上海會計學校小企業(yè)財務制度解析第五章-固定資產(chǎn)

上海會計學校小企業(yè)財務制度解析第五章--固定資產(chǎn)第五章固定資產(chǎn)一、固定資產(chǎn)概述固定資產(chǎn)，指同時具有以下特征的有形資產(chǎn)：（1）為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的；（2）使用年限超過一年；（3）單位價值較高。小企業(yè)應當根據(jù)《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定，合理確定固定資產(chǎn)的范圍。小企業(yè)應當根據(jù)《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定，結合本小企業(yè)的具體情況，將滿足固定資產(chǎn)定義和確認條件的資產(chǎn)確認為固定資產(chǎn)，制定適合于本小企業(yè)的固定資產(chǎn)目錄、分類方法。每類或每項固定資產(chǎn)的預計使用年限、預計凈殘值、折舊方法。二、固定資產(chǎn)的取得《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，固定資產(chǎn)應當按其成本入賬。這里所指的成本應包括小企業(yè)為購建某項固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理的、必要的支出。固定資產(chǎn)的取得方式包括購買、自行建造、投資者投入、融資租賃租入等，取得方式的不同，其成本的具體確定方法也不盡相同?！缎∑髽I(yè)會計制度》規(guī)定了不同取得方式下取得的固定資產(chǎn)的初始計量。（一）外購的固定資產(chǎn)《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，小企業(yè)外購固定資產(chǎn)的成本包括買價。增值稅、進口關稅等相關稅費，以及為使固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的其他支出，如場地整理費、運輸費、裝卸費、安裝費和專業(yè)人員服務費等。購建固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)具體可以從以下幾個方面進行判斷：（1）固定資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成；（2）所購建的固定資產(chǎn)與設計要求或合同要求相符或基本相符，即使有極個別與設計或合同要求不相符的地方，也不影響其正常使用；（3）繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。如果所購建固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或試運行，則在試生產(chǎn)結果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時，或試運行結果表明能夠正常運轉(zhuǎn)或營業(yè)時，就應當認為資產(chǎn)已經(jīng)達到預定可使用狀態(tài)。工程在達到預定可使用狀態(tài)前，因必須進行試運轉(zhuǎn)而形成的、能夠?qū)ν怃N售的產(chǎn)品，其發(fā)生的成本，計入在建工程成本，銷售或轉(zhuǎn)為庫存商品時，按實際銷售收入或按預計售價沖減工程成本。小企業(yè)購入的固定資產(chǎn)分不需要安裝的固定資產(chǎn)和需要安裝的固定資產(chǎn)兩種情形。前者的取得成本為小企業(yè)實際支付的買價、包裝費、運雜費、保險費、專業(yè)人員服務費和相關稅費等；后者的取得成本是在前者取得成本的基礎上，加上安裝調(diào)試成本等。例1：2006年3月2日，ABC玩具廠購入一臺不需要安裝的設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為860000元，增值稅進項稅額為146200元，發(fā)生的運輸費為5000元，款項全部付清。假定不考慮其他相關稅費。ABC玩具廠的賬務處理如下：借：固定資產(chǎn)1011200貸：銀行存款1011200ABC玩具廠購置的設備成本為：860000＋146200＋5000=1011200（元）例2：20×2年2月3日，甲玩具廠購入一臺需要安裝的機器設備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設備價款為260000元，增值稅進項稅額為44200元，支付的運輸費為2500元，款項已通過銀行支付；安裝設備時，領用本玩具廠原材料一批，價值24200元，購進該批原材料時支付的增值稅進項稅額為4114元；支付安裝工人的工資為4800元；假定不考慮其他相關稅費。