財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊組織倫理學(xué)分析

財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的組織學(xué)分析(鄭州航空工業(yè)管理學(xué)院【】財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊大多是組織舞弊，本質(zhì)上是一種組織行為，實(shí)施舞弊的組織是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的道德責(zé)任主體。工具理性和道德冷漠是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊產(chǎn)生的組織根源，這種舞弊行為基于組織間合謀得以形成和放大。當(dāng)財(cái)務(wù)舞弊由組織來(lái)實(shí)施時(shí)，長(zhǎng)效機(jī)制的建立和運(yùn)轉(zhuǎn)有賴于外部和治理的有機(jī)結(jié)合，組織自身應(yīng)成為首要的組織建設(shè)對(duì)象。在組織建設(shè)中，應(yīng)將文化作為組織建設(shè)的基本目標(biāo)，通過制度化保障文化落地，以在組織內(nèi)形成有效的氣氛，提高員工的道德敏感性和道德推理能力。【】組織財(cái)務(wù)報(bào)告工具理性舞弊合謀財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊違背國(guó)家法律和會(huì)計(jì)，具有歪曲經(jīng)濟(jì)本質(zhì)的故意，是一種組織行為。早在0世紀(jì)0年代，現(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)之父索耶(r)就率先提出了財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊因子學(xué)說，將舞弊產(chǎn)生歸結(jié)為異常需要、機(jī)會(huì)和合乎情理三個(gè)條件，而特(t，6)則認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的動(dòng)機(jī)可以從壓力、機(jī)會(huì)和合理化(借口) 三個(gè)維度得到說明。隨著對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊研究的深入，學(xué)者們將財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊問題與制度分析結(jié)合起來(lái)，認(rèn)為現(xiàn)實(shí)中各類利益相關(guān)者分配權(quán)力與分配能力之間的配對(duì)錯(cuò)位和，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)行為的異化和財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊發(fā)生(勇和5)，其根本原因在于激勵(lì)機(jī)制和行為約束機(jī)制不完善(勇和，6;，1)。劉立國(guó)和(3)、楊清香等(9)、軍和(1)、等(5)等實(shí)證文獻(xiàn)檢驗(yàn)了公司治理、內(nèi)部控制要素和財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊存在的相關(guān)性。近年來(lái)，還有一些學(xué)者從行為科學(xué)的角度進(jìn)行了分析，紅(7)認(rèn)為會(huì)計(jì)舞弊的機(jī)理是以因素為主導(dǎo)客觀因素通過因素起作用而發(fā)生結(jié)果的一個(gè)過程，種機(jī)理可以用行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本原理加以闡釋。等(2015)、將等(2016) 現(xiàn)代學(xué)和政治哲學(xué)多有論及公司制企業(yè)具備作為實(shí)體的主客觀條件，但已有對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的研究卻鮮見基于組織視角的分析。企業(yè)被視為提高效率、產(chǎn)生效益、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的技術(shù)工具，它是價(jià)值中性的，即使出現(xiàn)與作為社會(huì)成員角色相悖的異化行為也與它無(wú)關(guān)，只與實(shí)施行動(dòng)并擁惡觀念的成員有關(guān)。但是事實(shí)上，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊大多是組織舞弊，是組織成員所實(shí)施的反映其組織角色的行為。正如在集體行動(dòng)的邏輯》(5)

