解讀國有企業(yè)無償劃轉處理

解讀國有公司無償劃轉辦理根源：中國會計視線號通告第一條對公司接受政府劃入財富的稅務辦理進行了界定，解決了“政府——公司"間財富劃轉行為的稅務辦理規(guī)則，而在重組改制中常有的還有國資委主導的“無償劃轉”，即：經(jīng)國資委贊成，將同屬于國有公司的股權（財富），在不一樣公司之間進行劃轉,總局當前還沒有對“無償劃轉"怎樣進行稅務辦理進行界定，筆者試對其也進行剖析。事例：2014年5月20日，上海棱光實業(yè)股份有限公司公布《對于國有股無償劃轉的提示性通告》,控股股東上海建筑資料（公司）總公司（以下簡稱“建材公司”）通知，建材公司與公司實質(zhì)控制人上海國盛(公司)有限公司（以下簡稱“國盛公司）于2014年5月15日簽署了《股份劃轉協(xié)議》，即擬將建材公司擁有的本公司股份(250，308,302股，占公司總股本的71。93%）所有無償劃轉至國盛團（以下簡稱“本次劃轉”)。本次劃轉事宜達成后，公司控股股東將由建材公司更改加國盛公司,公司實質(zhì)控制人未發(fā)生變化。重組前公司股權架構以下：解讀:1、“無償劃轉"政策淵源。2005年8月29日，國務院國資委公布了《公司國有產(chǎn)權無償劃轉管理暫行方法》（國資發(fā)產(chǎn)權[2005］239號）。該方法第二條明確規(guī)定：“本辦法所稱公司國有產(chǎn)權無償劃轉，是指公司國有產(chǎn)權在政府機構、事業(yè)單位、國有獨資公司、國有獨資公司之間的無償轉移.國有獨資公司作為劃入或劃出一方的，應當切合《中華人民共和國公司法》的有關規(guī)定?！钡诙粭l規(guī)定：“公司實物財富等無償劃轉參照本方法履行.”2009年2月16日國資委又公布了《公司國有產(chǎn)權無償劃轉工作引導》（國資發(fā)產(chǎn)權［2009］25號）.該引導第二條規(guī)定:“國有獨資公司、國有獨資公司、國有事業(yè)單位投資建立的一人有限責任公司及其再投資建立的一人有限責任公司，能夠作為劃入方（劃出方

)可見國有產(chǎn)權無償劃轉的前提條件是劃入和劃出方都屬于最后的實質(zhì)控制人均屬于國資委，劃入一方無需支付對價。

100%國有公司，因為其2、財富重組稅收政策剖析：《公司所得稅法實行條例》第75條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門還有規(guī)定外,公司在重組過程中,應當在交易發(fā)生時確認有關財富的轉讓所得或許損失，有關財富應當依據(jù)交易價錢從頭確立計稅基礎。而國稅函【2008】828號文件進一步確認了“公司內(nèi)部處置財富”時，財富的隱含增值無需在稅收上獲得實現(xiàn)，“公司外面處理財富”時，除還有規(guī)定外，財富的隱含增值需要在稅收上獲得實現(xiàn)。上述政策確認了“法人稅制原則”的核心地位，即:公司所得稅法的納稅人為法人公司，法人內(nèi)部財富處理，不論會計怎樣辦理，均不確認應納稅所得額（比如：交易性金融財富依據(jù)公允價值計量模式計量）;而法人外面處理財富，除還有規(guī)定外，不論交易兩方能否為關系公司（甚至是同一投資人），當財富（包含股權）從一個法人公司轉移到此外一個法人公司時（轉移方式包含銷售、投資、劃轉、捐獻等)，有關財富要依據(jù)公允價值確認其交易價錢.當前，稅法對財富（股權）從一個法人公司轉移到另一個法人公司，無需確認所得的情況有兩種,一是“稅轉股政策”，比如：《對于中國鐵道建筑總公司重組改制過程中財富評估增值有關公司所得稅政策問題的通知》（財稅【2008】124號）號文件）明確，經(jīng)國務院贊成，中國鐵道建筑總公司在重組改制上市過程中發(fā)生的財富評估增值689，872.63萬元應繳納的公司所得稅不征收入庫，直接轉計中國鐵道建筑總公司資本公積，作為國有資本。對上述經(jīng)過評估的財富，中國鐵建股份有限公司及其所屬子公司可按評估后的財富價值計提折舊或攤銷,并在公司所得稅稅前扣除.