轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的計(jì)算原理

系列論文：轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的計(jì)算及在稅收管理中的應(yīng)用（上篇）轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的計(jì)算原理轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)是由于增值稅稅法在設(shè)計(jì)時(shí)，銷項(xiàng)稅率與進(jìn)項(xiàng)扣除率之間存在差異而造成的，增值稅稅收由理論上的負(fù)稅人向法定負(fù)稅人轉(zhuǎn)嫁，同時(shí)引起增值額逆向轉(zhuǎn)移的涉稅經(jīng)濟(jì)行為。轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)以特定的比率存在于增值稅的形成過程中，對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)開展增值稅和企業(yè)所得稅的征收管理有著不行或缺的作用。我們這里所研討的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)與經(jīng)濟(jì)學(xué)上的稅收（負(fù)）轉(zhuǎn)嫁不盡相同。經(jīng)濟(jì)學(xué)上的稅收（負(fù)）轉(zhuǎn)嫁是站在經(jīng)濟(jì)理論的宏觀層面來討論稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁的起因、本質(zhì)和方式，關(guān)注的焦點(diǎn)是價(jià)格、供求彈性與稅收（負(fù)）轉(zhuǎn)嫁的關(guān)系、稅負(fù)的歸宿等問題，討論的重點(diǎn)和方向是稅收的“轉(zhuǎn)嫁”而非稅收征管，強(qiáng)調(diào)和關(guān)注的是企業(yè)的盈利問題，對(duì)企業(yè)（指全部相關(guān)的納稅人,下同）制定經(jīng)營策略有作用，對(duì)稅務(wù)部門如何搞好稅收征管工作不起作用，因而其理論對(duì)我們稅收的征收管理也就沒有什么指導(dǎo)意義。而這里我們所研討的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)則是以現(xiàn)行稅收的征收管理為動(dòng)身點(diǎn)，依據(jù)現(xiàn)行增值稅稅法規(guī)定，參考增值稅理論及會(huì)計(jì)核算的原則和方法，應(yīng)用數(shù)學(xué)規(guī)律推理的方式所計(jì)算出來的法定進(jìn)項(xiàng)扣除率與適用銷項(xiàng)稅率之間的率差，或者雖無率差但是因進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算方法口徑不同而引起的企業(yè)實(shí)現(xiàn)的增值稅稅收和增值額逆向轉(zhuǎn)移的詳細(xì)方法程度的問題，是稅收（負(fù)）轉(zhuǎn)嫁在稅收領(lǐng)域的延長討論，是稅收（負(fù)）轉(zhuǎn)嫁理論應(yīng)用于稅收征管工作的深層次研討，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)開展稅收征管應(yīng)重點(diǎn)把握的企業(yè)涉稅指標(biāo)，同時(shí)對(duì)存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)企業(yè)制定商品售價(jià)也具有不行或缺的指導(dǎo)作用。結(jié)論一：高進(jìn)低出企業(yè)由于稅法和會(huì)計(jì)核算的強(qiáng)制規(guī)定，導(dǎo)致實(shí)際計(jì)算增值稅稅額時(shí)，法定記賬成本與零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額消失差異，產(chǎn)生無實(shí)質(zhì)性增值的增值額，且此增值額與轉(zhuǎn)嫁稅收逆向，并存在于企業(yè)貨物勞務(wù)的銷售價(jià)格中，其增值率是法定記賬成本的3.5398230088495575%。由于這一增值率是建立在我們我國價(jià)格法律法規(guī)體系上的稅法和會(huì)計(jì)核算規(guī)定的記賬成本所造成的，我們稱之謂法定轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁增值率,亦即第一轉(zhuǎn)嫁增值率，由此計(jì)算所得的增值額我們稱之謂法定轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)增值增減額，簡稱法定轉(zhuǎn)嫁增值額。為了印證上述觀點(diǎn)，我們不妨舉個(gè)例子來，看看上述觀點(diǎn)的正確與否。事例一、某企業(yè)是高進(jìn)低出的企業(yè)，月初月末均無存貨，經(jīng)營管理費(fèi)用中無進(jìn)項(xiàng)稅額。某月購進(jìn)工業(yè)品材料、動(dòng)力等商品含稅價(jià)35100元，法定扣除率為17%,則進(jìn)項(xiàng)稅額5100元，法定記賬成本是30000元。經(jīng)生產(chǎn)制造當(dāng)月以含稅價(jià)70200元的售價(jià)全部銷售。那么，其實(shí)際含稅價(jià)增值額=70200元-35100元=35100元；實(shí)際不含稅增值額=35100元/I.13=31061.946902654867元；這時(shí)其賬面不含稅售價(jià)二70200元/I.13=62123.893805309735元；企業(yè)的賬面不含稅增值額是62123.893805309735元-30000元=32123.893805309735元，賬面法定增值率二32123.893805309735元/30000元*100%=107.079633333333%；與實(shí)際不含稅增值額31061.946902654867元相比，賬面不含稅增值額32123.893805309735元多1061.946902654867元。