信托國(guó)際避稅及其防范

信托國(guó)際避稅及其防范

摘要不同國(guó)家對(duì)信托法律地位的認(rèn)識(shí)不同，相應(yīng)對(duì)信托的稅收處理存在很大差異，給利用信托進(jìn)行國(guó)際避稅提供了可能。許多國(guó)家尤其是發(fā)達(dá)國(guó)家加大了防范力度。我國(guó)應(yīng)該借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，制定針對(duì)信托國(guó)際避稅的防范措施。

關(guān)鍵詞信托；國(guó)際避稅；防范

信托是以信用為基礎(chǔ)，以信托財(cái)產(chǎn)為核心，以委托人為一方，將其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)委托給受托人一方，由受托人為指定受益人的受益而對(duì)此財(cái)產(chǎn)加以保管運(yùn)用的財(cái)產(chǎn)管理制度。信托在法律上切斷了委托人與其財(cái)產(chǎn)之間的所有權(quán)鏈條，受托人擁有信托財(cái)產(chǎn)的名義所有權(quán)，而真正的或享有利益的所有者是受益人。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，避稅地的繁榮，利用國(guó)外信托進(jìn)行國(guó)際避稅，成為富裕者逃避稅收的重要手段，許多國(guó)家尤其是發(fā)達(dá)國(guó)家已意識(shí)到國(guó)外信托造成的稅收流失，加大了防范力度。我國(guó)實(shí)施《信托法》以來，信托業(yè)規(guī)范有序地發(fā)展，但我國(guó)沒有針對(duì)信托業(yè)務(wù)的稅收制度，信托財(cái)產(chǎn)的轉(zhuǎn)移、處置和信托收益都游離于稅收法律法規(guī)之外，如何防范利用信托進(jìn)行國(guó)際避稅是值得關(guān)注的重要問題。

一、濫用信托國(guó)際避稅的可能性

目前，不同國(guó)家對(duì)信托法律地位的認(rèn)識(shí)不同，相應(yīng)對(duì)信托的稅收處理存在很大差異，給利用信托進(jìn)行國(guó)際避稅提供了可能。一些國(guó)家承認(rèn)信托的實(shí)體地位，這些國(guó)家將信托作為一個(gè)獨(dú)立的納稅實(shí)體看待，建立信托可以使委托人合法地與其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)分離，一般情況下納稅義務(wù)由受托人或信托本身承擔(dān)，委托人對(duì)信托財(cái)產(chǎn)及其收入不再負(fù)有納稅義務(wù)。例如，英國(guó)規(guī)定，受托人要就信托的全部收入納稅。從信托取得收入的受益人將該收入納入其全年的應(yīng)稅總收入中，但可以獲得受托人就該收入已納稅款的稅收抵免。[1]

還有一些國(guó)家不承認(rèn)信托納稅主體地位，這些國(guó)家將信托視作向受益人輸送信托財(cái)產(chǎn)及其收益的管道，由受益人對(duì)所分配的信托收益或所得承擔(dān)納稅義務(wù)。澳大利亞、加拿大和美國(guó)規(guī)定，受益人在取得收入的當(dāng)年，將信托收入包括在其總所得之中，按受益人適用稅率、扣除對(duì)信托收入納稅；受托人只要就信托收入中沒有分配的部分納稅。美國(guó)進(jìn)一步明確，如果信托將收入累積起來不分配，則由信托就這些收入先納稅，到收入分配時(shí)，還要由受益人就受益人稅率與信托稅率之差補(bǔ)交稅款。

濫用信托國(guó)際避稅，是指高稅國(guó)納稅人通過建立避稅地信托，在法律上實(shí)現(xiàn)與信托財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的分離，使這部分信托財(cái)產(chǎn)擺脫高稅國(guó)居民管轄權(quán)的直接控制。納稅人既不要遷出高稅國(guó)，也不要假移居，只要委托別人在某個(gè)避稅地管理其資產(chǎn)和所得，就可以逃避所得稅、遺產(chǎn)稅及贈(zèng)與稅。承認(rèn)信托實(shí)體地位的國(guó)家對(duì)信托的稅收處理，給納稅人提供了國(guó)際避稅的機(jī)會(huì)，納稅人很容易通過信托的方式實(shí)現(xiàn)所有權(quán)與納稅義務(wù)的分離，達(dá)到少交甚至不交稅的目的。不承認(rèn)信托納稅主體地位的國(guó)家，即使對(duì)受益人征稅，也存在納稅人在避稅地建立國(guó)外信托，將財(cái)產(chǎn)及其收益轉(zhuǎn)移國(guó)外，進(jìn)行國(guó)際避稅的可能性。下面主要以美國(guó)為例，介紹信托國(guó)際避稅及其防范的基本方法。

