稅收管轄權(quán)課件

第九章國(guó)際稅收第九章國(guó)際稅收§1國(guó)際稅收概述§2稅收管轄權(quán)與國(guó)際雙重征稅§3國(guó)際避稅和反避稅

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

國(guó)際稅收的概念國(guó)際稅收的產(chǎn)生與發(fā)展國(guó)際稅收與國(guó)家稅收、涉外稅收的聯(lián)系與區(qū)別一、國(guó)際稅收的概念國(guó)際稅收是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的主權(quán)國(guó)家或地區(qū)，由于對(duì)參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的納稅人行使稅收管轄權(quán)而引起的一系列國(guó)家之間稅收活動(dòng)。它體現(xiàn)了主權(quán)國(guó)家或地區(qū)之間的稅收分配關(guān)系。

國(guó)際稅收是一種稅收活動(dòng)，不能脫離國(guó)家而獨(dú)立存在。國(guó)際稅收是有特定含義的稅收活動(dòng)，凡涉及到兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家的財(cái)權(quán)利益的稅收活動(dòng)都屬于國(guó)際稅收。國(guó)際稅收的本質(zhì)是國(guó)家與國(guó)家之間的分配關(guān)系。

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

二、國(guó)際稅收的產(chǎn)生與發(fā)展

國(guó)際稅收是個(gè)歷史范疇。它不是從來(lái)就有的，而是歷史發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。在漫長(zhǎng)的以自然經(jīng)濟(jì)為主要特征的社會(huì)里，由于生產(chǎn)力水平低下，經(jīng)濟(jì)生活基本上是自給自足的，國(guó)家之間的經(jīng)濟(jì)交流活動(dòng)很少。因此，在那個(gè)時(shí)期的征納關(guān)系中，征納雙方之間所發(fā)生的稅收分配關(guān)系，是被嚴(yán)格地局限在一個(gè)國(guó)家的地域范圍之內(nèi)的，它沒有涉及到另一個(gè)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)利益，那個(gè)時(shí)期的稅收不會(huì)引起國(guó)際稅收的分配關(guān)系，不具有國(guó)際稅收的含義。

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

16世紀(jì)至18世紀(jì)，社會(huì)的進(jìn)步促進(jìn)了商品生產(chǎn)和商品交換的發(fā)展，商品流通范圍從國(guó)內(nèi)市場(chǎng)延伸到國(guó)外市場(chǎng)，國(guó)際貿(mào)易也隨之發(fā)展起來(lái)，商品輸出成為這一時(shí)期西方國(guó)家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要特征。19世紀(jì)末20世紀(jì)初，經(jīng)濟(jì)生活向高度國(guó)際化發(fā)展，各國(guó)的商品、資本、技術(shù)、勞動(dòng)力等經(jīng)濟(jì)要素發(fā)生了跨越國(guó)界的大流通，特別是以其中的借貸資本的運(yùn)動(dòng)和產(chǎn)業(yè)資本的運(yùn)動(dòng)為主要形式的資本輸出的國(guó)際流通所占地位上升得最快。

二、國(guó)際稅收的產(chǎn)生與發(fā)展

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

由于商品與資本的國(guó)際化帶來(lái)了企業(yè)的國(guó)際化和人員的國(guó)際流動(dòng)，從而帶來(lái)了收入的國(guó)際化，即由商品輸出（入）而帶來(lái)的跨國(guó)性銷售收入和資本輸出（入）而產(chǎn)生的跨國(guó)性所得。這樣，無(wú)論是國(guó)家，還是企業(yè)或投資者，都將日益重視國(guó)際交往中的稅收問題。就國(guó)家來(lái)說，為了維護(hù)本國(guó)經(jīng)濟(jì)利益和保證財(cái)政收入，在對(duì)本國(guó)境內(nèi)企業(yè)、投資者或各流通環(huán)節(jié)的商品課稅同時(shí)，必然還要對(duì)本國(guó)進(jìn)出商品以及跨國(guó)所得進(jìn)行征稅；對(duì)企業(yè)和投資來(lái)說，一旦參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，就可能面臨著被兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家征稅的問題。涉及到至少兩個(gè)國(guó)家的稅收管轄權(quán)與這個(gè)跨國(guó)納稅人的關(guān)系，這一關(guān)系的實(shí)質(zhì)是國(guó)家與國(guó)家之間的稅收權(quán)益的分配關(guān)系，即國(guó)際稅收。經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的國(guó)際化帶來(lái)稅收的國(guó)際化，是形成國(guó)際稅收關(guān)系、產(chǎn)生國(guó)際稅收的客觀條件。

