《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號-金融工具列報》應(yīng)用指南(2022年)

1《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》應(yīng)用指南〔2023〕一、總體要求《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報〔以下簡稱“本準(zhǔn)則”〕標(biāo)準(zhǔn)了金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分，企業(yè)發(fā)行的金融工具相關(guān)利息、股利、利得和損失的會計處理，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的抵銷，金融工具在財務(wù)報表中的列示和披露以及金融工具相關(guān)風(fēng)險的披露。何治理這些風(fēng)險作出合理評價。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——〔以下簡稱“財務(wù)報表列報準(zhǔn)則”〕的規(guī)定列報財務(wù)報表信息。由于金融工具交易相對于企業(yè)的其他經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)更具特別性，具有與金融市場結(jié)合嚴(yán)密、風(fēng)險敏感性強(qiáng)、對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響大等特點，對于與金融工具相關(guān)的信息，除依據(jù)財務(wù)報表列報準(zhǔn)則的規(guī)定列報外，還應(yīng)當(dāng)依據(jù)本準(zhǔn)則的規(guī)定列報。和利潤表中列報其對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，并披露金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的公允價值信息。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露套期活動對企業(yè)風(fēng)險敞口的影響，以及承受套期會計對財務(wù)報表的影響。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定，依據(jù)合同條款所反映的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)，將所發(fā)行的金融工具或其組成局部劃分為金融負(fù)債或權(quán)益工具，并以此確定相關(guān)利息、股利、利得或損失的會計處理。與金融負(fù)債或復(fù)合金融工具負(fù)債成分相關(guān)的利息、股利、利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益；與權(quán)益工具或復(fù)合金融工具權(quán)益成分相關(guān)的利息、股利，應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益的變動處理。發(fā)行方不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)權(quán)益工具的公允價值變動。企業(yè)應(yīng)當(dāng)正確把握金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的抵銷原則。滿足本準(zhǔn)則規(guī)定抵銷條件的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示。企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分考慮相關(guān)法律法規(guī)要求、合同或協(xié)議商定等各方面因素以及自身以總額還是凈額結(jié)算的意圖，對金融資產(chǎn)和金融負(fù)債是否符合抵銷條件進(jìn)展評估?！才督鹑诠ぞ叩亩ㄐ院投啃畔ⅲL(fēng)險敞口的來源、風(fēng)險治理目標(biāo)、政策和程序、風(fēng)險敞口的匯總數(shù)據(jù)、風(fēng)險集中度信息等，以便于財務(wù)報表使用者評估企業(yè)所面臨風(fēng)險的性質(zhì)、程度以及企業(yè)風(fēng)險治理活動的效果。本準(zhǔn)則對于“金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移”和“已轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)的連續(xù)涉入”的定義不同于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第3金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移〔“移尚未終止確認(rèn)的金融資產(chǎn)，以及已終止確認(rèn)但連續(xù)涉入的金融資產(chǎn)披露相關(guān)信息。二、適用范圍22號——金融工具確認(rèn)和計量〔以下簡稱“金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則”〕中金融工具定義的工程，應(yīng)當(dāng)依據(jù)該準(zhǔn)則核算，并依據(jù)本準(zhǔn)則列報。但一些符合金融工具定義的工程不依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則核算，也不依據(jù)本準(zhǔn)則列報，或者不依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則核算但應(yīng)依據(jù)本準(zhǔn)則列報量準(zhǔn)則核算并依據(jù)本準(zhǔn)則列報。具體而言，本準(zhǔn)則適用于全部企業(yè)發(fā)行或持有的各種類型的金融工具的列報，但以下狀況例外：〔一《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4]號——(以下簡稱“其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則”〕涉及與在子公司、合營安排或聯(lián)營企業(yè)中的權(quán)益相聯(lián)系的衍生工具的，該衍生工具的列報適用本準(zhǔn)則。〔二《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益。投資性主體對于為其活動供給相關(guān)效勞的子公司以外的其他子公司的投資的核算，適用金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則，相關(guān)的披露要求同時適用本準(zhǔn)則和其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則?！踩骋罁?jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》的規(guī)定，風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金以投資，則相關(guān)的披露要求同時適用本準(zhǔn)則和其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則。對于通過風(fēng)險投資機(jī)構(gòu)、共同基金、信托公司或包括投連險基金在內(nèi)的類似主體間接持有的動計入當(dāng)期損益的，其相關(guān)的披露要求同時適用本準(zhǔn)則和其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則?！菜摹称髽I(yè)在構(gòu)造化主體〔包括納入和未納入合并財務(wù)報表范圍的構(gòu)造化主體〕中權(quán)益的披露，適用其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則。但企業(yè)對構(gòu)造化主體不實施把握或共同把握，且無重大影響的，企業(yè)在該構(gòu)造化主體中權(quán)益的披露應(yīng)當(dāng)同時適用本準(zhǔn)則和其他主體中權(quán)益準(zhǔn)則?！参濉骋怨煞轂楦椎闹Ц逗贤m然符合金融工具的定義，但其核算和列報由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付中涉及企業(yè)發(fā)行、回購、出售或注銷庫存股適用本準(zhǔn)則。〔六《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號——當(dāng)遵循本準(zhǔn)則有關(guān)信用風(fēng)險披露的要求。〔七12號——債〔例如以金融資產(chǎn)清償債務(wù)進(jìn)展披露。〔八〕保險合同符合金融工具的定義，但因保險合同所涉及的保險負(fù)債的計量具有確定的特別性，其核算和列報由保險合同相關(guān)會計準(zhǔn)則進(jìn)展標(biāo)準(zhǔn)，不適用本準(zhǔn)則。的參與共享企業(yè)剩余收益的權(quán)利。該類金融工具不適用本準(zhǔn)則關(guān)于金融負(fù)債和權(quán)益工具區(qū)分的規(guī)定。對于保險合同中嵌入的、依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則規(guī)定予以分拆后單獨核算的衍生工具，應(yīng)依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則進(jìn)展核算，其列報適用本準(zhǔn)則。假設(shè)保險合同中嵌入的衍生工具本身就是一項保險合同，則該嵌入衍生工具的核算和列報適用保險合同相關(guān)會計準(zhǔn)則。企業(yè)選擇按照金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則核算的財務(wù)擔(dān)保合同，其列報適用本準(zhǔn)則；企業(yè)選擇依據(jù)保險合同相關(guān)會計準(zhǔn)則進(jìn)展會計處理的財務(wù)擔(dān)保合同，適用保險合同相關(guān)會計準(zhǔn)則?！簿拧骋蚵毠ば匠甏蛩阈纬傻钠髽I(yè)的義務(wù)，符合金融工具的定義。但由于職工薪酬相關(guān)義務(wù)的計量具有確定的特別性，其核算和列報由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》標(biāo)準(zhǔn)，不適用本準(zhǔn)則?！彩迟I入或賣出非金融工程的合同，假設(shè)能夠以現(xiàn)金或其他金融工具凈額結(jié)算或通過交換金融工具結(jié)算，且不是為預(yù)定的購置、銷售或使用要求而簽訂和持有〔即交易目的本身不是為了購置、銷售或使用非金融工程，適用本準(zhǔn)則。但是，即使上述合同是為預(yù)定的購置、銷售或使用要求而簽訂和持有，假設(shè)企業(yè)依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則第八條的規(guī)定將該合同指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債〔例如，為消退與商品套期工具的計量錯配，該合同仍適用本準(zhǔn)則?！彩弧持付橐怨蕛r值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的貸款承諾，能夠以現(xiàn)金凈額結(jié)算，或通過交換或發(fā)行其他金融工具結(jié)算的貸款承諾，以及以低于市場利率貸款的貸款承諾，應(yīng)當(dāng)依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)展核算。對于適用金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則已確認(rèn)的貸款承諾的列報，應(yīng)當(dāng)適用本準(zhǔn)則；對于金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則未標(biāo)準(zhǔn)的貸款承諾，以及其他未確認(rèn)的金融工具的披露，也適用本準(zhǔn)則。例如，銀行向某公司作出一項不行撤銷貸款承諾，相關(guān)貸款利率依據(jù)市場利率確定。本例中，這是一項確定承諾，但不存在凈額結(jié)算，貸款利率也不低于市場利率。假設(shè)銀行沒有將這項貸款承諾指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債，那么該項貸款承諾除減值外，在金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則范圍之外，但其披露適用本準(zhǔn)則?！彩?8號——所得稅》進(jìn)展會計處理。三、應(yīng)設(shè)置的會計科目和主要賬務(wù)處理執(zhí)行本準(zhǔn)則的企業(yè)在不違反相關(guān)會計準(zhǔn)則中確認(rèn)、計量和報告規(guī)定的前提下，可以依據(jù)其實〔包括一級科目這里僅就本準(zhǔn)則涉及的重要會計科目及相關(guān)賬務(wù)處理供給參考?！惨弧场皯?yīng)付債券”〔長期公司債券，應(yīng)將負(fù)債和權(quán)益成分進(jìn)展分拆，分拆后形成的負(fù)債成分在本科目核算。本科目可依據(jù)發(fā)行的債券種類進(jìn)展明細(xì)核算，并在各類債券中按“面值”“利息調(diào)整”“應(yīng)計利息”設(shè)置明細(xì)科目，進(jìn)展明細(xì)核算。主要賬務(wù)處理：企業(yè)發(fā)行債券，應(yīng)當(dāng)按實際收到金額，借記“銀行存款”或“存放中心銀行款項”等科目，按債務(wù)工具的面值，貸記“應(yīng)付債券——面值”科目，按其差額，貸記或借記“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”科目。計量準(zhǔn)則中有關(guān)金融負(fù)債按攤余本錢后續(xù)計量的規(guī)定進(jìn)展會計處理?！捕场?401其他權(quán)益工具”本科目核算企業(yè)發(fā)行的除一般股以外的歸類為權(quán)益工具的各種金融工具。本科目可依據(jù)發(fā)行金融工具的種類等進(jìn)展明細(xì)核算。主要賬務(wù)處理：“銀行存款”或“存放中心銀行款項”等科目，貸記本科目。分類為其他權(quán)益工具的金融工具，在存續(xù)期間分派股利(含分類為權(quán)益工具的工具所產(chǎn)生的“利息”，下同〕的，作為利潤安排處理。發(fā)行方應(yīng)依據(jù)經(jīng)批準(zhǔn)的股利安排方案，按應(yīng)安排給金融工具持有方的股利金額，借記“利潤安排”科目，貸記“應(yīng)付股利”科目。發(fā)行方發(fā)行的金融工具為既有負(fù)債成分又有權(quán)益工具成分的復(fù)合金融工具的，應(yīng)按實際收到的金額，借記“銀行存款”或“存放中心銀行款項”等科目，按金融工具的面值，貸記“應(yīng)付債券——面值”“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”等科目，按實際收到的金額扣除負(fù)債成分的公允價值后的金額，貸記本科目。的比例進(jìn)展分?jǐn)偂Ｅc多項交易相關(guān)的共同交易費用，應(yīng)當(dāng)在合理的根底上，承受與其他類似交易全都的方法，在各項交易之間進(jìn)展分?jǐn)偂τ诜謹(jǐn)傊霖?fù)債成分的交易費用，應(yīng)當(dāng)計入該負(fù)債成分的初始計量金額〔假設(shè)該負(fù)債成分按攤余本錢進(jìn)展后續(xù)計量〕或計入當(dāng)期損益〔假設(shè)該負(fù)債成分按公允價值進(jìn)展后續(xù)計量且其變動計入當(dāng)期損益；對于分?jǐn)傊翙?quán)益成分的交易費用，應(yīng)當(dāng)從權(quán)益中扣除。由于發(fā)行的金融工具原合同條款商定的條件或事項隨著時間的推移或經(jīng)濟(jì)環(huán)境的轉(zhuǎn)變而發(fā)生變化，導(dǎo)致原歸類為權(quán)益工具的金融工具重分類為金融負(fù)債的，應(yīng)當(dāng)于重分類日，按該工具的賬面價值，借記本科目，按該工具的面值，貸記“應(yīng)付債券——面值”等科目，按該工具的公允價值與面值之間的差額，借記或貸記“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”等科目，按該工具的公允價值與賬面價值的差額，貸記或借記“資本公積——資本溢價〔或股本溢價〕”科目，如資本公積不夠沖減的，依次沖減盈余公積和未安排利潤。