二、濫用信托國(guó)際避稅的基本方法

總體說來，濫用信托國(guó)際避稅的手段是，利用國(guó)外信托隱瞞資產(chǎn)和收入的真實(shí)所有權(quán)，或掩蓋交易的實(shí)質(zhì)，表面上將收益的所有權(quán)與其納稅義務(wù)分離，但納稅人實(shí)際上還控制著信托資產(chǎn)。具體而言，信托國(guó)際避稅的方法包括：

1.利用國(guó)外信托轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)。納稅人通過設(shè)立國(guó)外資產(chǎn)管理信托，將企業(yè)的機(jī)器、廠房、設(shè)備等虛設(shè)在信托中，造成納稅人不管理企業(yè)的假象。并通過國(guó)外多個(gè)信托實(shí)體進(jìn)行多重信托，應(yīng)稅資產(chǎn)在多個(gè)信托間流動(dòng)，由這些資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)營(yíng)所得和利潤(rùn)收入，記在避稅地的國(guó)外信托名下，規(guī)避本國(guó)稅收?？鐕?guó)公司利用自益信托隱瞞對(duì)關(guān)聯(lián)公司的控制。自益信托是指以委托人自己作為受益人的信托方式。跨國(guó)公司建立自益信托，把自己所擁有的關(guān)聯(lián)公司委托給避稅地的信托機(jī)構(gòu)進(jìn)行管理。由于在受益所有人與關(guān)聯(lián)公司之間插入了一個(gè)全權(quán)信托，信托機(jī)構(gòu)就成了關(guān)聯(lián)公司事實(shí)上的所有人，有效隱藏了該關(guān)聯(lián)公司的真實(shí)所有權(quán)，也隱藏了可能產(chǎn)生的應(yīng)稅收入。跨國(guó)公司將控股公司的股權(quán)轉(zhuǎn)移給國(guó)外信托?？鐕?guó)公司首先在避稅地建立信托公司，然后將控股公司的股票交給信托公司擁有，由信托公司管理控股公司，信托的受益人為跨國(guó)公司本身，以這種方式跨國(guó)公司可以隱瞞其對(duì)各地受控子公司的真實(shí)所有權(quán)。由受控子公司產(chǎn)生的所有利潤(rùn)，都?xì)w國(guó)外信托所有，跨國(guó)公司就可以避免因此而產(chǎn)生的稅收。通過信托規(guī)避遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅。富人往往在承認(rèn)信托的避稅地設(shè)立國(guó)外信托，將名下財(cái)產(chǎn)委托給信托進(jìn)行管理，在信托契約中約定財(cái)產(chǎn)的處理方式。由于信托資產(chǎn)的保密性，可通過信托資產(chǎn)的分割將其財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移到繼承人或受贈(zèng)人的名下。此時(shí)，財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)歸信托所有，在委托人去世后，所在國(guó)家將不能對(duì)國(guó)外信托控制下的財(cái)產(chǎn)征稅，借此可以逃避有關(guān)國(guó)家的繼承稅、遺產(chǎn)稅或贈(zèng)與稅。

三、防范信托國(guó)際避稅的經(jīng)驗(yàn)

為了防止納稅人濫用信托國(guó)際避稅，各國(guó)要么在稅法中規(guī)定針對(duì)信托國(guó)際避稅的條款，要么單獨(dú)制定針對(duì)信托避稅的專項(xiàng)法規(guī)。各國(guó)防范信托國(guó)際避稅的具體措施包括：

1.運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式的原則。實(shí)質(zhì)重于形式是重要的司法原則，指法律不承認(rèn)形式合法而實(shí)質(zhì)違背立法意圖的行為或安排。該原則在防范信托國(guó)際避稅上的應(yīng)用，意味著對(duì)那些符合法律要求但沒有充分商業(yè)理由的信托，將不予承認(rèn)。針對(duì)國(guó)外信托的特殊規(guī)定。美國(guó)于1970年通過稅收改革法令，取消以前給予國(guó)外信托的各種優(yōu)惠，如延緩課稅、資本利得減免稅等。如果國(guó)外信托以美國(guó)人作為受益人，那么，將財(cái)產(chǎn)直接或間接轉(zhuǎn)移給國(guó)外信托的美國(guó)委托人，被看作財(cái)產(chǎn)的所有者。對(duì)于向國(guó)外信托的支付，要在美國(guó)交納預(yù)提稅；向國(guó)外信托轉(zhuǎn)移增值財(cái)產(chǎn)，要在美國(guó)交納特別稅。加拿大對(duì)于國(guó)外信托的稅務(wù)處理是，將國(guó)外信托看作國(guó)內(nèi)居民，由受托人和居民受益人共同對(duì)信托收入承擔(dān)納稅義務(wù)。完善國(guó)外信托申報(bào)制度，擴(kuò)大申報(bào)范圍。美國(guó)的國(guó)外信托申報(bào)制度將下列事件納入申報(bào)范圍：美國(guó)人創(chuàng)立的任何國(guó)外信托，財(cái)產(chǎn)向國(guó)外信托的轉(zhuǎn)移，申報(bào)范圍從信托人擴(kuò)大到任何一個(gè)從國(guó)外信托直接或間接取得分配收益的美國(guó)人。加拿大將國(guó)外受托人必須提供信托資料的責(zé)任規(guī)定于加拿大居民身上，否則當(dāng)加拿大居民接受信托收益時(shí)，有可能面臨“未申報(bào)信托資產(chǎn)”價(jià)值10%的處罰。限制向國(guó)外轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)。如英國(guó)規(guī)定，在沒有得到財(cái)政部允許的情況下，英國(guó)公司不能向避稅地轉(zhuǎn)移營(yíng)業(yè)，違者將受到嚴(yán)厲的處罰。美國(guó)對(duì)公民、國(guó)內(nèi)公司或合伙企業(yè)向國(guó)外信托轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)避稅，可以課以相當(dāng)于財(cái)產(chǎn)調(diào)整后價(jià)值35%的特別稅。加大對(duì)濫用國(guó)外信托避稅的審查力度。從1997年開始，美國(guó)國(guó)內(nèi)收入局跟司法部聯(lián)手采取全國(guó)行動(dòng)，加大對(duì)濫用信托避稅的查處。國(guó)內(nèi)收入局對(duì)涉及信托申報(bào)表的審計(jì)，從1997年的567份，增加到2000年的4000多份，審計(jì)出濫用信托避稅的金額從1997年的800美元，增加到2000年的億美元。