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

三、國(guó)際稅收與國(guó)家稅收、涉外稅收的聯(lián)系與區(qū)別(一)國(guó)際稅收與國(guó)家稅收

國(guó)際稅收與國(guó)家稅收的聯(lián)系：國(guó)際稅收不能脫離國(guó)家而獨(dú)立存在，這與國(guó)家稅收是一致的，即兩者都是憑借國(guó)家的政治權(quán)力進(jìn)行的一種分配行為。國(guó)際稅收與國(guó)家稅收的區(qū)別：(1)國(guó)家稅收表現(xiàn)為一個(gè)國(guó)家內(nèi)部的事務(wù)。而國(guó)際稅收主要反映的是國(guó)家與國(guó)家之間的財(cái)權(quán)分配關(guān)系。(2)國(guó)家稅收的課稅對(duì)象主要是國(guó)內(nèi)所得、商品流轉(zhuǎn)額和財(cái)產(chǎn)收入。而國(guó)際稅收的課稅對(duì)象是跨國(guó)性收入或國(guó)際商品流轉(zhuǎn)額。

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

（二）國(guó)際稅收與涉外稅收

國(guó)際稅收與各國(guó)涉外稅收的聯(lián)系：（1）課稅對(duì)象相同，均為國(guó)際性收入或交易額。（2）各個(gè)國(guó)家的涉外稅收制度的理論與實(shí)務(wù)是國(guó)際稅收的基礎(chǔ)，國(guó)際稅收既是各國(guó)涉外稅收在國(guó)際關(guān)系上的反映，又是各國(guó)涉外稅收的延伸和擴(kuò)展。各國(guó)涉外稅制是國(guó)際稅收關(guān)系形成的基礎(chǔ)，國(guó)際稅收是各國(guó)的涉外稅收在相互聯(lián)系中形成的更高層次上的稅收分配關(guān)系。國(guó)際稅收在協(xié)調(diào)各國(guó)涉外稅收方面所形成的國(guó)際慣例和稅收協(xié)定等法律規(guī)范，又成為各國(guó)制定和完善其涉外稅收制度的一般準(zhǔn)則。

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

國(guó)際稅收與涉外稅收的區(qū)別：一國(guó)的涉外稅收立足于國(guó)內(nèi)，主要是處理本國(guó)政府的對(duì)外征稅問題，體現(xiàn)的是該國(guó)的對(duì)外經(jīng)濟(jì)關(guān)系。國(guó)際稅收主要立足于國(guó)際間，要處理的問題主要是國(guó)家與國(guó)家之間的稅收分配關(guān)系.

第一節(jié)國(guó)際稅收概述

第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅一、稅收管轄權(quán)稅收管轄權(quán)是一個(gè)主權(quán)國(guó)家在稅收管理方面所行使的在一定范圍內(nèi)的征稅權(quán)力（依法確定納稅人、征稅對(duì)象及其納稅義務(wù)的權(quán)利），屬于國(guó)家主權(quán)在稅收領(lǐng)域中的體現(xiàn)。稅收管轄權(quán)在稅收產(chǎn)生的同時(shí)就存在在國(guó)際稅收形成以后，出現(xiàn)了兩個(gè)甚至兩個(gè)以上的國(guó)家對(duì)同一征稅對(duì)象征稅，形成稅收管轄權(quán)交叉重疊的現(xiàn)象，使得稅收管轄權(quán)問題在國(guó)際上變得日益突出和復(fù)雜了。稅收管轄權(quán)具有明顯的獨(dú)立性和排他性。獨(dú)立性是指主權(quán)國(guó)家在稅收征收管理方面行使權(quán)力的完全自主性，即對(duì)本國(guó)的稅收立法和稅務(wù)管理具有獨(dú)立的管轄權(quán)力；排他性是指在處理屬于本國(guó)稅收事務(wù)時(shí)不受外來(lái)干涉、控制和支配。任何國(guó)家的企業(yè)、團(tuán)體或個(gè)人只要在某一國(guó)的稅收管轄范圍之內(nèi)，就要無(wú)條件地向該國(guó)履行納稅義務(wù)。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅二、稅收管轄權(quán)的分類：稅收管轄權(quán)只能在國(guó)家主權(quán)所涉及的范圍內(nèi)行使，而不能超越這個(gè)范圍。國(guó)家主權(quán)所涉及的范圍，包括一國(guó)的領(lǐng)土（領(lǐng)地、領(lǐng)水、大陸架及領(lǐng)海底土、領(lǐng)空），也包括人（公民、居民），這里所謂“人”包括自然人和法人。根據(jù)這些復(fù)雜情況，世界各國(guó)一般按屬地原則和屬人原則來(lái)確定稅收管轄權(quán)。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅1、地域稅收管轄權(quán)地域稅收管轄權(quán)又稱收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)，是按屬地原則確立起來(lái)的稅收管轄權(quán)，指一個(gè)國(guó)家以地域概念作為其行使課稅權(quán)力的指導(dǎo)原則。實(shí)行地域管轄權(quán)的國(guó)家的征稅依據(jù)，不是以納稅人的身份、而是以納稅人的收入來(lái)源地為標(biāo)準(zhǔn)。不論納稅人是否為本國(guó)居民或公民，只要有來(lái)源于本國(guó)境內(nèi)的所得，就要對(duì)其行使征稅權(quán)力。按此原則確定稅收管轄權(quán)的國(guó)家行使的課稅權(quán)，受該國(guó)的領(lǐng)土范圍制約，即一國(guó)政府只能對(duì)在該國(guó)領(lǐng)土范圍內(nèi)發(fā)生的收入與所得行使征稅權(quán)力。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅2、居民（公民）稅收管轄權(quán)居民（公民）稅收管轄權(quán)，是按屬人原則確立起來(lái)的稅收管轄權(quán)。以屬人原則劃分稅收管轄權(quán)范圍的，按劃分標(biāo)準(zhǔn)的不同，又可分為居民管轄權(quán)和公民管轄權(quán)。居民管轄權(quán)亦稱居住管轄權(quán)，國(guó)家對(duì)其居民取得的來(lái)自境內(nèi)和境外的收入和所得行使征稅權(quán)力。公民管轄權(quán)指一個(gè)國(guó)家對(duì)其公民取得的境內(nèi)外收入和所得行使征稅權(quán)力。強(qiáng)調(diào)納稅人的公民身份。公民身份的判定以納稅人的國(guó)籍為標(biāo)準(zhǔn)。居民身份的判定，各國(guó)采取的標(biāo)準(zhǔn)不同。自然人居民，一般是指本國(guó)有住所，或在本國(guó)居住一定時(shí)間（一年或半年以上）的人。法人居民一般是指本國(guó)注冊(cè)登記的法人，或總機(jī)構(gòu)或管理機(jī)構(gòu)設(shè)在本國(guó)的法人。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅從世界國(guó)際稅收實(shí)踐看，大多數(shù)國(guó)家是兩種稅收管轄權(quán)同時(shí)并用（如中國(guó)）。中國(guó)香港、巴拿馬、烏拉圭、阿根廷等國(guó)家和地區(qū)只行使地域稅收管轄權(quán)。巴哈馬、開曼群島、瑙魯、安道爾等國(guó)家和地區(qū)兩種稅收管轄權(quán)都不采用，完全放棄對(duì)所得稅的稅收管轄權(quán)。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅三、國(guó)際重復(fù)征稅及其免除

