多主體財務關系下的稅務管理

多主體財務關系下的稅務管理第1頁/共298頁課程主要內容（續(xù)）三、出租人與承租人（租金、押金、裝修、改建、轉租）三、企業(yè)與資金拆借人（無償拆借、個人資金、現(xiàn)金池、統(tǒng)借統(tǒng)還、信托融資、資本弱化）四、承包掛靠經(jīng)營六、集團勞務分配2第2頁/共298頁銷售收入的確認原則一、權責發(fā)生制原則二、納稅資金能力原則注：各種結算方式分析三、成本確定原則

注：購物卡、收取定金加工3第3頁/共298頁權責發(fā)生制原則企業(yè)所得稅法實施條例第九條企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。4第4頁/共298頁權責發(fā)生制的例外1、特許權使用費會計：分期確認——稅法：合同約定日期2、有形資產出租收入會計：分期確認——稅法：合同約定日期或者分期確認（提前收取租金）3、股息部分資產負債表日——宣告分配時（權益法）（成本法和稅法）5第5頁/共298頁對比分析收付實現(xiàn)制貨幣資金不含應收款項納稅資金能力貨幣資產包括應收款項6第6頁/共298頁納稅資金能力原則應收賬款的確認之日，不一定是交易雙方約定的收款時間，如書面約定賒銷和分期收款等如果稅法明確規(guī)定，按照書面合同約定的收款日期作為納稅義務發(fā)生時間，則應收賬款的確認之日，暫時不發(fā)生流轉稅納稅義務；如果稅法沒有明確規(guī)定，應收賬款的確認之日，即為流轉稅納稅義務發(fā)生時間7第7頁/共298頁納稅資金能力原則應收賬款的確認之日，不一定是交易雙方約定的收款時間，如書面約定賒銷和分期收款等如果稅法明確規(guī)定，按照書面合同約定的收款日期作為納稅義務發(fā)生時間，則應收賬款的確認之日，暫時不發(fā)生流轉稅納稅義務；如果稅法沒有明確規(guī)定，應收賬款的確認之日，即為流轉稅納稅義務發(fā)生時間8第8頁/共298頁納稅資金能力原則增值稅：提前開具發(fā)票的預收貨款下發(fā)出貨物營業(yè)稅：發(fā)票開具時間、合同約定的收款時間、實際收款時間三者孰先債務償還程序房產稅（從租）：合同約定的收款時間、實際收款時間兩者孰先9第9頁/共298頁專用發(fā)票與貨物交付法釋【2012】7號關于審理買賣合同糾紛案件適用法律問題的解釋第八條出賣人僅以增值稅專用發(fā)票及稅款抵扣資料證明其已履行交付標的物義務，買受人不認可的，出賣人應當提供其他證據(jù)證明交付標的物的事實。注：接受專用發(fā)票，不一定意味著債權債務形成10第10頁/共298頁普通發(fā)票與收款法釋【2012】7號關于審理買賣合同糾紛案件適用法律問題的解釋第八條第二款合同約定或者當事人之間習慣以普通發(fā)票作為付款憑證，買受人以普通發(fā)票證明已經(jīng)履行付款義務的，人民法院應予支持，但有相反證據(jù)足以推翻的除外。注：如無充分適當?shù)南喾醋C據(jù)，表明貨款已經(jīng)收回，不可以申請壞賬損失11第11頁/共298頁增值稅納稅義務時間增值稅暫行條例第十九條增值稅納稅義務發(fā)生時間：（一）銷售貨物或者應稅勞務，為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。增值稅暫行條例實施細則第三十八條收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，按銷售結算方式的不同，具體為：12第12頁/共298頁直接收款（一）采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天；注：直接收款方式，是指購買人付款后，購買人可以隨時要求提貨的結算方式。13第13頁/共298頁預收賬款（四）采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；注：書面約定延遲履行14第14頁/共298頁預收賬款（續(xù)）1、簽訂書面合同2、計入預收賬款科目3、沒有提前開具發(fā)票4、不得采用毛利率法15第15頁/共298頁分期收款（三）采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天；注：“分期付款”，系指買受人將應付的總價款在一定期間內至少分三次向出賣人支付。16第16頁/共298頁分期收款（續(xù)）所得稅法實施條例第二十三條企業(yè)的下列生產經(jīng)營業(yè)務可以分期確認收入的實現(xiàn)：（一）以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn)；注：如果提前開具全額發(fā)票并交付對方，則取得索取銷售款項的權利，不再屬于分期收款方式銷售貨物17第17頁/共298頁關于民事訴訟證據(jù)的若干規(guī)定法釋〔2001〕33號第七十七條人民法院就數(shù)個證據(jù)對同一事實的證明力，可以依照下列原則認定：（二）物證、檔案、鑒定結論、勘驗筆錄或者經(jīng)過公證、登記的書證，其證明力一般大于其他書證、視聽資料和證人證言；18第18頁/共298頁書面合同法釋【2012】7號關于審理買賣合同糾紛案件適用法律問題的解釋稅法不承認當事人之間沒有書面合同，一方以送貨單、收貨單、結算單、發(fā)票等主張存在買賣合同關系的，人民法院應當結合當事人之間的交易方式、交易習慣以及其他相關證據(jù)，對買賣合同是否成立作出認定。19第19頁/共298頁成本確定原則流轉稅、所得稅、會計處理流轉稅：不考慮對應的成本，多數(shù)貫徹納稅資金能力原則所得稅：考慮對應成本，但不考慮相關的經(jīng)濟利益是否流入企業(yè)會計處理：考慮對應成本，還要考慮相關的經(jīng)濟利益是否流入企業(yè)20第20頁/共298頁成本確定原則（續(xù)）2008國稅函875號關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知同時滿足1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方；