即：稅法以為中國鐵道建筑總公司將其財富投資到中國鐵建股份公司時，因為財富由一個法人公司轉移到此外一個法人公司，財富的評估增值應該繳納公司所得稅，中國鐵道建筑總公司繳納公司所得稅后,中國鐵建股份獲得的財富能夠按評估后的價值折舊攤銷.可是基于該項重組行為，沒有產(chǎn)生現(xiàn)金流，中國鐵道建筑總公司沒有納稅能力,所以經(jīng)國務院贊成后，視同該公司已經(jīng)繳納該筆稅款，國家又將其投資到中國鐵道建筑總公司，做增添國有資本金（資本公積)辦理。這類“稅轉股"政策，稅收優(yōu)惠力度很大，不只不實質(zhì)繳納稅款，并且股份公司還能夠按評估后的價值計提折舊.當前國資委直屬的大型國有公司上市時，基本上都獲得了這樣的政策批文.二是，“財稅【2009】59號文件政策平臺"，該文件規(guī)定了六種重組行為在切合5個條件時，能夠合用“特別性稅務辦理”,即財富在一個法人公司轉移到此外一個法人公司時，其股權支付額部分，財富的隱含增值暫時無需在稅收上獲得實現(xiàn),但接受重組財富的法人公司,財富的計稅基礎仍舊按評估前的原計稅基礎確認。這類“特別性稅務辦理”實質(zhì)上是一種“遞延納稅”，是法人稅制原則的例外情況。經(jīng)過以上剖析，我們能夠得出結論，在現(xiàn)有政策框架下，財富從一個法人公司轉移到此外一個法人公司，其稅收待遇分紅三種狀況：一是一般交易，財富的隱含增值在稅收上得以實現(xiàn)，就財富的交易價錢與原計稅基礎之間的差額繳納公司所得稅，接受財富方計稅基礎依據(jù)公允價值確認；二是國務院特批的”稅轉股“政策，轉移出財富的法人公司無需就資產(chǎn)的評估增值實質(zhì)繳稅，而是將該筆稅款作為增添國有資本金辦理，接受財富一方依據(jù)財富的公允價值確認計稅基礎；三是59號文件政策平臺，賜予遞延納稅待遇.3、凌光股份事例剖析依據(jù)上述政策精神，依據(jù)清除法剖析凌光實業(yè)的”無償劃轉“業(yè)務：第一，上述重組業(yè)務，未獲得國務院的特批，沒法運用”稅轉股“政策；第二，因為無償劃轉的股份比率為72。15％，臨時不論”無償劃轉“能否屬于財稅【2009】59號文件六種重組模式，單單就劃轉股權比率為72.15％而論，也不切合資權收購的標的股權一定在75％以上的條件，所以沒法使用59號文件遞延納稅政策平臺。第三，依據(jù)以上剖析,僅從稅法理論而言,建材公司將其擁有的凌光股份71.15％股份財富轉移到國盛公司，應當將財富公允價值與原計稅基礎之間的差額繳納公司所得稅。詳細交易認定有分為以下幾種情況：（1）捐獻說.以為該項交易行為是建材公司將其擁有的71.15％的凌光股份股票捐饋贈了國盛公司。假如依據(jù)這類學說,假定股票的元計稅基礎為60，公允價值為100,則建材公司第一步，第一要視同銷售調(diào)增40的應納稅所得額，第二步,因為被認定為非公益救援性捐獻，其計稅基礎60不一樣意在公司所得稅前扣除；而國盛公司相當于接受捐獻價值100的財富，要調(diào)增100的應納稅所得額。筆者完整不同意這類定性.《財政部對于增強公司對外捐獻財務管理的通知》（財企2003】95號），對外捐獻是指公司自發(fā)無償將其有權處罰的合法財富贈予給合法的受贈人用于生產(chǎn)經(jīng)營活動沒有直接關系的公益事業(yè)的行為。所以，捐獻是有其特定含義的,重申“與生產(chǎn)經(jīng)營沒有直接關系”,而凌光股份重組事例，明顯是出于經(jīng)營目的的財富重組，和捐獻實在“搭不上面兒"，我們不可以將交易定性困難的行為，一味的往“捐獻”這個紙簍里扔.2）銷售轉讓說.以為該交易是建材公司將其只有的凌光股份股票轉讓給了國盛公司，應依據(jù)股票的公允價值確認40的轉讓所得,可是因為建材公司沒有收到交易對價，兩方依據(jù)顧收、對付做稅務辦理,因為應收、對付不會兌現(xiàn),對掛賬來往款，將來依據(jù)來往款掛賬稅務規(guī)則進行辦理。筆者以為“,無償劃轉”實質(zhì)是投資者以為財富配置不合理,因此在其投資的公司內(nèi)，對財富進行重組的行為,對劃出、劃入兩方依據(jù)銷售轉讓進行稅務辦理,稍顯牽強。