發(fā)行方以重分類日計算的實際利率作為應(yīng)付債券后續(xù)計量利息調(diào)整等的根底。因發(fā)行的金融工具原合同條款商定的條件或事項隨著時間的推移或經(jīng)濟(jì)環(huán)境的轉(zhuǎn)變而發(fā)生變化，導(dǎo)致原歸類為金融負(fù)債的金融工具重分類為權(quán)益工具的，應(yīng)于重分類日，按金融負(fù)債的賬“應(yīng)付債券——面值”等科目，按其差額，借記或貸記“應(yīng)付債券——利息調(diào)整”等科目。發(fā)行方按合同條款商定贖回所發(fā)行的除一般股以外的分類為權(quán)益工具的金融工具，按贖“庫存股——其他權(quán)益工具”“銀行存款”或“存放中心銀行款項”銷所購回的金融工具，按該工具對應(yīng)的其他權(quán)益工具的賬面價值，借記本科目，按該工具的贖回價格，貸記“庫存股——其他權(quán)益工具”科目，按其差額，借記或貸記“資本公積——資本溢價〔或股本溢價〕”等科目，如資本公積不夠沖減的，依次沖減盈佘公積和未安排利潤。發(fā)行方按合同條款商定將發(fā)行的除一般股以外的金融工具轉(zhuǎn)換為一般股的，按該工具對應(yīng)的其他權(quán)益工具或金融負(fù)債的賬面價值“應(yīng)付債券”貸記“〔實收資本或股本”，等科目，按其差額，貸記“資本公積——資本溢價〔或股本溢價〕”等科目〔如轉(zhuǎn)股時金融工具的賬面價值零頭缺乏轉(zhuǎn)換為1股一般股，發(fā)行方以現(xiàn)金或其他金融“銀行存款”或“存放中心銀行款項”等科目。四、金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分〔一〕初始確認(rèn)時將該金融工具或其組成局局部類為金融資產(chǎn)、金融負(fù)債或權(quán)益工具。1.向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)，例如發(fā)行的承諾支付固定利息的公司債券。在潛在不利條件下，與其他方交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)，例如簽出的外匯期權(quán)。將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)展結(jié)算的非衍生工具合同，且企業(yè)依據(jù)該合同將交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具行的一般股，交付的一般股數(shù)量依據(jù)交付時的股價確定，則該項承諾是一項金融負(fù)債。將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具進(jìn)展結(jié)算的衍生工具合同〔以固定數(shù)量的自身權(quán)益工具交換固定權(quán)益工具，是指能證明擁有某個企業(yè)在扣除全部負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益的合同。在同金時滿足以下條件的狀況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將發(fā)行的金融工具分類為權(quán)益工具：額的〔1〕他現(xiàn)交換金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的合同義務(wù)。金〔2〕將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算該金融工具。如為非衍生工具，該金融工具應(yīng)當(dāng)不包括交付可變數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)展結(jié)算的合同義務(wù)定數(shù)不包括應(yīng)依據(jù)本準(zhǔn)則第三章分類為權(quán)益工具的金融工具也不包括本身就要求在將來收取或交付企業(yè)自身權(quán)益工具的合同。融資2.區(qū)分金融負(fù)債和權(quán)益工具需考慮的因素。產(chǎn)〔1〕應(yīng)當(dāng)以相關(guān)合同條款及其所反映的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)而非僅以法律形式為依據(jù)區(qū)分的評估應(yīng)基于合同的具體條款。企業(yè)不應(yīng)僅依據(jù)監(jiān)管規(guī)定或工具名稱進(jìn)展劃分。工具〔2〕工具的特征。有些金融工具〔如企業(yè)發(fā)行的某些優(yōu)先股〕可能既有權(quán)益工具的特征，又合，以確定同顯示的是金融負(fù)債還是權(quán)益工具的特征，例如以普通股凈額結(jié)算的股票6)企業(yè)對全部現(xiàn)有同類別非衍生自身權(quán)益工具的持貨幣換取固定數(shù)量的該企業(yè)自身權(quán)益工具的，該類配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。是否存在無條件地避開交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)。,也不包括本身就在義務(wù)符合金融負(fù)債的定義。實務(wù)中，常見的該類合同義務(wù)情形包括：①不能無條件避開的贖回，即金融工具發(fā)行方不能無條件地避開贖回此金融工具3假設(shè)一〔依據(jù)本準(zhǔn)則第三章分類為權(quán)益工具的特別金融工具除外使發(fā)行方擔(dān)當(dāng)了以現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)回購自身權(quán)益工具的義務(wù)應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時將該義務(wù)確認(rèn)為一項金融負(fù)債〔如遠(yuǎn)期回購價格②強(qiáng)制付息，即金融工具發(fā)行方被要求強(qiáng)制支付利息。例如，一項以面值人民1億元發(fā)行的的優(yōu)先股要求每年按6%的股息率支付優(yōu)先股股息6%股息的合同義現(xiàn)務(wù)，應(yīng)當(dāng)就該強(qiáng)制付息的合同義務(wù)確認(rèn)金融負(fù)債。又如，企業(yè)發(fā)行的一項永續(xù)債，無固定值且不行贖回、每年按8%、了以利息形式永續(xù)支付現(xiàn)金的合同義務(wù)，因此符合金融負(fù)債的定義。期權(quán)需要說明的是、行并不能解除企業(yè)就該金融工具所權(quán)擔(dān)的合同義務(wù)，也不能說明該企業(yè)無須擔(dān)當(dāng)該金融工具的合同義務(wù)。價〔2〕假設(shè)企業(yè)能夠無條件地避開交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，例如能夠依據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自主打算是否支付股息〔同時所發(fā)行的金融工具沒有到期日且合同對手沒有回售權(quán)，或雖有固定期限但發(fā)行方有權(quán)無限期遞延〔則此類交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的結(jié)算條款不構(gòu)成金融負(fù)債，股利是累積股利還是非累積股利本身不影響該金融工具被分類為權(quán)益工具。或其工他回售金額的18%、產(chǎn)回購自身權(quán)益將包永續(xù)債，其他合同條款如下：括(1)該永續(xù)債嵌入了一項看漲期權(quán)，允許甲公司在發(fā)行第5年及之后以面值回購該永續(xù)債。“股(2)假設(shè)甲公司在第511%(通常稱為“票利遞增”特征。制(3)該永續(xù)債票息在甲公司向其一般股股東支付股利時必需支付〔。甲公司依據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制能夠自主打算一般股股利的支付;該公司發(fā)行該永續(xù)債之前多年來均支付一般股股利。制” 分析：“5年末行使回購權(quán)，但是甲公司并沒有回益機(jī)制【例2】甲公司發(fā)行了一項年利率為8積永續(xù)債，合同條款中包含的投資者保護(hù)條款如下：“股利制動機(jī)制”〔〕優(yōu)先股等金融息工，即主承銷商于20個工作日內(nèi)召開永續(xù)債持有人會議。永續(xù)債持有人有權(quán)對如下處理方案進(jìn)展表決：的(1)無條件豁免違反商定；股利(2)有條件豁免違反商定，即假設(shè)發(fā)行人實行了補(bǔ)救方案〔如增加擔(dān)保30日內(nèi)完， 6則其也不成相關(guān)法律手續(xù)的，則豁免違反商定。如上述豁免的方案經(jīng)表決生效，發(fā)行人應(yīng)無條件承受持有人會議作出的上述決議，并于30個工作日內(nèi)完成相關(guān)法律手續(xù)。如上述方案未獲表決通過，則永續(xù)債本息應(yīng)在持有人會議召開日的次日馬上到期應(yīng)付。分析：本例中，首先，由于受市場對生產(chǎn)經(jīng)營的影響等因素，能否有足夠的資金支付到期的債務(wù)不在甲公司的把握范圍內(nèi)，即其無法把握是否會對債務(wù)產(chǎn)生違約；其次，當(dāng)甲公司對債務(wù)永續(xù)債本息就到期應(yīng)付。因此，甲公司不能無條件地避開以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)來履行一項合同義務(wù)，該永續(xù)債符合金融負(fù)債的定義，應(yīng)當(dāng)被分類為金融負(fù)債而非權(quán)益工具。除上述例如中的相關(guān)條款外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)留意其他投資者保護(hù)條款視同清算10%以上重大損失期應(yīng)付，除非持有人大會通過豁免的決議。在這些合同中，破產(chǎn)往往是指無力償債、拖欠到期應(yīng)付款項、停頓或暫停支付全部或大局部債務(wù)或終止經(jīng)營其業(yè)務(wù)，或依據(jù)《破產(chǎn)法》規(guī)定進(jìn)入破產(chǎn)程序，因此，由于發(fā)行人不能把握能否按時償債10%以上重大損失、財務(wù)指標(biāo)發(fā)生其他投資者認(rèn)定足以影響債權(quán)實現(xiàn)的事項等情形資產(chǎn)的義務(wù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)確保合同措辭明確，能夠以此為根底作出合理的會計推斷。另外，某些永續(xù)債條款可能也會商定永續(xù)債債權(quán)人破產(chǎn)清算時的清償挨次等同于其他債務(wù)當(dāng)考慮這些條款是否會導(dǎo)致該永續(xù)債分類為金融負(fù)債?！?〕推斷一項金融工具是劃分為權(quán)益工具還是金融負(fù)債，不受以下因素的影響：①以前實施安排的狀況；②將來實施安排的意向；③相關(guān)金融工具假設(shè)沒有發(fā)放股利對發(fā)行方一般股的價格可能產(chǎn)生的負(fù)面影響；④發(fā)行方的未安排利潤等可供安排權(quán)益的金額；⑤發(fā)行方對一段期間內(nèi)損益的預(yù)期；⑥發(fā)行方是否有力氣影響其當(dāng)期損益?！?〕有些金融工具雖然沒有明確地包含交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)義務(wù)的條款和條件，但有金或其他金融資產(chǎn)，而不是選擇履行非金融合同義務(wù)，或選擇交付自身權(quán)益工具。在實務(wù)中，相1中存在的“票息遞增”條款，考慮到其只有一次利率跳升時機(jī)，且跳升幅度為〔0基點，尚不構(gòu)本錢準(zhǔn)則第十條所述的間接義務(wù)。將來結(jié)算時交付的權(quán)益工具數(shù)量是可變的算將對不其確他定權(quán)性 7益，工通具常所8交付時計算確定。將來須用或可用企業(yè)自身權(quán)益工具結(jié)算的金融工具應(yīng)當(dāng)區(qū)分為衍生工具和非衍生工具甲公司發(fā)行了一項無固定期限第5 〔1〕基于自身權(quán)益工具的非衍生工具。年付自身權(quán)益工具而成為一項權(quán)益工具果將交付的企業(yè)自身權(quán)益工具數(shù)量是變化的，使得將交付的企業(yè)自身權(quán)益工具的數(shù)量乘以其結(jié)算時的公允價值等于合同義務(wù)的金額地基于〔例如利率、某種商品的價格或某項金融工具的價格〕的變動而變化，該合同應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。工【例3100具公司債務(wù)。強(qiáng)制100轉(zhuǎn)著其權(quán)益工具市場價格的變動而變動換債。為【例4100欠乙公司債務(wù)。變數(shù)工量的數(shù)量隨著其權(quán)益工具市場價格的變動而變動債。的5]003股強(qiáng)制轉(zhuǎn)換為一般股，轉(zhuǎn)股價格為轉(zhuǎn)股日前一工作日的該一般股市價。則該可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股是一項非衍生工具。又如5可轉(zhuǎn)換為固實質(zhì)可視作甲公司將在3年100轉(zhuǎn)換優(yōu)先股整體是一項金融負(fù)債。能證明持有方享有發(fā)行方在扣除全部負(fù)債后的資產(chǎn)中的剩余權(quán)益?；谧陨頇?quán)益工具的衍生工具。對于衍生工具，假設(shè)發(fā)行方只能通過以固定數(shù)量的自〔“益工具；假設(shè)發(fā)行方以固定數(shù)量自身權(quán)益工具交換可變金額現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)，或以可變數(shù)量資產(chǎn)。例如，發(fā)行在外的股票期權(quán)賜予了工具持有方以固定價格購置固定數(shù)量的發(fā)行方股票的權(quán)利。該合同的公允價值可能會隨著股票價格以及市場利率的波動而變動。但是，只要該合同的公具的數(shù)量，則發(fā)行方應(yīng)將該股票期權(quán)作為一項權(quán)益工具處理。運(yùn)用上述“固定換固定”原則來推斷會計分類的金融工具常見于可轉(zhuǎn)換債券且存在交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)〔例如每年支付固定股息的可轉(zhuǎn)換優(yōu)先股中的轉(zhuǎn)換條款“固定換固定”的判斷。在實務(wù)中，轉(zhuǎn)股條款呈現(xiàn)的形式可能紛繁簡潔，發(fā)行方應(yīng)審慎確定其合同條款及所反映的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)是否能夠滿足“固定換固定”原則。需要說明的是，在實務(wù)中，對于附有可轉(zhuǎn)換為一般股條款的可轉(zhuǎn)換債券等金融工具，在其轉(zhuǎn)換權(quán)存續(xù)期內(nèi)，發(fā)行方可能發(fā)生的融資或者與資本構(gòu)造調(diào)整有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動，例如股份拆分或合并、配股、轉(zhuǎn)增股本、增發(fā)股、發(fā)放現(xiàn)金股利等。通常狀況下，即使轉(zhuǎn)股價初始固定，但為了確保此類金融工具持有方在發(fā)行方權(quán)益中的潛在利益不會被稀釋，合同條款會規(guī)定在此類事項“反稀釋”調(diào)類金融工具所代表的發(fā)行方剩余利益與每一份現(xiàn)有一般股所代表的剩余利益的比例保持不變，即此類金融工具持有方相對于現(xiàn)有一般股股東所享有的在發(fā)行方權(quán)益中的潛在相對利益保持不“固定換固定”“同進(jìn)同退”“固定換固定”原則?！纠?2×17年2月1日向乙公司發(fā)行以自身一般股為標(biāo)的的看漲期權(quán)1021000如下：合同簽訂日2×l7年2月1日；行權(quán)日〔歐式期權(quán)〕2×18年1月31日；2×18年1月31102元；1000股；(5)2×17年2月1日每股市價100元；(6)2×17年12月31日每股市價104元；(7)2×18年1月31日每股市價104元；(8)2×l7年2月1日期權(quán)的公允價值5000元；(9)2×17年12月31日期權(quán)的公允價值3000元；(10)2×18年1月31日期權(quán)的公允價值2023元。情形1:期權(quán)以現(xiàn)金凈額結(jié)算期權(quán)劃分為金融負(fù)債。甲公司的賬務(wù)處理如下：①2×17年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款貸：衍生工具——看漲期權(quán)