，中的個(gè)人采取的或?yàn)榱酥械膫€(gè)人而采取的大多數(shù)行動(dòng)都是通過組織實(shí)現(xiàn)，因此對(duì)組織進(jìn)行一個(gè)一般性的或理論性的研究是很有益處的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊作為整個(gè)的”行為，必定是經(jīng)過社會(huì)化、制度化、道德化同構(gòu)和組合的結(jié)果，除了分析 、薪契約、公司治理、權(quán)能分配等外在制度條件對(duì)行為動(dòng)機(jī)的影響外，有必要在現(xiàn)代組織情境下探討其產(chǎn)生的根源及治理。在概念上，“”概念適合用于抽象、理性規(guī)則、公共意志等理論范疇，而“道德”概念適合于具體、情性、行動(dòng)、個(gè)人修養(yǎng)等實(shí)踐范疇( ，2006)，當(dāng)表示規(guī)范、理論的時(shí)候，較傾向于用“ ”一詞，而當(dāng)指稱現(xiàn)象、問題的時(shí)候，較傾向于使用“道德”一詞(仕杰，7)。本文對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊研究視角做進(jìn)一步拓展，主要觀點(diǎn)包括:(1)組織是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的道德責(zé)任主體，工具理性和道德冷漠是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊產(chǎn)生的組織根源;(2)從組織角色行為，在組織內(nèi)的道德主體地位已然弱化，道德出現(xiàn)消退;(3組織間合謀助推財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊形成和放大;(4)將組織自身作為組織建設(shè)的首要對(duì)象，將文化作為組織建設(shè)的基本目標(biāo)，將制度化作為文化落地的保障，將人”作為倫理建設(shè)的落腳點(diǎn)，將文化建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)、內(nèi)部控制建設(shè)相整合。(一 財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊是有組織性的，是一種群體的不道德行為?，F(xiàn)有研究或者聚焦于組織中的，如分析、教育背景、職業(yè)、、國(guó)別等特征對(duì)其道德推理能力的影響，或者采用經(jīng)濟(jì)學(xué)范式將行為主體先驗(yàn)地假設(shè)為經(jīng)濟(jì)人認(rèn)為行為主體惡的本能是與生俱來(lái)的，天然具有通過異化會(huì)計(jì)行為以最大化自身效用的機(jī)會(huì)主義傾向，至于動(dòng)機(jī)能否轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實(shí)行為，則取決于異化會(huì)計(jì)行為的預(yù)期收益與成本之間的權(quán)衡。然而，在很多時(shí)候，道德的個(gè)人卻組成了不道德的組織，并由組織實(shí)施了不道德的財(cái)務(wù)舞弊行為。如果把實(shí)施舞弊行為的組織當(dāng)作僅僅受機(jī)械的利益驅(qū)動(dòng)的所組成的集合來(lái)研究時(shí)，可能已經(jīng)了現(xiàn)實(shí)。因?yàn)闀?huì)計(jì)行為時(shí)候是一種組織行為，會(huì)計(jì)行為異化源自組織道德異化，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊所折射出的是在組織利益大旗下組織道德敏感性的缺乏、道德判斷的擱置和道德實(shí)踐上的不作為，這一點(diǎn)在(1)以MA學(xué)員為對(duì)象的測(cè)試中得到類似證實(shí)，這些測(cè)試對(duì)象認(rèn)為企業(yè)利益導(dǎo)向的并不是不道德，而個(gè)人利益導(dǎo)向的才是不道德的。在人類社會(huì)進(jìn)入現(xiàn)代化階段的今天，作為科層制組織形式的現(xiàn)代企業(yè)對(duì)社會(huì)和環(huán)境的影響已經(jīng)超過了以往任何時(shí)候，它既能夠?qū)⒒ゲ幌嘧R(shí)的人們?yōu)橹粋€(gè)目標(biāo)發(fā)動(dòng)起來(lái)，空間和時(shí)間界限匯集和配置資源，給社會(huì)進(jìn)步創(chuàng)造巨大的推動(dòng)力，也會(huì)在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中摒棄價(jià)值理性，為單一財(cái)務(wù)運(yùn)作而罔顧其余，給社會(huì)帶來(lái)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出自然人所能夠造成的破壞。在現(xiàn)實(shí)中，組織目標(biāo)、內(nèi)在結(jié)構(gòu)和各種標(biāo)準(zhǔn)化的條例一經(jīng)確定，參與舞弊的各個(gè)部門和崗位、可用的資源將為著組織目。二)企業(yè)組織雖然不像那樣具備一樣的心理能力，但它是基于理性反應(yīng)機(jī)制來(lái)做決策(，2)，能夠預(yù)見舞弊行為的，在不同的方案中做出選擇，即企業(yè)具備成為財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊道德責(zé)任主體的基本條件:做出決策的能力、存在真實(shí)的選擇權(quán)、為某種選擇提供解釋的能力。企業(yè)可以有目的的進(jìn)行決策謀劃，在做出舞弊決策和行動(dòng)時(shí)可以有選擇性，不是說編制和披露虛假財(cái)務(wù)報(bào)告是其唯一方案。財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊是企業(yè)為達(dá)到某種目的出于自己意愿的行為，如規(guī)避、直接融資、利益輸送等等，也就是說是有意向的行為。最關(guān)鍵的一點(diǎn)是，它不是被迫的，這樣做是其自身的選擇，而且它能夠評(píng)估舞弊行為的風(fēng)險(xiǎn)和收益以做出選擇，能夠合理估計(jì)這樣做的，并能夠根據(jù)各種法規(guī)、政策以及具體的環(huán)境做出適時(shí)的調(diào)整。