中國(guó)省級(jí)稅收負(fù)擔(dān)與征管績(jī)效基于主體稅種的研究

中國(guó)省級(jí)稅收負(fù)擔(dān)與征管績(jī)效基于主體稅種的研究

F812.42：A1002－8102（2011）05－0024－07一、引言自1994年分稅制改革以來，我國(guó)省級(jí)稅收負(fù)擔(dān)呈現(xiàn)穩(wěn)步上升趨勢(shì)，地區(qū)間稅負(fù)差異逐漸拉大。1997年省級(jí)宏觀稅負(fù)①最高的為北京市（28.22％），最低的為江西?。?.29％），31個(gè)省、市及自治區(qū)宏觀稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)偏差為5.33％；而2008年省級(jí)宏觀稅負(fù)最高的仍為北京市，高達(dá)50.50％，最低的為西藏自治區(qū)，僅為7.46％，省級(jí)宏觀稅負(fù)標(biāo)準(zhǔn)偏差擴(kuò)大到9.91％，地區(qū)間稅負(fù)差異呈現(xiàn)拉大趨勢(shì)。增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等主要稅種在地區(qū)間也存在較大差異，2008年上述四稅占GDP比重的省級(jí)離散度分別為0.492、0.743、1.282和0.778，省級(jí)稅負(fù)差異顯而易見。那么，究竟是什么因素主導(dǎo)了地區(qū)間稅負(fù)的差異呢？早在1966年，Harley（1966）研究發(fā)現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)的不同發(fā)展階段，開放度、人均收入和市場(chǎng)化水平依次在稅收收入水平變動(dòng)中起到主導(dǎo)作用。Barro（1979）、Mankiw（1987）、Alesina等（1992，1993）以及Hettich和Winer（1999）認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)是引致稅收收入變化的第一因素。此后，對(duì)于稅收收入水平影響因素的研究大體分為經(jīng)濟(jì)因素和政治因素兩大類。在經(jīng)濟(jì)因素方面，真實(shí)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率、通貨膨脹率以及開放度等因素的變化會(huì)導(dǎo)致稅收收入水平的變動(dòng)（Tosun,2006;Myles,2008;Johansson,2008；呂煒，2004）。而政治因素對(duì)稅收水平的影響集中在集權(quán)與分權(quán)方面（Roubini和Sachs,1989;DeHaan和Sturm,1997）。此外，一些研究表明：政府質(zhì)量與稅率間存在正相關(guān)性（Tanzi和Davoodi,2000;Barreto和Alm,2003）；但人口與稅收收入間的關(guān)系并不明確（Papapertrou,2000;Tosun,2004）。關(guān)于稅收征管績(jī)效的衡量，一般通過稅收努力指數(shù)這一指標(biāo)衡量，評(píng)估政府征稅能力（Shin,1969；劉合斌，2009）。從國(guó)內(nèi)外關(guān)于稅收水平影響因素和征管績(jī)效研究的文獻(xiàn)來看，學(xué)者們多集中于稅收總體水平或某一稅收收入水平?jīng)Q定因素與征管績(jī)效的探討，缺乏各主體稅之間影響因素和稅收努力程度的比較分析。本研究立足于主體稅種收入影響因素與征管績(jī)效的差異分析，驗(yàn)證了經(jīng)濟(jì)和政治因素對(duì)增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅的不同作用效應(yīng)及影響程度，在此基礎(chǔ)上，測(cè)算出31個(gè)省市自治區(qū)主體稅種的稅收努力指數(shù)。二、稅收收入水平?jīng)Q定因素的理論分析基于對(duì)Heller（1975）、Leuthold（1991）和Ghura（1998）模型的拓展，本文假定省級(jí)地方政府的效用函數(shù)為：根據(jù)上述理論分析，結(jié)合前人研究，本文將影響稅收收入水平的變量確定為：可稅稅基（B）；宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境（E）；稅收征管水平（A）及政治環(huán)境（P）。省際間經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)及經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)差異對(duì)稅收收入具有決定性影響，具體指標(biāo)包括：經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)率、第一產(chǎn)業(yè)比重和進(jìn)出口占GDP比重。