根據(jù)前面的論述,此時(shí)企業(yè)的應(yīng)稅收入中，法定記賬成本里應(yīng)存在3.539823008850%的第一轉(zhuǎn)嫁增值率，也就是賬面增值率107.079633333333%中，有3.539823008850%的增值不是由企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營產(chǎn)生的，而是由第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率造成的，法定轉(zhuǎn)嫁增值額=法定記賬成本30000元*3.539823008850%的第一轉(zhuǎn)嫁增值率二1061.946902655元，這部分增值額，與企業(yè)賬面不含稅增值額32123.89元相比，其差額=32123.893805309735元T061.946902654867元與實(shí)際不含稅增值額31061.95元完全相等，可見法定轉(zhuǎn)嫁增值額的確存在。以此類推，我們不難發(fā)覺，存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的企業(yè)均存在第一轉(zhuǎn)嫁增值率，前述“證例一、證例二”兩個(gè)題中，法定記賬成本與零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額均有差異，這一差異值事實(shí)上就是轉(zhuǎn)嫁增值額，其與法定記賬成本的比率就是第一轉(zhuǎn)嫁增值率，其公式如下：公式S-2—1—1轉(zhuǎn)嫁增值額二零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額-法定記賬成本公式S—2—1—2第一轉(zhuǎn)嫁增值率=轉(zhuǎn)嫁增值額/法定記賬成本*100%同理于其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的存在，在第一轉(zhuǎn)嫁增值率之后，也相應(yīng)的存在一個(gè)實(shí)質(zhì)性的轉(zhuǎn)嫁增值率，我們稱之謂其次轉(zhuǎn)嫁增值率，其公式為：公式S-2-1-3其次轉(zhuǎn)嫁增值率=轉(zhuǎn)嫁增值額/零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額*100%第一轉(zhuǎn)嫁增值率發(fā)生的時(shí)間節(jié)點(diǎn)與第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率相同，其次轉(zhuǎn)嫁增值率發(fā)生的時(shí)間節(jié)點(diǎn)同其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率相同。同其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率一樣，其次轉(zhuǎn)嫁增值率同樣以特別詭異的方式隱秘于企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額形成的過程中，在對(duì)企業(yè)的增值稅稅負(fù)進(jìn)行精確定位計(jì)算時(shí)不行忽視，但是限于稅法和會(huì)計(jì)核算的數(shù)據(jù)中不直接反映“零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額”，因此，其次轉(zhuǎn)嫁增值率同樣很難直接應(yīng)用于企業(yè)的涉稅計(jì)算中。其次節(jié)兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率與兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的關(guān)系兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率有何作用，我們認(rèn)為它是導(dǎo)致第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率和其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率差異存在的唯一緣由，是造成稅務(wù)部門和企業(yè)有關(guān)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率計(jì)算、理解和應(yīng)用混亂的罪魁禍?zhǔn)?，也是稅?wù)部門鈍于對(duì)存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的企業(yè)管理的根本緣由。那么兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率與兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率之間畢竟存在怎樣的關(guān)系？下面的推導(dǎo)公式揭示了其四者之間的關(guān)系。一、第一轉(zhuǎn)嫁增值率與兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率之間的關(guān)系。公式S—2—2—1第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率*（1+第一轉(zhuǎn)嫁增值率）上述公式我們可以這樣理解，在計(jì)算企業(yè)的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率時(shí)，由于轉(zhuǎn)嫁增值額已經(jīng)包含在商品的售價(jià)中，所以我們?cè)谟?jì)算轉(zhuǎn)嫁稅收時(shí)可以不考慮第一轉(zhuǎn)嫁增值率對(duì)其計(jì)算的影響，而直接采納第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率來計(jì)算企業(yè)的轉(zhuǎn)嫁稅收。主要緣由是，接著本章第一節(jié)“證例三”其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二-3.539823008850%,這就是轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率存在的根本緣由。