進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的企業(yè)缺少道德釋責(zé)的理由，當(dāng)其行為具有道德時(shí)，它就必須承擔(dān)道德責(zé)任。因此，在現(xiàn)代性語(yǔ)境中，道德責(zé)任主體已經(jīng)發(fā)生了轉(zhuǎn)化，在進(jìn)行道德追責(zé)時(shí)，除了財(cái)務(wù)的個(gè)人或會(huì)計(jì)人員，更不能忽視組織這一責(zé)任主體。我們同時(shí)看到，企業(yè)高管為自身利益驅(qū)動(dòng)財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊在現(xiàn)實(shí)中也是大量存在的，這也正是大量文獻(xiàn)基于問題探討財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的出發(fā)點(diǎn)。但是，正如在道德的人與不道德的社會(huì)》(8)中，群體的利己主義同的利己沖動(dòng)糾纏在一起，只表現(xiàn)為一種群體自利的形式。當(dāng)群體與的私利在共同的沖動(dòng)中結(jié)合在一起而不是謹(jǐn)慎地分別表達(dá)其各自利益時(shí)，這種群體12

自利的形式就會(huì)非常明顯地表現(xiàn)出來(lái)，并且會(huì)造成嚴(yán)重的后果即使企業(yè)高管出于私人收益進(jìn)行財(cái)務(wù)，也要通過組織來(lái)實(shí)施這一系統(tǒng)工程。財(cái)務(wù)同樣有機(jī)會(huì)成為組織目標(biāo)，相關(guān)部門和相關(guān)個(gè)人自覺或不自覺地參與其中完成造每個(gè)環(huán)節(jié)。此時(shí)，高管自利在形式上表現(xiàn)為群體自利，而在的層次上，這使得組織內(nèi)的其余在面對(duì)任務(wù)和程序規(guī)則的雙重力量時(shí)無(wú)可置辯。也正是由于群體自利和自利糾纏在一起，使得財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊治理成為一項(xiàng)漫長(zhǎng)艱巨的任務(wù)。財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊因果責(zé)任關(guān)系道德責(zé)任和，某些情形。如果企業(yè)最高管理層發(fā)出一個(gè)舞弊指令經(jīng)由務(wù)傳遞到具行惡的主體(2)。如果虛假財(cái)務(wù)報(bào)告給相關(guān)方造成利益損害。按照(5)的觀點(diǎn)，人的行為由多因素決定，包括工具理性、價(jià)值理性、感情因素和傳統(tǒng)因素(習(xí)慣)。在的多因素框架中，當(dāng)一個(gè)人選擇行動(dòng)時(shí)，他會(huì)有一個(gè)所要達(dá)到的目標(biāo)以及對(duì)完成這個(gè)目標(biāo)帶來(lái)的收益和付出行動(dòng)成本的衡量，他還要考慮目標(biāo)和完成目標(biāo)的方式附有的價(jià)值意義，同時(shí)，行為動(dòng)機(jī)還受到感情和傳統(tǒng)習(xí)俗的影響。組織出現(xiàn)和系統(tǒng)的建立，行為決策對(duì)工具理性的依賴遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過了價(jià)值理性。(5)認(rèn)為理性是法理型的最純粹類型這種組織管理形式具有如下特點(diǎn):(1)明確的專業(yè)化分工;(2)層級(jí)化的權(quán)力結(jié)構(gòu);(3)組織管理的格化;(4)行政人員的職業(yè)化現(xiàn)代體系所追求的理性是工具理性而非價(jià)值理性，是一種附魅于形式合理性而祛魅于價(jià)值合理性的制度設(shè)計(jì)，其內(nèi)部存在著一種價(jià)值緊張，因而往往導(dǎo)致實(shí)質(zhì)上的非理性”(，8)。公司這一組織形式天然帶有工具理性的特點(diǎn)，重結(jié)果輕過程，當(dāng)人們?yōu)榻M織目標(biāo)而行動(dòng)，已經(jīng)難以思考行動(dòng)本身的價(jià)值含義，層級(jí)制使得員工行為只對(duì)由上而下令和相應(yīng)的規(guī)章制度負(fù)責(zé)，不必考慮舞弊行為的社會(huì)屬性和含義。當(dāng)員工只是程序性而無(wú)法預(yù)見行為時(shí)組織的道德已經(jīng)離場(chǎng)。在財(cái)務(wù)時(shí)，要求組織成員作為角色承擔(dān)的僅僅是技術(shù)責(zé)任，而不是作為一個(gè)完整意義上的人去承擔(dān)經(jīng)由他的手所促成的行為的道德責(zé)任，服從的是命令和程序，技術(shù)責(zé)任從而替代了道德責(zé)任。程序理性的命令服從”機(jī)制還使得財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的道德責(zé)任發(fā)生轉(zhuǎn)移，每個(gè)人把責(zé)任轉(zhuǎn)移至發(fā)出命令的上級(jí)，導(dǎo)致出現(xiàn)責(zé)任漂移和道德主體的不確定性特征。這種組織中的在組織舞弊中所反映出的為權(quán)利或習(xí)慣所左右、乏道德及道德判斷從而產(chǎn)生的敗德行為，類同于特(3)所平庸的惡”這一概念是由哲學(xué)大師特基于對(duì)納粹德國(guó)和納粹夫·艾在以色列受審一案的哲學(xué)所提出，指的是并沒有直接的動(dòng)機(jī)，卻因服從命令和組織的程序和規(guī)則產(chǎn)生極大的惡的結(jié)果。