國(guó)際重復(fù)征稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家，在同一時(shí)期內(nèi)，對(duì)參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的同一納稅人或不同納稅人的同一征稅對(duì)象或稅源，征收相同或類似的稅收。構(gòu)成國(guó)際重復(fù)征稅一般具有三個(gè)特征：征稅主體是多元的-兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家；納稅人是跨越國(guó)界的，同時(shí)對(duì)兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家負(fù)有納稅義務(wù)；征稅對(duì)象或稅源是同一的。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅四、國(guó)際重復(fù)征稅產(chǎn)生的原因

1、不同國(guó)家同時(shí)行使居民稅收管轄權(quán)和來(lái)源地稅收管轄權(quán)產(chǎn)生的國(guó)際重復(fù)征稅。這都會(huì)使具有跨國(guó)收入的納稅人，一方面作為居民納稅人向其居住國(guó)就世界范圍內(nèi)的收入承擔(dān)納稅義務(wù)；另一方面作為非居民納稅人向收入來(lái)源國(guó)就其在該國(guó)境內(nèi)取得的收入承擔(dān)納稅義務(wù)，這就產(chǎn)生國(guó)際重復(fù)征稅。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅2、居民身份確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的不同產(chǎn)生的國(guó)際重復(fù)征稅。一個(gè)納稅人在兩個(gè)國(guó)家甚至兩個(gè)以上國(guó)家同時(shí)被認(rèn)為是本國(guó)居民納稅人并承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)。例如在自然人居民身份確認(rèn)上，甲國(guó)采取住所標(biāo)準(zhǔn)，乙國(guó)采取居住時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)。如果一個(gè)人在甲國(guó)有住所，又在乙國(guó)停留183天以上，那么甲、乙兩國(guó)同時(shí)依法認(rèn)定這個(gè)人是本國(guó)居民，要求其承擔(dān)無(wú)限納稅義務(wù)，從而發(fā)生重復(fù)征稅。某公司在甲國(guó)依法注冊(cè)成立，但其主要管理控制中心設(shè)在乙國(guó)，甲國(guó)根據(jù)公司的注冊(cè)登記地標(biāo)準(zhǔn)確定公司的居民身份，乙國(guó)則以公司的管理控制中心所在地為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)公司的居民身份。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅3、收入來(lái)源地確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同產(chǎn)生的國(guó)際重復(fù)征稅。例如，甲國(guó)某公司派一雇員到乙國(guó)從事技術(shù)指導(dǎo)，該雇員在乙國(guó)工作所得的工資是由在甲國(guó)境內(nèi)的雇主支付的。甲國(guó)可能會(huì)因?yàn)檫@筆工資的支付地在甲國(guó)，而判定其來(lái)源地在甲國(guó)，對(duì)其征稅；乙國(guó)則認(rèn)為這筆工資是由于在乙國(guó)工作取得的，其來(lái)源地在乙國(guó)，也要對(duì)這筆工資征稅，由此導(dǎo)致了國(guó)際性的重復(fù)征稅。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅五、國(guó)際重復(fù)征稅的消除方法