甲玩具廠的賬務處理如下：（1）支付設備價款、增值稅、運輸費合計為306700元借：在建工程306700貸：銀行存款306700（2）領用本玩具廠原材料，支付安裝工人工資等費用合計為33114元借：在建工程331貸：原材料24200應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）4114應付工資4800（3）設備安裝完畢達到預定可使用狀態(tài)借：固定資產(chǎn)339814貸：在建工程339814出包方式建造固定資產(chǎn)舉例例4：20×2年3月2日，甲玩具廠將一幢新建廠房工程出包給乙玩具廠承建，按規(guī)定先向承包單位預付工程價款400000元，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付；20×2年7月2日，工程達到預定可使用狀態(tài)后，收到承包單位的有關工程結算單據(jù)，補付工程款172000元，以銀行存款轉(zhuǎn)賬支付220×2年7月3日，工程達到預定可使用狀態(tài)經(jīng)驗收后交付使用。甲玩具廠的賬務處理如下：（1）20×2年3月2日，甲玩具廠預付工程款400000元:借：在建工程400000貸：銀行存款400000（2）20×2年7月2日，甲玩具廠補付工程款172000元借：在建工程172000貸：銀行存款172000（3）20×2年7月3日，工程達到預定可使用狀態(tài)經(jīng)驗收交付使用借：固定資產(chǎn)572000貸：在建工程572000（三）融資租入的固定資產(chǎn)融資租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確定的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費以及融資租入固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的利息支出和匯兌損益后的金額作為其成本。租賃時:借：固定資產(chǎn)（融資租入固定資產(chǎn)）貸：長期應付款——應付融資租賃款貸：銀行存款租賃期滿，如合同規(guī)定將固定資產(chǎn)所有權轉(zhuǎn)歸承租企業(yè)，應進行轉(zhuǎn)賬借：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)（融資租入固定資產(chǎn)）（四）投資者投入的固定資產(chǎn)《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，投資者投入的固定資產(chǎn)，按投資各方確認的價值，作為入賬價值。對于接受固定資產(chǎn)投資的小企業(yè)，在辦理了固定資產(chǎn)移交手續(xù)之后，按投資各方確認的價值加上應支付的相關稅費作為固定資產(chǎn)的入賬價值；按投資各方確認的價值在其注冊資本中所占的份額，確認為實收資本或股本；按投資各方確認的價值與確認為實收資本或股本的差額，確認為資本公積；按應支付的相關稅費，確認為銀行存款或應交稅金。投資者投入的固定資產(chǎn)舉例例5：甲玩具廠的注冊資本為1000000元。20×2年6月5日，甲玩具廠接受乙玩具廠以一臺設備進行投資。該臺設備的原價為560000元，已計提折舊166200元，雙方經(jīng)協(xié)商確認的價值為423800元，占甲玩具廠注冊資本的30％。假定不考慮其他相關稅費。甲玩具廠的賬務處理為：借：固定資產(chǎn)423800貸：股本——乙玩具廠300000貸：資本公積——資本溢價123800（五）接受捐贈的固定資產(chǎn)小企業(yè)接受捐贈的固定資產(chǎn)，可能是新的固定資產(chǎn)，也可能是舊的固定資產(chǎn)；有的有購貨發(fā)票賬單，有的沒有購貨發(fā)票賬單。為此，《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，接受捐贈的固定資產(chǎn)，按以下規(guī)定確定其入賬價值：捐贈方提供了有關憑據(jù)的，按憑據(jù)上標明的金額加上應當支付的相關稅費，作為入賬價值；捐贈方?jīng)]有提供有關憑據(jù)的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格估計的金額，加上應當支付的相關稅費，作為入賬價值?！巴惢蝾愃啤笔侵妇哂邢嗤蛳嘟囊?guī)格、型號、性能、質(zhì)量等級等特征。企業(yè)接受捐贈取得的資產(chǎn)，應按小企業(yè)會計制度的規(guī)定確定其入賬價值。同時，企業(yè)按稅法規(guī)定確定的接受捐贈資產(chǎn)的入賬價值在扣除應交納的所得稅后，計入資本公積，即對接受捐贈的資產(chǎn)，不確認收入，不計入企業(yè)接受捐贈當期的利潤總額；按照稅法規(guī)定，企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，應將按稅法規(guī)定確定的入賬價值確認為捐贈收入，并入當期應納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計入各年度應納稅所得額企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，應通過“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目核算。