平庸的惡”這一概念對(duì)于組織舞弊中參與者及知情沉默者的行為具有強(qiáng)大的解釋能力。(9)認(rèn)為時(shí)代的組織出現(xiàn)了工具理性和交往理性相分離的特點(diǎn)，組織活動(dòng)呈現(xiàn)出的是工具理性。財(cái)務(wù)系統(tǒng)是在一個(gè)更大的組織系統(tǒng)當(dāng)中，進(jìn)行的是工具性而非交往性地運(yùn)作，它是一個(gè)被設(shè)計(jì)用來(lái)完成組織目標(biāo)的工具，對(duì)運(yùn)作成效的評(píng)估是依據(jù)其工具性效用而對(duì)為之服務(wù)的目標(biāo)以及自身行為的價(jià)值問題，它的感覺是遲鈍的。隨著環(huán)境和業(yè)務(wù)復(fù)雜性的增加，實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的變成了目標(biāo)本身，、利潤(rùn)、財(cái)務(wù)舞弊等不道德行為自身成為了目標(biāo)，在目標(biāo)置換的過目標(biāo)原有的價(jià)值取向被遮蔽。公司和公司對(duì)企業(yè)內(nèi)外利系進(jìn)行工具性管理，且管理過予以正式化和制度化，比如通過信息發(fā)布，預(yù)料市場(chǎng)反應(yīng)，通過財(cái)務(wù)規(guī)避和獲取資源。當(dāng)前，組織決策中去化現(xiàn)象是較為嚴(yán)重的，等人(2)對(duì)組織狀況的表明，多數(shù)組織尚未成為自覺的道德主體。在單位里面，很少聽到本單位人員談德方面的事情，而在組織決策時(shí)，對(duì)于道德因素的考慮是不明確的，并且單位里沒有廣泛建立起道德標(biāo)準(zhǔn)組織道德的建立和機(jī)制是不健全的。財(cái)務(wù)舞弊常常由不同組織組成利益合謀而產(chǎn)生，如安然和安達(dá)信、銀廣夏和中天勤等，參與合謀的并不僅僅是審計(jì)單位法律和舉薦機(jī)構(gòu)，客戶、供應(yīng)商和個(gè)別機(jī)構(gòu)都有可能參與其中，借助合謀進(jìn)行活動(dòng)。事實(shí)上，進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的組織對(duì)于組織成員而言是一個(gè)內(nèi)群體，從組織合謀舞弊的角度看，參與合謀的舉薦機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師、法律等機(jī)構(gòu)與進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊上市的企業(yè)又形成了一個(gè)更大的松散形式下的內(nèi)群體，對(duì)于群體外利益的，群體內(nèi)的人缺乏基本的道德敏感性。組織間由于利系聯(lián)接而成的內(nèi)群體，其實(shí)就是一種組織間網(wǎng)絡(luò)。這種由于組織道德淡漠，由利益聯(lián)結(jié)在一起的組織間網(wǎng)絡(luò)，攤薄了各自的道德責(zé)任，拉遠(yuǎn)了行動(dòng)和行動(dòng)結(jié)果間的時(shí)空距離和道德距離。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，企業(yè)與合作伙伴一般都有比較長(zhǎng)的合作關(guān)系，雙方在網(wǎng)絡(luò)中進(jìn)行重復(fù)。這種的重復(fù)性使得企業(yè)的機(jī)會(huì)主義行為會(huì)帶來(lái)巨大的成本，而且會(huì)使得雙方在未來(lái)有的機(jī)會(huì)來(lái)糾正中的不現(xiàn)象，從而降低了討價(jià)還價(jià)的成本。企業(yè)間網(wǎng)絡(luò)通過廣泛的信息共享降低了信息的不對(duì)稱程度，有助于提高企業(yè)的創(chuàng)新能力，而且從更廣義的角度看能夠降低市場(chǎng)失靈的程度企業(yè)與會(huì)計(jì)師、

法律中介機(jī)構(gòu)、舉薦機(jī)構(gòu)所組成的企業(yè)間網(wǎng)絡(luò)，是起到牽制和監(jiān)督的作用，近似于一種治理機(jī)制。但是當(dāng)組織道德出現(xiàn)異化，這種治理機(jī)制不但沒有克服市場(chǎng)失靈，反而異化為一種合謀機(jī)制，悖離了組織間網(wǎng)絡(luò)建構(gòu)的初衷。組織道德水平和責(zé)任感在網(wǎng)絡(luò)間進(jìn)一步弱化，組織中的責(zé)任感在一個(gè)更大的網(wǎng)絡(luò)間更是顯得微不足道譬如東方電子，它不但通過吃、請(qǐng)、送等，擺平乾聚會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而且利用的空殼公司煙臺(tái)震東高新技術(shù)發(fā)展公司”變現(xiàn)，再打通銀行進(jìn)行中轉(zhuǎn)、拆分將轉(zhuǎn)為東方電子主營(yíng)收入，并和銀行一起進(jìn)賬單、短短數(shù)，煙臺(tái)某銀行南大街分理處就為東方電子出具進(jìn)賬單和9，洗錢”總數(shù)高達(dá)6元。在組織分工與合作的行為長(zhǎng)鏈上，類似財(cái)務(wù)舞弊的敗德行為得以形成、傳遞與放大。企業(yè)是具有代表性的社會(huì)組織，應(yīng)有自己的價(jià)值觀雖然在追逐利潤(rùn)，但要通過經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為社會(huì)提供價(jià)值，否則，作為社會(huì)代表性的機(jī)構(gòu)就會(huì)失去存在的意義。