(4）“不組成交易說"[1].以為國資委在國有全資公司中,將股權(財富)在不一樣公司之間劃轉，是履行出資人權利的表現(xiàn)，不組成不一樣交易主體的交易行為,所以該項行為不波及企業(yè)所得稅.筆者不贊成這類看法.基于現(xiàn)行公司所得稅政策以“法人稅制”為基礎，關系公司之間財富的劃轉，相同組成交易，并且要依據(jù)其公允價值進行稅務辦理。假如以為國資委主導的“無償劃轉"不組成交易，實質(zhì)控制人不是國有資本金的同一投資主體內(nèi)部“無償劃轉”行為，相同也不該當收稅，這類看法將完全推翻當前公司所得稅政策框架。(4)減資、增資說。以為該交易是國盛公司從建材公司減資,而建材公司以其擁有的凌光股份作為減資的對價。第一步，國盛公司做減少投資建材公司的長久股權投資，會計賬目為，借：長久股權投資—凌光股份，貸：長久股權投資—建材公司;第二步,建材公司做減資辦理，借:實收財富(資本公積），貸：長久股權投資—凌光股份。依據(jù)《對于公司所得稅若干問題的通告》(國家稅務總局2011年第34號通告）第六條規(guī)定，投資公司從被投資公司撤回或減少投資，其獲得的財富中，相當于初始出資的部分，應確以為投資回收;相當于被投資公司累計未分派收益和累計盈利公積按減少實收資本比率計算的部分，應確以為股息所得；其余部分確以為投資財富轉讓所得.筆者基本認可這類看法。依據(jù)上述規(guī)則，第一步，建材公司應當就其擁有的71。15%凌光股份股票計稅基礎與公允價值之間的差額做視同銷售辦理，確認應納稅所得額，第二步,國盛公司應當依據(jù)34號通告的規(guī)定，區(qū)分為投資成本回收、股息盈利回收、股權溢價三部分進行稅務辦理。假如該項無償劃轉是劃轉到上海國資委管轄的其余國有公司M，則進一步視同國資委對國盛公司減資，從而對M國有公司增資辦理。4、總局未明確政策前，各省對此問題的態(tài)度各異。1）《北京市國稅局2010年公司所得稅匯算清繳問答》第二條第六款探究式規(guī)定：問：國資委在法人公司間無償劃撥財富怎樣進行稅務辦理？答：“在總局未詳細明確前，依據(jù)《實行條例》第二十五條以及《國家稅務總局關于公司處理財富所得稅辦理問題的通知》（國稅函［2008]828號）的規(guī)定，法人公司間雖是劃撥財富，但財富的所有權已經(jīng)發(fā)生了轉移，應當視同銷售，按公允價值確認視同銷售收入，并以此計算財富處理所得或損失?！保?)《北京市國稅局2013年公司所得稅匯算清繳口徑》第三條第（七）款規(guī)定:問：當前公司申請?zhí)貏e重組的存案有相當一部分屬于國資委主導的國企公司內(nèi)部的股權、財富的無償劃轉。一方面無償劃轉不切合財稅【2009】59號文的規(guī)定，不可以合用特別重組待遇；另一方面公司在無償劃轉過程中沒有獲得收入，沒有繳納稅款的能力。所以在當前既有的所得稅文件下，致使稅務公司和納稅人都面對必定的風險.當前對于無償劃轉的所得稅政策，應當怎么掌握?答：經(jīng)國家稅務總局贊成,對形式為無償劃轉但同時知足以下條件的,劃入財富公司可不按接受捐獻進行稅務辦理，劃出公司可不按發(fā)生捐獻支出進行稅務辦理。①劃出財富企業(yè)和劃入財富公司為控股股東的100%全資子公司；②控股股東相同金額減少對劃出財富公司的長久投資,增添對劃入財富公司的長久投資;③劃入財富公司增添實收資本或資本公積，劃出財富公司減少實收資本或資本公積。除上述情況外的其余無償劃轉行為，在國家稅務總局未出臺新政策前,對付劃入財富公司按視同接受捐獻進行稅務辦理；對劃出財富公司按發(fā)生捐獻支出進行稅務辦理。比如：甲公司和乙公司是某公司全資子公司，2013年公司為了從頭配置各項公司財富，將甲公司擁有的A公司50％股權劃轉到乙公司，劃轉財富的公允價值為1000萬元。該公司增添對乙公司的長久股權投資1000萬元，減少對甲公司的長久股權投資1000萬元。公司的會計辦理：借:長久股權投資—乙公司1000萬元，貸:長久股權投資-甲公司1000萬元;劃出財富的甲公司會計辦理：借：資本公積1000萬元貸:長久