1、國(guó)際重復(fù)征稅的發(fā)生對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生消極影響重復(fù)征稅違反了稅收公平負(fù)擔(dān)原則不合理地加大了納稅人的稅收負(fù)擔(dān)阻礙了國(guó)際間資金、技術(shù)、商品、人才等的自由流動(dòng)，不利于國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅2、國(guó)際重復(fù)征稅的免除方式有兩種：一是單邊方式，是指一個(gè)國(guó)家在本國(guó)稅法中單方面作出一些規(guī)定，來(lái)避免、消除或緩和本國(guó)納稅人來(lái)源于國(guó)外的所得的重復(fù)征稅。二是雙邊或多邊方式，是指通過雙邊或多邊的談判，簽訂雙邊或多邊的避免國(guó)際重復(fù)征稅的稅收協(xié)定，來(lái)免除國(guó)際重復(fù)征稅。不管是采取哪種方式，基本的免除辦法有：免稅法、扣除法、抵免法和減免法。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅（1）免稅法(ExemptionMethod）

所謂免稅法就是對(duì)本國(guó)居民來(lái)源于境外并已向來(lái)源國(guó)納稅的所得免予征稅。實(shí)行這種辦法的主要是一些拉丁美洲和歐洲國(guó)家。它可分為兩種類型：一種是海地、多米尼加、巴拿馬、委內(nèi)瑞拉和阿根廷等國(guó)家所實(shí)行的免稅方法，其主要特點(diǎn)是嚴(yán)格實(shí)行屬地主義原則，即只行使收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)。另一種是法國(guó)等國(guó)家實(shí)行的有條件的免稅制。它們雖然也奉行屬地主義原則，但并不是對(duì)所有來(lái)源于境外的所得均予以免稅，而是規(guī)定了一定的限制條件。如法國(guó)對(duì)居民在國(guó)外投資獲得的股息不予免稅；對(duì)從國(guó)外取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)在符合兩項(xiàng)限制條件的情況下才予以免稅。這兩項(xiàng)限制條件，一是該項(xiàng)所得確已在來(lái)源國(guó)繳納所得稅；二是須將稅后所得匯回法國(guó)并進(jìn)行股息分配。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅免稅法的具體做法有兩種：一是全額免稅法，基本做法是居住國(guó)對(duì)本國(guó)居民納稅人課稅時(shí)，允許從其應(yīng)稅所得額中扣除來(lái)源于境外并已向來(lái)源國(guó)納稅的那一部分所得。這種辦法在目前國(guó)際稅務(wù)實(shí)踐中已不多見。二是累進(jìn)免稅法，基本做法是，居住國(guó)對(duì)來(lái)源于境外的所得給予免稅，但在確定納稅人總所得的適用稅率時(shí)，免稅所得并入計(jì)算；也就是說，對(duì)納稅人其他所得征稅仍適用其免稅所得額扣除前適用的稅率，目前實(shí)行免稅法的國(guó)家，大多數(shù)采用這個(gè)辦法。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅(2)扣除法(DeductionMethod）

是居住國(guó)把納稅人就境外所得向來(lái)源國(guó)繳納的稅款視同費(fèi)用，允許從國(guó)內(nèi)外應(yīng)稅的所得額中扣除，就其余額適用相應(yīng)的稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。對(duì)納稅人而言，就扣除后的所得征稅形成的稅收負(fù)擔(dān)，輕于重復(fù)征稅的稅收負(fù)擔(dān)，重于重復(fù)征稅完全免除的稅收負(fù)擔(dān)，它只是減輕重復(fù)征稅，沒有完全消除重復(fù)征稅，因此實(shí)行扣除法的國(guó)家為數(shù)甚少。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅（3）抵免法（CreditMethod）