為什么會(huì)出現(xiàn)舞弊合謀現(xiàn)象?除了法律薄弱導(dǎo)致機(jī)會(huì)主義行為發(fā)生外，每一個(gè)參與其間的組織自身的道德異化是財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊發(fā)生的組織根源五、組織內(nèi)道德主體地位弱化與財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊中的“合謀性沉默”一個(gè)出現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊的企業(yè)，如果能有人發(fā)現(xiàn)問題并及時(shí)，無(wú)疑會(huì)對(duì)舞弊問題在錯(cuò)誤軌道上的繼續(xù)發(fā)展起到緩解或作用。可實(shí)際情況是，在問題呈現(xiàn)苗頭或出現(xiàn)時(shí)，能對(duì)企業(yè)重大錯(cuò)誤說不，來(lái)自內(nèi)部的揭發(fā)者是少之又少。當(dāng)動(dòng)員大量人力物力實(shí)施舞弊行為時(shí)，參與者和知情者本來(lái)是為數(shù)不少的，但是這時(shí)候大家在行動(dòng)上達(dá)成默契，對(duì)單位的行為表現(xiàn)出默認(rèn)和順從，以致出現(xiàn)合謀性沉默”現(xiàn)象。為何合謀性沉默”成為一種廣泛存在的組織現(xiàn)象?舞弊三角理論中的合理化(借口)動(dòng)機(jī)雖然可以提供一定解釋，即組織成員為自己參與舞弊或順從舞弊提供了道德辯解，但是更需要進(jìn)一步探討的是，這種道德層面的自我推責(zé)是建立在怎樣的認(rèn)知基礎(chǔ)上，其背后又是有著怎樣更為深刻的組織根源?基于組織學(xué)的視角，我們?cè)噲D給出以下分析。(一)組織內(nèi)道德主體地位弱組織通過戰(zhàn)略和計(jì)劃為目標(biāo)實(shí)現(xiàn)提供明確的方向和路徑，并通過組織結(jié)構(gòu)和規(guī)章制度為實(shí)施提供保障和控制在此過，目標(biāo)實(shí)現(xiàn)并不依賴于特定的個(gè)人特征和間的關(guān)系，組織和個(gè)人之間的地位始終是不對(duì)等的。組織在某種程度上具有客觀性和相對(duì)獨(dú)立性，并不必定始終依賴于某個(gè)人，所謂鐵打的營(yíng)盤流水的兵，它允許成員參與的不連續(xù)性。在組織當(dāng)中，其主要成分是角色而不是具體的有特定品格的個(gè)人。所以，在財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊行為長(zhǎng)鏈上，每一個(gè)可以承擔(dān)角色的人都可以代替其他人，也可以被其他人所代替。但是員工流動(dòng)對(duì)于某個(gè)員工而言卻有著不一樣的意義，事實(shí)上，處在組織的權(quán)力結(jié)構(gòu)中，員工難以提出財(cái)務(wù)舞弊的意見來(lái)改變組織訴求。在財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊過，由于現(xiàn)實(shí)條件的制約，員工可選擇的余地不大員工的道德主體地位已經(jīng)被削弱。(二)組織內(nèi)道德消首先，財(cái)務(wù)舞弊是一個(gè)系統(tǒng)工程，按照流程常被分解為各個(gè)環(huán)節(jié)，不同角色分布于不同的環(huán)節(jié)當(dāng)中，這不僅拉遠(yuǎn)了組織目標(biāo)或者說組織想要實(shí)現(xiàn)的目的與各個(gè)環(huán)節(jié)間的距離，也拉遠(yuǎn)了每個(gè)環(huán)節(jié)上的行動(dòng)與行動(dòng)結(jié)果間的距離站在某一個(gè)位置上，角色已經(jīng)看不清行為接受方的面孔，行為對(duì)象的碎片化導(dǎo)致財(cái)務(wù)舞弊參與者難以將自身行為與市場(chǎng)中廣大的利益受損群體聯(lián)系起來(lái)。因此，參與某個(gè)舞弊環(huán)節(jié)的員工更為敏感的是所扮演角色的技術(shù)責(zé)任而非行為的道德責(zé)任。，內(nèi)群體是一個(gè)人確定的主要途徑，內(nèi)群體”中的個(gè)人通過它獲取資源、防范風(fēng)險(xiǎn)和克服。這個(gè)人會(huì)自覺忠誠(chéng)于和自己所在的內(nèi)群體，無(wú)論是在實(shí)際生活中還是在心理層面上都存在著一種相互依賴的關(guān)系。而對(duì)于其他群體的個(gè)人，則不在道德思考的范圍之內(nèi)，或者說，從自己的類”中將其出去，這就是組織倫理學(xué)中所謂的將臉抹去”現(xiàn)象。因?yàn)檫M(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的組織就是一個(gè)內(nèi)群體，員工和組織命運(yùn)關(guān)，如果個(gè)別人的行為損害了組織利益，其他員工還會(huì)有的動(dòng)機(jī)，但是如果組織本身是舞弊主體，員工對(duì)所在組織的動(dòng)機(jī)就會(huì)大大削弱，因而長(zhǎng)期以來(lái)我們很少聽到舞弊組織內(nèi)部傳出的警示信號(hào)。