北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示第6號-IPO企業(yè)實地核查的運用

北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示2014年第6號—IPO企業(yè)實地核查的運用北京市注冊會計師協(xié)會北京注冊會計師協(xié)會專家委員會專家提示[2014]6號2014年12月1日為配套新股發(fā)行體制改革，提高資本市場財務(wù)信息披露質(zhì)量，證監(jiān)會于2012年2月起陸續(xù)發(fā)布包括會計風險監(jiān)管提示等在內(nèi)的一系列IPO企業(yè)監(jiān)管新規(guī)。實地核查是其中一項重要舉措，對會計師事務(wù)所IPO業(yè)務(wù)的審計程序提出了更具體細化的要求，有助于注冊會計師防范審計風險。對此，注冊會計師應保持應有的職業(yè)謹慎，認真切實的履行核查程序。本提示僅供事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)時參考，不能替代相關(guān)法律法規(guī)、注冊會計師執(zhí)業(yè)準則以及注冊會計師職業(yè)判斷。提示中所涉及審計程序的時間、范圍和程度等，事務(wù)所及相關(guān)從業(yè)人員在執(zhí)業(yè)中需結(jié)合項目實際情況、風險導向原則以及注冊會計師的職業(yè)判斷確定，不能直接照搬照抄。針對實地核查的相關(guān)問題，IPO審計專家委員會做如下提示：采用實地核查的核查方式，主要是為了獲取判斷交易真實性和是否存在未披露關(guān)聯(lián)方和關(guān)聯(lián)關(guān)系的重要審計證據(jù)。監(jiān)管規(guī)定要求對主要客戶、供應商，以及新增或異常客戶、供應商的核查，應當進行實地核查。注冊會計師應加強與券商溝通、協(xié)同核查，共同確定具體核查方案，包括樣本選擇、核查方式和核查時間、核查內(nèi)容等。一、總體原則對客戶、供應商的核查程度和核查內(nèi)容，應當強調(diào)重要性原則和風險導向原則。重要性和風險導向性一般體現(xiàn)在：1、選取核查樣本上，應對重要客戶和供應商樣本，如前n名、新增大額或異?？蛻艉凸痰?，進行實地核查；并考慮對這些客戶或供應商的下一級客戶或供應商，實施進一步現(xiàn)場函證確認；2、核查的資料上，核查該等客戶、供應商的財務(wù)會計或業(yè)務(wù)信息資料（如可直接取得），核對有關(guān)報送工商、稅務(wù)或銀行等部門的資料；3、參與人員上，項目合伙人、項目負責經(jīng)理和質(zhì)量控制復核人員，均應當深度參與高風險重要客戶、供應商的實地核查。二、主要核查內(nèi)容實地核查重點關(guān)注相關(guān)交易與企業(yè)性質(zhì)、規(guī)模、財務(wù)實力、持續(xù)經(jīng)營等存在矛盾的地方，具體包括：1、交易價格的合理性、公允性，所購銷貨物是否有合理用途，包括檢查貨物終端銷售或最終使用情況；2、客戶的付款能力和貨款回收的及時性，對于新增、異常、關(guān)聯(lián)方客戶或供應商是否頻繁發(fā)生與業(yè)務(wù)不相關(guān)或交易價格明顯異常的大額資金流動；3、核查發(fā)行人是否存在通過第三方賬戶周轉(zhuǎn)，從而達到貨款回收支付的情況。三、核查對象的選樣進行核查選樣時，需考慮的因素通常包括：①發(fā)行人的購銷模式，如代理商、直接購銷、出口貿(mào)易商等。采取代銷模式的，需要關(guān)注最終銷售的實現(xiàn)情況；②各期大額交易的各類客戶和供應商；③新增的各類客戶、供應商；④本期交易較以前同期發(fā)生較大波動的各類客戶和供應商；⑤如果客戶、供應商較分散，可以根據(jù)重要性原則實施現(xiàn)場核查，其中對新增大客戶和供應商需要全部核查。具體而言，報告期內(nèi)選擇實地核查對象的方法可以參考如下：2、項目組提前對擬核查的對象建立核查檔案；3、形成各方簽字的訪談記錄。形成的訪談記錄，需要被訪談人簽字，發(fā)行人應提前協(xié)調(diào)；若被訪談人不能簽字，則需考慮提前帶律師去以作證據(jù)留存；4、現(xiàn)場照相。在核查對象門口必須照相；車間、倉庫等地，在征得核查對象的同意盡量照相；5、現(xiàn)場觀察：重點觀察客戶的倉庫，判斷發(fā)行人的產(chǎn)品是否存在或足以容納；供應商的倉庫，判斷發(fā)行人采購的材料是否存在或足以容納；6、留下核查軌跡：如機票、火車票、住宿發(fā)票、核查現(xiàn)場照片等，電話訪談應當錄音；7、場及電話訪談，均需征得對方同意后方可錄音；8、索取核查對象相關(guān)資料。通常情況下，核查現(xiàn)場應向核查對象取得的核查資料包括：（1）取得最新的營業(yè)執(zhí)照，并核對成立時間、營業(yè)范圍、注冊資本、法定代表人；（2）調(diào)取工商基本信息檔案。一般要求發(fā)行人協(xié)調(diào)取得，若仍然無法獲取，可請發(fā)行人委托第三方調(diào)檔；（3）對交易額（包括重要合同條款）與往來余額函證確認。對報告期的交易額、最近一期期末余額進行函證（考慮重要合同條款），經(jīng)財務(wù)部門確認后，蓋公章或財務(wù)專用章（只留兩份，一份自留，一份給券商）；（4）關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函?？膳c券商合作，采用券商關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函的模版，包括核查公司、實際控制人、股東、高管與發(fā)行人的關(guān)聯(lián)關(guān)系。附件應含發(fā)行人的基本情況、實際控制人、主要股東、高管，并加蓋客戶或供應商公章。