50005000②2×17年12月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價值削減：借：衍生工具——看漲期權(quán)貸：公允價值變動損益

20002000③2×18年1月31日，確認(rèn)期權(quán)公允價值削減：借：衍生工具——看漲期權(quán)貸：公允價值變動損益

10001000交付104000〔104×1000),并從乙公司收取102000〔102×1000)，甲公司實際支付凈額為2000元。反映看漲期權(quán)結(jié)算的賬務(wù)處理如下：借：衍生工具——看漲期權(quán)貸：銀行存款

20002000情形2:期權(quán)以一般股凈額結(jié)算分析：一般股凈額結(jié)算是指甲公司以一般股代替現(xiàn)金進(jìn)展凈額結(jié)的一般股數(shù)量[(行權(quán)日每股價格-102)×1000+行權(quán)日每股價格]不確定，因此應(yīng)當(dāng)將該期權(quán)劃分為金融負(fù)債。1一樣。甲公司實際向乙公司交付一般股數(shù)量約為19.23〔2000/104)1924〔0.23×104)將以現(xiàn)金方式支付1一樣：2×l8年1月31日：借：衍生工具——看漲期權(quán)2000貸：股本19資本公積——股本溢價1957銀行存款24情形3:12×18年1月31日以102000元〔102×l000)購置甲公司1000①2×17年2月1日，確認(rèn)發(fā)行的看漲期權(quán)：借：銀行存款貸：其他權(quán)益工具

50005000由于甲公司將以固定數(shù)量的自身股票換取固定金額現(xiàn)金，應(yīng)將該衍生工具確認(rèn)為權(quán)益工具。②2×17年12月312×17年12月31日編制會計分錄。由于 ②2×18年1月31日，乙公司行權(quán)：該看 借：現(xiàn)金

102000漲 其他權(quán)益工具 5000期權(quán) 貸：股本 1000是 資本公積——股本溢價 106000價內(nèi)〔三的外〔即企業(yè)記賬本位幣以外的其他貨幣〕交換固定數(shù)量的自身權(quán)益工具進(jìn)展結(jié)算“固定換固定”在“固定換固定”現(xiàn)有同類別非衍生自身權(quán)益工具的持有方同比例發(fā)行配股權(quán)以固定金額的任何貨幣交換固定數(shù)量的該企業(yè)自身權(quán)益工具的，該類配股權(quán)、期權(quán)或認(rèn)股權(quán)證應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。格每〔如以外幣計價的可轉(zhuǎn)換債股。【例72股一般股可購置其10普 1011，以固定金額的任何貨幣交換固定數(shù)量的該企業(yè)一般股，因此該配股權(quán)應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。〔四〕〔益或債務(wù)權(quán)益比率等〔或發(fā)行方和持有方均不能把握的將來不確定事項的結(jié)果來對于附有或有結(jié)算條款的金融工具他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)展結(jié)算的,發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其分類為權(quán)益工具：要求以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)展結(jié)算的或有結(jié)算條款幾乎不具有可能性，即相關(guān)情形極端罕見、顯著特別且?guī)缀醪恍心馨l(fā)生。只有在發(fā)行方清算時，才需以現(xiàn)金、其他金融資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)展結(jié)算?！舶ü善薄匙鞒錾潭ǎ@些“或有結(jié)算條款”要針對這些條款確認(rèn)金融負(fù)債，除非能夠證明或有大事是極端罕見或者僅限于清算大事息只在發(fā)行方有可供分配利潤時才需支付，假設(shè)發(fā)行方可供安排利潤缺乏則可能無法履行該項支付義公司并不能無條件地避開支付現(xiàn)金的合同義務(wù)假設(shè)合同的或有結(jié)算條款要求只有在發(fā)生了極端罕見資產(chǎn)或以其他導(dǎo)致該工具成為金融負(fù)債的方式進(jìn)展結(jié)算這些或有結(jié)算條款，應(yīng)將該合同確認(rèn)為一項權(quán)益工具?！纠?】甲公司擬發(fā)行優(yōu)先股。按合同條款商定，甲公司可依據(jù)相應(yīng)的議事機(jī)制自行打算是否派發(fā)股利，假設(shè)甲公司的控股股東發(fā)生變更〔甲公司必需按面值贖回該優(yōu)先股。〔控股股東變更〕不受甲公司把握，屬于或有結(jié)算事項。同時，該事項的發(fā)生并非“極端罕見、顯著特別且?guī)缀醪恍心馨l(fā)生因此，該工具應(yīng)當(dāng)劃分為一項金融負(fù)債?！参濉辰Y(jié)算選擇權(quán)對于存在結(jié)算選擇權(quán)的衍生工〔份交換現(xiàn)金等方式進(jìn)展結(jié)算的衍生工具擇的結(jié)算方式均說明該衍生工具應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為權(quán)益工具，則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為權(quán)益工具。數(shù)量乘以股票市價的現(xiàn)金金額支付給工具持有方將這樣的轉(zhuǎn)股權(quán)確認(rèn)為衍生金融負(fù)債或衍生金融資產(chǎn)?！擦駷閺?fù)合金融工具。企業(yè)所發(fā)行的非衍生工具可能同時包含金融負(fù)債成分和權(quán)益工具成分。對于復(fù)合金融工具，發(fā)行方應(yīng)于初始確認(rèn)時將各組成局局部別分類為金融負(fù)債業(yè)發(fā)行的一項非衍生工具同時包含金融負(fù)債成分和權(quán)益工具成分的債成分理時，應(yīng)當(dāng)留意以下方面：的1.在可轉(zhuǎn)換工具轉(zhuǎn)換時，應(yīng)終止確認(rèn)負(fù)債成分，并將其確認(rèn)為權(quán)益。原來的權(quán)益成分照舊公〔從權(quán)益的一個工程結(jié)轉(zhuǎn)到另一個工程“其他權(quán)益工具”轉(zhuǎn)入“資本公積——資本溢允?？赊D(zhuǎn)換工具轉(zhuǎn)換時不產(chǎn)生損益。價2.企業(yè)通過在到期日前贖回或回購而終止一項仍具有轉(zhuǎn)權(quán)的可轉(zhuǎn)換工具時，應(yīng)在交易日將贖回或回購所支付的價款以及發(fā)生的交易費用安排至該工具的權(quán)益成分和負(fù)債成分分別依據(jù)權(quán)益成分和負(fù)債成分所適用的會計原則進(jìn)展處理成分相關(guān)的利得或損失計入當(dāng)期損益。其中【例9】甲公司2×17年1月1日按每份面值1000元發(fā)行了20002000003年，票面年利息為61年后的任何能間轉(zhuǎn)換為250利包為9%含類為權(quán)益工具。具體計算和賬務(wù)處理如下：非權(quán)(1)先對負(fù)債成分進(jìn)展計量益9%1。性 表1 單位：元嵌入 本金的現(xiàn)值：第3年年末應(yīng)付本金2023000元〔復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.7721835)利息的現(xiàn)值：第3年年末應(yīng)付本金2023000元〔復(fù)利現(xiàn)值系數(shù)為0.7721835)利息的現(xiàn)值：15443673年期內(nèi)每年應(yīng)付利息120230元〔年金現(xiàn)值系數(shù)為2.5312917)303755負(fù)債成分總額1848122權(quán)益成分金額151878債券發(fā)行總收入2000000(值中扣除負(fù)債成分的公允價值，作為權(quán)益工具成分的價值。①2×17年1月1日，發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券：借：銀行存款 2000000應(yīng)付債券——利息調(diào)整 151878貸：應(yīng)付債券——面值 2000000其他權(quán)益工具 151878③2×17年12月31借：財務(wù)費用貸：應(yīng)付利息應(yīng)付債券——利息調(diào)整實際支付利息時：