也是導(dǎo)致兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率消失的根本所在。將公式S—1—3—1和公式S—1—3—2代入公式S一2一2一1中推演后可得，價(jià)稅分別時(shí)：公式S—2—2—2第一轉(zhuǎn)嫁增值率二（進(jìn)項(xiàng)扣除率-適用銷項(xiàng)稅率）/（1+適用銷項(xiàng)稅率）*100%將公式S—1—3—3和公式S—1—3—4代入公式S—2—2—1中推演后可得，價(jià)稅不分別時(shí)：公式S—2—2—3第一轉(zhuǎn)嫁增值率={1/[（1+適用銷項(xiàng)稅率）*（1-進(jìn)項(xiàng)扣除率）]-1}*100%o二、其次轉(zhuǎn)嫁增值率與兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率之間的關(guān)系。公式S-2-2-4其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率=第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率*（1-其次轉(zhuǎn)嫁增值率）上述公式我們可以這樣理解，企業(yè)的第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率因稅法和會(huì)計(jì)核算的規(guī)定并非企業(yè)真正意義上的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，其轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率中包含有其次轉(zhuǎn)嫁增值率所形成的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，只有將其次轉(zhuǎn)嫁增值率所形成的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率剔除，其轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率才能成為企業(yè)實(shí)際意義上的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率。將公式S—1—3—1和公式S—1—3—2代入公式S―2一2一4中推演后可得，價(jià)稅分別時(shí)：公式S—2—2—5其次轉(zhuǎn)嫁增值率二（進(jìn)項(xiàng)扣除率-適用銷項(xiàng)稅率）/（1+進(jìn)項(xiàng)扣除率）*100%將公式S—1—3—3和公式S—1—3—4代入公式S一2一2一4中推演后可得，價(jià)稅不分別時(shí)：公式S—2—2—6其次轉(zhuǎn)嫁增值率二［進(jìn)項(xiàng)扣除率（1+適用銷項(xiàng)稅率）-適用銷項(xiàng)稅率］*100%三、兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率之間的關(guān)系。將公式S—2—2—4代入公式S一2一2一1中，可以推導(dǎo)出：公式S—2—2—7其次轉(zhuǎn)嫁增值率=第一轉(zhuǎn)嫁增值率/（1+第一轉(zhuǎn)嫁增值率）二［1-1/（1+第一轉(zhuǎn)嫁增值率）］*100%此公式的含義與“二”有關(guān)公式S—2—2—4的理解雷同，這里就不再解釋。四、轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)各率之間的關(guān)系。將公式S—1—3—1與公式S—2—2—2、公式S一1一3一2與公式S一2—2—5、公式S—1—3—3與公式S—2—2—3、公式S一1一3一4與公式S—2—2—6兩兩分別對(duì)比后，我們得出如下公式：第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率=T*第一轉(zhuǎn)嫁增值率其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率=T*其次轉(zhuǎn)嫁增值率進(jìn)而推導(dǎo)出：轉(zhuǎn)嫁稅收二T*法定轉(zhuǎn)嫁增值額由此得出如下結(jié)論:結(jié)論二：存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的企業(yè)，其轉(zhuǎn)嫁稅收與轉(zhuǎn)嫁增值額是相反數(shù);轉(zhuǎn)嫁稅收實(shí)質(zhì)上是將企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的增值額，部分強(qiáng)制性地直接轉(zhuǎn)化為增值稅稅收，或者將企業(yè)形成的肯定的增值稅稅收強(qiáng)制性地直接轉(zhuǎn)化為企業(yè)的增值額的法律行為。該結(jié)論的含義可以由以下系列圖予以詮釋:圖S—2—2—1不存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)企業(yè)的商品含稅價(jià)增值稅基本構(gòu)成圖當(dāng)企業(yè)的適用銷項(xiàng)稅率〉進(jìn)項(xiàng)扣除率時(shí)，上圖就演化為:圖S—2—2—2存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)企業(yè)的商品含稅價(jià)增值稅構(gòu)成圖一此圖包含以下公式關(guān)系:1、實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營增值額=法定增值額+轉(zhuǎn)嫁增值額（這里取正數(shù)值，數(shù)學(xué)推理中此時(shí)為負(fù)數(shù)）2、應(yīng)納增值稅稅額=法定增值額*適用銷項(xiàng)稅率+轉(zhuǎn)嫁稅收（此時(shí)為正數(shù)）3、法定記賬成本二零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額+轉(zhuǎn)嫁增值額（同上）此時(shí)企業(yè)的轉(zhuǎn)嫁稅收＞0,呈正數(shù)值，購入低稅率產(chǎn)品的企業(yè)要擔(dān)當(dāng)上一個(gè)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁過來的增值稅，在法定記賬成本不能轉(zhuǎn)變的狀況下，企業(yè)需要用自身實(shí)現(xiàn)的增值額來彌補(bǔ)這一法定義務(wù)，從而使企業(yè)賬面上核算的法定增值額小于實(shí)際實(shí)現(xiàn)的生產(chǎn)經(jīng)營增值額，其差額就是轉(zhuǎn)嫁增值額；此時(shí)的轉(zhuǎn)嫁增值額VO呈負(fù)數(shù)值，由此，我們也可以將小于零的轉(zhuǎn)嫁增值率另稱為法定增值增值稅剝奪率。