2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有實施有效控制；

3.收入的金額能夠可靠地計量；

4.已發(fā)生或將發(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。21第21頁/共298頁商業(yè)單位發(fā)行購物卡增值稅：直接收款結算方式，不考慮是否開具發(fā)票所得稅：如果雙方書面或者口頭約定了貨物的具體名稱或類別，相關的成本是可以可靠地核算的，應當及時確認企業(yè)所得稅的收入。22第22頁/共298頁商業(yè)單位發(fā)行購物卡（續(xù)）如果雙方僅僅是約定了購買貨物的具體金額，但沒有明確具體的貨物名稱或類別，相關的成本是難以事先可靠地核算的，因此可以暫時不確認企業(yè)所得稅的收入，待實際確定貨物名稱或者類別時再確認企業(yè)所得稅的收入23第23頁/共298頁加工承攬增值稅：預收賬款下發(fā)出貨物，但提前開具發(fā)票的除外所得稅：在加工貨物尚未發(fā)出以前，可以暫時不確認所得稅收入，不考慮是否已經(jīng)開具發(fā)票24第24頁/共298頁加工承攬（續(xù)1）第一，貨物是否發(fā)出，企業(yè)負有舉證的義務。毛利率法如果企業(yè)不能夠提供完整的原材料和庫存商品的入庫、發(fā)出和結存情況，稅務機關有權推定為貨物已經(jīng)發(fā)出，計算相應的增值稅和企業(yè)所得稅收入25第25頁/共298頁加工承攬（續(xù)2）第二，如果在加工合同約定的驗收提貨日，承攬方已經(jīng)完成全部的加工過程，即使定作方尚未驗收提貨，也應該確認為納稅義務已經(jīng)發(fā)生。注：在加工合同規(guī)定的驗收提貨日，銷售結算方式已經(jīng)由預收貨款方式銷售貨物，轉變?yōu)椴扇≈苯邮湛钿N售方式銷售貨物26第26頁/共298頁加工承攬（續(xù)3）第三，如果在加工合同規(guī)定的驗收提貨日，承攬方由于種種原因尚未完成全部加工過程，驗收提貨的具體時間無法確定，如果存在定作方書面同意的證據(jù)，可以暫時不確認為納稅義務已經(jīng)發(fā)生，但加工產品一旦完成全部的加工過程，就應該立即確認納稅義務已經(jīng)發(fā)生，而不應該遞延到定作方實際驗收提貨的當天。注：雙方證據(jù)27第27頁/共298頁分期收款與預收賬款某企業(yè)簽訂書面的銷售合同，注明先預收30%進行定作加工，貨物發(fā)出并且安裝后再支付60%，運行一年后再支付10%在不考慮發(fā)票的前提下：30%預收款：在實際收取時不確認增值稅收入，在發(fā)出貨物時再進行確認60%貨物：在安裝驗收合格后確認增值稅收入和所得稅收入（全部/部分）10%貨物：在書面合同約定付款日期確認28第28頁/共298頁委托代銷會計規(guī)范《企業(yè)會計準則第14號—收入》應用指南銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認收入。增值稅暫行條例實施細則第三十八條（五）委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天；29第29頁/共298頁預收款的不同處理預收賬款下發(fā)出貨物，由于所有權已經(jīng)發(fā)生了轉移，應當就發(fā)出貨物的價值計算增值稅；委托代銷下發(fā)出貨物，由于所有權并沒有發(fā)生轉移，應當就實際收款金額或代銷清單金額計算增值稅。30第30頁/共298頁委托代銷的方式買斷方式：行紀委托合同發(fā)票流程：工業(yè)—商業(yè)—消費者適用稅種：增值稅手續(xù)費方式：居間介紹合同發(fā)票流程：工業(yè)——消費者適用稅種：營業(yè)稅31第31頁/共298頁手續(xù)費方式下2004國稅發(fā)136號關于商業(yè)企業(yè)向貨物供應方收取的部分費用征收流轉稅問題的通知雖然雙方確認的手續(xù)費金額與銷售數(shù)量或銷售金額掛鉤，但由于由委托方（工業(yè)企業(yè)）向消費者直接開具發(fā)票，作為受托方（商業(yè)企業(yè)）只是代收款項，沒有實現(xiàn)商品銷售收入，會計賬簿確認的代理的勞務收入，因此應當按照5%計算繳納營業(yè)稅32第32頁/共298頁委托代銷的賬務處理委托方在發(fā)出貨物時必須作相應的發(fā)出商品處理，做到賬實相符，否則稅務機關有權視為賬簿不健全；借：發(fā)出商品貸：庫存商品存貨注：所有權沒有轉移，但交付了保管權受托單位由于不具有所有權，一般在備查賬簿反映33第33頁/共298頁委托代銷與預收款項委托方必須承擔商品所有權有關的主要的風險（不包括保管過程的非正常損耗），并且不得收取受托方的與所有權相關的款項，否則稅務機關有權視為預收貨款下發(fā)出貨物；2004國稅函416號關于對福建雪津啤酒有限公司收取經(jīng)營保證金征收增值稅問題的批復34第34頁/共298頁買一贈一問題2008國稅函875號關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知三、企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。修正：對于工業(yè)企業(yè)來說，如果贈品為外購，應按照購買價先確認贈品收入，然后倒算出主產品的收入35第35頁/共298頁買一贈一問題2005云南省增值稅問題解答（五）六、納稅人采取“購A贈送B”的銷售方式銷售應稅貨物是否應單獨對“贈送的B”征收增值稅？答：應按照納稅人“購A贈送B”的實際銷售收入征收增值稅。這種方式是以商品A的銷售為前提的有條件贈送，同時贈品B的價值已包含在商品A售價中，是一種捆綁銷售，不能再單獨對“贈送B”征收增值稅。36第36頁/共298頁發(fā)票事項2006國稅函1278號關于中國移動有限公司內地子公司業(yè)務銷售附帶贈送行為征收流轉稅問題的通知2009河北關于企業(yè)若干銷售行為征收增值稅問題的通知企業(yè)在促銷中，以“買一贈一”等方式組合銷售貨物的，贈品

如果另行開具發(fā)票的，應當按照不符合條件的折扣折讓處理，同時確認增值稅收入和企業(yè)所得稅收入37第37頁/共298頁內控事項1、除機動車銷售外，贈品應當在發(fā)票中的金額欄或者備注欄中注明；(業(yè)務宣傳費)2、應當建立完善的庫存商品明細賬；3、不得采用毛利率法結轉成本4、不得超過企業(yè)內部授權文件多贈送贈品2011四川關于買贈行為增值稅處理問題的公告

38第38頁/共298頁1993反不正當競爭法第八條經(jīng)營者不得采用財物或者其他手段進行賄賂以銷售或者購買商品。在賬外暗中給予對方單位或者個人回扣的，以行賄論處；對方單位或者個人在賬外暗中收受回扣的，以受賄論處。第十三條經(jīng)營者不得從事下列有獎銷售（三）抽獎式的有獎銷售，最高獎的金額超過五千元。39第39頁/共298頁供應商的無奈如果零售商拒絕接受贈品發(fā)票，則1、贈品應當按照無償贈送處理，計算銷項稅額，但對應的進項稅額可以申報扣除；2、由于屬于不符合條件的捐贈支出，會計處理記入營業(yè)外支出，但不允許在企業(yè)所得稅前申報扣除；3、按照20%的稅率計算個人所得稅40第40頁/共298頁個人所得稅2011財稅50號關于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關個人所得稅問題的通知一、企業(yè)在銷售商品（產品）和提供服務過程中向個人贈送禮品，屬于下列情形之一的，不征收個人所得稅：1.企業(yè)通過價格折扣、折讓方式向個人銷售商品（產品）和提供服務；41第41頁/共298頁個人所得稅（續(xù)）2.企業(yè)在向個人銷售商品（產品）和提供服務的同時給予贈品，如通信企業(yè)對個人購買手機贈話費、入網(wǎng)費，或者購話費贈手機等；3.企業(yè)對累積消費達到一定額度的個人按消費積分反饋禮品。42第42頁/共298頁價外費用增值稅暫行條例第六條銷售額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。。。營業(yè)稅暫行條例第五條納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產收取的全部價款和價外費用。43第43頁/共298頁價外費用（續(xù)1）價外費用征收流轉稅至少同時滿足三個條件：1、收款方向：出賣人向買受人收取，不包括買受人向出賣人索取的折扣或索賠2、是否履行：出賣人向買受人實際銷售了貨物，或者實際提供了應稅勞務3、價外費用應當與應稅收入直接相關注：一般按照收付實現(xiàn)制原則確認收入的實現(xiàn)時間44第44頁/共298頁價外費用（續(xù)2）2010國稅函42號關于設計勞務營業(yè)稅納稅人及納稅地點問題的批復注：不一定同時發(fā)生

根本違約/部分違約如果沒有實際提供應稅勞務，不再返還的違約金不屬于價外費用，不涉及流轉稅，但已經(jīng)開具發(fā)票并且無法收回的除外45第45頁/共298頁價外費用（續(xù)3）2004國稅函416號關于對福建雪津啤酒有限公司收取經(jīng)營保證金征收增值稅問題的批復注：收取的經(jīng)營保證金，在合同期內不得自動抵頂貨款，合同期限屆滿時是否返還也暫時無法確定，即收取經(jīng)營保證金時與應稅銷售額是否直接相關暫時無法確定，因此暫時不征收增值稅。會計處理應當計入“其他應付款”科目46第46頁/共298頁價外費用（續(xù)3）未來如果返還給經(jīng)銷商，證明與應稅銷售額不存在直接相關，也不征收增值稅。未來如果不再返還給經(jīng)銷商，證明與應稅銷售額存在直接相關，應當征收增值稅。47第47頁/共298頁定金加工失敗與發(fā)票收錢——加工——違約——開票收錢——開票——加工——違約收錢——違約——開票??48第48頁/共298頁