16633112000046331借：應(yīng)付利息貸：銀行存款

120000120000③2×18年12月31日，債券轉(zhuǎn)換前，計提和實際支付利息計提債券利息時：借：財務(wù)費用貸：應(yīng)付利息應(yīng)付債券——利息調(diào)整實際支付利息時：

17050112000050501借：應(yīng)付利息貸：銀行存款

1200001200001944954元〔1848122+46331+50501)。假定至2×18年12月31付債券的攤余本錢應(yīng)為1944954151878公司發(fā)行股票數(shù)量為500000股。對此，甲公司的賬務(wù)處理如下：借：應(yīng)付債券——面值2000000貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整55046股本500000資本公積——股本溢價1444954借：其他權(quán)益工具151878貸：資本公積——股本溢價151878企業(yè)可能修訂可轉(zhuǎn)換工具的條款以促成持有方提前轉(zhuǎn)換。例如，供給更有利的轉(zhuǎn)換比率所能獲得的對價的公允價值與依據(jù)原有條款進(jìn)展轉(zhuǎn)換所能獲得的對價的公允價值之間的差額業(yè)〔發(fā)行方〕應(yīng)將其確認(rèn)為一項損失。企業(yè)發(fā)行認(rèn)股權(quán)和債權(quán)分別交易的可轉(zhuǎn)換公司債券，所發(fā)行的認(rèn)股權(quán)符合本準(zhǔn)則有關(guān)權(quán)益工具〔七〕合并財務(wù)報表中金融負(fù)債和權(quán)益工具的區(qū)分在合并財務(wù)報表中對金融工具〔或其組定成局部〕義確定集團(tuán)作為一個整體是否由于該工具而擔(dān)當(dāng)了交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的義務(wù)的，具，同時其母公司或集團(tuán)其他成員與該工具的持有方達(dá)成了其他附加協(xié)議，母公司或集團(tuán)其他成應(yīng)員可能對相關(guān)的支付金額〔如股利〕作出擔(dān)保；或者集團(tuán)另一成員可能承諾在該子公司不能支付當(dāng)〔發(fā)行方在沒有考慮這些附加協(xié)議確實認(rèn)具的持有方之間的附加協(xié)議的影響意味著集團(tuán)作為一個整體無法避開經(jīng)濟(jì)利益的轉(zhuǎn)移為一映所簽訂的全部合同和相關(guān)交易。項權(quán)【例106個月后以乙公司益6工件地以固定價格購入乙公司少數(shù)股東所持有的乙公司股份。具在本例甲公司的個別財務(wù)報表中，由于該看跌期權(quán)的價值隨著乙公司股票價格的變動而變動，并將于將來商定日期進(jìn)展結(jié)算，因此該看跌期權(quán)符合衍生工具的定義而確認(rèn)為一項衍生金融負(fù)債。在乙公司財務(wù)報表中由于看跌期權(quán)使集團(tuán)整體擔(dān)當(dāng)了不能無條件避開的支付現(xiàn)金的合同義務(wù)，因此該少數(shù)股東再符合權(quán)益工具定義，而應(yīng)確認(rèn)為一項金融負(fù)債，其金額等于回購所需支付金額的現(xiàn)值。益權(quán)持 13有方到五、特別金融工具的區(qū)分〔一“權(quán)益”或者某些開放式基金的可隨時贖回的基金份額。依據(jù)本準(zhǔn)則，符合金融負(fù)債定義，但同時具有確定特征的可回售工具，應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。【例11伙人入伙期間可按財產(chǎn)份額分得合伙企業(yè)的利潤〔但利潤安排由合伙企業(yè)自主打算；當(dāng)合伙企業(yè)清算時，合伙人可按財產(chǎn)份額獲得合伙企業(yè)的凈資產(chǎn)。工具〔合伙 企業(yè)在認(rèn)定可回售工具是否應(yīng)分類為權(quán)益工具時，應(yīng)當(dāng)留意以下三點：協(xié)議1.的其他工具在企業(yè)清算時僅僅享有企業(yè)凈資產(chǎn)份額則該工具所屬類別中全部工具均不屬于在企業(yè)清算時有權(quán)按比例份額獲得企業(yè)凈資產(chǎn)的工具。足在確定一項工具是否屬于最次級類別時，應(yīng)當(dāng)評估假設(shè)企業(yè)在評估日發(fā)生清算時該工具對企企業(yè)只發(fā)行一類金融工具，則可視為該工具屬于最次級類別。債【例12】甲公司設(shè)立時發(fā)行了100單位A類股份，而后發(fā)行了10000單位B類股份給其他投資人，BA、B兩種金融工具，A類股份為甲公司最次級權(quán)益工具。義本例中，在甲公司的整個資本構(gòu)造中，AB但由于B類股份并非甲公司發(fā)行的最次級的工具，因此不應(yīng)當(dāng)將B類股份歸類為權(quán)益工具。同除了發(fā)行方應(yīng)當(dāng)以現(xiàn)金或金融資產(chǎn)回購或贖回該工具的合同義務(wù)外，該工具應(yīng)當(dāng)不包括時其他符合金融負(fù)債定義的合同義務(wù)權(quán)規(guī)定的一項債務(wù)與權(quán)益區(qū)分的例外交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同義務(wù)，則該回售工具不能適用這一例外。作這項可回售工具不應(yīng)分類為權(quán)益工具?；亍捕鹑谪?fù)債定義，但同時具有確定特征的、發(fā)行方僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具(也稱有限壽命工具，應(yīng)當(dāng)分類為權(quán)益工具。具針對僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具的特征要求，與針對可回售工具的其中幾條特征要求是類似的，但特征要求相對較少。緣由在于清算是觸發(fā)該合同支付義了14以下〔15務(wù)的唯一條件，因此可以不必考慮其他特征，包括：不要求考慮除清算以外的其他的合同支付義務(wù)〔如股利安排；不要求考慮存續(xù)期間預(yù)期現(xiàn)金流量確實定方法〔如依據(jù)凈利潤或凈資產(chǎn)；不要求該類別工具的全部特征均一樣，僅要求清算時按比例支付凈資產(chǎn)份額的特征一樣。〔三〕特別金融工具分類為權(quán)益工具的其他條件分類為權(quán)益工具的可回售工具現(xiàn)金流量總額實質(zhì)上基于企業(yè)的損益、已確認(rèn)凈資產(chǎn)的變動、已確認(rèn)和未確認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值變動〔不包括該工具或合同的任何影響〔2〕實質(zhì)上限制或固定了本準(zhǔn)則第十六條或第十七條所述工具持有方所獲得的剩余回報。業(yè)可能與乙企業(yè)簽訂包括資產(chǎn)運(yùn)營把握協(xié)議〔乙企業(yè)承包甲企業(yè)的運(yùn)營治理、學(xué)問產(chǎn)權(quán)的獨家效勞協(xié)議〔甲企業(yè)經(jīng)營所需學(xué)問產(chǎn)權(quán)由乙企業(yè)獨家供給、借款合同〔甲企業(yè)向乙企業(yè)借款滿足營運(yùn)需要〕等系列協(xié)議，將經(jīng)營權(quán)和收益轉(zhuǎn)移到乙企業(yè)；同時，甲企業(yè)股東還可能與乙企業(yè)簽訂股權(quán)質(zhì)押協(xié)議和投票權(quán)托付協(xié)議等，將甲企業(yè)股東權(quán)利轉(zhuǎn)移給乙企業(yè)。這種狀況下，甲企業(yè)形式上的股份已經(jīng)不具有權(quán)益工具的實質(zhì)。因此，本準(zhǔn)則第十六條、第十七條規(guī)定的特別權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)排解存在上述安排的情形。簽訂的非金融合同非金融合同的影響。但假設(shè)不能作出此推斷，則不得將該工具分類為權(quán)益工具。以下依據(jù)涉及非關(guān)聯(lián)方的正常商業(yè)條款訂立的工具，不大可能導(dǎo)致滿足本準(zhǔn)則特征要求的可回售工具或發(fā)行方僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具無法被分類為1〕現(xiàn)金流量總額實質(zhì)上基于企業(yè)的特定資產(chǎn)2〕現(xiàn)金流量總額基于企業(yè)收入確實定〔3〕就職工為企業(yè)供給的效勞賜予酬勞的合同〔4〕要求企業(yè)為其所供給的產(chǎn)品或效勞支付確定酬勞〔占利潤的比例格外小〕的合同。〔四特別金融工具在母公司合并財務(wù)報表中的處理由于將某些可回售工具以及僅在清算時才有義務(wù)向另一方按比例交付其凈資產(chǎn)的金融工具分類為權(quán)益工具而不是金融負(fù)債是本準(zhǔn)則原則的少數(shù)股東權(quán)益局部，應(yīng)當(dāng)分類為金融負(fù)債。六、金融負(fù)債和權(quán)益工具之間的重分類由于發(fā)行的金融工具原合同條款商定的條件或事項隨著時間的推移或經(jīng)濟(jì)環(huán)境的轉(zhuǎn)變而發(fā)生變化，可能會導(dǎo)致已發(fā)行金融工具(含本準(zhǔn)則第三章規(guī)定的特別金融工具〕的重分類。例如，企業(yè)擁有可回售工具和其他工具業(yè)贖回其已發(fā)行的全部其他工具后分類為權(quán)益工具的可回售工具由于更次級的工具的發(fā)行業(yè)應(yīng)在權(quán)益工具的發(fā)行日將可回售工具重分類為金融負(fù)債。發(fā)行方原分類為權(quán)益工具的金融工具允價值之間的差額確認(rèn)為權(quán)益日起，發(fā)行方應(yīng)當(dāng)將其重分類為權(quán)益工具，以重分類日金融負(fù)債的賬面價值計量。七、收益和庫存股〔一〕發(fā)行方對利息、股利、利得或損失的處理將金融工具或其組成局部劃分為金融負(fù)債還是權(quán)益工具，打算了發(fā)行方對相關(guān)利息、股利、利得或損失的會計處理方法。金融工具或其組成局部屬于金融負(fù)債的，相關(guān)利息、股利、利得或損失，以及贖回或再融資產(chǎn)生的利得或損失等，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損與權(quán)益性交易相關(guān)的交易費用應(yīng)當(dāng)從權(quán)益中扣減益金融工具的增量費用。工具的增量費用才是與權(quán)益交易相關(guān)的費用金專業(yè)推斷以確定哪些交易費用與權(quán)益交易〔發(fā)行股〕其他活動〔將已發(fā)行的股份上市流通〕相關(guān)，盡管也是在發(fā)行權(quán)益工具的同時發(fā)生的，但是應(yīng)當(dāng)具或法，在各項交易間進(jìn)展分?jǐn)?。