Tanzi和Zee（2000）指出，較高的農(nóng)業(yè)比重總是與較低的個(gè)人所得稅收入相關(guān)，并在一定程度上影響增值稅。與農(nóng)業(yè)不同，進(jìn)出口貿(mào)易一直是傳統(tǒng)的主要稅基之一。貿(mào)易部門貨幣化程度高，易于征稅。因此，貿(mào)易部門比重越高，稅收收入水平越高。在宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境方面，通貨膨脹率對(duì)稅收收入有較大影響。Tanzi（1989）認(rèn)為，通貨膨脹從三個(gè)渠道侵蝕稅收收入：一是稅收征管存在時(shí)滯。如宏觀稅負(fù)為30％，年通脹率為40％，當(dāng)征稅時(shí)滯為2個(gè)月時(shí)，將使實(shí)際稅負(fù)降低1.6個(gè)百分點(diǎn)；而時(shí)滯為6個(gè)月時(shí)，將降低4.6個(gè)百分點(diǎn)。二是從價(jià)稅的稅率并不隨通脹率進(jìn)行及時(shí)調(diào)整，當(dāng)物價(jià)上升時(shí)，稅收收入會(huì)減少。三是通脹還會(huì)帶來匯率貶值，但匯率并不會(huì)根據(jù)通脹率進(jìn)行及時(shí)調(diào)整，這樣出口商品價(jià)格的調(diào)整就存在時(shí)滯，從而減少稅收收入。在稅收征管方面，城市化進(jìn)程將影響稅收征管。城市化進(jìn)程會(huì)導(dǎo)致土地和不動(dòng)產(chǎn)價(jià)格上漲，進(jìn)而增加財(cái)產(chǎn)稅。人口密度的增加，一方面會(huì)因集聚效應(yīng)而增加流轉(zhuǎn)稅，另一方面也會(huì)降低征稅成本。教育水平的提高則有利于增強(qiáng)納稅意識(shí)，進(jìn)而降低征稅成本。在政治環(huán)境方面，財(cái)政分權(quán)或許是最重要因素。1994年分稅制改革使得地方政府在預(yù)算內(nèi)收入中所占份額下降，但支出責(zé)任并未明顯減少，不斷增加的財(cái)政壓力迫使地方政府通過各種手段籌集財(cái)政收入，從而導(dǎo)致稅收負(fù)擔(dān)上升。三、中國(guó)省級(jí)稅收收入水平影響因素的實(shí)證檢驗(yàn)根據(jù)前面的理論分析，本文將實(shí)證模型設(shè)定為：（一）模型回歸本文通過Hausman檢驗(yàn)對(duì)固定效應(yīng)方法和隨機(jī)效應(yīng)方法進(jìn)行選擇，檢驗(yàn)結(jié)果如表1所示。由于矩陣V_b－V_B是非正定的，故拒絕隨機(jī)效應(yīng)，在采用固定效應(yīng)估計(jì)模型、控制時(shí)間虛擬變量和個(gè)體效應(yīng)的同時(shí)使用穩(wěn)健標(biāo)準(zhǔn)差進(jìn)行修正，結(jié)果見表1。（二）結(jié)果分析GDP增長(zhǎng)率（RGDP）與總體稅負(fù)、個(gè)人所得稅稅負(fù)及企業(yè)所得稅稅負(fù)呈負(fù)相關(guān)，這說明經(jīng)濟(jì)發(fā)展越快，總體稅負(fù)越輕；而農(nóng)業(yè)增加值占GDP比重（AGV/GDP）在各回歸方程中除與營(yíng)業(yè)稅比重（BTRY）系數(shù)為負(fù)外，其他系數(shù)均為正，并且都顯著，即隨農(nóng)業(yè)增加值比重的不斷下降，宏觀稅收負(fù)擔(dān)也趨于降低并且對(duì)稅制結(jié)構(gòu)有較大的影響。上述結(jié)果多少與我們的直覺相悖，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整雖然增加了稅基但并未推升省級(jí)宏觀稅負(fù)。原因可能在于：一是以間接稅為主的稅制結(jié)構(gòu)整體上具有一定的累退性。1997－2007年31個(gè)省級(jí)地區(qū)的流轉(zhuǎn)三稅占總稅收收入的比重平均為73.4％，其中比重最高的為西藏自治區(qū)（86.2％），最低的為云南?。?3.3％）。而增值稅和消費(fèi)稅具有明顯的累退性，營(yíng)業(yè)稅則具有略微的累進(jìn)性，間接稅總體上具有一定的累退性（劉怡、聶海峰，2004），結(jié)果導(dǎo)致GDP增長(zhǎng)率與稅收負(fù)擔(dān)呈負(fù)相關(guān)。二是產(chǎn)業(yè)間稅負(fù)不均衡。經(jīng)濟(jì)發(fā)展推動(dòng)產(chǎn)業(yè)升級(jí)，從附加值來看，三次產(chǎn)業(yè)依次升高。