定金加工失敗如果尚未開始實質性加工，即原材料尚未被生產車間領用，則不再返還的定金會計處理計入“營業(yè)外收入”科目，不涉及增值稅，但需要計算企業(yè)所得稅注：無法收回發(fā)票的除外49第49頁/共298頁定金加工失?。ɡm(xù)）如果已經(jīng)開始實質性加工，即原材料已經(jīng)被生產車間領用，則不再返還的定金計入“主營業(yè)務收入”或者“其他業(yè)務收入”科目，需要計算增值稅。事后開具發(fā)票時不允許開具專用發(fā)票，原因是對方?jīng)]有實際接受此項加工勞務。50第50頁/共298頁加工失敗的印花稅1988國稅地第25號關于印花稅若干具體問題的規(guī)定依照印花稅暫行條例規(guī)定，合同簽訂時即應貼花，履行完稅手續(xù)。因此，不論合同是否兌現(xiàn)或能否按期兌現(xiàn)，都一律按照規(guī)定貼花。51第51頁/共298頁銷售自產設備并且安裝情景：生產企業(yè)不僅生產設備，同時負責安裝，制造和安裝分屬于企業(yè)不同的內設機構反避稅方法：利潤分割法強調公平的對待不同的利潤中心52第52頁/共298頁增值稅暫行條例實施細則第六條納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應稅勞務的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應稅勞務的營業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其貨物的銷售額：（一）銷售自產貨物并同時提供建筑業(yè)勞務的行為53第53頁/共298頁設備安裝（營業(yè)稅）營業(yè)稅暫行條例實施細則第七條納稅人的下列混合銷售行為，應當分別核算應稅勞務的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應稅勞務的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務機關核定其應稅勞務的營業(yè)額：(一)提供建筑業(yè)勞務的同時銷售自產貨物的行為54第54頁/共298頁設備安裝1、應當分別計算增值稅和營業(yè)稅2、如果無法取得不含安裝的設備公允價值，可以按照成本利潤率先計算增值稅含稅收入，然后倒擠出營業(yè)稅收入3、分別向甲方開具增值稅發(fā)票（生產地）和營業(yè)稅發(fā)票（安裝地）一般利潤分割法原理分析55第55頁/共298頁公告2011年第23號關于納稅人銷售自產貨物并同時提供建筑業(yè)勞務有關稅收問題的公告納稅人銷售自產貨物同時提供建筑業(yè)勞務，須向建筑業(yè)勞務發(fā)生地主管地方稅務機關提供其機構所在地主管國家稅務機關出具的本納稅人屬于從事貨物生產的單位或個人的證明。建筑業(yè)勞務發(fā)生地主管地方稅務機關根據(jù)納稅人持有的證明，按本公告有關規(guī)定計算征收營業(yè)稅56第56頁/共298頁設備安裝的所得稅2010國稅函156號關于跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理問題的通知三、建筑企業(yè)總機構直接管理的跨地區(qū)設立的項目部，應按項目實際經(jīng)營收入的0.2%按月或按季由總機構向項目所在地預分企業(yè)所得稅，并由項目部向所在地主管稅務機關預繳。外出經(jīng)營活動稅收管理證明57第57頁/共298頁總機構與分支機構情景：總機構負責制造生產、廣告宣傳，然后在各地設立分支機構進行銷售結算價格的反避稅方法：再銷售價格法58第58頁/共298頁再銷售價格法公平結算價格=分支機構的再銷售價格×（1－可比非關聯(lián)交易毛利率）如果無法獲取可比非關聯(lián)交易毛利率，一般利用增值稅法中的成本利潤率倒算毛利率=成本利潤率÷（1+成本利潤率）

10%

9.09%59第59頁/共298頁再銷售價格法（續(xù)1）例如，某分支機構從總機構采購貨物950元/件，然后直接轉售給非關聯(lián)方，銷售價格為1000元/件。如果無法取得可比非關聯(lián)交易毛利率，則運用10%的成本利潤率倒算公平的毛利率為9.09%最高采購價=

1000×（1－9.09%）

=

909.10（元）60第60頁/共298頁再銷售價格法（續(xù)2）總公司將貨物移送外地分支機構用于銷售，應注意將足夠的差價保留在分支機構，滿足其日常經(jīng)費開支，否則分支機構主管稅務機關有權利用再銷售價格法調整其過高的采購價格，計算增值稅進項稅額轉出。61第61頁/共298頁再銷售價格法（續(xù)3）例如，分支機構從總機構外購貨物然后在當?shù)剞D售。如果結算價格100萬元，轉售價格105萬元，但發(fā)生的營業(yè)費用20萬元，則最高采購價格為85萬元（105－20）營業(yè)費用按照實際受益人確認實際受益人≠實際支付人62第62頁/共298頁再銷售價格法（續(xù)4）總機構與分支機機構的結算價格，一般情況下應當同時滿足以下兩個條件1、分支機構的毛利必須大于自身發(fā)生的合理的營業(yè)費用2、分支機構的毛利率一般大于9.09%63第63頁/共298頁工廠與銷售公司情形：銷售公司根據(jù)市場需求向工廠發(fā)送訂單，工廠按照訂單進行生產制造，銷售公司驗收后再銷售給零售商結算價格的反避稅方法：成本加成法第64頁/共298頁計算公式公平結算價格=銷售公司的再銷售價格－最高毛利最高毛利=自身發(fā)生的合理的營業(yè)費用

×（1+成本利潤率）注：成本利潤率一般為15%第65頁/共298頁應用案例一、生產消費稅產品將工廠的轉移到銷售公司，逃避消費稅二、工廠與銷售公司股東不同工廠：大股東+小股東銷售公司：大股東獨資將工廠的利潤轉移到銷售公司，獨享利潤66第66頁/共298頁消費稅應用情形：工業(yè)企業(yè)將消費稅產品銷售給關聯(lián)的商業(yè)企業(yè)，關聯(lián)的商業(yè)企業(yè)再對外出售1、利用銷售公司的賬面營業(yè)費用和成本利潤率，計算銷售公司的最高毛利2、利用銷售公司的再銷售價格和最高毛利計算雙方的結算價格67第67頁/共298頁消費稅應用（續(xù)）銷售公司發(fā)生營業(yè)費用100萬元，成本利潤率為15%，再銷售價格2000萬元，則結算價格=