企業(yè)應在“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值”科目下設置“接受捐贈貨幣性資產(chǎn)價值”和“接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”兩個明細科目。企業(yè)取得的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，應按確定的入賬價值，借記“庫存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”、“長期股權投資”等科目，一般納稅人如涉及可抵扣的增值稅進項稅額，按可抵扣的增值稅進項稅額，借記“應交稅金-應交增值稅（進項稅額）”科目，按接受捐贈資產(chǎn)按稅法規(guī)定確定的入賬價值，貸記“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值-接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值”科目，按企業(yè)因接受捐贈資產(chǎn)支付或應付的金額，貸記“銀行存款”、“應交稅金”等科目接受捐贈的固定資產(chǎn)舉例例6.甲小企業(yè)2008年接受一臺設備，價值為40萬元（不考慮其他稅費），按稅法規(guī)定于20x8年度計入應納稅所得額。甲小企業(yè)20x8年度實現(xiàn)利潤總額為100萬元，以前年度虧損允許所得稅前彌補的金額為120萬元。假定無其他納稅調(diào)整事項，甲小企業(yè)的會計處理如下：借：固定資產(chǎn)400000貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值—接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值400000,應納稅所得額=100＋40－120=20（萬元）,應交稅金=20×25％=5（萬元）應計入資本公積的捐贈資產(chǎn)價值=40－5=35（萬元）借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值—接受捐贈非貨幣性資產(chǎn)價值400000貸：應交稅金——應交所得稅50000資本公積——其他資本公積350000（六）盤盈的固定資產(chǎn)《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值。例9：2002年12月31日，丁玩具廠進行盤點，發(fā)現(xiàn)有一臺使用中的機器設備未入賬，該機器設備八成新，該型號機器設備存在活躍市場，市場價格為500000元。本例中，盤盈的固定資產(chǎn)存在活躍的市場，該玩具廠盤盈的固定資產(chǎn)入賬價值為：500000×80％＝400000（元）。賬務處理如下：（1）盤盈時:借：固定資產(chǎn)400000貸：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢400000（2）盤盈固定資產(chǎn)報經(jīng)批準后處理借：待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢400000貸：營業(yè)外收入——固定資產(chǎn)盤盈400000（七）經(jīng)批準無償調(diào)入的固定資產(chǎn)，按調(diào)出單位的賬面價值加上發(fā)生的運輸費、安裝費等相關費用，作為其成本。三、固定資產(chǎn)的折舊固定資產(chǎn)折舊，是指在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應計折舊額進行的系統(tǒng)分攤?！缎∑髽I(yè)會計制度》規(guī)定，小企業(yè)應當根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益預期實現(xiàn)方式選擇折舊方法，可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。小企業(yè)一般應按月提取折舊，當月增加的固定資產(chǎn)，當月不提折舊，從下月起計提折舊;當月減少的固定資產(chǎn)，當月照提折舊，從下月起不提折舊。1．年限平均法年限平均法又稱直線法，是將固定資產(chǎn)的應計折舊額均衡地分攤到固定資產(chǎn)預計使用壽命內(nèi)的一種方法。采用這種方法計算的每期折舊額均是等額的。計算公式如下：年折舊率=（1-預計凈殘值率）／預計使用壽命（年）月折舊率=年折舊率/12,月折舊額=固定資產(chǎn)原價×月折舊率2．