當(dāng)企業(yè)的適用銷項(xiàng)稅率（即13%）W進(jìn)項(xiàng)扣除率（即17%、農(nóng)副產(chǎn)品13%）時(shí)，基本構(gòu)成圖就演化為：圖S—2—2—3存在轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)企業(yè)的商品含稅價(jià)增值稅構(gòu)成圖二此圖包含以下公式關(guān)系：1、法定增值額=實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營增值額+轉(zhuǎn)嫁增值額（此時(shí)為正數(shù)）2、法定增值額*適用銷項(xiàng)稅率=應(yīng)納增值稅稅額+轉(zhuǎn)嫁稅收（這里取正數(shù)，數(shù)學(xué)推理中此時(shí)為負(fù)數(shù)）3、零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額二法定記賬成本+轉(zhuǎn)嫁增值額（同上）此時(shí)企業(yè)的轉(zhuǎn)嫁稅收VO,呈負(fù)數(shù)值，購入高進(jìn)項(xiàng)扣除率產(chǎn)品的企業(yè)將本環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)的肯定比率的增值稅，在法定記賬成本不能轉(zhuǎn)變的狀況下，以法律法規(guī)規(guī)定的方式轉(zhuǎn)化為自身的增值額，從而使企業(yè)賬面上核算的法定增值額大于實(shí)際實(shí)現(xiàn)的生產(chǎn)經(jīng)營增值額，其差額就是轉(zhuǎn)嫁增值額；且此時(shí)的轉(zhuǎn)嫁增值額＞0,呈正數(shù)值。由此，我們也可以將大于零的轉(zhuǎn)嫁增值率另稱為法定稅收返還補(bǔ)貼率。第三章轉(zhuǎn)嫁稅收的本質(zhì)和方式（后增加部分可有可無）由圖S—2—2—2、圖S—2—2—3不難看出，轉(zhuǎn)嫁稅收需兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)才能實(shí)現(xiàn)，單一的企業(yè)不存在轉(zhuǎn)嫁稅收。從“第一章”、“其次章”相關(guān)數(shù)據(jù)的推算，也不難看出：轉(zhuǎn)嫁稅收是由稅率和扣除率的率差，或者進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算口徑不同造成的，與商品價(jià)格的波動(dòng)無關(guān)?，F(xiàn)行的普遍觀點(diǎn)是：我國征稅后，企業(yè)通過提高商品、要素的供應(yīng)價(jià)格，或壓低商品、要素的購買價(jià)格，或二者并用，借以轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)。但是，站在本文的角度來看，這只不過是企業(yè)以商品、要素價(jià)格凹凸為幌子的經(jīng)營行為，是企業(yè)假借稅收手段打壓其供貨商或者客戶以期獲得利潤最大化的經(jīng)營方式，企業(yè)不行能在實(shí)行了“提高商品、要素的供應(yīng)價(jià)格，或壓低商品、要素的購買價(jià)格，或二者并用”以后就免除了因稅收轉(zhuǎn)嫁而應(yīng)擔(dān)當(dāng)?shù)霓D(zhuǎn)嫁納稅義務(wù)。轉(zhuǎn)嫁稅收的方式只有前轉(zhuǎn)和后轉(zhuǎn)兩種，前轉(zhuǎn)則第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率和其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率表現(xiàn)為正值，后轉(zhuǎn)第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率和其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率則表現(xiàn)為負(fù)值，其他形式均不存在。由公式“轉(zhuǎn)嫁稅收二-1*法定轉(zhuǎn)嫁增值額”我們不難看出，稅收轉(zhuǎn)嫁就是稅收資本化或資本稅收化的過程，稅收資本化或資本稅收化是稅收轉(zhuǎn)嫁的必定結(jié)果，不是稅收轉(zhuǎn)嫁的方式。稅收轉(zhuǎn)嫁的歸宿只有兩種：資本化和稅收化。附件：轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)各率換算表表一、適用銷項(xiàng)稅率為17%的企業(yè)購進(jìn)性質(zhì)進(jìn)項(xiàng)扣除率第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率第一轉(zhuǎn)嫁增值率其次轉(zhuǎn)嫁增值率工業(yè)品17%0.000000000000%0.000000000000%0.000000000000%0.000000000000%工業(yè)品13%3.539823008850%-3.539823008850%農(nóng)副產(chǎn)品13%1.758522448178%1.790000000000%-1.758522448178%-1.790000000000%廢舊物資10%運(yùn)費(fèi)7%5.033238366572%8.096682290231%5.300000000000%-5.033238366572%-8.096682290231%-5.300000000000%發(fā)票代開4%發(fā)票代開3%11.965811965812%12.500000000000%13.592233009709%-11.965811965812%-12.500000000000%-13.592233009709%表二、適用銷項(xiàng)稅率為13%的企業(yè)購進(jìn)性質(