2000－100×（1+15%）

=

1885（萬元）如果結算價格低于1885萬元，則應當調高工廠的出廠價格，同時計算銷項稅額和消費稅，銷售公司可以多申報進項稅額68第68頁/共298頁2009國稅函380號白酒消費稅最低計稅價格核定管理辦法白酒生產企業(yè)銷售給銷售單位的白酒，生產企業(yè)消費稅計稅價格低于銷售單位對外銷售價格70%以下的，消費稅最低計稅價格由稅務機關根據(jù)生產規(guī)模、白酒品牌、利潤水平等情況在銷售單位對外銷售價格50%至70%范圍內自行核定。69第69頁/共298頁白酒應用合理比率=工廠的出廠價格÷銷售公司的再銷售價格一般不得低于70%，如果存在合理理由，可以低于70%但不得低于50%注：在銷售公司下再設立分省份的二級銷售公司，達到降低再銷售價格的目的70第70頁/共298頁2002國稅函166號關于啤酒計征消費稅有關問題的批復對啤酒生產企業(yè)銷售的啤酒，不得以向其關聯(lián)企業(yè)的啤酒銷售公司銷售的價格作為確定消費稅稅額的標準，而應當以其關聯(lián)企業(yè)的啤酒銷售公司對外的銷售價格（含包裝物及包裝物押金）作為確定消費稅稅額的標準，并依此確定該啤酒消費稅單位稅額。銷售公司—空殼71第71頁/共298頁銷售公司—空殼一般情況下，以下因素不利于銷售公司獨立身份的認定一、工廠100%股權控制銷售公司；二、銷售公司發(fā)生的廣告宣傳費用較少；三、銷售公司的再銷售價格由工廠決定。72第72頁/共298頁降低整體稅負轉讓定價動因稅收動因降低整體稅負非稅收動因獨享收益政府壓力股東壓力培養(yǎng)新人73第73頁/共298頁非稅收動因中華人民共和國公司法第二十條第二款公司股東濫用股東權利給公司或者其他股東造成損失的，應當依法承擔賠償責任。第二十一條公司的控股股東、實際控制人、董事、監(jiān)事、高級管理人員不得利用其關聯(lián)關系損害公司利益。74第74頁/共298頁增值稅專用發(fā)票一、善意與非善意的處理原則二、善意與非善意的界定付款對象、付款賬號、付款方式、提貨地點三、專用發(fā)票管理丟失、逾期收回、滯留票和失控票四、個人名下發(fā)票第75頁/共298頁取得虛開代開專用發(fā)票的情形善意：存在真實的交易，并且履行了必要的謹慎進項稅額轉出（不加收滯納金），允許重新取得專用發(fā)票予以抵扣非善意：不存在真實的交易，或者雖存在真實的交易，但沒有履行必要的謹慎進項稅額轉出，有滯納金第76頁/共298頁付款單位名稱1995國稅發(fā)192號關于加強增值稅征收管理若干問題的通知（三）納稅人購進貨物或應稅勞務，支付運輸費用，所支付款項的單位，必須與開具抵扣憑證的銷貨單位、提供勞務的單位一致，才能夠申報抵扣進項稅額，否則不予抵扣。注：不考慮是否屬于虛開代開發(fā)票第77頁/共298頁例外事項2006國稅函1211號關于諾基亞公司實行統(tǒng)一結算方式增值稅進項稅額抵扣問題的批復2002國稅函525號關于銀行承兌匯票背書行為有關問題的批復??轉讓應收賬款第78頁/共298頁付款單位賬號稅收征收管理法實施細則第十七條從事生產、經(jīng)營的納稅人應當自開立基本存款賬戶或者其他存款賬戶之日起15日內，向主管稅務機關書面報告其全部賬號；發(fā)生變化的，應當自變化之日起15日內，向主管稅務機關書面報告。第79頁/共298頁1988現(xiàn)金管理暫行條例第五條開戶單位可以在下列范圍內使用現(xiàn)金：（一）職工工資、津貼；（二）個人勞務報酬；（三）根據(jù)國家規(guī)定頒發(fā)給個人的科學技術、文化藝術、體育等各種獎金；（四）各種勞保福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出（五）向個人收購農副產品和其他物資的價款；（六）出差人員必須隨身攜帶的差旅費；（七）結算起點以下的零星支出；第80頁/共298頁自行取貨地址實際取貨地址一般情況下應當與取得的增值稅專用發(fā)票上注明的地址保持一致。如果不一致，應當取得貨物庫房屬于開票單位的證明文件，如分支機構營業(yè)執(zhí)照、庫房的租賃合同或產權證明供應單位上門送貨？？第81頁/共298頁非善意指定賬號、現(xiàn)金付款、上門查驗1、如果沒有證據(jù)證明屬于虛開代開發(fā)票，可以申報抵扣進項稅額2、如果有證據(jù)證明屬于虛開代開發(fā)票，一般界定為非善意取得專用發(fā)票82第82頁/共298頁所得稅前扣除發(fā)票管理辦法第二十一條不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務報銷憑證，任何單位和個人有權拒收。2003國稅函112號關于通過虛開增值稅專用發(fā)票購進的貨物所得稅處理問題的批復2008江西關于違規(guī)發(fā)票能否作為企業(yè)所得稅稅前扣除憑證問題的批復2006江蘇關于納稅人善意取得虛開的增值稅抵扣憑證能否作為企業(yè)所得稅稅前列支依據(jù)問題的批復第83頁/共298頁丟失專用發(fā)票2006國稅發(fā)156號增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定第二十八條一般納稅人丟失已開具專用發(fā)票的發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)，如果丟失前已認證相符的，購買方憑銷售方提供的相應專用發(fā)票記賬聯(lián)復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發(fā)票已報稅證明單》，經(jīng)購買方主管稅務機關審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證；第84頁/共298頁丟失專用發(fā)票（續(xù)）如果丟失前未認證的，購買方憑銷售方提供的相應專用發(fā)票記賬聯(lián)復印件到主管稅務機關進行認證，認證相符的憑該專用發(fā)票記賬聯(lián)復印件及銷售方所在地主管稅務機關出具的《丟失增值稅專用發(fā)票已報稅證明單》，經(jīng)購買方主管稅務機關審核同意后，可作為增值稅進項稅額的抵扣憑證注：認證期內的，視同專用發(fā)票，認證期外的按照普通發(fā)票處理第85頁/共298頁逾期收回發(fā)票2009國稅函617號關于調整增值稅扣稅憑證抵扣期限有關問題的通知2010福建關于富源電器有限公司逾期申報抵扣增值稅專用發(fā)票的批復超過認證期，購買方無法認證，將專用發(fā)票原件退還給銷售方的，原則上不允許開具紅字專用發(fā)票，但重復計算的銷項稅額可以在企業(yè)所得稅前申報扣除第86頁/共298頁逾期收回發(fā)票（續(xù)）2011公告第25號企業(yè)資產損失所得稅稅前扣除管理辦法第四十八條企業(yè)正常經(jīng)營業(yè)務因內部控制制度不健全而出現(xiàn)操作不當、不規(guī)范或因業(yè)務創(chuàng)新但政策不明確、不配套等原因形成的資產損失，應由企業(yè)承擔的金額，可以作為資產損失并準予在稅前申報扣除，但應出具損失原因證明材料或業(yè)務監(jiān)管部門定性證明、損失專項說明。2011公告第50號關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告第87頁/共298頁會計處理借：待處理財產損溢貸：銷項稅額注：后附收回的發(fā)票原件經(jīng)過董事會等相關機構批準后借：營業(yè)外支出貸：待處理財產損溢第88頁/共298頁專用發(fā)票的比對一、認證：根據(jù)發(fā)票密碼還原出來的票面信息，與紙質票面信息認證是否一致二、比對：根據(jù)認證通過的抵扣聯(lián)信息，匹配對應的電子存根聯(lián)，進行二次比對本省在認證的次月申報期結束后，跨省在認證的次次月申報期結束后89第89頁/共298頁作廢與失控發(fā)票作廢：開票方成功開具發(fā)票后，將發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)交付購買方，卻登記為“作廢”狀態(tài)，次月申報時沒有包括此項發(fā)票失控：開票方成功開具發(fā)票后，將發(fā)票聯(lián)和抵扣聯(lián)交付購買方，次月沒有辦理納稅申報，稅務機關被迫將此項發(fā)票作為“失控”處理。第90頁/共298頁失控發(fā)票（續(xù)）2008國稅函607號關于失控增值稅專用發(fā)票處理的批復如果屬于善意取得，并且對方已經(jīng)逾期報稅成功，可憑相關證明準予抵扣注：不考慮是否形成應征增值稅考慮遞延付款？第91頁/共298頁滯留票是指銷售方已開出，并抄稅報稅，而購貨方?jīng)]進行認證抵扣的增值稅專用發(fā)票。滯留票產生的原因：一是逾期收回并重新開具二是外購貨物不屬于增值稅抵扣范圍，即將專用發(fā)票視同普通發(fā)票對待第92頁/共298頁滯留票（續(xù)）三是開票方人為擴大銷售收入四是受利益驅動故意隱匿進銷痕跡，即對應的銷售收入沒有申報納稅注：根據(jù)交易中的一個證據(jù)，發(fā)現(xiàn)沒有在會計賬簿中記載的其他證據(jù)2005國稅函763號關于增值稅一般納稅人取得的賬外經(jīng)營部分防偽稅控增值稅專用發(fā)票進項稅額抵扣問題的批復第93頁/共298頁