抵免法是目前國(guó)際上比較通行的避免國(guó)際重復(fù)征稅的辦法。抵免法又稱外國(guó)稅收抵免，居住國(guó)根據(jù)居民納稅人來(lái)源于國(guó)內(nèi)外的全部所得額計(jì)算應(yīng)納稅額，但允許納稅人已在收入來(lái)源國(guó)繳納的全部或部分稅款從應(yīng)納稅額中抵免。采用抵免法的基本原則是承認(rèn)收入來(lái)源地稅收管轄權(quán)的優(yōu)先地位，但并不放棄本國(guó)的居民稅收管轄權(quán)。收入來(lái)源地所在國(guó)對(duì)來(lái)源于該國(guó)的收入有優(yōu)先征稅權(quán)，但沒有獨(dú)占權(quán)，如果收入來(lái)源國(guó)實(shí)際上并未向跨國(guó)納稅人征收所得稅，居住國(guó)則要根據(jù)本國(guó)稅法依法征稅。是目前國(guó)際上比較通行的避免國(guó)際重復(fù)征稅的辦法。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅抵免法有兩大類型：直接抵免、間接抵免直接抵免是直接對(duì)本國(guó)納稅人在國(guó)外已經(jīng)繳納所得稅的抵免。分公司向收入來(lái)源國(guó)繳納的公司所得稅允許其在總公司向居住國(guó)繳納的所得稅中抵免就是一種直接抵免，其存在的前提是分公司與總公司是同一法人實(shí)體。直接抵免法又分全額抵免和限額抵免兩種。按照被抵免的納稅人向來(lái)源國(guó)繳納的所得稅是否超過按居住國(guó)稅率計(jì)算應(yīng)繳納的稅款。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅間接抵免法不同于直接抵免,間接抵免所涉及的納稅人之間的關(guān)系不是同一個(gè)經(jīng)濟(jì)實(shí)體內(nèi)部整體與部分（如總公司和分公司）之間的關(guān)系,而是兩個(gè)不同經(jīng)濟(jì)實(shí)體（如母公司和子公司、股東和公司）之間的關(guān)系。母公司從子公司稅后利潤(rùn)分配中得到的只是投資股份的那一部分股息，所能抵免的只是這一部分股息所承擔(dān)的外國(guó)稅額。因此，在計(jì)算母公司全部應(yīng)稅所得額時(shí)，就不能象對(duì)待總公司和分公司那樣，把分公司的全部應(yīng)稅利潤(rùn)直接與總公司其他應(yīng)稅利潤(rùn)合并計(jì)算，然后算出應(yīng)納稅額，再直接從中抵免外國(guó)已納稅款，而應(yīng)當(dāng)先把母公司從子公司得到的這一部分（外國(guó)）稅后股息還原為與母公司其他所得項(xiàng)目口徑一致的稅前股息，并歸集到母公司其他應(yīng)稅所得額中，然后乘以適當(dāng)稅率，算出應(yīng)納稅額，再?gòu)闹械置馊炕虿糠钟纱隧?xiàng)股息所得承擔(dān)的國(guó)外已納稅款。因此，間接抵免制可稱為歸結(jié)抵免制。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅（4）減免法(ReductionMethod）

減免法也稱低稅法，即對(duì)本國(guó)居民來(lái)源于國(guó)外的所得適用于較低的稅率，以緩解或消除國(guó)際重復(fù)征稅。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅六、國(guó)際稅收協(xié)定兩個(gè)或兩個(gè)以上主權(quán)國(guó)家，為了協(xié)調(diào)相互間在處理跨國(guó)納稅人征稅事務(wù)和其他有關(guān)稅收分配方面的關(guān)系，本著對(duì)等原則，經(jīng)由政府間談判所簽訂的一種法律文件。屬于國(guó)際經(jīng)濟(jì)法范疇，是以國(guó)家為權(quán)利義務(wù)主體，以國(guó)家間稅收權(quán)益關(guān)系為調(diào)整對(duì)象的法律規(guī)范。最早的國(guó)際稅收協(xié)定可追溯到1843年法國(guó)與比利時(shí)及1845年比利時(shí)與荷蘭簽訂的稅務(wù)合作和稅收情報(bào)交換協(xié)定。1899年奧匈帝國(guó)與德國(guó)也締結(jié)了雙邊稅收條約。

第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅第二次世界大戰(zhàn)以后，由稅收管轄權(quán)交錯(cuò)重疊所導(dǎo)致的國(guó)家間稅收權(quán)益的矛盾也愈來(lái)愈復(fù)雜，它已經(jīng)不能由各個(gè)國(guó)家通過國(guó)內(nèi)稅法單方面解決，因而需要謀求國(guó)際稅收協(xié)定加以調(diào)整。到目前為止，國(guó)際上各種稅收協(xié)定已有1000多個(gè)。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅兩大范本：《經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織關(guān)于避免對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)·雙重征稅的協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱《經(jīng)合組織范本》，1977）和《聯(lián)合國(guó)關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家和發(fā)展中國(guó)家間雙重征稅的協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱《聯(lián)合國(guó)范本》，1979）兩大范本都承認(rèn)從源稅原則應(yīng)當(dāng)優(yōu)先，納稅人居住國(guó)應(yīng)當(dāng)采取抵免或免稅的方法來(lái)避免國(guó)際重復(fù)征稅。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅國(guó)際稅收協(xié)定的目的：避免國(guó)際雙重征稅、減輕跨國(guó)納稅人的負(fù)擔(dān)、反對(duì)稅收歧視、防止國(guó)際偷漏稅等國(guó)際稅收協(xié)定的作用：體現(xiàn)了主權(quán)國(guó)家之間的相互尊重和平等協(xié)商，賦予本國(guó)居民（公民）履行跨國(guó)納稅義務(wù)的安全保障，促進(jìn)締約各方協(xié)調(diào)稅收分配關(guān)系，推動(dòng)有關(guān)國(guó)家間的經(jīng)濟(jì)技術(shù)交流與合作，促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和一體化。國(guó)際稅收協(xié)定的主要內(nèi)容：適用范圍、征稅權(quán)的劃分、消除雙重征稅的方法、無(wú)差別待遇、情報(bào)交換第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅中國(guó)稅收協(xié)定談簽的總體情況為了執(zhí)行黨的改革開放政策，適應(yīng)吸引外資、引進(jìn)技術(shù)，發(fā)展經(jīng)濟(jì)技術(shù)的需要，1981年1月我國(guó)與日本國(guó)首開避免雙重征稅協(xié)定的談判。截止目前為止，共對(duì)外正式簽署89個(gè)稅收協(xié)定，生效協(xié)定82個(gè)，與香港、澳門簽署了避免雙重征稅安排。第二節(jié)稅收管轄權(quán)和國(guó)際雙重征稅第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