其組利息、股利、利得或損失應(yīng)計入當(dāng)期損益，任何與權(quán)益成分相關(guān)的利息、股利、利得或損失應(yīng)計入分5屬于權(quán)益相關(guān)的股利支付應(yīng)確認(rèn)為利潤安排該優(yōu)先股贖回時所支付的金額還包括未支付的股利支付的全部股利都應(yīng)計入當(dāng)期損益。，其〔二〕庫存股回購自身權(quán)益工具〔庫存股發(fā)確認(rèn)金融資產(chǎn)行他成員包括子公司，但是不包括集團(tuán)的聯(lián)營和合營企業(yè)。此外，假設(shè)企業(yè)是替他人持有自身權(quán)〔票含再利得或損失價權(quán)益中確認(rèn)，而不產(chǎn)生任何損益。的安排應(yīng)作利潤安排處理，發(fā)放的股票股利不影響全部者權(quán)益總〔三〕對每股收益計算的影響企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第34號——每股收益》的規(guī)定計收存股算每股收益。企業(yè)存在發(fā)行在外的除一般股以外的金融工具的，在計算每股收益時，應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下原則處理：根本每股收益的計算。發(fā)放的股利，對于發(fā)行的累積優(yōu)先股等其他權(quán)益工具，無論當(dāng)期是否宣揭露放股利，均應(yīng)予以扣除。根本每股收益計算中的分母，為發(fā)行在外一般股的加權(quán)平均股數(shù)。對于同一般股股東一起參與含依據(jù)可參與機(jī)制計算的應(yīng)歸屬于其他權(quán)益工具持有者的凈利潤。稀釋每股收益的計算。的因素與企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券、認(rèn)股權(quán)證一樣。八、金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的抵銷〔一〕金融資產(chǎn)和金融負(fù)債相互抵銷的條件本準(zhǔn)則規(guī)定，金融資產(chǎn)和金融負(fù)債應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)分別列示，不得相互抵銷。但是，同時滿足以下條件的，應(yīng)當(dāng)以相互抵銷后的凈額在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示：企業(yè)具有抵銷已確認(rèn)金額的法定權(quán)利，且該種法定權(quán)利是當(dāng)前可執(zhí)行的。本準(zhǔn)則其次十九性并不阻礙企業(yè)的抵銷權(quán)成為當(dāng)前可執(zhí)行的法定權(quán)利權(quán)成為當(dāng)前可執(zhí)行的法定權(quán)利何一方消滅信用評級下降后，銷條款不再適用或變?yōu)椴恍袌?zhí)行條件。構(gòu)的運(yùn)作機(jī)制可能有助于兩項金融工具到達(dá)同時結(jié)算因而滿足凈額結(jié)算的條件?！捕咒N條件，不得抵銷相關(guān)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債：“合成工具”。例如，利用浮動利率長期債券與收取浮動利息且支付固定利息的利率互換，合成一項固定利率長期負(fù)債。〔例如遠(yuǎn)期合同或其他衍生工具組合中的資產(chǎn)和負(fù)債，但涉及不同的交易對手。無追索權(quán)金融負(fù)債與作為其擔(dān)保物的金融資產(chǎn)或其他資產(chǎn)。債務(wù)人為解除某項負(fù)債而將確定的金融資產(chǎn)進(jìn)展托管〔例如償債基金或類似安排人尚未承受以這些資產(chǎn)清償負(fù)債。因某些導(dǎo)致?lián)p失的事項而產(chǎn)生的義務(wù)與估量通過保險合同向第三方索賠而得到的補(bǔ)償。〔三〕總互抵協(xié)議企業(yè)與同一交易對手進(jìn)展多項金融工具交易時，可能與該交易對手簽訂涵蓋其全部交易的“總互抵協(xié)議”項時，或消滅在正常經(jīng)營過程中不會發(fā)生的其他狀況時，才會生效并影響單項金融資產(chǎn)的變現(xiàn)手無法履行義務(wù)的狀況時保護(hù)金融機(jī)構(gòu)免受損失。一旦發(fā)生觸發(fā)大事，這些協(xié)議通常規(guī)定對協(xié)議涵蓋的全部金融工具按單一凈額進(jìn)展結(jié)算。例如，進(jìn)展金融衍生品交易的金融機(jī)構(gòu)間可能簽訂由國際掉期與衍生工具協(xié)會〔ISDA)制定的衍生品交易主協(xié)議，國內(nèi)金融機(jī)構(gòu)間開展衍生品交易，也可能簽訂由中國銀行間市場交易商協(xié)會〔NAFMII)制定的衍生品交易主協(xié)議，這些協(xié)議中可能含有上述互抵條款?？偦サ謪f(xié)議的存在本身并不愿定構(gòu)成協(xié)議所涵蓋的資產(chǎn)和負(fù)債相互抵銷的依據(jù)。假設(shè)總互抵協(xié)議僅形成抵銷已確認(rèn)金額的有條件權(quán)利，這不符合企業(yè)必需擁有當(dāng)前可執(zhí)行的抵銷已確認(rèn)金額的法定權(quán)利的要求；同時，企業(yè)可能沒有以凈額為根底進(jìn)展結(jié)算或同時變現(xiàn)資產(chǎn)和清償負(fù)債的意圖。九、金融工具對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果影響的列報〔一〕一般性規(guī)定企業(yè)在對金融工具各工程進(jìn)展列報時，應(yīng)當(dāng)依據(jù)金融工具的特點及相關(guān)信息的性質(zhì)對金的各工程相互對應(yīng)。例如，對衍生工具進(jìn)展披露時，將其分為外匯衍生工具、利率衍生工具、信用衍生工具等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)本準(zhǔn)則規(guī)定，并依據(jù)自身實際狀況，合理確定列報金融工具的具體程度，以區(qū)分各項交易或相關(guān)風(fēng)險之間的重要差異。在確定列報類型時，應(yīng)當(dāng)至少按計量屬性將金融工具分為以攤余本錢計量和以公允價值為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具和以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融工具。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露編制財務(wù)報表時對金融工具所承受的重要會計政策、計量根底和與理解財務(wù)報表相關(guān)的其他會計政策等信息動計入當(dāng)期損益的相關(guān)信息。本準(zhǔn)則第三十八條第〔一〕項以及第〔二〕“企業(yè)如何滿足運(yùn)用指定的標(biāo)準(zhǔn)于該項資產(chǎn)或者負(fù)債為什么滿足金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則中指定公允價值計量有關(guān)規(guī)〔例如該準(zhǔn)則其次十條或其次十二條〕的說明。本準(zhǔn)則第三十八條第〔二〕項中的“初始確認(rèn)時對上述金融負(fù)債作出指定的標(biāo)準(zhǔn)〔〔一〔二項或其次十六條〕作出該指定。【例13】某保險公司2x18年年報對指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債和指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資有關(guān)的會計政策作出如下披露：符合以下一項或一項以上標(biāo)準(zhǔn)的金融工具〔不包括為交易目的所持有的金融工具確認(rèn)時，公司治理層將其指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債：公司的該項指定可以消退或明顯削減由于金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的計量根底不同所導(dǎo)致的相關(guān)利得或損失在確認(rèn)或計量方面不全都的狀況。依據(jù)此標(biāo)準(zhǔn)，公司所指定的金融工具主要包括：①局部長期債券及次級債務(wù)。假設(shè)干已發(fā)行的固定利率長期債券及次級債務(wù)的應(yīng)付利息，已與“收固定/假設(shè)這些金融負(fù)債仍以攤余本錢計量，則會由于相關(guān)的衍生工具以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益而產(chǎn)生會計錯配。因此，公司將這些金融負(fù)債指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債。②投資連結(jié)合同項下的金融資產(chǎn)及金融負(fù)債。在投資連結(jié)合同項下，公司對所購資產(chǎn)依據(jù)公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益。為消退會計錯配，公司依據(jù)與所購資產(chǎn)計量根底相全都的公司風(fēng)險治理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融負(fù)債組合以公允價值為根底進(jìn)展治理、評價并向關(guān)鍵治理人員報告。公司發(fā)行的一些包含嵌入衍生工具的債務(wù)工具，其嵌入衍生工具對債務(wù)工具的現(xiàn)金流量產(chǎn)生重大轉(zhuǎn)變。對于某些非交易性權(quán)益工具投資，本公司將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，公司擁有的這類金融工具包括股票、發(fā)行方分類為權(quán)益工具的永續(xù)債等。公司對上述金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的指定一經(jīng)作出，將不會撤銷。〔二〕1.局部金融資產(chǎn)的信用風(fēng)險披露。依據(jù)金融工具確認(rèn)值會計處理并依據(jù)本準(zhǔn)則第七章其次節(jié)披露信用風(fēng)險相關(guān)信息銷、核銷及其他變動的金額和期末余額等信息。假設(shè)企業(yè)將原本分類為以攤余本錢計量以及以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)〔債務(wù)工具投資〕指定為以公允價值計量且其變動【例14】某企業(yè)持有的本應(yīng)以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的一組金融資產(chǎn)符合2所示。