付款方全稱2008國稅發(fā)80號關于進一步加強普通發(fā)票管理工作的通知在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅和財務報銷2008財稅83號關于企業(yè)為個人購買房屋或其他財產征收個人所得稅問題的批復第94頁/共298頁出租人與承租人一、租賃合同的基本法律問題二、租賃關系中的營業(yè)稅

和房產稅、所得稅三、提前收取租金/滯后收取租金四、經(jīng)營租金中的押金95第95頁/共298頁出租人與承租人五、經(jīng)營租賃的轉供水電六、租賃房屋的修繕、改建七、租賃房屋的轉租八、出租房產并且提供物業(yè)管理注：利潤分割法96第96頁/共298頁合同的訂立形式合同法第二百一十五條租賃期限六個月以上的，應當采用書面形式。當事人未采用書面形式的，視為不定期租賃。也就是說，如果沒有采用書面形式，出租人和承租人都有權依自己的意愿隨時要求解除租賃關系，一般情況下不涉及對守約方的賠償問題。97第97頁/共298頁合同的訂立形式（續(xù)）實際稅收工作中，部分企業(yè)不愿意向稅務機關出具真實的書面合同，推辭雙方僅僅是口頭約定，但矛盾的證據(jù)是一次性支付超過六個月的租金，或者發(fā)生大額的裝修支出，是難以自圓其說的。98第98頁/共298頁租賃合同的主要內容2010商品房屋租賃管理辦法第七條房屋租賃合同一般應當包括以下內容：（一）房屋租賃當事人的姓名（名稱）和住所；（二）房屋的坐落、面積、結構、附屬設施，家具和家電等室內設施狀況；（三）租金和押金數(shù)額、支付方式；99第99頁/共298頁租賃合同的主要內容（續(xù)）（四）租賃用途和房屋使用要求；（五）房屋和室內設施的安全性能；

（六）租賃期限；（七）房屋維修責任；

（八）物業(yè)服務、水、電、燃氣等相關費用的繳納；（九）爭議解決辦法和違約責任；100第100頁/共298頁合同的租賃年限合同法第二百一十四條租賃期限不得超過二十年。超過二十年的，超過部分無效。租賃期間屆滿，當事人可以續(xù)訂租賃合同，但約定的租賃期限自續(xù)訂之日起不得超過二十年。101第101頁/共298頁合同的租賃年限（續(xù)）出租人和承租人簽訂30年的租賃合同，每月租金1萬元整，約定提前一次性支付所有租金，共計360萬元整（1×30×12）。但是，按照權責發(fā)生制原則，每月應當確認租金1.5萬元（360÷20÷12）注：總額不變、租賃期縮短、每月租金提高。102第102頁/共298頁出租營業(yè)稅營業(yè)稅暫行條例實施細則第二十五條第二款納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。注重合同約定，與權責發(fā)生制無關103第103頁/共298頁出租房產稅1999山東關于房產稅城鎮(zhèn)土地使用稅若干政策規(guī)定的通知出租房產，租金收入在租賃期間一次性收取的，應由房產出租人按照收取的租金全額計算并一次性繳納房產稅。1999海南16

/

2000江蘇/

2004廣東2010湖北關于明確財產行為稅若干具體政策問題的通知104第104頁/共298頁出租所得稅企業(yè)所得稅法實施條例第十九條租金收入，是指企業(yè)提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的收入。租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。注：貫徹納稅資金能力原則105第105頁/共298頁出租所得稅（續(xù)）2010國稅函79號關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實施條例》第九條規(guī)定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入注：允許企業(yè)在一定范圍內選擇106第106頁/共298頁提前收取租金借：銀行存款貸：預收賬款其他應付款借：應交稅費貸：銀行存款借：預收賬款貸：其他業(yè)務收入借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費第107頁/共298頁營業(yè)稅的申報扣除2012年公告第15號關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十一條規(guī)定，對企業(yè)依據(jù)財務會計制度規(guī)定，并實際在財務會計處理上已確認的支出，凡沒有超過《企業(yè)所得稅法》和有關稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標準的，可按企業(yè)實際會計處理確認的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應納稅所得額。108第108頁/共298頁提前收取租金（續(xù)1）企業(yè)提前收取全部租金提前繳納了全部的營業(yè)稅金，但按照權責發(fā)生制原則，全部或者部分金額暫時不允許進入本期會計損益，資產負債表的“應交稅費”會出現(xiàn)負數(shù)，表示實際繳納的稅費由于不符合權責發(fā)生制原則，暫時不允許進入會計損益，這是正常的。109第109頁/共298頁提前收取租金（續(xù)2）1、收取款項時，不論租賃期是否開始，不論是否開具發(fā)票，已經(jīng)發(fā)生營業(yè)稅納稅義務，應當在次月計算繳納營業(yè)稅2、收取款項時，如果租賃期尚未開始，暫時不需要計算會計損益，也不需要計算應納稅所得額110第110頁/共298頁承租人租金扣除企業(yè)所得稅法實施條例第四十七條企業(yè)根據(jù)生產經(jīng)營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：（一）以經(jīng)營租賃方式租入固定資產發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；111第111頁/共298頁承租人會計處理借：長期待攤費用