zhì)進(jìn)項(xiàng)扣除率第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率第一轉(zhuǎn)嫁增值率其次轉(zhuǎn)嫁增值率工業(yè)口叩17%-3.539823008850%3.539823008850%工業(yè)口口口13%0.000000000000%0.000000000000%0.000000000000%0.000000000000%農(nóng)副產(chǎn)品13%-1.690000000000%1.690000000000%廢舊物資10%1.671583087512%1.700000000000%-1.671583087512%-1.700000000000%運(yùn)費(fèi)7%4.843467504044%5.090000000000%-4.843467504044%-5.090000000000%發(fā)票代開4%7.964601769912%8.653846153846%-7.964601769912%-8.653846153846%發(fā)票代開3%8.849557522124%9.708737864078%-8.849557522124%-9.708737864078%轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)是企業(yè)在沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性增值的狀況下所發(fā)生的應(yīng)納稅額和增值額的轉(zhuǎn)移，這里我們將由轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)產(chǎn)生的應(yīng)納增值稅稅額稱作轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)稅收轉(zhuǎn)嫁額，簡稱轉(zhuǎn)嫁稅收；將因轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的存在而引起的企業(yè)增值逆向轉(zhuǎn)化額稱作轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁增值額，簡稱轉(zhuǎn)嫁增值額。轉(zhuǎn)嫁稅收以肯定的比率存在于增值稅應(yīng)納稅額的形成過程中，這一比率就是我們通常所稱的轉(zhuǎn)嫁稅收轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，簡稱轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率。轉(zhuǎn)嫁增值額也以肯定的比率存在于稅收的形成過程中，我們稱之為轉(zhuǎn)嫁稅收轉(zhuǎn)嫁增值率，簡稱轉(zhuǎn)嫁增值率。目前，我們我國增值稅稅法分別規(guī)定了17%、13%和0三個(gè)增值稅稅率以及3%的征收率，此外還有10%,7%、、4%等三個(gè)進(jìn)項(xiàng)扣除率，這里我們把用于計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的稅率、征收率、扣除率統(tǒng)稱為增值稅進(jìn)項(xiàng)扣除率,簡稱進(jìn)項(xiàng)扣除率，不同比率的進(jìn)項(xiàng)扣除率，以及不同的計(jì)算口徑所引起的轉(zhuǎn)嫁稅收及轉(zhuǎn)嫁增值額的幅度是完全不同的。特殊指明一點(diǎn)，由于對(duì)本文相關(guān)內(nèi)容的探究總結(jié)均發(fā)生在2022年以前，而當(dāng)時(shí)實(shí)行的是生產(chǎn)型增值稅，故對(duì)本文相關(guān)增值稅指標(biāo)的理解應(yīng)以生產(chǎn)型增值稅為主。不過，轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)對(duì)三種類型的增值稅的影響完全相同，因而實(shí)際應(yīng)用中，可敏捷把握，不必受增值稅類型的拘束。出于數(shù)學(xué)推理的需要，本文有關(guān)增值額正負(fù)值的確立均以稅法和會(huì)計(jì)核算規(guī)定的法定記賬成本為基準(zhǔn)。第一章轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)各率的存在、計(jì)算及關(guān)系由于稅法對(duì)納稅義務(wù)和進(jìn)項(xiàng)扣除率的強(qiáng)制性規(guī)定和會(huì)計(jì)核算的階段性，以及稅法、其他法律法規(guī)規(guī)定的計(jì)算口徑與現(xiàn)實(shí)背離等緣由，致使在計(jì)算增值稅轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)時(shí)，依次產(chǎn)生了兩個(gè)互有關(guān)聯(lián)但比值不等的特定轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，這就是第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率和其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率。第一節(jié)第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的存在及計(jì)算第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率是指企業(yè)納稅義務(wù)未發(fā)生以前，其存貨中存在的轉(zhuǎn)嫁稅收與其原始選購成本中對(duì)應(yīng)的法定可扣除成本的比率。第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的分母的取值是增值稅稅法和會(huì)計(jì)核算全都規(guī)定的不包括固定資產(chǎn)購建部分的不含稅進(jìn)項(xiàng)金額（以下簡稱法定記賬成本），因此，這一比率可以與企業(yè)會(huì)計(jì)賬面反映的各類存貨、勞務(wù)等的選購成本中的相關(guān)數(shù)值直接運(yùn)算,而不必?fù)?dān)憂計(jì)算口徑錯(cuò)亂造成計(jì)算結(jié)果不精確 現(xiàn)象的發(fā)生。