一、國(guó)際避稅與逃稅概念國(guó)際避稅（InternationalTaxAvoidance），指跨國(guó)納稅人用合法的手段，在稅法許可的范圍內(nèi)，通過人或物的流動(dòng)或不流動(dòng)以減輕或消除稅負(fù)的行為。國(guó)際逃稅（InternationalTaxEvasion）指從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的跨國(guó)納稅人利用有關(guān)國(guó)家在國(guó)際稅收管理與合作方面的疏漏，采用欺詐偽造、弄虛作假、巧立名目等非法隱蔽手段，蓄意瞞稅，以謀求逃避應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)的行為。二、國(guó)際避稅的刺激因素與條件

國(guó)際避稅的刺激因素

（1）跨國(guó)納稅人的沉重稅負(fù)

邊際稅率的遞增、不斷擴(kuò)大的稅基、全球性的通貨膨脹（2）國(guó)際市場(chǎng)的劇烈競(jìng)爭(zhēng)第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

國(guó)際避稅的條件——各國(guó)稅制的不同：（1）各國(guó)稅收管轄權(quán)的差異

例如：A國(guó)行使居民稅收管轄權(quán)，B國(guó)行使地域稅收管轄權(quán)，某納稅人是B國(guó)居民，如果他的收入來(lái)源于A國(guó)，那么他在兩國(guó)都免于納稅。（2）各國(guó)稅種、稅率及征收范圍上的差異

如有的國(guó)家最高稅率可達(dá)70%，而有的國(guó)家最高稅率可能不超過35%，這就刺激納稅人及其資金在不同國(guó)家之間流動(dòng)，以達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。（3）各國(guó)稅收優(yōu)惠措施方面的差異（4）各國(guó)之間有無(wú)稅收協(xié)定上的差別

（5）各國(guó)稅法實(shí)施程度的差異

第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

三、國(guó)際避稅的主要方法

（1）利用避稅地避稅第一類為“純國(guó)際避稅地”，即不征收個(gè)人或企業(yè)所得稅及一般財(cái)產(chǎn)稅的國(guó)家或地區(qū)，如巴哈馬、百慕大等；第二類是指完全放棄居民（自然居民和法人居民）稅收管轄權(quán)而只實(shí)行地域管轄權(quán)的國(guó)家或地區(qū)，如香港、馬來(lái)西亞等；第三類是指按照國(guó)際慣例制定稅法并實(shí)行征稅，但對(duì)外來(lái)投資者提供某些稅收優(yōu)惠的國(guó)家或地區(qū)，如加拿大、英國(guó)等。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（2）轉(zhuǎn)讓定價(jià)（TransferringPrice）轉(zhuǎn)讓定價(jià)是跨國(guó)公司根據(jù)其經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略目標(biāo)，在其關(guān)聯(lián)企業(yè)之間進(jìn)行內(nèi)部交易時(shí)所使用的價(jià)格，通過跨國(guó)公司內(nèi)部?jī)r(jià)格的劃撥來(lái)達(dá)到避稅的目的。銷售貨物的轉(zhuǎn)讓定價(jià)勞務(wù)轉(zhuǎn)讓定價(jià)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（3）信托

信托起源于英國(guó)，是建立在信任的基礎(chǔ)上，財(cái)產(chǎn)所有者出于某種特定目的或社會(huì)公共利益，委托他人管理和處分財(cái)產(chǎn)的一種法律制度。具體指一個(gè)人或公司法人（信托人）把資產(chǎn)或權(quán)利（信托財(cái)產(chǎn)）移交給另一個(gè)人或公司等法人實(shí)體（受托人），讓受托人成為財(cái)產(chǎn)的獨(dú)立所有者，并負(fù)責(zé)用受托人自己的名義管理和使用這筆財(cái)產(chǎn)，以利于受益人，受益人可以是信托人指定的第三者，也可以是信托人本人。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