工作量法工作量法，是根據(jù)實際工作量計提固定資產(chǎn)折舊額的一種方法。計算公式如下：單位工作量折舊額=固定資產(chǎn)原價×（1-預計凈殘值率）／預計總工作量某項固定資產(chǎn)月折舊額=該項固定資產(chǎn)當月工作量×單位工作量折舊額例10：甲玩具廠的一臺機器設備原價為680000元，預計生產(chǎn)產(chǎn)品產(chǎn)量為2000000件，預計凈殘值率為3％，本月生產(chǎn)產(chǎn)品34000件。則該臺機器設備的月折舊額計算如下：單件折舊額=680000×（1-3％）/2000000=0．3298（元／件）月折舊額=34000×0．3298=11213．2（元）3．雙倍余額遞減法雙倍余額遞減法，是在不考慮固定資產(chǎn)預計凈殘值的情況下，根據(jù)每年年初固定資產(chǎn)凈值和雙倍的直線法折舊率計算固定資產(chǎn)折舊額的一種方法。應用這種方法計算折舊額時，由于每年年初固定資產(chǎn)凈值沒有扣除預計凈殘值，所以在計算固定資產(chǎn)折舊額時，應在其折舊年限到期前兩年內(nèi)，將固定資產(chǎn)的凈值扣除預計凈殘值后的余額平均攤銷。計算公式如下：年折舊率=2／預計的使用年限月折舊率=年折舊率/12月折舊額=固定資產(chǎn)年初賬面余額×月折舊率例11：乙玩具廠有一臺機器設備原價為600000元，預計使用壽命為5年，預計凈殘值率為4％。按雙倍余額遞減法計算折舊，每年折舊額計算如下：年折舊率=2／5=40％第一年應提的折舊額=600000×40％=240000（元）第二年應提的折舊額=（600000－240000）×40％=144000（元）第三年應提的折舊額=（360000－144000）×40％=86400（元）從第四年起改按年限平均法（直線法）計提折舊：第四、五年應提的折舊額=（129600－600000×4％）/2=52800（元）4．年數(shù)總和法年數(shù)總和法，又稱合計年限法，是將固定資產(chǎn)的原價減去預計凈殘值后的余額，乘以一個以固定資產(chǎn)尚可使用壽命為分子，以預計使用壽命逐年數(shù)字之和為分母的逐年遞減的分數(shù)計算每年的折舊額。計算公式如下：年折舊率=尚可使用壽命／預計使用壽命的年數(shù)總和月折舊率=年折舊率/12月折舊額=（固定資產(chǎn)原價-預計凈殘值）×月折舊率例12年份尚可使用壽命原價-凈殘值年折舊率每年折舊額累計折舊155760005/15192000192000245760004/15153600153600335760003/15115200115200425760002/157680076800515760001/153840038400固定資產(chǎn)計提折舊的賬務處理借記“制造費用”、“營業(yè)費用”、“管理費用”等科目,貸記“累計折舊”科目固定資產(chǎn)計提折舊的賬務處理舉例例13：ABC玩具廠20×2年6月份固定資產(chǎn)計提折舊情況如下：甲車間廠房計提折舊38000元，機器設備計提折舊45000元；管理部門房屋建筑物計提折舊65000元，運輸工具計提折舊24000元；銷售部門房屋建筑物計提折舊32000元，運輸工具計提折舊26300元。本月新購置一臺機器設備，價值為540000元，預計使用壽命為10年。本例中，新購置的機器設備本月不提折舊。本月計提的折舊費用中，車間使用的固定資產(chǎn)計提的折舊費計入制造費用，管理部門使用的固定資產(chǎn)計提的折舊費計入管理費用，銷售部門使用的固定資產(chǎn)計提的折舊費計入營業(yè)費用。ABC玩具廠計提折舊的賬務處理如下：借：制造費用——甲車間83000管理費用89000營業(yè)費用58300貸：累計折舊230300四、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出與固定資產(chǎn)有關的后續(xù)支出，如果使可能流入企業(yè)的經(jīng)濟利益超過了原先的估計，如延長了固定資產(chǎn)的使用壽命、使生產(chǎn)的產(chǎn)品質(zhì)量實質(zhì)性提高或是生產(chǎn)產(chǎn)品的成本實質(zhì)性降低等，應將發(fā)生的支出計入固定資產(chǎn)價值?？少Y本化的固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生時，借記“在建工程”等科目，貸記“銀行存款”等科目。固定資產(chǎn)的后續(xù)支出中，按上述原則不能計入固定資產(chǎn)價值的部分，應于發(fā)生時確認為當期費用。(一)資本化的后續(xù)支出在對固定資產(chǎn)發(fā)生可資本化的后續(xù)支出時，小企業(yè)應將該固定資產(chǎn)的原價、已計提的累計折舊轉(zhuǎn)銷，將固定資產(chǎn)的賬面價值轉(zhuǎn)入在建工程。固定資產(chǎn)發(fā)生的可資本化的后續(xù)支出，通過“在建工程”科目核算。