證例一、假如，某工業(yè)企業(yè)（增值稅一般納稅人，下同）某月度以含稅H3元購進(jìn)工業(yè)品材料一批用于生產(chǎn)A產(chǎn)品，購進(jìn)的工業(yè)品原料進(jìn)項(xiàng)稅率是13%,進(jìn)項(xiàng)稅額二13元；取得了增值稅專用發(fā)票并已通過了認(rèn)證，其法定記賬成本100元。當(dāng)月所購材料全部投入生產(chǎn)加工并制造出A產(chǎn)品入庫,未用于銷售，A產(chǎn)品的適用銷項(xiàng)稅率為17%；假設(shè)在生產(chǎn)A產(chǎn)品的過程中未發(fā)生任何增值行為，那么此刻A產(chǎn)品的價(jià)值應(yīng)仍為含稅價(jià)113元，那么，此刻A產(chǎn)品的的價(jià)值中所包含的銷項(xiàng)稅額二因A產(chǎn)品增值稅銷項(xiàng)稅率與其進(jìn)項(xiàng)扣除率不全都，故該企業(yè)存在轉(zhuǎn)嫁稅收，其轉(zhuǎn)嫁稅收=無增值實(shí)際存在的銷項(xiàng)稅額。由于原材料的法定記賬成本為增值稅專用發(fā)票上注明的100元，為使日常涉稅管理中的計(jì)算口徑與稅法和會(huì)計(jì)核算規(guī)定的計(jì)算口徑統(tǒng)一，用于計(jì)算企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的分母應(yīng)也是法定記賬成本100元時(shí)，才能直接用來與企業(yè)會(huì)計(jì)賬面相應(yīng)的數(shù)值的運(yùn)算。由此，我們可得出如下的公式：公式S-1-1-1第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二（無增值實(shí)際存在的銷項(xiàng)稅額-對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額）/法定記賬成本*100%二轉(zhuǎn)嫁稅收/法定記賬成本*100%與證例一相同的企業(yè)，其第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率應(yīng)為：由于第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率計(jì)算公式中的分子和分母的取值均來自法律法規(guī)的規(guī)定，由此計(jì)算所得的數(shù)值是法律法規(guī)規(guī)定值的延長，故我們也可以稱之為法定轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率。第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的主要作用表現(xiàn)為用以計(jì)算企業(yè)外購材料、商品、自產(chǎn)產(chǎn)品或商品入庫至納稅義務(wù)發(fā)生這一時(shí)間段，存貨中存在的轉(zhuǎn)嫁稅收，因而也可以稱之為存貨轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，它也是增值稅直接計(jì)算法中有關(guān)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)影響計(jì)算的第一道攔路虎。受存貨管理中的風(fēng)險(xiǎn)及其他變化的影響，第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率具有不確定、不徹底的特征，比如用企業(yè)外購的原料部分或者全部用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，以外緣由造成企業(yè)存貨報(bào)廢或者毀損等，應(yīng)做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，而一旦進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，其稅收轉(zhuǎn)嫁也就不存在了，因此第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率不是企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的根本反映。受增值稅稅法中有關(guān)進(jìn)項(xiàng)扣除率計(jì)算方法、口徑，以及適用法定稅率條件的影響，第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率發(fā)生轉(zhuǎn)嫁的時(shí)間節(jié)點(diǎn)也不盡全都。但是第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率是我們開展增值稅日常管理活動(dòng)常常使用的涉稅指標(biāo)。其次節(jié)其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的存在及計(jì)算其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，是企業(yè)發(fā)生納稅義務(wù)時(shí)用于計(jì)算應(yīng)稅收入中的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)的比率，是在現(xiàn)行稅法規(guī)定的基礎(chǔ)上，計(jì)算轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率時(shí)仍以轉(zhuǎn)嫁稅收為分子，以企業(yè)實(shí)際存在的零增值銷售額（以下簡稱零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額）為分母所計(jì)算得來的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率以特別詭異的方式隱秘于企業(yè)增值稅應(yīng)納稅額的形成過程中，所以其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率很難被人理解。下面我以證例的方式為大家解開這一懷疑。接續(xù)本章“證例一”的研討。