東方電子會(huì)計(jì)案，為了完成上市后年增長(zhǎng)速度在0%以上的發(fā)展計(jì)劃和利潤(rùn)目標(biāo)，東方電子采取自己做莊，將炒股收益粉飾為主營(yíng)收入的手法，并由此形成一個(gè)在董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理指揮下的由部、財(cái)務(wù)部和經(jīng)售部門分工合作組成的小組公司部負(fù)責(zé)拋售提供，經(jīng)售部門負(fù)責(zé)合同與財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)拆分和做假賬。不僅如此，為了把假相做得更真實(shí)，還指使銷售部門人員與個(gè)別客戶串通，通過向客戶匯款，再由客戶匯回的方式，虛增銷售收入。在此過，財(cái)務(wù)已然成為組織目標(biāo)并通過內(nèi)部分工將過程拆分為各個(gè)工作環(huán)節(jié)，參與者聽從上級(jí)指示承擔(dān)起自己的工作角色，難以思考自身行為的道德意義，在事實(shí)上造成道德責(zé)任意識(shí)的削弱，每個(gè)人在完成自己負(fù)責(zé)的工作環(huán)節(jié)時(shí)只是一個(gè)道德中性化的存在。即使在事情敗露、受到法律進(jìn)行反思時(shí)，也仍然認(rèn)為這種做法是為了提高公司形象，為公司發(fā)展做原始積累，而自己和親屬?zèng)]有謀取任何私利，從而回避應(yīng)該承擔(dān)的道德責(zé)任這種現(xiàn)象佐證了(1)關(guān)于價(jià)值評(píng)判的結(jié)論，在該文研究中，測(cè)試對(duì)象認(rèn)為基于組織利益進(jìn)行時(shí)在道德上是無(wú)可厚非的。三)

任主體地位的弱化和道德的消退。根據(jù)泰德(0)對(duì)0個(gè)國(guó)家和3個(gè)地區(qū)處在同一職位上的M公司員工并根據(jù)得到的回答計(jì)算出權(quán)力距離得在4，中國(guó)達(dá)到0分，1214名，說明一個(gè)高權(quán)力距離的國(guó)家高權(quán)利距離的社會(huì)中，組織內(nèi)等級(jí)分明，權(quán)力集中，組織中的和基層之間待遇和地位差距很大，上級(jí)很少在做決定之前與下級(jí)協(xié)商，下級(jí)和上級(jí)的情感溝通也很少層級(jí)間信息傳遞較慢。尤其在金字塔式結(jié)構(gòu)的組織內(nèi)，的道德主體地位更為弱化，很少參與決策，習(xí)慣按照命令和條例做事的下級(jí)即使發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)舞弊的跡象，也缺少收集線索和的意愿，更不愿舞弊主導(dǎo)者。因?yàn)樗麜?huì)認(rèn)為，組織行為的道德，組織和社會(huì)之間關(guān)系的處理是高管層分內(nèi)的事情，與下級(jí)的職責(zé)相距甚遠(yuǎn)，所以組織內(nèi)的道德機(jī)制是孱弱的。需要說明的是，對(duì)于組織中的而言，缺少道德任感并不等于不存在道德責(zé)任，組織中的個(gè)人仍然應(yīng)該為可預(yù)見的行為結(jié)果承擔(dān)道德責(zé)任，即使是命令從企業(yè)最發(fā)出，位于鏈條末端的人也應(yīng)該為其行為承擔(dān)道德責(zé)任因?yàn)樗麄內(nèi)匀皇堑赖碌男袨槿?，只不過道德責(zé)任大小要依實(shí)際情況而定看外部壓力的大小和選擇的余地如何。有效的治理形式取決于制度建設(shè)和建設(shè)產(chǎn)生的合力，在正式制度規(guī)則力不能及的區(qū)域，組織治理可以發(fā)揮填補(bǔ)或增強(qiáng)的作用。相對(duì)外部而言，治理具有信息優(yōu)勢(shì)和成本優(yōu)勢(shì)，而且重在事前預(yù)防。更重要的是，治理在解決財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊這種群體不道德行為時(shí)具有天然優(yōu)勢(shì)有助于從根本上改善組織工具理性和道德冷漠所帶來(lái)的消極影響，喚醒組織中沉默的大多數(shù)，也有助于員工走出忠誠(chéng)與責(zé)任”的兩難困境。在實(shí)踐中，治理嵌合于組織建設(shè)之中，需要就建設(shè)的一些基本問題進(jìn)行探討(一)將組織作為建設(shè)的首要對(duì)道德問責(zé)以及組織建設(shè)的對(duì)象首先應(yīng)界定為組織本身。隨著社會(huì)責(zé)任浪潮在世界范圍內(nèi)的興起，人們認(rèn)識(shí)到，企業(yè)并不只是逐利的工具，它還是對(duì)利益相關(guān)者和所處社會(huì)負(fù)有責(zé)任的道德主體，理應(yīng)受到社會(huì)規(guī)范的約束但是，作為組織的企業(yè)畢竟不是個(gè)人，不能夠像個(gè)人那樣去思考倫理問題，那么 必須就問題提供正規(guī)的組織約束和引導(dǎo)?！?組織量刑指南》認(rèn)為作為實(shí)體的企業(yè)須為自己的行為負(fù)責(zé)，這跟決策所涉及的更具體的個(gè)人或群體無(wú)關(guān)。現(xiàn)實(shí)當(dāng)中可以看到，很多進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的企業(yè)已經(jīng)受到法律的嚴(yán)厲懲罰。但是當(dāng)財(cái)務(wù)舞弊由組織來(lái)實(shí)施時(shí)，長(zhǎng)效機(jī)制的建立和運(yùn)轉(zhuǎn)就有賴于外部和組織治理的有機(jī)結(jié)合。組織文化的層是共享價(jià)值觀，在會(huì)計(jì)領(lǐng)域，共享價(jià)值觀是對(duì)會(huì)計(jì)道德問題的群體價(jià)值判斷，是組織道德水平的體現(xiàn)。