由于信托或遺產(chǎn)被作為一個(gè)單獨(dú)的納稅實(shí)體對(duì)待，所以，建立信托就可以使委托人合法地與其財(cái)產(chǎn)所有權(quán)分離，在一般情況下，委托人對(duì)信托財(cái)產(chǎn)及所得不再負(fù)有納稅義務(wù)，利用信托避稅的基本機(jī)制正是源于這種所有權(quán)的合法分離。在諸種信托形式中，納稅人最常選用的是靈活信托。在避稅地建立這種信托的受托人可以享受自由、靈活的管理權(quán)。例如只要受托人不分配信托所得，高稅國(guó)的受益人就可以不負(fù)擔(dān)對(duì)這些所得的納稅義務(wù)，而由信托實(shí)體按低稅率納稅。受托人再將積累下來(lái)的所得歸并到信托財(cái)產(chǎn)里，轉(zhuǎn)變?yōu)樾磐匈Y本，然后在今后年度里以信托本金名義分配給受益人，受益人就可不必為此繳納所得稅。

第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（4）個(gè)人居住地的變化目前，世界上多數(shù)國(guó)家都同時(shí)實(shí)行居民稅收管轄權(quán)和地域稅收管轄權(quán)。其通常的做法是對(duì)居民納稅的全球范圍所得征稅，被稱為“無(wú)限納稅義務(wù)”。而對(duì)非居民僅就其來(lái)源于本國(guó)的所得征稅，這被稱為“有限納稅義務(wù)”。因此，以各種方法避免使自己成為某一國(guó)居民，便成為逃避納稅義務(wù)的重要手段之一。每個(gè)國(guó)家對(duì)居民身份的確定標(biāo)準(zhǔn)是不一樣的，其中主要是住所標(biāo)準(zhǔn)和時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)不一樣。住所標(biāo)準(zhǔn)是，只要一個(gè)人在一國(guó)擁有永久性住宅，那么這個(gè)人就是該國(guó)居民。時(shí)間標(biāo)準(zhǔn)是只要一個(gè)人在一國(guó)連續(xù)停留一定時(shí)間（如半年或1年），那么這個(gè)人也同樣被視為該國(guó)居民。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

1）避免成為居民設(shè)法使其不成為任何一個(gè)國(guó)家的居民。他們通常采取不購(gòu)置住宅、出境、流動(dòng)性居留或壓縮居住時(shí)間等方法來(lái)避免成為任何一國(guó)的居民，以致逃避稅收。2）避免成為高稅國(guó)居民居住在高稅國(guó)的居民可以移居到一個(gè)合適的低稅國(guó)，通過遷移住所的方法來(lái)減輕納稅義務(wù)。這種出于避稅目的的居民常被看做“純粹”的居民，一般包括兩類：第一類是已離退休的納稅人，這些人從原來(lái)高稅國(guó)居住地搬到低稅國(guó)居住地以便減少退休金稅和財(cái)產(chǎn)、遺產(chǎn)稅的支付；第二類是在某一國(guó)居住，而在另一國(guó)工作的納稅人，他們以此來(lái)逃避高稅負(fù)的壓迫。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（5）公司居住地的變化

利用公司居住地的變化與個(gè)人居住地的變化來(lái)避稅有明顯的不同，因?yàn)楣竞苌俨捎孟虻投悋?guó)實(shí)行遷移的方法。這是由于許多資產(chǎn)（廠房、地皮、機(jī)器設(shè)備等）帶走不便，或無(wú)法帶走；而若在當(dāng)?shù)刈冑u而產(chǎn)生資產(chǎn)利得，則又需繳納大量稅款，所以這是不適宜之舉。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

國(guó)際上對(duì)法人居民的判定標(biāo)準(zhǔn)主要有兩類：一類是按機(jī)構(gòu)登記所在地；另一類是按實(shí)際管理機(jī)構(gòu)所在地。按前一類判定標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)只要采取變更登記地的臨時(shí)措施，便可比較容易地達(dá)到避稅的目的。后一類實(shí)際管理機(jī)構(gòu)判別標(biāo)準(zhǔn)有多種，例如總機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，即在一個(gè)行使居民稅收管轄權(quán)的國(guó)家內(nèi)設(shè)有總機(jī)構(gòu)的公司，就是該國(guó)的居民；管理中心標(biāo)準(zhǔn)，即在一個(gè)行使居民稅收管轄權(quán)的國(guó)家內(nèi)設(shè)有實(shí)際控制或?qū)嶋H管理中心的公司，就是該國(guó)的居民；主要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)標(biāo)準(zhǔn)，只要某公司的主要經(jīng)濟(jì)行動(dòng)在一個(gè)行使居民稅收管轄權(quán)的國(guó)家境內(nèi)，則該公司就成為該國(guó)的居民。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（6）濫用稅收協(xié)定指非條約受益人利用條約從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而享受稅收條約優(yōu)惠待遇的行為。1）設(shè)置直接的傳輸公司例如，A、B兩國(guó)之間未訂立稅收協(xié)定，但都分別與H國(guó)訂有雙邊互惠協(xié)定。A國(guó)的甲公司需要向B國(guó)的乙公司支付股息，乙公司就在H國(guó)組建丙公司，這樣甲先把股息支付給丙，丙再支付給乙，從而達(dá)到減輕稅負(fù)的目的。而丙公司就是傳輸公司。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