對于指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)：截至2x18年12月313696萬元。10.8萬元、累計變動額為35.4萬元。這些變動額，是該金融資產(chǎn)公允價值變動扣除由于市場風(fēng)險因素的變化導(dǎo)致公允價值變動后的金額。市場風(fēng)險因素的變化包括可觀看的利率、商品價格、匯率以及價格指數(shù)、利率指數(shù)、匯率指數(shù)等指數(shù)的變動。允價值本期變動額和累計變動額確實定方法。〔包括自身信用風(fēng)險變動引起的局部計入當(dāng)期者多一項披露要求。【例15】某公司對指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債的相關(guān)信息披露如表2表2 單位：元2x18年公允 因相關(guān)信用風(fēng)險變動引起因相關(guān)信用風(fēng)險變動引起項目 價值變動額的公允價值本期變動額 的公允價值累計變動額(1)發(fā)行的一般債券12363588350001034610(2)發(fā)行的次級債券369300021000003000600合計4929358293500040352102x18年12月3158300元。〔或類似協(xié)議〕下的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債的總額、已抵銷金額、列示凈額、潛在可能抵銷金額以及扣除已抵銷和潛在可能抵銷金額后的凈額5項金額分別對應(yīng)本準(zhǔn)則第四十七條第一款第〔一〕至〔五〕項要求。企業(yè)應(yīng)留意以下幾點：“類似協(xié)議協(xié)議總回購協(xié)議協(xié)議或類似協(xié)議下的已確認(rèn)金融工具不屬于第四十七條范圍的金融工具包括同一機(jī)構(gòu)內(nèi)的貸款或客戶存〔除非其在資產(chǎn)負(fù)債表中予以抵銷〕和僅作為抵押擔(dān)保協(xié)議項下的金融工具等。本準(zhǔn)則第四十七條〔二〕要求披露按本準(zhǔn)則其次十八條規(guī)定抵銷的金額。在同一安排下予以抵銷的已確認(rèn)金融資產(chǎn)和已確認(rèn)金融負(fù)債的金額將同時在金融資產(chǎn)和金融負(fù)債抵銷的披露中反映。但是，所披露的金額僅限于予以抵銷的金額。例如，企業(yè)可能擁有滿足其次十八條抵銷條件的已確認(rèn)衍生金融資產(chǎn)和已確認(rèn)衍生金融負(fù)債假設(shè)衍生金融資產(chǎn)的總額大于衍生金融負(fù)債的總額總額。定的抵銷〔4〕〔四要求企業(yè)披露收到或抵押出的作為財務(wù)擔(dān)保物的金融工具的公條件認(rèn)的應(yīng)付款項或應(yīng)收款項的公允價值。，則對于單項金融工具準(zhǔn)該〔四〕〔三〕披露的金額。因此，假設(shè)一項金融工具既存在不滿足工具根〔5〕企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露與本準(zhǔn)則第四十七條〔四〕中所述的可執(zhí)行的總互抵協(xié)議或類似協(xié)議下相據(jù)的抵銷權(quán)利的信息，以及對權(quán)利性質(zhì)的描述。例如，企業(yè)應(yīng)當(dāng)描述其附帶條件的抵銷權(quán)利。對第當(dāng)前不符合本準(zhǔn)則抵銷要求的金融工具，企業(yè)應(yīng)當(dāng)描述其不符合要求的緣由。對于全部收到或四押出的財務(wù)擔(dān)保物，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露抵押擔(dān)保協(xié)議的相關(guān)條款〔例如擔(dān)保物受到限制的情形。十〔6〕依據(jù)本準(zhǔn)則第四十七條〔一〕至〔五〕所進(jìn)展的定量披露，可以分別按金融工具或交七的類型〔例如，衍生工具、回購和逆回購協(xié)議或證券借貸安排〕供給。企業(yè)也可以按金融工具條〔一〕至〔三〕所要求的信息，按交易對手供給〔三〕至〔五〕所要求的信息。〔果企業(yè)按交易對手供給要求披露的信息，無需列明交易對手的具體名稱。為保持可比性，各年可內(nèi)對交易對手的指定應(yīng)當(dāng)保持全都。企業(yè)還應(yīng)當(dāng)考慮供給有關(guān)父易對手的進(jìn)一步定性信息。在按交易對手披露〔三〕至〔五〕所要求的有關(guān)金額時，相對于全部交易對手而言單項重要的金額應(yīng)當(dāng)單獨披露，其余單項不重要的金額可以匯總為一個單列工程披露。要足〔7〕為滿足財務(wù)報表使用者評估凈額結(jié)算安排對企業(yè)財務(wù)狀況現(xiàn)實及潛在影響的需要，除依據(jù)本準(zhǔn)則第四十七條要求披露金融資產(chǎn)和金融負(fù)債抵銷相關(guān)信息之外，企業(yè)還應(yīng)依據(jù)總互抵協(xié)議或類似協(xié)議的條款供給其他補(bǔ)充信息，如抵銷權(quán)的條款及其性質(zhì)等信息。此外，依據(jù)本準(zhǔn)則第四十七條披露的金融工具可能遵循不同的計量要求〔例如，與回購協(xié)議相關(guān)的應(yīng)付款項以攤余成的計量，而衍生工具以公允價值計量，因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露計量差異的狀況。金 【例16金融資產(chǎn)和金融負(fù)債抵銷的相關(guān)披露例如如下：(1)抵銷的金融資產(chǎn)以及可執(zhí)行的3所示。等于〔一20(2)抵銷的金融負(fù)債以及可執(zhí)行的總互抵協(xié)議或類似協(xié)議下的金融負(fù)債如4所示?！踩忱麧櫛碇械牧惺炯跋嚓P(guān)披露本準(zhǔn)則第五十五條對利潤表中的列示及相關(guān)披露作出了標(biāo)準(zhǔn)，有關(guān)說明和舉例如下：企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)按金融工具的不同計量根底分別披露利得或損失。由于金融工具按不同計量根底分類計量，這一披露要求有助于財務(wù)報表使用者更好地理解企業(yè)金融工具的經(jīng)營成果。企業(yè)應(yīng)披露的利息收入或利息費用為：按實際利率法計算的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債產(chǎn)生的利息收入或利息費用總額。21【例175所示。212223企業(yè)應(yīng)分別披露以下手續(xù)費收入或支出：①金融資產(chǎn)和金融負(fù)債〔不含以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)和金融負(fù)債〕產(chǎn)生的直接計入當(dāng)期損益〔即在確定實際利率時未包括〕的手續(xù)費收入或支出；②續(xù)費收入或支出。對應(yīng)上述①所要求的披露范圍取決于企業(yè)的業(yè)務(wù)性質(zhì)。例如，對于銀行發(fā)放信用卡的業(yè)務(wù)，手續(xù)費可能包括信用卡的年費收入、處理借貸交易的商戶效勞傭金、透支手續(xù)費等?！菜摹称髽I(yè)可以選【例18擇品面臨銅的價格變動風(fēng)險應(yīng)用套期工具(銅期貨合同〕〔本公司所持有的銅產(chǎn)品中的標(biāo)準(zhǔn)陰極銅的根底變量均為標(biāo)準(zhǔn)套期的不確定性風(fēng)險等。本年度和上年度確認(rèn)的套期無效的金額并不重大。本公司針對此類套期承受公允會價值套期。計。企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)風(fēng)險類型披露相關(guān)定量信息企件及這些條款和條件如何影響企業(yè)將來現(xiàn)金流量的金額細(xì)業(yè)息應(yīng)當(dāng)包括：應(yīng) 1.套期工具名義金額的時間分布；當(dāng)按 2.套期工具的平均價格或利率〔如適用。照【例196列示了以人民幣為記賬本位幣概況。企業(yè)表6 單位：萬元會 0～6個月 6～12個月 12個月以后美元期權(quán)合同名義金額125美元期權(quán)合同名義金額125000105000150000人民幣兌美元的平均匯率6.856.916.87歐元期權(quán)合同名義金額(53000)(40000)(35000)人民幣兌歐元的平均匯率7.757.767.80英鎊期權(quán)合同名義金額(82000)(64000)(90000)24 人民幣兌英鎊的平均匯率 8.68 8.77 8.78對于公允價值套期號1.資產(chǎn)負(fù)債表中已確認(rèn)的被套期工程賬面價值，資產(chǎn)工程和負(fù)債工程應(yīng)分別列示；2.已確認(rèn)的被套期工程賬面價值中所包含的被套期工程累計公允價值套期調(diào)整，資產(chǎn)工程和負(fù)債工程應(yīng)分別列示；期3.〔“ ”“ ”“ 〔以下簡稱“套期會計準(zhǔn)則存貨應(yīng)付債券其他流淌資產(chǎn)“ ”“ ”“ 期、現(xiàn)金流量套期及境外經(jīng)營凈投資套期三種類型進(jìn)展會計處理，同時依據(jù)本準(zhǔn)則第五十七條至第七十.的性質(zhì)和這些套期關(guān)系對企業(yè)當(dāng)期及將來期間經(jīng)營成果的影響。5.對于以攤余本錢計量的金融工具作為被套期工程的狀況，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)套期會計準(zhǔn)則其次十三條要求對被套期工程價值調(diào)整進(jìn)展攤銷。假設(shè)套期關(guān)系先于被套期工程終止〔例如由于企業(yè)風(fēng)險治理政策變化當(dāng)披露保存在資產(chǎn)負(fù)債表中的公允價值套期累計調(diào)整額。對于現(xiàn)金流量套期和境外經(jīng)營凈投資套期，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以表格形式、按風(fēng)險類型分別披露與被套期工程相關(guān)的以下金額：本期用作確認(rèn)套期無效局部根底的被套期工程價值變動；依據(jù)套期會計準(zhǔn)則其次十四條的規(guī)定連續(xù)依據(jù)套期會計處理的現(xiàn)金流量套期貯存的余額；依據(jù)套期會計準(zhǔn)則其次十七條的規(guī)定連續(xù)依據(jù)套期會計處理的境外經(jīng)營凈投資套期計入其他綜合收益的余額；不再適用套期會計的套期關(guān)系所導(dǎo)致的現(xiàn)金流量套期貯存和境外經(jīng)營凈投資套期中計入其他綜合收益的利得和損失的余額。企業(yè)可以依據(jù)表7披露此類信息。258披露此類信息。