6.加大濫用信托國(guó)際避稅的處罰力度。美國(guó)規(guī)定，濫用信托避稅一旦被發(fā)現(xiàn)，除了要承擔(dān)納稅義務(wù)外，還要交付利息和罰款，罰款等于濫用信托少交稅款的75%。如果故意違反國(guó)內(nèi)收入法典(IRC)，投資者和信托發(fā)起人還要承擔(dān)欺詐罰金和刑事責(zé)任，罰金最高達(dá)25萬美元，刑期最長(zhǎng)5年。此外，一個(gè)美國(guó)人如果沒有申報(bào)其轉(zhuǎn)移到國(guó)外信托的財(cái)產(chǎn)，或者沒有申報(bào)從國(guó)外信托取得的收入，將被處于交易總價(jià)值35%的處罰。

四、對(duì)我國(guó)防范信托國(guó)際避稅的建議

我國(guó)在加入世界貿(mào)易組織時(shí)承諾，2006年12月11日起中國(guó)金融業(yè)全面開放。信托業(yè)作為我國(guó)金融體系的重要組成部分，對(duì)外開放已成定局。外資進(jìn)入信托領(lǐng)域，會(huì)增加濫用信托國(guó)際避稅的風(fēng)險(xiǎn)。為此，我國(guó)應(yīng)借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)，制定針對(duì)信托國(guó)際避稅的防范措施。首先，明確對(duì)信托征稅的基本原則——受益人負(fù)擔(dān)原則。參照“實(shí)質(zhì)重于形式”的國(guó)際慣例，按照“誰受益、誰納稅”的稅收原理，受益人應(yīng)為信托財(cái)產(chǎn)收益的納稅義務(wù)人。這樣，即使利用國(guó)外信托將財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移出境，只要受益人在我國(guó)境內(nèi)，就必須承擔(dān)納稅義務(wù)。其次，加強(qiáng)對(duì)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移出境環(huán)節(jié)的控制，增加納稅人申報(bào)和提供情報(bào)的義務(wù)，要求納稅人申報(bào)其在國(guó)外的信托資產(chǎn)及其收益。再次，加強(qiáng)與其他國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅收管理合作，與國(guó)外稅務(wù)機(jī)關(guān)開展情報(bào)交換和交叉審計(jì)，以確保對(duì)我國(guó)境內(nèi)受益人在國(guó)外信托的收益征稅。最后，在完善信托稅收制度的同時(shí)，加強(qiáng)對(duì)信托國(guó)際避稅的查處力度，并明確濫用信托國(guó)際避稅的處罰，使納稅人迫于稅務(wù)管理和處罰的壓力而減少濫用信托國(guó)際避稅的可能。

參考文獻(xiàn)

[1]英國(guó)，ICTA§348.又見IRLITA§154.轉(zhuǎn)引自：AlexEassonandVictorThuronyi，F(xiàn)iscalTransparency，inTaxLawDesignandDrafting(volume2；InternationalMonetaryFund：1998；VictorThuronyied.).

澳大利亞，ITAA§99A；加拿大，ITA§104(13)；美國(guó)，IRC§652.轉(zhuǎn)引自：AlexEassonandVictorThuronyi.

美國(guó)，IRC，§667.

美國(guó)，IRC§679；§6048、6677、1441、1446和1491.

羅振華，離岸信托避稅的防范，福建稅務(wù)，

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