其他應收款

貸：銀行存款從租賃期開始，每月攤銷借：管理費用等

貸：長期待攤費用112第112頁/共298頁滯后收取租金（出租人）借：應收賬款貸：其他業(yè)務收入借：營業(yè)稅金及附加貸：應交稅費季度預繳/匯算清繳借：銀行存款貸：應收賬款借：應交稅費貸：銀行存款假定沒有提前開票113第113頁/共298頁滯后收取租金（承租人）租賃期內，每月借：管理費用貸：應付賬款季度預繳？？匯算清繳？？約定的付款日：借：應付賬款貸：銀行存款假定出租人沒有提前開具發(fā)票114第114頁/共298頁滯后收取租金（承租人）2011公告第34號關于企業(yè)所得稅若干問題的公告企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。115第115頁/共298頁滯后收取租金（承租人）2012公告第15號關于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告六根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。116第116頁/共298頁免租期2010財稅121號關于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知對出租房產，租賃雙方簽訂的租賃合同約定有免收租金期限的，免收租金期間由產權所有人按照房產原值繳納房產稅。思考：1月免租裝修，2~10月出租117第117頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金經(jīng)營租賃中，出租人為了強化承租人按照約定的用途使用房屋、按時支付租金的義務，絕大多數(shù)情況下要求承租人支付押金，未來根據(jù)租賃合同的履行情況，或者返還給承租人，或者修繕房屋，或者抵頂租金等。118第118頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)1）由于押金是否形成租賃的價外費用具有不確定性，因此在實際收取時一般不征收營業(yè)稅，但如果合同屆滿不再返還，一般情況下應當征收營業(yè)稅。2004國稅函416號關于對福建雪津啤酒有限公司收取經(jīng)營保證金征收增值稅問題的批復119第119頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)2）2003財稅16號關于營業(yè)稅若干政策問題的通知第三條第三項單位和個人提供應稅勞務、轉讓無形資產和銷售不動產時，因受讓方違約而從受讓方取得的賠償金收入，應并入營業(yè)額中征收營業(yè)稅。1998廣東關于納稅人提供應稅勞務向對方收取的押金應按規(guī)定征收營業(yè)稅的批復120第120頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)3）稅收實務中對于押金暫時不征收營業(yè)稅，必須同時符合以下條件，否則有權提前征收營業(yè)稅：第一，實際收取押金時不得開具發(fā)票；第二，實際收取的押金應當記入“其他應付款”科目，而不是預收賬款等科目；第三，實際收取的押金應當符合經(jīng)營常規(guī)，超過經(jīng)營常規(guī)合理金額的押金，有權推定為提前收取的租金。121第121頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)4）如果承租人因使用不當?shù)仍蛟斐沙凶夥课莺驮O施損壞的，承租人應當負責修復或者承擔賠償責任。對于出租人而言，不同的賠償方式稅收待遇也是不一樣的。情形一，由承租人尋找施工隊進行維修，修繕價款由承租人直接支付，并且建筑發(fā)票的抬頭是承租人。出租人驗收合格后返還全部押金，則不涉及營業(yè)稅和房產稅。122第122頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)5）情形二，由出租人以自己的名義聘請施工隊進行修繕，并且建筑發(fā)票的抬頭是出租人，則不再返還的押金視為租金的價外費用，全額計算營業(yè)稅和房產稅等，不考慮是否開具發(fā)票，不考慮修繕支出的具體金額。當然，實際發(fā)生的修繕支出，可以在當年的企業(yè)所得稅前申報扣除。123第123頁/共298頁經(jīng)營租賃中的押金（續(xù)6）情形三，由出租人尋找施工隊進行維修，修繕價款由出租人直接支付，但建筑發(fā)票的抬頭是承租人。如果修繕金額沒有經(jīng)過承租人審核書面認可，應當按照實質重于形式原則，一般推定為租金的價外費用，征收營業(yè)稅和房產稅等。124第124頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電

在房屋租賃中，作為公用部門的供電公司、自來水公司等，往往以承租人頻繁更換、不便于管理等為借口，不愿意將相應的水電發(fā)票直接開具給承租人，而是直接開具給出租人，由出租人進行轉供或者分攤等。問題的焦點是，出租人轉供或者分攤是否涉及增值稅呢？125第125頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)1）1996頒布的《會計基礎工作規(guī)范》，一張原始憑證所列支出需要幾個單位共同負擔的，應當將其他單位負擔的部分，開給對方原始憑證分割單，進行結算。注：會計沒有限定使用范圍原始憑證分割單126第126頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)2）企業(yè)所得稅法第四十一條第二款企業(yè)與其關聯(lián)方共同提供、接受勞務發(fā)生的成本，在計算應納稅所得額時應當按照獨立交易原則進行分攤。注：稅法只承認勞務的分攤，不承認貨物的分攤。127第127頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)3）《增值稅暫行條例》第一條：在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人，應當依照本條例繳納增值稅?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第二條：條例第一條所稱貨物，是指有形動產，包括電力、熱力、氣體在內。128第128頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)4）2009國稅函537號關于四川省機場集團有限公司向駐場單位轉供水電氣征稅問題的批復四川省機場集團有限公司向駐場單位轉供自來水、電、天然氣屬于銷售貨物行為，其同時收取的轉供能源服務費屬于價外費用，應一并征收增值稅，不征收營業(yè)稅。129第129頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)5）部分企業(yè)認為營業(yè)執(zhí)照的經(jīng)營范圍沒有轉供水電，屬于超范圍經(jīng)營。但是大量的司法案例已經(jīng)清楚的表明，如果不以營利為主要目的，轉供水電的合同是有效的。注：少量加價，彌補轉供損耗130第130頁/共298頁經(jīng)營租賃的轉供水電（續(xù)6）如果書面合同中沒有注明出租方提供合法的稅務發(fā)票，出租方?jīng)]有提供發(fā)票不得作為承租方拒付款項的抗辯理由，必須足額付款，但可以另案要求出租方提供發(fā)票；（隨附義務）如果書面合同注明出租方必須提供合法的稅務發(fā)票，出租方?jīng)]有提供發(fā)票可以作為承租方拒付款項的抗辯理由131第131頁/共298頁一般納稅人轉供水電1、一般納稅人轉供電力、熱力、天然氣等，應當分別申報進項稅額和銷項稅額，由于不存在稅率差，不會增加增值稅稅收負擔。2、一般納稅人轉供自來水，也應當分別申報銷項稅額和進項稅額。但是，轉供自來水的銷項稅額稅率為13%，外購自來水的進項稅額稅率為6%，如果不適當加價，會額外增加出租人的增值稅稅收負擔。132第132頁/共298頁一般納稅人轉供水電（續(xù)1）如果外購自來水的含稅價格為A，轉供自來水的含稅價格為B，則滿足以下條件：B－A=B÷（1+13%）×13%－A÷（1+6%）×6%B=A×113÷106≈1.066A注：建議適當再提高，彌補轉供損耗133第133頁/共298頁一般納稅人轉供水電（續(xù)2）例如，出租人外購自來水10萬元，全部轉供給承租人，作價10.7萬元，則出租人的進項稅額為0.566萬元（10÷1.06×6%），銷項稅額為1.226萬元（10.7÷1.13×13%），應交增值稅0.66萬元（1.226－0.566）。對于承租人而言，水費多支付0.66，但多抵扣進項稅額0.66元，對于增值稅大體相當，影響不大134第134頁/共298頁一般納稅人轉供水電（續(xù)3）2003國稅函432號關于一般納稅人銷售自來水增值稅進項稅額抵扣問題的批復注：轉供自來水按照6%簡易征收，同時可以抵扣外購自來水的進項稅額2009年國稅發(fā)7號全文廢止，簡易征收不得抵扣任何進項稅額135第135頁/共298頁小規(guī)模納稅人轉供水電出租人如果為小規(guī)模納稅人，或者非增值稅納稅人（不含物業(yè)管理公司），應當按照3%計算增值稅，不得抵扣任何進項稅額。同時，出租人可向主管國稅機關申請，代開增值稅專用發(fā)票。136第136頁/共298頁定額結算水電費2000上海關于對企事業(yè)單位轉售水電的有關稅政問題的批復