我們應(yīng)看到，上述例題中在未發(fā)生任何增值的狀況下，企業(yè)用以計(jì)算銷項(xiàng)稅額的數(shù)值不是法定記賬成本的100元,而是零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額——113/1.17=96.581196581197……這一無限循環(huán)數(shù)值，如此一來，就消失了一個(gè)特別驚奇的問題，那就是法定記賬成本卻不等于用于計(jì)算銷項(xiàng)稅額的零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額……的差異。應(yīng)看到，從本質(zhì)上講，既然用于確認(rèn)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的前提條件必需是“實(shí)質(zhì)上無增值”，那么此時(shí)用以計(jì)算轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率比率的分母應(yīng)采納“零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額”才能與之對(duì)應(yīng)（配比），換個(gè)角度講，用以計(jì)算轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的比率的分母是“零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額”時(shí)，其轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率才是企業(yè)的本質(zhì)上的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，由此可見，在第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率之外，另有一個(gè)的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率：公式S—1—2—1其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率=（無增值實(shí)際銷項(xiàng)稅額-對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額）/零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額*100%二轉(zhuǎn)嫁稅收/零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額*100%與證例一相同的企業(yè)，其其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率應(yīng)為：*100%=3.539823008850%其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率是涉稅經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中最根本最徹底的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，故我們也可以稱之為實(shí)質(zhì)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率。其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率對(duì)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的整體計(jì)算和應(yīng)用多有滋擾，且造成部分稅務(wù)人員在此方面產(chǎn)生錯(cuò)覺或顧慮。其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的主要作用表現(xiàn)為用以計(jì)算應(yīng)稅收入中存在的轉(zhuǎn)嫁稅收，是增值稅直接計(jì)算法中的必由之路，在對(duì)企業(yè)的增值稅稅負(fù)進(jìn)行精確計(jì)算定位時(shí)不行忽視。與第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率不同，其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率發(fā)生轉(zhuǎn)嫁的時(shí)間節(jié)點(diǎn)也完全全都，其時(shí)間節(jié)點(diǎn)全部為納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)。其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率是企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)真實(shí)完整的反映，但是，由于其計(jì)算公式中的分母是“零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額”通常包含在企業(yè)申報(bào)的銷售收入中，稅法和會(huì)計(jì)核算核算確定的數(shù)據(jù)中無法單獨(dú)反映，因此，其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率直接應(yīng)用于企業(yè)的涉稅計(jì)算中較為困難。第三節(jié)兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的進(jìn)一步演化及計(jì)算那么是不是只有進(jìn)項(xiàng)扣除率13%銷項(xiàng)稅率17%的工業(yè)企業(yè)存在以上狀況呢？應(yīng)說全部進(jìn)項(xiàng)扣除率與適用銷項(xiàng)稅率不全都的企業(yè)均存在上述狀況。下面以其他進(jìn)項(xiàng)扣除率為例進(jìn)一步予以證明。證例二、某工業(yè)企業(yè)銷項(xiàng)適用17%增值稅稅率，以農(nóng)副產(chǎn)品為原料生產(chǎn)商品，收購農(nóng)副產(chǎn)品原料進(jìn)項(xiàng)扣除率是13%。