在固定資產(chǎn)發(fā)生的后續(xù)支出完工并達到預定可使用狀態(tài)時，應在后續(xù)支出資本化后的固定資產(chǎn)賬面價值不超過其可收回金額的范圍內(nèi)，從“在建工程”科目轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。例14：甲企業(yè)是一家小企業(yè)，有關業(yè)務資料如下：（1）1999年12月，該玩具廠自行建成了一條印刷生產(chǎn)線，建造成本為568000元；采用年限平均法計提折舊；預計凈殘值率為固定資產(chǎn)原價的3％，預計使用年限為6年。（2）2002年1月1日，由于生產(chǎn)的產(chǎn)品適銷對路，現(xiàn)有生產(chǎn)線的生產(chǎn)能力已難以滿足玩具廠生產(chǎn)發(fā)展的需要，但若新建生產(chǎn)線成本過高，周期過長，于是玩具廠決定對現(xiàn)有生產(chǎn)線進行改擴建，以提高其生產(chǎn)能力。（3）2002年1月1日至3月31日，經(jīng)過三個月的改擴建，完成了對這條印刷生產(chǎn)線的改擴建工程，共發(fā)生支出268900元，全部以銀行存款支付。（4）該生產(chǎn)線改擴建工程達到預定可使用狀態(tài)后，大大提高了生產(chǎn)能力，預計將其使用年限延長了4年，即為10年。假定改擴建后的生產(chǎn)線的預計凈殘值率為改擴建后固定資產(chǎn)賬面價值的3％；折舊方法仍為年限平均法。（5）為簡化計算過程，整個過程不考慮其他相關稅費；玩具廠按年度計提固定資產(chǎn)折舊。本例中，由于對生產(chǎn)線的改擴建支出，提高了生產(chǎn)線的生產(chǎn)能力并延長了其使用壽命，所以，此項后續(xù)支出應增加固定資產(chǎn)的賬面價值。有關的賬務處理如下：（1）2000年1月1日至2001年12月31日兩年間，即，固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生前，該條生產(chǎn)線的應計折舊額為568000×（1-3％）＝550960（元），年折舊額為：550960/6=91826．67（元），各年計提固定資產(chǎn)折舊的會計分錄為：借：制造費用91826，67貸：累計折舊91826．67（2）2002年1月1日，固定資產(chǎn)的賬面價值為：568000-（91826.67×2）=384346．66（元），固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴建時的會計分錄為：借：在建工程384346．66累計折舊183653．34貸：固定資產(chǎn)568000（3）2002年1月1日至3月31日，固定資產(chǎn)后續(xù)支出發(fā)生時的會計分錄為：借：在建工程268900貸：銀行存款268900（4）2002年3月31日，生產(chǎn)線改擴建工程達到預定可使用狀態(tài)，如將后續(xù)支出全部資本化后的固定資產(chǎn)賬面價值為：384346．66＋268900=653246．66（元），會計分錄為：借：固定資產(chǎn)653246．66貸：在建工程653246．66（5）2002年3月31日，生產(chǎn)線改擴建工程達到預定可使用狀態(tài)后，固定資產(chǎn)的賬面價值為653246．66（元）；固定資產(chǎn)應計提折舊額為：653246．66×（1-3％）=633649.26（元）；在2002年4月1日至12月31日九個月期間，每月計提固定資產(chǎn)折舊額為：633649．26/（7×12＋9）＝6813．43（元）。在2003年1月1日至2009年12月31日七年間，每年計提固定資產(chǎn)折舊額為：6813．43×12=81761．16（元）。每年計提固定資產(chǎn)折舊的會計分錄為：借：制造費用81761．16貸：累計折舊81761．16例15：2002年1月3日，甲玩具廠對現(xiàn)有的一臺生產(chǎn)用機器設備進行修理，修理過程中領用本小企業(yè)原材料一批，價值為94000元，為購買該批原材料支付的增值稅進項稅額為15980元；應支付維修人員的工資為28000元。本例中，由于對機器設備的維修，僅僅是為了維護固定資產(chǎn)的正常使用而發(fā)生的，該項支出并沒有使可能流入小企業(yè)的經(jīng)濟利益超過原先的估計，因此，應將該項固定資產(chǎn)后續(xù)支出在其發(fā)生時確認為費用。甲玩具廠的賬務處理如下：借：制造費用137980貸：原材料94000應交稅金——應交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）15980應付工資28000五、固定資產(chǎn)的處置出售、報廢和毀損的固定資產(chǎn)一般來說，小企業(yè)出售、報廢或毀損的固定資產(chǎn)，其會計核算一般經(jīng)過以下幾個步驟：第一，固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理。出售、報廢或毀損的固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理時，按固定