如果出租人和承租人定額結算水、電、煤氣、天然氣等價款的，應當作為服務業(yè)（租賃業(yè)）的價外費用，依5%的稅率計算營業(yè)稅，同時計算房產稅等。137第137頁/共298頁物業(yè)公司轉售水電2003財稅16號關于營業(yè)稅若干政策問題的通知三（十九）從事物業(yè)管理的單位，以與物業(yè)管理有關的全部收入減去代業(yè)主支付的水、電、燃氣以及代承租者支付的水、電、燃氣、房屋租金的價款后的余額為營業(yè)額。注：不得申請開具增值稅專用發(fā)票138第138頁/共298頁整體出租（水電費承租方承擔）2006遼寧關于明確房產稅有關問題的通知納稅人取得的出租房屋收入中含有水費、電費和物業(yè)管理費等費用的，在計算繳納房產稅時，對按照物價部門規(guī)定的標準收取，并提供合法、有效憑據(jù)，證明其確已交費的部分可給予扣除。2006大連關于明確房產稅和城鎮(zhèn)土地使用稅有關問題的通知139第139頁/共298頁整體出租（水電費出租方承擔）2002浙江關于規(guī)范房產稅若干政策問題的通知對房屋出租行為征收的房產稅，應以出租方取得的全部收入為計稅依據(jù)，不得扣除任何代收代繳費用。但由出租方代繳并取得正式發(fā)票，且將正式發(fā)票轉交給承租方的，經(jīng)主管地稅機關核實后，可以據(jù)實予以扣除。140第140頁/共298頁租賃房屋的修繕2010商品房屋租賃管理辦法第九條：出租人應當按照合同約定履行房屋的維修義務并確保房屋和室內設施安全。未及時修復損壞的房屋，影響承租人正常使用的，應當按照約定承擔賠償責任或者減少租金。第十條第二款：承租人因使用不當?shù)仍蛟斐沙凶夥课莺驮O施損壞的，承租人應當負責修復或者承擔賠償責任。141第141頁/共298頁租賃房屋的修繕（續(xù)1）由于承租人向出租人支付的租金，已經(jīng)包括了承租人正確使用房屋所對應的修繕費用，依據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條第四款的規(guī)定，“企業(yè)實際發(fā)生的成本、費用、稅金、損失和其他支出，不得重復扣除”，因此房屋的修繕費用一般不得在承租人的企業(yè)所得稅前申報扣除。142第142頁/共298頁租賃房屋的修繕（續(xù)2）如果因承租人使用不當產生的修繕費用，按照法律規(guī)定應當由承租人負擔，是可以在企業(yè)所得稅前申報扣除的，但必須補充提供充分、適當?shù)臅孀C據(jù)認定承租人使用不當與房屋設施的損壞存在因果關系143第143頁/共298頁租賃房屋的裝修費用承租人發(fā)生的裝修費用，由于能否導致有關的經(jīng)濟利益是否流入企業(yè)具有不確定性，會計處理要求直接計入當期會計損益，不考慮具體的金額比利和大小。但是，企業(yè)所得稅法從合理性角度出發(fā)，一般要求達到一定標準的費用化支出應當分期扣除。144第144頁/共298頁租賃房屋的裝修費用（續(xù)1）多數(shù)稅務機關結合實施條例的第六十九條和第七十條，要求承租人發(fā)生的裝修支出，如果達到年租金的50%及以上，應當作為長期費用處理，攤銷年限不得低于36個月。個別稅務機關不區(qū)分裝修金額大小和比例，要求一律按照36個月攤銷，更為嚴格。145第145頁/共298頁租賃房屋的裝修費用（續(xù)2）《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十九條：固定資產的大修理支出，是指同時符合下列條件的支出：1、修理支出達到取得固定資產時的計稅基礎50％以上；2、修理后固定資產的使用年限延長2年以上。146第146頁/共298頁租賃房屋的裝修費用（續(xù)3）企業(yè)所得稅法實施條例第七十條其他應當作為長期待攤費用的支出，自支出發(fā)生月份的次月起，分期攤銷，攤銷年限不得低于3年。注：長期待攤費用147第147頁/共298頁出租人提前解除合同《最高人民法院關于審理城鎮(zhèn)房屋租賃合同糾紛案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋[2009]11號）第十一條：承租人經(jīng)出租人同意裝飾裝修，因出租人違約導致合同解除，出租人應當賠償剩余租賃期內裝飾裝修殘值損失148第148頁/共298頁出租人提前解除合同（續(xù)）出租人違約提前解除租賃合同，并且裝修尚未攤銷完畢，承租人應當要求出租人承擔相應的賠償責任。如果承租人主動放棄賠償，尚未攤銷完畢的裝修，稅務機關有權不允許在企業(yè)所得稅前申報扣除。149第149頁/共298頁租賃房屋的擴建（一）辦理了合法建筑手續(xù)，相關的擴建支出應當由出租人承擔。一般情況下，相關款項由承租人對外直接支付，然后從以后期間的租金中扣除，或者約定一定期間按照優(yōu)惠價格收取租金。注：建筑發(fā)票抬頭應為出租人150第150頁/共298頁還原抵消交易2009國稅發(fā)2號特別納稅調整實施辦法》第四十條企業(yè)與關聯(lián)方之間收取價款與支付價款的交易相互抵消的，稅務機關在可比性分析和納稅調整時，原則上應還原抵消交易。151第151頁/共298頁抵消交易（續(xù)）假定改建前的租金水平為10萬元/年，改建支出共計54萬元，則改建支出的發(fā)票抬頭應當為出租方，出租方在以后的三年，應當按照每年向出租人開具發(fā)票28萬元（54÷3+10），但只能收取租金10萬年，原因是出租人的部分應收租金54萬元與應付工程款54萬元對沖，即發(fā)票金額與實收金額不對等。152第152頁/共298頁租賃房屋的擴建（續(xù)）（二）沒有辦理合法建筑手續(xù)，相關的改建支出應當由承租人承擔。

《企業(yè)所得稅法》第十三條規(guī)定，在計算應納稅所得時，企業(yè)發(fā)生的下列支出作為長期待攤費用，按照規(guī)定攤銷的，準予扣除：(二)租入固定資產的改建支出；

《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十八條同時規(guī)定，租入固定資產的改建支出，按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。153第153頁/共298頁擴建的房產稅2008湖南關于道縣瑯東大酒店將承租房屋添建和裝修如何征收房產稅的批復若承租房屋新建和增值部分的產權已明確，以產權所有人為納稅人；若增值部分的產權尚未確定，以使用人為納稅人，即由瑯東大酒店以房產增值部分作原值計算繳納房產稅。154第154頁/共298頁經(jīng)營租賃房屋的轉租《合同法》第二百二十四條：承租人經(jīng)出租人同意，可以將租賃物轉租給第三人。承租人未經(jīng)出租人同意轉租的，出租人可以解除合同。注：出租人六個月內發(fā)現(xiàn)但沒有提出異議的，視為默認同意。155第155頁/共298頁轉租年限《最高人民法院關于審理城鎮(zhèn)房屋租賃合同糾紛案件具體應用法律若干問題的解釋》（法釋[2009]11號）第十五條：承租人經(jīng)出租人同意將租賃房屋轉租給第三人時，轉租期限超過承租人剩余租賃期限的，人民法院應當認定超過部分的約定無效。156第156頁/共298頁轉租年限（續(xù)）在轉租過程中，如果轉租合同約定的租賃期限超過主租賃合同的剩余租賃期限，在按照權責發(fā)生制原則計算每月租金時，應當按照轉租合同約定的租賃期間和主租賃合同的剩余使用期限孰低的原則確定租賃月份。157第157頁/共298頁轉租的房產稅1986中華人民共和國房產稅暫行條例第二條房產稅由產權所有人繳納1990廣東