在這里，組織是決策主體、行為主體，也是道德責(zé)任主體會(huì)計(jì)問題地涉及到道德問題，會(huì)計(jì)道德決策的水平則依賴于組織道德發(fā)展水平，因此，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊治理的根本舉措是通過組織建設(shè)提高組織道德發(fā)展水平。組織建設(shè)的基本目標(biāo)是形成成熟有效的文化，不僅重要事項(xiàng)的決策經(jīng)過規(guī)范的程序?qū)徍耍椅幕獙?duì)包括管理層在內(nèi)所有員工的價(jià)值判斷起到潛移默化的作用，滲透進(jìn)日常行為決策當(dāng)中。文化建設(shè)必須覆蓋組織內(nèi)全員全過程，其建設(shè)的效果要體現(xiàn)在信息流通、決策程序、道德、道德機(jī)制各個(gè)方面。(二)將文化作為建設(shè)的基本目文化能夠持續(xù)的為組織行為提供動(dòng)力和資源。文化不僅是企業(yè)文化的成分，更是會(huì)計(jì)文化的內(nèi)核，會(huì)計(jì)誠(chéng)信本身就是一種道德原則。文化建設(shè)的第一個(gè)階段是合規(guī)文化，財(cái)務(wù)報(bào)告要按照準(zhǔn)則和其他規(guī)章制度的要求進(jìn)行編制和披露。財(cái)務(wù)報(bào)告首先要講真話，而且所披露的會(huì)計(jì)信息還要符合可靠性、相關(guān)性、可比性、可理解性等各種質(zhì)量要求。合規(guī)文化可以在短期內(nèi)產(chǎn)生顯著效果條文化的規(guī)則清楚界定了行為邊界，當(dāng)按照規(guī)則行事成為習(xí)慣并穩(wěn)定下來(lái)，組織內(nèi)的合規(guī)文化就已漸具雛形。當(dāng)前我國(guó)大力推進(jìn)的企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，所反映出的正是以風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向的合規(guī)文化傾向。企業(yè)的諸多風(fēng)險(xiǎn)之中，風(fēng)險(xiǎn)是致命的風(fēng)險(xiǎn)， 、萬(wàn)福生科、藍(lán)田安然、世界通訊等財(cái)務(wù) 給企業(yè)所帶來(lái)的是有目共睹的，但從我國(guó)企業(yè)內(nèi)控實(shí)踐看，風(fēng)險(xiǎn)的防范與控制似乎沒有在內(nèi)控體系建設(shè)當(dāng)中凸顯出來(lái)。組織的發(fā)展具有階段性，依靠獎(jiǎng)懲和規(guī)則作為判別標(biāo)準(zhǔn)或決策依據(jù)是組織發(fā)展的前常規(guī)和常規(guī)階段，而組織發(fā)展的高級(jí)階段 后常規(guī)階段則是依靠公平正義、責(zé)任等抽象的道德原則作為價(jià)值評(píng)判的尺度。文化建設(shè)與此相對(duì)應(yīng)，近年來(lái)合規(guī)文化也在向以價(jià)值觀為基礎(chǔ)的文化轉(zhuǎn)變，選擇以為組織價(jià)值觀的組成部分。畢竟合規(guī)導(dǎo)向有其內(nèi)在的局限性，商業(yè)活動(dòng)的復(fù)雜性使得很多例外事項(xiàng)是無(wú)法進(jìn)行明界”測(cè)試的，只能運(yùn)用道德原則來(lái)進(jìn)行推理和判斷，而且，規(guī)則還常常存在內(nèi)在不一致性問題?；趦r(jià)值觀的文化作為企業(yè)文化的倫理組成部分，在企業(yè)各項(xiàng)決策包括財(cái)務(wù)報(bào)告決策中扮演著重要角色。如果公司鼓勵(lì)或者獎(jiǎng)賞舞弊行為，那么員工就很可能做出有悖的事情;如果公司主要目標(biāo)是盡可能多的而罔顧其他，在這種純粹工具理性的文化模式下，孕育出的可能是與價(jià)值觀相的行為。和王(rdg1)證明，文化對(duì)員工的道德評(píng)判和道德行為能夠產(chǎn)生顯著影響。通過企業(yè)文化的構(gòu)成與價(jià)值觀信念，以及確立的各種保護(hù)機(jī)制，員工可以發(fā)現(xiàn)并解決問題，為走出道德困境”提供指引，比如會(huì)計(jì)人員時(shí)常面對(duì)的對(duì)單位的忠誠(chéng)和會(huì)計(jì)誠(chéng)信、和舉報(bào)、相關(guān)方利益的平衡等道德難題。(三)將制度化作為文化落地的保

文化建設(shè)要實(shí)現(xiàn)內(nèi)化于心，外化于行”的效果，不能只是掛在口頭上，體現(xiàn)于行動(dòng)中，這就需要一套系統(tǒng)的制度體系作保證，使得組織的精神通過制度化滲透于組織的愿景、發(fā)展戰(zhàn)略、商業(yè)計(jì)劃當(dāng)中，體現(xiàn)于經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和內(nèi)外利系管理當(dāng)中。文化建設(shè)是一個(gè)系統(tǒng)工程，企業(yè)需要通過建立道德準(zhǔn)則，開理項(xiàng)目，任命，進(jìn)行審計(jì)與監(jiān)督，建立 ，保護(hù)人，把價(jià)值觀傳遞給員工。同理，通過程序化和結(jié)構(gòu)化的制度安排有助于將會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范在會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)流程當(dāng)中。需要強(qiáng)調(diào)的是，基調(diào)是組織文化建設(shè)成敗的關(guān)鍵。