但2008年度全國(guó)稅收資料普查數(shù)據(jù)顯示，增值稅行業(yè)稅負(fù)（31％）明顯高于營(yíng)業(yè)稅行業(yè)（19.7％），而營(yíng)業(yè)稅行業(yè)的增值率比增值稅行業(yè)的增值率高13.5個(gè)百分點(diǎn)，增值能力高近一倍，這意味著增值率高的行業(yè)稅負(fù)較輕、增值率低的行業(yè)稅負(fù)較重。三是GDP增長(zhǎng)率與所得稅稅負(fù)呈負(fù)相關(guān)，原因在于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)并未帶來勞動(dòng)者報(bào)酬和企業(yè)盈余的同步增長(zhǎng)。由于我國(guó)個(gè)人所得稅主要來自工薪所得，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)初次分配中，勞動(dòng)者報(bào)酬所占比重持續(xù)下降，導(dǎo)致GDP增長(zhǎng)率與個(gè)人所得稅稅負(fù)負(fù)相關(guān)；而企業(yè)外延式擴(kuò)張發(fā)展模式僅拉升了GDP增長(zhǎng)率，并未增加盈余，導(dǎo)致GDP增長(zhǎng)率與企業(yè)所得稅稅負(fù)負(fù)相關(guān)。經(jīng)濟(jì)開放度（X＋M/GDP）與總體稅負(fù)和各稅種稅負(fù)呈正相關(guān)關(guān)系。這說明進(jìn)出口貿(mào)易提高了企業(yè)銷售收入和利潤(rùn)，增加了勞動(dòng)者收入，從而使所得稅、營(yíng)業(yè)稅增加，推升了整體稅負(fù)水平。但經(jīng)濟(jì)開放度對(duì)增值稅稅負(fù)影響不顯著，這主要是由于出口退稅的存在。2001年以來，從全國(guó)水平看，每年出口貨物退增值稅、免抵調(diào)減增值稅、歸還出口貨物增值稅退稅欠款三項(xiàng)約占當(dāng)年增值稅收入的20％左右，2004年達(dá)到33％；稅制結(jié)構(gòu)變動(dòng)較大的浙江、上海、福建、廣東2004年的出口退稅所占比重依次為75.1％、36.1％、65.8％、40.7％?？梢?，出口退稅已成為影響增值稅收入的主要因素，尤其是在對(duì)外貿(mào)易較發(fā)達(dá)的地區(qū)。物價(jià)（LnRIN）上升會(huì)降低總體稅負(fù)、營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)及企業(yè)所得稅稅負(fù)。與Farlaadian-Lorie、Katz（1989）和Bazzoni（1994）的研究結(jié)論類似，也驗(yàn)證了Tanzi（1989）的理論分析。城市化率（RCITY）對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的影響多為負(fù)向，說明因城市化導(dǎo)致的稅收征管和服從成本的下降或許并不多，相反，城市化卻導(dǎo)致了土地、房?jī)r(jià)的大幅上漲，大大增加了營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、印花稅以及土地出讓金，特別是作為預(yù)算外收入的土地出讓金激增，可能在一定程度上侵蝕了稅收收入，從而降低了稅收負(fù)擔(dān)。預(yù)算內(nèi)收入分權(quán)（FDR）對(duì)總體稅負(fù)和各具體稅種稅負(fù)都有顯著的正向影響，這表明財(cái)政分權(quán)調(diào)動(dòng)了地方政府積極性，促進(jìn)了稅收收入增加。以“財(cái)政收入權(quán)力集中而財(cái)政支出責(zé)任不變”為特征的分稅制改革，導(dǎo)致地方政府事權(quán)與財(cái)力不匹配，財(cái)政壓力不斷加大。因此，地方政府的目標(biāo)在于“（在）不斷變化的博弈規(guī)則下地方追求財(cái)政收入的激勵(lì)”（陶然等，2009）。在嚴(yán)格的預(yù)算約束和強(qiáng)制性支出責(zé)任下，地方政府不得不千方百計(jì)籌集財(cái)政收入，從而推升稅收負(fù)擔(dān)。四、中國(guó)省級(jí)稅收征管績(jī)效的衡量（一）稅收努力指數(shù)的測(cè)算稅收征管效率的高低直接影響著省級(jí)稅負(fù)水平。本文通過稅收努力指數(shù)（TaxEffortIndex,TEI）衡量省級(jí)稅收的征管績(jī)效。稅收努力指數(shù)等于衡量實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)與預(yù)測(cè)的稅收負(fù)擔(dān)的比值。預(yù)測(cè)的稅收負(fù)擔(dān)來自前述的回歸模型。如果比值大于1，則表示該地區(qū)征管效能高；如果比值小于1，則征管效能低。目前稅收努力指數(shù)已經(jīng)廣泛應(yīng)用于政策的制定和評(píng)估過程，如評(píng)估地區(qū)稅收潛力、國(guó)際援助的評(píng)價(jià)基礎(chǔ)等。