對于每類套期類型，企業(yè)應(yīng)當(dāng)依據(jù)本準(zhǔn)則第六十七條、第六十八條的規(guī)定，以表格形式、按風(fēng)險類型分別披露因承受套期會計所影響的利潤表的相關(guān)金額9和表10披露此類信息。企業(yè)因使用信用衍生工具治理金融工具的信用風(fēng)險敞口而將金融工〔或其確定比例指定為依據(jù)套期會計準(zhǔn)則第三十四條的規(guī)定被指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融工具信用風(fēng)險敞口的信用衍生工具11披露此類信息?！参濉彻蕛r值披露公允價值與賬面價值的比較。除了本準(zhǔn)則第七十三條規(guī)定狀況外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露每一類金融應(yīng)當(dāng)與在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的類別相全都,其公允價值應(yīng)當(dāng)以抵銷后的金額披露。金融資產(chǎn)或金融負(fù)債初始確認(rèn)時交易價格與公允價值差異產(chǎn)生利得或損失的信息披露融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則第三十四條第〔二〕項，金融資產(chǎn)或金融負(fù)債初始確認(rèn)的公允價值與交易價格存在差異時，假設(shè)其公允價值并非基于一樣資產(chǎn)或負(fù)債在活潑市場中的報價，也非基于僅使用可觀看市場數(shù)據(jù)的估值技術(shù)，企業(yè)在初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時不應(yīng)將該差異確認(rèn)為利得或損失，而應(yīng)當(dāng)將其遞延，在后續(xù)期間依據(jù)相關(guān)因素的變動確認(rèn)利得或損失。在此狀況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的類型披露相關(guān)信息，這些信息包括：初始確認(rèn)后續(xù)期間在損益中確認(rèn)交易價格與初始確認(rèn)〔包括時間因素〕的變動；該項差異期初和期末尚未在損益中確認(rèn)的金額和本期變動額；認(rèn)定交易金融工具公允價值信息披露的豁免。本準(zhǔn)則第七十三條供給了對金融工具公允價值披露的有限豁免，包括：賬面價值與公允價值〔牢靠計量的合同；租賃負(fù)債。針對包含相機(jī)分紅特征且其公允價值無法牢靠計量的合同，企業(yè)需要披露額外信息以幫助財務(wù)報表使用者推斷其賬面價值和公允價值之間的可能差異：和說明。金融工具的相關(guān)市場信息。企業(yè)是否有意圖處置及如何處置這些金融工具。該金融工具的賬面價值和所確認(rèn)的利得或損失金額。十、與金融工具相關(guān)的風(fēng)險披露〔一〕定性和定量信息1.定性信息。供給定性披露有助于財務(wù)報表使用者將相關(guān)披露聯(lián)系起來估企業(yè)所面臨的風(fēng)險敞口。本準(zhǔn)則規(guī)定，對金融工具產(chǎn)生的各類風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露以下定性信息：①風(fēng)險敞口及其形成緣由。②風(fēng)險治理目標(biāo)、政策和程序。企業(yè)風(fēng)險治理的目標(biāo)和風(fēng)險偏好設(shè)定企業(yè)風(fēng)險治理的組織架構(gòu)風(fēng)險識別、評價、躲避和報告流程企業(yè)的風(fēng)險報告或計量系統(tǒng)的范圍和性質(zhì)企業(yè)對風(fēng)險進(jìn)展套期或降低風(fēng)險的政策，包括承受擔(dān)保物的政策和程序企業(yè)對這種套期或降低風(fēng)險的方法的持續(xù)有效性進(jìn)展監(jiān)控的流程企業(yè)避開風(fēng)險過度集中的政策和程序③計量風(fēng)險的方法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露定性信息與前期相比的全部變化的風(fēng)險敞口轉(zhuǎn)變或企業(yè)治理風(fēng)險敞口的方式轉(zhuǎn)變披露這些信息有助于財務(wù)報表使用者了解這些變化對【例20】某集團(tuán)有關(guān)金融工具風(fēng)險治理定性披露的例如如下：風(fēng)險治理本集團(tuán)在日?；顒又忻媾R各種金融工具的風(fēng)險，主要包括信用風(fēng)險、流淌性風(fēng)險、市場風(fēng)險〔包括匯率風(fēng)險、利率風(fēng)險和商品價格風(fēng)險。本集團(tuán)的主要金融工具包括貨幣資金、股權(quán)投資、債權(quán)投資、借款、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款及可轉(zhuǎn)換債券等。與這些金融工具相關(guān)的風(fēng)險，以及本集團(tuán)為降低這些風(fēng)險所實行的風(fēng)險治理政策如下所述：集團(tuán)定期評估市場環(huán)境及本集團(tuán)經(jīng)營活動的變化以打算是否對風(fēng)險治理政策及系統(tǒng)進(jìn)展更的風(fēng)險治理由風(fēng)險治理委員會依據(jù)董事會批準(zhǔn)的政策開展審核，并將審核結(jié)果上報本集團(tuán)的審計委員會。本集團(tuán)通過適當(dāng)?shù)亩鄻踊顿Y及業(yè)務(wù)組合來分散金融工具風(fēng)險策削減集中于單一行業(yè)、特定地區(qū)或特定交易對手的風(fēng)險。信用風(fēng)險信用風(fēng)險是指交易對手未能履行合同義務(wù)而導(dǎo)致本集團(tuán)產(chǎn)生財務(wù)損失的風(fēng)險合同義務(wù)而產(chǎn)生財務(wù)損失的風(fēng)險。本集團(tuán)只與被評定為等同于投資級別或以上的主體進(jìn)展交易。評風(fēng)險敞口通過對交易對手設(shè)定額度加以把握且每年經(jīng)風(fēng)險治理委員會復(fù)核和審批。應(yīng)收賬款的債務(wù)人為大量分布于不同行業(yè)和地區(qū)的客戶銀行，這些金融工具信用風(fēng)險較低。流淌性風(fēng)險流淌性風(fēng)險是指本集團(tuán)在履行以交付現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)結(jié)算的義務(wù)時遇到資金短打算統(tǒng)籌調(diào)度集團(tuán)內(nèi)的盈余資金支持。匯率風(fēng)險本集團(tuán)以人民幣編制合并財務(wù)報表并以多種外幣開展業(yè)務(wù)險對本集團(tuán)的交易及境外經(jīng)營的業(yè)績和凈資產(chǎn)的折算均構(gòu)成影響關(guān)套期活動并持續(xù)評估套期有效性。對于境外經(jīng)營凈投資營因美元匯率波動而面臨的大局部風(fēng)險敞口進(jìn)展套期。險進(jìn)展80%～100%的套期〔24個月期限的遠(yuǎn)期合同為限。對于外幣債務(wù)，本集團(tuán)使用穿插貨幣利率互換對外幣借款相關(guān)的匯率風(fēng)險進(jìn)展套期。本集團(tuán)估量，已進(jìn)展的套期將持續(xù)有效，因此套期無效性不會對利潤表構(gòu)成重大影響。40%～60%之間。本集團(tuán)大局部現(xiàn)有利率衍生工具均被指定為套期工具且估量該類套期是有效的。商品價格風(fēng)險本集團(tuán)使用商品期貨合約對特定商品的價格風(fēng)險進(jìn)展套期。全部商品期貨合約均對預(yù)期在將來發(fā)生的原材料選購進(jìn)展套期。本集團(tuán)承受商品價格風(fēng)險總敞口動態(tài)套期的策略，依據(jù)預(yù)期原材料選購的總敞口的變化動態(tài)調(diào)整期貨合約持倉量，總敞口與期貨持倉量所代表的商品數(shù)量根本保持全都〔由于期貨合約商品數(shù)量為整數(shù)，造成少量凈敞口。定量信息。對金融工具產(chǎn)生的各類風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按類別披露期末風(fēng)險敞口的匯總數(shù)據(jù)。該數(shù)據(jù)應(yīng)當(dāng)以向內(nèi)部關(guān)鍵治理人員供給的相關(guān)信息為根底。企業(yè)運(yùn)用多種方法治理風(fēng)險的，披露的信息36號——關(guān)聯(lián)方披露是指有權(quán)力并負(fù)責(zé)打算、指揮和把握企業(yè)活動的人員。【例21除本集團(tuán)的幾個下屬子公司以美元進(jìn)展選購和銷售外2×18年12月3112所述資產(chǎn)為美元計價外，本集團(tuán)的資產(chǎn)及負(fù)債均為人民幣計價。表12單位：百萬元2×18年12月31日2×17年12月31日現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物××應(yīng)收賬款××其他應(yīng)收款××資產(chǎn)合計××應(yīng)付賬款××其他應(yīng)付款××短期借款××負(fù)債合計××除上述基于向關(guān)鍵治理人員供給的信息披露的數(shù)據(jù)外求披露有關(guān)信用風(fēng)險、流淌性風(fēng)險和市場風(fēng)險的信息。企業(yè)可以按總額和已扣除風(fēng)險轉(zhuǎn)移或其他分散風(fēng)險交易后的凈額進(jìn)展披露。由于這些信息強(qiáng)時間和不確定性。企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露期末風(fēng)險集中度信息。風(fēng)險集中度來自具有相像特征并且受相像經(jīng)濟(jì)或其他條件變化影響的金融工具。識別風(fēng)險集中度需要運(yùn)用推斷并應(yīng)考慮企業(yè)的具體狀況。風(fēng)險集中度的披露可能包括：①治理層確定風(fēng)險集中度的說明。②〔場類型和所處的行業(yè)。③各風(fēng)險集中度相關(guān)的風(fēng)險敞口金額?！纠?2】某公司有關(guān)金融工具風(fēng)險集中度定量披露的例如如下：不同行業(yè)及地區(qū)經(jīng)濟(jì)進(jìn)展的不均衡以及經(jīng)濟(jì)周期的不同使得相關(guān)行業(yè)和地區(qū)的信用風(fēng)險亦中會增加信用風(fēng)險信用風(fēng)險集中度。13所示。表13制造業(yè)21制造業(yè)2132019275批發(fā)及零售業(yè)1594316237房地產(chǎn)業(yè)1069212838交通運(yùn)輸業(yè)82537735效勞業(yè)52178269建筑業(yè)49273184金融業(yè)43565769公共事業(yè)21482582