某月度，企業(yè)以含稅100元購進(jìn)材料，取得了合法的扣稅憑證，其進(jìn)項(xiàng)稅額是13元，法定記賬成本87元，全部投入生產(chǎn)加工，制造出商品后仍以含稅100元出售，此時(shí)企業(yè)的生產(chǎn)和經(jīng)營并未發(fā)生實(shí)質(zhì)性增值，銷項(xiàng)稅額是100/1.17*17%=14.529914529915元，轉(zhuǎn)嫁稅收二銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=14.529914529915元-13元=1.529914529915元，由于法定記賬成本是87元，這樣我們可以計(jì)算得出第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二1.529914529915/87*100%=1.758522448176%。比照證例一中的計(jì)算方法，我們可以求得其零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額=100/1.17=85.4700854700854700 的差異,求出其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二轉(zhuǎn)嫁稅收/零增值實(shí)際計(jì)稅銷售額*100%=1.529914529915/85.4700854700854700*100%=1.79%。由以上“證例一、證例二"我們不難發(fā)覺，轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率由于稅法和會(huì)計(jì)核算的強(qiáng)制性規(guī)定，的確存在兩個(gè)比率。那么七種進(jìn)項(xiàng)扣除率與兩個(gè)稅率各個(gè)組合的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率如何計(jì)算，下面的四個(gè)應(yīng)用公式分不同狀況分別予以了推導(dǎo)總結(jié)：1、價(jià)稅分別（以不含稅價(jià)格和適用進(jìn)項(xiàng)扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的，下同）,轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率計(jì)算的應(yīng)用公式如下：公式s—1—3—1第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二（適用銷項(xiàng)稅率一進(jìn)項(xiàng)扣除率）/（1+適用銷項(xiàng)稅率）*100%公式S—1—3—2其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二（適用銷項(xiàng)稅率一進(jìn)項(xiàng)扣除率）/（1+進(jìn)項(xiàng)扣除率）*100%上述兩個(gè)公式適用進(jìn)項(xiàng)扣除率為17%、工業(yè)品13%、6%,4%、3%,取得法定扣稅憑證的企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的計(jì)算。2、價(jià)稅不分別（以含稅價(jià)格和適用進(jìn)項(xiàng)扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的，下同）,轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率計(jì)算的應(yīng)用公式是如下：公式S—1—3—3第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率={1—1/[（1+適用銷項(xiàng)稅率）（1一進(jìn)項(xiàng)扣除率）]}*100%公式S—1—3—4其次轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率二（1+適用銷項(xiàng)稅率）*（1-進(jìn)項(xiàng)扣除率）-1上述兩個(gè)公式適用進(jìn)項(xiàng)扣除率為農(nóng)副產(chǎn)品13%、10%、7%,取得法定扣稅憑證的企業(yè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的計(jì)算。同時(shí)，可以得出如下公式：公式S-1-3-5轉(zhuǎn)嫁稅收二無增值實(shí)際銷項(xiàng)稅額-對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額二第一轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率*法定記賬成本。依照上述計(jì)算公式，我們不難推導(dǎo)消失行稅法中的每個(gè)進(jìn)項(xiàng)扣除率的企業(yè)的轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率（見附表）。其次章轉(zhuǎn)嫁增值率的存在、計(jì)算及關(guān)系兩個(gè)特定轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率的存在，同時(shí)導(dǎo)致兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率存在，即第一轉(zhuǎn)嫁增值率和其次轉(zhuǎn)嫁增值率，兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁增值率又反過來影響兩個(gè)轉(zhuǎn)嫁稅負(fù)率，四者之間相互作用、相互影響、互為椅角，而這些關(guān)聯(lián)關(guān)系的產(chǎn)生均是由于稅法自身的規(guī)定以及稅法與會(huì)計(jì)核算、其他部門法律法規(guī)的差異所引起的。第一節(jié)第一轉(zhuǎn)嫁增值率和其次轉(zhuǎn)嫁增值率的存在與計(jì)算由于稅法在稅率設(shè)計(jì)上的緣由，相當(dāng)一部分企業(yè)存在進(jìn)項(xiàng)扣除率為17%,而其銷項(xiàng)稅率為13%的狀況，我們稱這類企業(yè)為高進(jìn)低出企業(yè)（或者政策性倒掛企業(yè)）。在沒有增值的狀況下，這類企業(yè)存在