企業(yè)建立的道德準(zhǔn)則應(yīng)該在組織內(nèi)具有普遍性，適用于者在內(nèi)的所有員工。而且，對(duì)企業(yè)價(jià)值觀的堅(jiān)持和道德準(zhǔn)則的遵循首先要從者開始，任何文化的關(guān)鍵在于誠(chéng)信要自上而下(等，2)，者言行直接影響到組織內(nèi)的氣氛。當(dāng)前文化建設(shè)的一個(gè)癥結(jié)正是者常常充當(dāng)了規(guī)則破壞者的角色。模(2)的問卷發(fā)現(xiàn)，大部分虛假會(huì)計(jì)信息并非會(huì)計(jì)人員故意所致，而是來(lái)自管理層的壓力起到了推波助瀾的作用，甚至.4%的被人員是被迫操作。作為企業(yè)行為主要人的管理者是組織道德準(zhǔn)則最難以規(guī)范和約束的，對(duì)此，文化必須制度化，通過抽象的原則結(jié)構(gòu)化和實(shí)體化，實(shí)實(shí)在在建立組織內(nèi)的道德和風(fēng)險(xiǎn)機(jī)制。與普遍存在的合謀性沉默”相對(duì)應(yīng)，單位內(nèi)部人員發(fā)現(xiàn)舞弊問題并及時(shí)的行為，國(guó)外形象的稱之為吹口哨”(e)。“吹口哨”是引起公眾和層注意的式，它對(duì)企業(yè)尚未發(fā)生的重大問題能起到作用，對(duì)已經(jīng)發(fā)生的重大問題也可以起到快速查清原因和及時(shí)糾正處理問題的作用。已經(jīng)制定了專門的法律保護(hù)吹口哨人的合法權(quán)益，鼓勵(lì)吹口哨人積極舉報(bào)、企業(yè)主嚴(yán)重違法、行為。世界通信財(cái)務(wù)舞弊的內(nèi)部審計(jì)部的副總經(jīng)理辛西亞·安然公司的雪倫·，當(dāng)發(fā)現(xiàn)所在組織的財(cái)務(wù)舞弊后，就地“吹起口哨”。澳大利亞還成立了人，使那些披露(四)將“人”作為建設(shè)的落腳人是研究組織和管理的基本分析單位，也是問題的中心，對(duì)制度與組織的分析最終必然以受其影響的人為中心。組織建設(shè)最終應(yīng)落腳在所有員工，公司決策程序需要經(jīng)過審核，并通過制度化塑造共享的行為模式，在組織內(nèi)形成成熟有效的氣氛，提高員工的道德敏感性和道德推理能力。組織和員工都要正確處理好忠誠(chéng)和責(zé)任之間的關(guān)系當(dāng)前企業(yè)環(huán)境日益復(fù)雜，一些商業(yè)模式越來(lái)越注重顧客體驗(yàn)，組織越來(lái)越依賴于雇員，低層次的雇員被賦予了越來(lái)越綜合的決策權(quán)(分散化決策)，強(qiáng)調(diào)忠誠(chéng)”因之具有積極的現(xiàn)實(shí)意義。但是也應(yīng)看到，化的組織既使得組織需要員工的忠誠(chéng)，也需要制度化的“吹口哨”行為來(lái)保障道德保護(hù)機(jī)制的運(yùn)轉(zhuǎn)。尤其從會(huì)計(jì)的角度，我們應(yīng)該將忠誠(chéng)的對(duì)象定位于企業(yè)的價(jià)值觀、使命陳非。組織建設(shè)存在的一個(gè)很大誤解就是將建設(shè)和員工品格教育等同起來(lái)。首先，德行和道德決策能力不是一回事，一個(gè)德行高尚的人也可能對(duì)道德問題缺乏敏感性也可能在道德推理方面存在不足，對(duì)于道德和最優(yōu)的問題處理辦法認(rèn)識(shí)不充分，而通過組織建設(shè)包括氣氛培育、培訓(xùn)項(xiàng)目開發(fā)(通常采取情景模擬的方式)、道德機(jī)制的等推動(dòng)有著不同文化背景的員工在一些復(fù)雜的道德問題上具有必要的道德決策能力;其次，組織建設(shè)的一個(gè)主要作用就是解決道德的個(gè)人卻組成了不道德的組織的問題。當(dāng)文化和決策程序與企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)如財(cái)務(wù)報(bào)告的編制和披露融合在一起，不但能夠緩解現(xiàn)代組織的道德冷漠，而且員工的道德主體地位和道德更有利于的道決策;再，制度化使也是會(huì)計(jì)文化的(葛家澍，2)，就會(huì)計(jì)部門雖然組織財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的德責(zé)任主體，雖然會(huì)計(jì)的問題取決于會(huì)計(jì)之外個(gè)人的責(zé)任并不能免除。從實(shí)際看，服從就是支就是贊作組織中的，都不應(yīng)成為道德冷漠者而讓財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊現(xiàn)象恣意蔓延。(五 將文化建設(shè)與企業(yè)文化建設(shè)、內(nèi)部控制4年，我國(guó)頒布修訂了八項(xiàng)具體企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這次準(zhǔn)則更為堅(jiān)持原則導(dǎo)向，突出信息披露和防范風(fēng)險(xiǎn)，重視判斷的應(yīng)用和依據(jù)，會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、披露越來(lái)越多地和能力以及對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)的價(jià)值評(píng)判相結(jié)合。則導(dǎo)向下的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)文化建設(shè)和內(nèi)部控制建設(shè)都提出