單位：百萬元2×l8年12月31日

2×17年12月31日個人86298237合計814858412614所示。表14地區(qū)分布

單位：百萬元2×18年12月31日

2×17年12月31日中國大陸6574367298港澳臺地區(qū)56736245北美42393853歐洲32672941其他國家和地區(qū)25633789合計8148584126〔二〕信用風(fēng)險披露信用風(fēng)險，是指金融工具的一方不履行義務(wù)，造成另一方發(fā)生財務(wù)損失的 1.定性披露風(fēng)險 1。 .1.1.1信用風(fēng)險的評價方法1本 1.1.2對違約的界定準(zhǔn) 信1.1.3對已發(fā)生減值的判定則 用對 風(fēng)信 險1.2.1確定信用風(fēng)險、預(yù)期信用損失、實際減值的方法、假設(shè)和參數(shù)用 管風(fēng) 理1.2.2計算預(yù)期信用損失時對前瞻性信息〔如經(jīng)濟(jì)推想信息〕的使用險 實1.2.3上述方法、假設(shè)的變動披 務(wù)2.預(yù)期信用損失金額相關(guān)信息露 〔求要 .1預(yù)期信用損失金額本期變動〔期初期末余額調(diào)整表第八十三條〕八求2.2的 十充〕結(jié) ，主要包括：構(gòu) 2.3合同現(xiàn)金流量修改對預(yù)期信用損失的影響〔第八十五條〕如會2如下 計政.2.4.1企業(yè)總信用風(fēng)險敞口〔不考慮信用增級〕政： 4策2.4.2信用增級的狀況信、信估擔(dān)2.4.3信用增級降低信用損失的量化信息估用 保物風(fēng) 3.用風(fēng)險敞口相關(guān)信息物險和險.1不同信用等級資產(chǎn)的風(fēng)險敞口、不同信用等級上的風(fēng)險集中度〔第八十七條〕披 其露 .2不適用本準(zhǔn)則減值規(guī)定的金融工具信用風(fēng)險敞口〔第八十八條〕的 〔第4.他有用信息通過信用增級所確認(rèn)資產(chǎn)〔如擔(dān)保物〕相關(guān)信息〔第八十九條〕第總 用體下面對局部披露要求進(jìn)展說明：體要增十要風(fēng)險治理實務(wù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露與信用風(fēng)險治理實務(wù)有關(guān)的以下信息：求，主要包括：對求〔 預(yù) 30第 期七 信十 用，包括：損33企業(yè)評估信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后是否已顯著增加的方法，以及以下信息：①依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則第五十五條的規(guī)定，在資產(chǎn)負(fù)債表日只具有較低的信用風(fēng)險的金融工具及其確定依(包括適用該狀況的金融工具類別②逾期超過0日，而信用風(fēng)險自初始確認(rèn)后未被認(rèn)定為顯著增加的金融資產(chǎn)及其確定依據(jù)。在定義違約時所考慮的定性和定因素；②是否針對不同類型的金融工具應(yīng)用不同的定義；③在金融資產(chǎn)發(fā)生違約后，關(guān)于“恢復(fù)率”(即恢復(fù)到正常狀態(tài)的金融資產(chǎn)的數(shù)量〕的假設(shè)。以組合為根底評估預(yù)期信用風(fēng)險的金融工具的組合方法。確定金融資產(chǎn)已發(fā)生信用減值的依據(jù)。企業(yè)直接減記金融工具的政策，包括沒有合理預(yù)期金融資產(chǎn)可以收回的跡象和已經(jīng)直接減記但仍受執(zhí)行活動影響的金融資產(chǎn)相關(guān)政策的信息。依據(jù)金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則第五十六條的規(guī)定評估合同現(xiàn)金流量修改后金融資產(chǎn)的信用風(fēng)對于損失預(yù)備為整個存續(xù)期預(yù)期信用損失的金融資產(chǎn)，在發(fā)生合同現(xiàn)金流修改時，評估信用風(fēng)險是否已下降，從而企業(yè)可以依據(jù)該金融資產(chǎn)將來2個月內(nèi)預(yù)期信用損失金額確認(rèn)計量其損失預(yù)備的狀況②對于上述金融資企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露其如何監(jiān)控后續(xù)該金融資產(chǎn)的信用風(fēng)險是否顯著增加，從而依據(jù)整個存續(xù)期預(yù)期信用損失的金額重計量損失預(yù)備?！纠?31.信用風(fēng)險已發(fā)生顯著增加。定量標(biāo)準(zhǔn)。在資產(chǎn)負(fù)債表日升超過表1517其他零售產(chǎn)品:公司貸款:以一筆255期違約概率為3%，并且當(dāng)時估量5〔即當(dāng)前的資產(chǎn)負(fù)債表日該貸款的剩余存續(xù)期違約概率為2.5%。假設(shè)現(xiàn)在估量該貸款的剩余存續(xù)期違約概率為2.8%,則其預(yù)期違約概率增加了0.3應(yīng)比照該3%是否超過表15中2.5%所屬概率區(qū)間所對應(yīng)的臨界值0.3%超過該臨界值，則信用風(fēng)險已顯著增加。定性標(biāo)準(zhǔn)。對于零售貸款組合，假設(shè)借款人滿足以下一個或多個標(biāo)準(zhǔn)：銀行賜予借款人較短的還款寬限期直接取消債務(wù)展期最近3個月中發(fā)生過欠款〔本公司依據(jù)自身信用風(fēng)險治理政策確定該期間的長度對于公司貸款，假設(shè)借款人被列入預(yù)警清單并且滿足以下一個或多個標(biāo)準(zhǔn)：信用利差顯著上升?申請寬限期或債務(wù)重組?借款人經(jīng)營情況的重大不利變化?擔(dān)保物價值變低〔僅針對抵質(zhì)押貸款〕消滅現(xiàn)金流//貸款還款的延期上限指標(biāo)。假設(shè)借款人在合同付款日后逾期超過30天仍未付款，則視為該金融工具信用風(fēng)險顯著增加。對全部零售業(yè)務(wù)金融工具，本公司每季度在組合層面評估其信用風(fēng)險是否發(fā)生顯著增加，該評估包含對前瞻性信息的考慮。對公司貸款及資金業(yè)務(wù)相關(guān)的金融工具，本公司使用預(yù)警清單監(jiān)控信用風(fēng)險，并在交易對手層面進(jìn)展定期評估。用于識別信用風(fēng)險顯著增加的標(biāo)準(zhǔn)由獨立的信用風(fēng)險小組定期監(jiān)控并復(fù)核其適當(dāng)性。截至2×18年12月31日，本公司未將任何金融工具視為具有較低信用風(fēng)險而不再比較資產(chǎn)負(fù)債表日的信用風(fēng)險與初始確認(rèn)時相比是否顯著增加。違約及已發(fā)生信用減值資產(chǎn)的定義。發(fā)生信用減值的定義全都：定量標(biāo)準(zhǔn)。90天仍未付款。定性標(biāo)準(zhǔn)。借款人滿足“難以還款”的標(biāo)準(zhǔn)，說明借款人發(fā)生重大財務(wù)困難，包括：?借款人死亡?借款人破產(chǎn)借款人違反合同中對債務(wù)人約束的條款〔一項或多項〕由于借款人財務(wù)困難導(dǎo)致相關(guān)金融資產(chǎn)的活潑市場消逝債權(quán)人由于借款人的財務(wù)困難作出讓步借款人很可能破產(chǎn)購入資產(chǎn)時獲得了較高折扣、購入時資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生信用損失上述標(biāo)準(zhǔn)適用于本公司全部的在預(yù)當(dāng)某項金融工具連續(xù)6個月都不滿足任何違約標(biāo)準(zhǔn)時，本公司不再將其視為處于違約狀態(tài)的期〔即回調(diào)6信個月的觀看期長度。用.以組合方式計量損失預(yù)備。在依據(jù)組合方式計提預(yù)期信用損失預(yù)備時，本公司已將具有類失計算零售貸款——組合計量程中依據(jù)抵押率〔/抵押品價值〕的區(qū)間?信用評級的區(qū)間?產(chǎn)品類型〔/出租按揭貸款、透支、信用卡〕立違還款方式〔/利息〕約概行業(yè)——外部數(shù)據(jù)〔2×17年3月1日所作的爭論〕率〔信用評級區(qū)間?違約風(fēng)險敞口〔EL21年月〕以下敞口單項進(jìn)展減值評估：零售貸款當(dāng)前敞口金額超過500萬元的第三階段貸款處于抵押品變現(xiàn)流程中的資產(chǎn)公司貸款第三階段貸款敞口金額超過2億元的其次階段貸款信用風(fēng)險小組定期監(jiān)控并復(fù)核分組的恰當(dāng)性。直接減記金融工具的政策。當(dāng)本銀行執(zhí)行了全部必要的程序后仍認(rèn)為預(yù)期不能收回金融資產(chǎn)的整體或一局部時并處置擔(dān)保物，但預(yù)期擔(dān)保物的價值無法掩蓋全部本息。本公司有可能直接減記照舊處于強(qiáng)制執(zhí)行中的金融資產(chǎn)2×18年12月1資產(chǎn)對應(yīng)的未結(jié)清的合同金額為人民幣2.35于無法合理預(yù)期全額收回，因此進(jìn)展局部直接減記。評估合同現(xiàn)金流量修改后金融資產(chǎn)信用風(fēng)險的相關(guān)披露。為了實現(xiàn)最大程度的收款，本公司有時會因商業(yè)談判或借款人財務(wù)困難對貸款的合同條款進(jìn)展修改。還款的指標(biāo)，本公司制定了貸款的具體重組政策和操作規(guī)程，且對該政策持續(xù)進(jìn)展復(fù)核。對貸款進(jìn)展重組的狀況在中長期貸款的治理中最為常見。當(dāng)合同修改并未造成實質(zhì)性變化且不會導(dǎo)致終止確認(rèn)原有資產(chǎn)時，本公司在資產(chǎn)負(fù)債表日評資產(chǎn)的后續(xù)狀況實施監(jiān)控。本公司可能推斷，經(jīng)過合同修改信用風(fēng)險已得到顯著改善，因此相關(guān)資產(chǎn)從第三階段或其次階段轉(zhuǎn)移至第一階段，同時損失預(yù)備的計算根底由整個存續(xù)期預(yù)期信用損失轉(zhuǎn)為12個月預(yù)期信用損失。資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)經(jīng)過至少連續(xù)6個月的觀看到達(dá)特定標(biāo)準(zhǔn)后才能回調(diào)。2×18年12月314.65億元。本公司使18列示了以整個存續(xù)期預(yù)期信用損失計量損失預(yù)備的金融資產(chǎn)在本公司貸款重組活動中發(fā)生合同現(xiàn)金流修改的狀況，以及這些修改對本公司業(yè)績的影響。表18 單位：億元修改前的攤余本錢合同修改的凈損失

發(fā)放貸款和墊款4.330.56在這種狀況下，應(yīng)依據(jù)實際狀況進(jìn)展披露。并結(jié)合企業(yè)的具體實際披露其重要會計政策確實定依據(jù)和財務(wù)報表工程的計量根底所承受的關(guān)鍵假設(shè)和不確定因素?？紤]到金融工具從12個月預(yù)期信用損失轉(zhuǎn)為整個存續(xù)期預(yù)期信用損失對于減值結(jié)果的潛在影響重大于企業(yè)確定信用風(fēng)險顯著增加時承受的具體方法度的披露。24192×181231日預(yù)期信用損失預(yù)備的影響。預(yù)期信用損失增加〔正數(shù)〕表示本公司將確認(rèn)更多的損失預(yù)備。輸入值、假設(shè)和估值技術(shù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露金融工具確認(rèn)計量準(zhǔn)則第八章有關(guān)金融工具減值所用于確定以下各事項或數(shù)據(jù)的輸入值、假設(shè)和估量技術(shù):①金融工具的信用風(fēng)險自初始確將來2融資產(chǎn)是否已發(fā)生信用減值。確定預(yù)期信用損失時如何考慮前瞻性信息，包括宏觀經(jīng)濟(jì)信息的使用。度或衡量金融工具預(yù)期信用損失的假設(shè)和輸入值，可能包括從企業(yè)內(nèi)部歷史信息或外部評級報告獲得的信息以及關(guān)于金融工具的預(yù)期壽命和出售抵押品的時間的假設(shè)?！纠?5】一家銀行的相關(guān)信息披露例如如下：1.計量預(yù)期信用損失——對參數(shù)、假設(shè)及估量技術(shù)的說明。依據(jù)信用風(fēng)險是否發(fā)生顯著增加以及資產(chǎn)是否已發(fā)生信用減值別以12個月或整個存續(xù)期的預(yù)期信用損失計量損失預(yù)備。預(yù)期信用損失是違約概率PD口(EAD)及違約損失率〔LGD)三者的乘積折現(xiàn)后的結(jié)果。相關(guān)定義如下：違約概率是指借款人在將來12個月或在整個剩余存續(xù)期〔23)。違約風(fēng)險敞口是指12個月或在整個剩佘存續(xù)期中期提取金額之和視為違約風(fēng)險敞口。的方式和優(yōu)先級，以及擔(dān)保物或其他信用支持的可獲得性不同，違約損失率也有所不同。本公司通過估量將來各月份中單個敞口或資產(chǎn)組合的違約概率〔即沒有在更早期間發(fā)生提前還款或違約的狀況折現(xiàn)至資產(chǎn)負(fù)債表日并加總整個存續(xù)期違約概率是運(yùn)用到期模型、以12個月違約概率推導(dǎo)而來。到期模型描述了資產(chǎn)等級下的全部資產(chǎn)。上述方法得到閱歷分析的支持。[本例所示的基于到期信息由12個月違約概率進(jìn)展推演的方法,是確定整個存續(xù)期違約概率]12個月及整個存續(xù)期的違約風(fēng)險敞口依據(jù)預(yù)期還款安排確定，不同類型的產(chǎn)品將有所不同。對于分期還款以及一次性歸還的貸款，本公司依據(jù)合同商定的還款打算確定12個月或整個存續(xù)期違約敞口，并針對預(yù)期借款人作出的超額還款和提前還/再融資進(jìn)展調(diào)整。對于循環(huán)信貸產(chǎn)品，本公司使用已提取貸款余額加上“信用轉(zhuǎn)換系數(shù)”估量剩余限額內(nèi)的提款，來推想違約風(fēng)險敞口。基于本公司的近期違約數(shù)據(jù)分析率的差異而有所不同。本公司依據(jù)對影響違約后回收的因素來確定12個月及整個存續(xù)期的違約損失率。不同產(chǎn)品類型的違約損失率有所不同。對于擔(dān)保貸款，本公司主要依據(jù)擔(dān)保物類型及預(yù)期價值、強(qiáng)制出售時的折扣率、回收時間及估量的收回本錢等確定違約損失率。違約損失率。該違約損失率受到回收策略的影響，上述回收策略包括貸款轉(zhuǎn)讓打算及定價。在確定12個月及整個存續(xù)期違約概率、違約敞口及違約損失率時應(yīng)考慮前瞻性經(jīng)濟(jì)信息?？紤]的前瞻性因素因產(chǎn)品類型的不同而有所不同。本公司每季度監(jiān)控并復(fù)核預(yù)期信用損失計算相關(guān)的假設(shè)價值的變動狀況。2.預(yù)期信用損失模型中包括的前瞻性信息。信用風(fēng)險顯著增加的評估及預(yù)期信用損失的計算均涉及前瞻性信息出影響各資產(chǎn)組合的信用風(fēng)險及預(yù)期信用損失的關(guān)鍵經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，包括利率、失業(yè)率、房價指數(shù)等。這些經(jīng)濟(jì)指標(biāo)及其對違約概率均值回 36歸法，損失率。每一