表2計(jì)算了1997－2007年各省市自治區(qū)平均稅收努力指數(shù)。（二）結(jié)果分析一是從總稅收負(fù)擔(dān)看，全國(guó)平均稅收努力指數(shù)為0.996，東部地區(qū)最高（1.126），西部地區(qū)次之（0.928），中部地區(qū)最低（0.921）。其中，上海、北京、天津、云南、山西、貴州及青海7省市的稅收努力指數(shù)顯著大于1，屬于高稅收努力地區(qū)；黑龍江、吉林、遼寧、陜西、寧夏及浙江6省區(qū)約為1；而其他18個(gè)省區(qū)則顯著小于1，屬于低稅收努力地區(qū)。二是從各稅種負(fù)擔(dān)看，雖然全國(guó)增值稅稅收努力指數(shù)最高，但指數(shù)顯著大于1的省市，僅有上海、天津、黑龍江、山西、遼寧及廣東6??；而10個(gè)省份的稅收努力指數(shù)顯著小于1。在個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅方面，超過1/2（18/31）省份的稅收努力指數(shù)與1沒有明顯差異。三是根據(jù)各省份稅收潛力和稅收努力指數(shù)構(gòu)建下圖，圖中坐標(biāo)軸相交于省級(jí)稅收潛力和稅收努力指數(shù)的平均值。從下圖中看以看到，31個(gè)省級(jí)地區(qū)分為四類：Ⅰ是高稅收潛力高稅收努力指數(shù)區(qū)，包括三個(gè)直轄市和煙草消費(fèi)稅占比較高的云南??；Ⅱ是低稅收潛力高稅收努力指數(shù)區(qū)，包括東北三省和貴州、青海、山西等西部地區(qū)省份；Ⅲ是低稅收潛力低稅收努力指數(shù)區(qū)，包括重慶、甘肅、內(nèi)蒙古、陜西、四川、西藏等西部地區(qū)和中部的湖北、湖南、江西和安徽；Ⅳ是高稅收潛力低稅收努力區(qū)，主要是東部地區(qū)省份，如山東、浙江、江蘇、河北和海南以及中西部地區(qū)的河南、廣西、新疆。圖省級(jí)稅收潛力—稅收努力矩陣圖五、結(jié)論本文利用省級(jí)面板數(shù)據(jù)，通過構(gòu)建稅收負(fù)擔(dān)計(jì)量模型探究中國(guó)省級(jí)稅收負(fù)擔(dān)變化的主導(dǎo)動(dòng)因，并衡量稅收征管績(jī)效，研究結(jié)果表明：一是經(jīng)濟(jì)因素對(duì)省級(jí)宏觀稅負(fù)的影響出現(xiàn)分化。經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化雖然增加了稅基但并未推升省級(jí)宏觀稅負(fù)。而進(jìn)出口貿(mào)易使所得稅、營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)增加，但對(duì)增值稅稅負(fù)影響不顯著，這主要是由于出口退稅的存在。通貨膨脹上升會(huì)降低總體稅負(fù)、營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)及企業(yè)所得稅稅負(fù)。城市化率對(duì)稅收負(fù)擔(dān)的影響多為負(fù)向，說明因城市化導(dǎo)致的稅收征管和服從成本的下降或許并不多；相反，城市化卻導(dǎo)致了土地、房?jī)r(jià)的大幅上漲，大大增加了營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅、印花稅以及土地出讓金，可能在一定程度上侵蝕了稅收，反而降低了稅收負(fù)擔(dān)。二是政治因素即預(yù)算內(nèi)收入分權(quán)對(duì)總體稅負(fù)和各具體稅種稅負(fù)都有顯著的正向影響，這表明財(cái)政分權(quán)調(diào)動(dòng)了地方政府征稅的積極性，促進(jìn)了稅收收入的增加。以“財(cái)政收入權(quán)力集中而財(cái)政支出責(zé)任不變”為特征的分稅制改革，導(dǎo)致地方政府事權(quán)與財(cái)力不匹配，財(cái)政壓力不斷加大，從而使稅收負(fù)擔(dān)不斷上升。三是從稅收征管績(jī)效看，全國(guó)平均稅收努力指數(shù)為0.996，東部地區(qū)最高，西部和中部地區(qū)次之，但兩者相差不大。從稅種來看，增值稅稅收努力指數(shù)最高。從稅收努力指數(shù)的計(jì)算結(jié)果來看，稅收努力程度并未呈現(xiàn)出明顯的區(qū)域特征，在貴州、青海、山西等西部地區(qū)甚至出現(xiàn)低潛力高稅收努力的情況。因此，認(rèn)為中央轉(zhuǎn)移支付總體上降低了地方稅收努力的結(jié)論值得進(jìn)一步商榷。即所謂的轉(zhuǎn)移支付依賴或替代效應(yīng)并不明顯，原因可能是經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平較高地區(qū)由于稅源充足、征管水平高等原因，稅收努力程度相對(duì)于