2）設(shè)置腳踏石式的傳輸公司沿用上例條件，不同的是B、H國(guó)之間沒有稅收協(xié)定，但H國(guó)規(guī)定：丙公司支付給他國(guó)公司的投資所得允許作為費(fèi)用扣除，并按常規(guī)稅率課征預(yù)提稅。這時(shí)B國(guó)的乙公司在同樣與B國(guó)簽訂優(yōu)惠稅收協(xié)定的K國(guó)建立丁公司，這樣甲先把股息支付給丙，丙再給丁，丁再給乙，從而使丙公司的所得可以大量扣除乙公司投資的支出，又使其在H國(guó)繳納的欲提稅可在K國(guó)得到抵免，還使丁公司的收入享有優(yōu)惠待遇。這樣丁公司則稱為腳踏石式的傳輸公司。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

3）設(shè)置外國(guó)低股權(quán)的控股公司許多國(guó)家對(duì)外締結(jié)雙邊稅收協(xié)定都明確規(guī)定，締約國(guó)一方居民公司向締約另一方居民公司支付股息、利息或特許權(quán)使用費(fèi)，可享受協(xié)定優(yōu)惠的必要條件是該公司由外國(guó)投資者控制的股權(quán)不得超過一定比例（比如全部股權(quán)的25％以上）。這樣，非締約國(guó)的居民公司可以精心組建外國(guó)低股權(quán)的控股公司（小于25％）以獲得優(yōu)惠。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

四、國(guó)際反避稅措施（1）國(guó)際組織提出的國(guó)際收入與費(fèi)用分配原則獨(dú)立核算原則、總利潤(rùn)原則合理原則、合理利潤(rùn)劃分安全地原則（2）轉(zhuǎn)移價(jià)格稅制可比非受控價(jià)格法。再售價(jià)格法成本加利潤(rùn)法第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（3）限制避稅地的措施針對(duì)國(guó)家避稅地的特殊稅收優(yōu)惠辦法，一些國(guó)家從維護(hù)自身的稅收權(quán)益出發(fā)，分別在本國(guó)稅法中相應(yīng)做出規(guī)定，以防止國(guó)際避稅發(fā)生。美國(guó)1962年首先頒布對(duì)付避稅地立法，其后加拿大、德國(guó)、日本等國(guó)，都相繼頒布實(shí)施了本國(guó)對(duì)付避稅地的法規(guī)。到2001年，全世界已經(jīng)有23個(gè)國(guó)家實(shí)施了對(duì)付避稅地的法規(guī)，其內(nèi)容與美國(guó)對(duì)付避稅地的立法有許多相似之處。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（4）限制利用改變公司組織形式避稅

跨國(guó)公司國(guó)際避稅的方式之一，是適時(shí)地改變國(guó)外附屬機(jī)構(gòu)的組織形式，當(dāng)國(guó)外分公司開始盈利時(shí)，即將其重組為子公司。為了防止跨國(guó)公司利用這種方式避稅，一些國(guó)家在法律上也采取了一些防范性措施。如美國(guó)稅法規(guī)定，外國(guó)分公司改為子公司以后，分公司過去的虧損所沖減的總公司利潤(rùn)必須重新計(jì)算清楚，并就這部分被國(guó)外分公司虧損沖減的利潤(rùn)進(jìn)行補(bǔ)稅。英國(guó)則用限制本國(guó)居民公司向非本國(guó)居民公司轉(zhuǎn)讓經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的方法阻止本國(guó)公司將國(guó)外的分公司改組為子公司。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（5）限制避稅性移居1、限制自然人移居的措施許多國(guó)家，政府一般不能干預(yù)公民的移居避稅，只能從經(jīng)濟(jì)上對(duì)其采取一些限制措施，使移居給政府造成的稅收利益損失降低到最小程度。2、限制法人移居的措施

判定法人居民身份的兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)和管理機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（6）防止稅收協(xié)定的濫用1）制定防止稅收協(xié)定濫用的國(guó)內(nèi)法規(guī)目前，采取此做法的惟一國(guó)家是瑞士。2）在雙邊稅收協(xié)定中加進(jìn)反濫用條款第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

(7)加強(qiáng)國(guó)際稅收合作國(guó)際避稅一般至少要涉及兩個(gè)國(guó)家，所以僅僅是靠一個(gè)國(guó)家的努力是不夠的。因此，只有通過加強(qiáng)政府間的雙邊合作，才能有效地實(shí)現(xiàn)國(guó)際反避稅的目標(biāo)?！督?jīng)合組織范本》和《聯(lián)合國(guó)范本》都有“情報(bào)交換”的專門條款，目的就是為了加強(qiáng)政府之間的合作，防止國(guó)際避稅和逃稅活動(dòng)的發(fā)生。另外，不少國(guó)際組織也為國(guó)際反避稅斗爭(zhēng)作出了不少貢獻(xiàn)。第三節(jié)國(guó)際避稅與反避稅

（8）加大避稅處罰力度如美國(guó)從1996年就轉(zhuǎn)讓定價(jià)違法問題增加處罰規(guī)定，對(duì)調(diào)