1995湖南

2005陜西2002浙江

2008江西

/湖北2006遼寧

/海南

/江蘇

/大連轉租收入不征收房產稅158第158頁/共298頁轉租的營業(yè)稅1995國稅發(fā)76號關于營業(yè)稅若干問題的通知單位和個人將承租的場地、物品、設備等再轉租給他人的行為也屬于租賃行為，應按“服務業(yè)”稅目中“租賃業(yè)”項目征收營業(yè)稅。多數(shù)省份明確按照全額征收營業(yè)稅，部分省份明確按照差額征收營業(yè)稅159第159頁/共298頁轉租的營業(yè)稅（續(xù)）2003財稅16號關于營業(yè)稅若干政策問題的通知三（十九）從事物業(yè)管理的單位，以與物業(yè)管理有關的全部收入減去代業(yè)主支付的水、電、燃氣以及代承租者支付的水、電、燃氣、房屋租金的價款后的余額為營業(yè)額。注：物業(yè)公司從事的是代理業(yè)務，不承擔房屋閑置的風險，其他企業(yè)不能比照執(zhí)行160第160頁/共298頁出租房產并且提供物業(yè)服務情景：出租人出租房產，不僅收取租金，還收取物業(yè)管理費，提供物業(yè)管理的單位有可能是內設的非法人職能部門，也有可能是關聯(lián)的法人公司反避稅方法：利潤分割法161第161頁/共298頁劃分不合理2006廣州關于印發(fā)偷稅行為理解認定的若干指導意見的通知行為人將房屋租金收入人為地劃分為租金和管理費，且收入劃分明顯不合理，造成少繳房產稅的，適用《征管法》第六十三條“進行虛假的納稅申報”處理。162第162頁/共298頁出租房產并且提供物業(yè)服務（續(xù)）住宅：政府指導價/政府定價非住宅：市場調節(jié)價應當按照先易后難的原則，先按照從事物業(yè)管理服務實際發(fā)生的合理成本和稅務機關核定的成本利潤率計算出公允的物業(yè)管理收費，然后倒算出租金收入163第163頁/共298頁資金融通一、無償資金拆借與未到位資本二、個人資金拆借與資金拆借利率三、相互擔保損失與債務抵消四、信托貸款和委托貸款五、現(xiàn)金池業(yè)務和統(tǒng)借統(tǒng)還七、資本弱化的反避稅164第164頁/共298頁稅收征收管理法第三十六條企業(yè)或者外國企業(yè)在中國境內設立的從事生產、經(jīng)營的機構、場所與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來，應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用；不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務往來收取或者支付價款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關有權進行合理調整。165第165頁/共298頁稅收征收管理法實施細則第五十四條納稅人與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來有下列情形之一的，稅務機關可以調整其應納稅額：（二）融通資金所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯(lián)關系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額，或者利率超過或者低于同類業(yè)務的正常利率；166第166頁/共298頁營業(yè)稅暫行條例第七條納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產的價格明顯偏低并無正當理由的，由主管稅務機關核定其營業(yè)額。應稅勞務包括交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)。167第167頁/共298頁營業(yè)稅暫行條例實施細則第三條提供條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產或者銷售不動產，是指有償提供條例規(guī)定的勞務、有償轉讓無形資產或者有償轉讓不動產所有權的行為。

前款所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟利益。168第168頁/共298頁資金占用費1995國稅函發(fā)156營業(yè)稅問題解答（之一）十答：《營業(yè)稅稅目注釋》規(guī)定，貸款屬于“金融保險業(yè)”稅目的征收范圍，而貸款是指將資金貸與他人使用的行為。根據(jù)這一規(guī)定，不論金融機構還是其他單位，只要是發(fā)生將資金貸與他人使用的行為，均應視為發(fā)生貸款行為，按“金融保險業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。169第169頁/共298頁2003國稅函1284號關于企業(yè)與其關聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務往來相應調整問題的批復對廣州市國家稅務局審計該公司與其關聯(lián)企業(yè)之間的融通資金往來所支付或者收取的利息超過或者低于沒有關聯(lián)關系的企業(yè)之間所能同意的數(shù)額而作出的應納稅的收入或者所得額的調整，應允許其關聯(lián)企業(yè)作相應調整，以消除雙重征稅。但關聯(lián)企業(yè)相應調整的計算，包括稅前列支、分攤等，必須符合稅收法律、法規(guī)和會計制度的規(guī)定170第170頁/共298頁相應調整特別納稅調整實施辦法（國稅發(fā)[2009]2號）第九十八條關聯(lián)交易一方被實施轉讓定價調查調整的，應允許另一方做相應調整，以消除雙重征稅。第一百條企業(yè)應自企業(yè)或其關聯(lián)方收到轉讓定價調整通知書之日起三年內提出相應調整的申請，超過三年的，稅務機關不予受理。171第171頁/共298頁初次調整和相應調整初次調整調增所得額主動向前追溯十年追溯調整涉及補稅的利息相應調整調減所得額被動追溯扣除如果各年稅率一致，調整當年所得額第172頁/共298頁實際稅負特別納稅調整實施辦法（國稅發(fā)[2009]2號）第三十條實際稅負相同的境內關聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導致國家總體稅收收入的減少，原則上不做轉讓定價調查、調整。注：實際稅負≠名義稅率173第173頁/共298頁實際稅負（續(xù)）名義稅率：25%、15%或10%實際稅負考慮因素所得稅名義稅率的不同實際取得退還或返還的所得稅前期虧損（遞延納稅）總體稅收：消費稅、營業(yè)稅等流轉稅以及土地增值稅和房產稅（從租）174第174頁/共298頁初次調整和相應調整（續(xù)）長江公司將閑置資金無償拆借給黃河公司，經(jīng)過反避稅調整，應當確認利息收入100萬元，假定只考慮營業(yè)稅，則長江公司增加應納稅所得額=

100×（1－5%）=

95（萬元）黃河公司減少應納稅所得額100萬元175第175頁/共298頁綜合調整法融通資金的全年平均值×1年期利率融通資金的年平均值=∑融通資金的月平均值÷12融通資金的月平均值=（月初+月末）÷2∑融通資金的月平均值=1~11月各月月末余額之和+（年初+年末）÷2176第176頁/共298頁無償拆借資金（續(xù)4）無償拆借資金額對象主要是非經(jīng)營活動的債權，不包括正常的商業(yè)信用。一般針對其他應收款科目，排除以下內容1、由原預付賬款轉入金額2、存出經(jīng)營保證金3、備用金177第177頁/共298頁未到位資本公司法第二十六條公司全體股東的首次出資額不得低于注冊資本的百分之二十，也不得低于法定的注冊資本最低限額，其余部分由股東自公司成立之日起兩年內繳足2009國稅函312號關于企業(yè)投資者投資未到位而發(fā)生的利息支出企業(yè)所得稅前扣除問題的批復178第178頁/共298頁公司法第二百條公司的發(fā)起人、股東虛假出資，未交付或者未按期交付作為出資的貨幣或者非貨幣財產的，由公司登記機關責令改正，處以虛假出資金額百分之五以上百分之十五以下的罰款。第二百零一條公司的發(fā)起人、股東在公司成立后，抽逃其出資的，由公司登記機關責令改正，處以所抽逃出資金額百分之五以上百分之十五以下的罰款。179第179頁/共298頁抽逃實收資本借：銀行存款貸：實收資本借：庫存現(xiàn)金貸：銀行存款借：其他應收款——×××貸：庫存現(xiàn)金180第180頁/共298頁虛假實收資本（續(xù)）如果虛擬的債務人是自然人（非股東），應當每年確認利息收入，計算營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，不涉及個人所得稅如果虛擬的債務人是自然人（股東），第一年應當確認利息收入，計算營業(yè)稅和企業(yè)所得稅，不涉及個人所得稅；第二年。。。181第181頁/共298頁自然人股東占用企業(yè)資金2003財稅158號關于規(guī)范個人投資者個人所得稅征收管理的通知納稅年度內個人投資者從其投資企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。182第182頁/共298頁虛假注冊資本的包裝

如果虛擬的債務人是法人企業(yè)，應當每年確認利息收入，計算營業(yè)稅和企業(yè)所得稅但是，如果有證據(jù)證明屬于預付賬款或者經(jīng)營保證金，可以不視為資金拆借183第183頁/共298頁資金拆借利率企業(yè)所得稅法實施條例第三十八條企業(yè)在生產經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除：（二）非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過按照金融企業(yè)同期同類貸款利率計算的數(shù)額的部分。2003國稅函1114號關于企業(yè)貸款支付利息稅前扣除標準的批復184第184頁