六、核查底稿的主要內(nèi)容一般情況下，核查底稿包括程序表、匯總表、記錄文檔、相關(guān)附件，具體內(nèi)容如下：1、程序表：包括確定選樣標準和方法、時間和人員安排、訪談方式等；2、匯總表：包括核查對象名稱，模式（直接用戶或經(jīng)銷商），性質(zhì)（選樣標準對照），是否關(guān)聯(lián)方（若是，說明具體關(guān)聯(lián)關(guān)系），交易額（不含稅）、占總交易額比重，往來掛賬科目期末余額、占期末往來總余額比重，訪談方式，核查結(jié)論，索引號等；3、記錄文檔應包括以下內(nèi)容：（1）核查基本信息：如核查日期、核查對象名稱、地址、參與人員及職級、交通方式、核查原因等；（2）核查對象基本情況：如法定代表人、注冊地、注冊資本、成立時間，股權(quán)關(guān)系、行業(yè)狀況等；（3）與發(fā)行人交易情況：如與發(fā)行人的業(yè)務(wù)關(guān)系，關(guān)鍵經(jīng)辦人員、與發(fā)行人發(fā)生業(yè)務(wù)的起始時間、交易金額、交易量和交易占比等，若交易量異常應在訪談結(jié)論中明確交易量異常變動的原因；（4）與發(fā)行人的主要合同條款核對情況：如合同標的、規(guī)模、價格、結(jié)算方式、傭金返利、運輸方式、質(zhì)保等；（5）核查經(jīng)營場所情況：了解生產(chǎn)能力、開工情況、庫房面積等，關(guān)注其生產(chǎn)經(jīng)營現(xiàn)狀與訪談內(nèi)容相互印證；（6）現(xiàn)場函證情況：包括交易詢證函和關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函的現(xiàn)場確認情況，其中，交易詢證函內(nèi)容包括但不限于與發(fā)行人的交易量、交易總額、截止日的債權(quán)/債務(wù)余額、重要合同條款及其他項目組認為必要的信息。在核查現(xiàn)場，參與各方應照相留底，并對記錄文檔在核對無誤后簽字確認。項目組應結(jié)合訪談信息、參觀經(jīng)營場所、函證等情況，就相關(guān)交易的真實性和是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系做出核查結(jié)論；4、相關(guān)附件：包括核查差旅單據(jù)復印件、留底相片、錄音以及核查對象的其他資料，如營業(yè)執(zhí)照、工商資料、詢證函、關(guān)聯(lián)方關(guān)系確認函等。七、主要監(jiān)管文件摘錄1、《會計監(jiān)管風險提示第4號—首次公開發(fā)行股票公司審計風險》2012年10月發(fā)布。其中，第七條規(guī)定：“在會計監(jiān)管工作中，應關(guān)注注冊會計師是否有針對性地執(zhí)行了以下審計程序：第一，對發(fā)行人主要客戶和供應商（如前十名客戶或供應商）情況進行核查，取得客戶或供應商的工商登記資料；根據(jù)重要性原則，對主要客戶和供應商進行實地核查或電話訪談，并記錄于審計工作底稿。特別注意甄別客戶和供應商的實際控制人及關(guān)鍵經(jīng)辦人員與發(fā)行人是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。第二，對比歷年主要客戶和供應商名單，對報告期新增的主要客戶核查其基本情況，必要時通過實地核查等方式核實其交易的真實性；對于與原有主要客戶、供應商交易額大幅減少或合作關(guān)系取消的情況，應關(guān)注變化原因。如果注冊會計師直接從與發(fā)行人有業(yè)務(wù)往來的客戶或供應商處獲取審計證據(jù)存在困難，在不違反《中國注冊會計師執(zhí)業(yè)道德守則》對注冊會計師獨立性相關(guān)規(guī)定的前提下，可以要求發(fā)行人以適當方式或者聘請第三方調(diào)查機構(gòu)進行背景調(diào)查以幫助注冊會計師獲取審計證據(jù)”。2、《關(guān)于進一步提高首次公開發(fā)行股票公司財務(wù)信息披露質(zhì)量有關(guān)問題的意見》（證監(jiān)會公告[2012]14號）2012年5月發(fā)布。其中，第二條規(guī)定：①發(fā)行人及各中介機構(gòu)應嚴格按照《企業(yè)會計準則》、《上市公司信息披露管理辦法》和證券交易所頒布的相關(guān)業(yè)務(wù)規(guī)則的有關(guān)規(guī)定進行關(guān)聯(lián)方認定，充分披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易—保薦機構(gòu)、會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所在核查發(fā)行人與其客戶、供應商之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系時，不應僅限于查閱書面資料，應采取實地核查，核對工商、稅務(wù)、銀行等部門提供的資料，甄別客戶和供應商的實際控制人及關(guān)鍵經(jīng)辦人員與發(fā)行人是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系；發(fā)行人應積極配合保薦機構(gòu)、會計師事務(wù)所和律師事務(wù)所對關(guān)聯(lián)方關(guān)系的核查工作，為其提供便利條件。②相關(guān)中介機構(gòu)應對發(fā)行人主要客戶和供應商進行核查—會計師事務(wù)所、保薦機構(gòu)應對發(fā)行人主要客戶和供應商（例如，前十名客戶或供應商）情況進行核查，并根據(jù)重要性原則進行實地核查或核查，上述核查情況應記錄在工作底稿中。3、《關(guān)于做好首次公開發(fā)行股票公司2012年度財務(wù)報告專項檢查工作的通知》（發(fā)行監(jiān)管函[2012]551號）2012年12月發(fā)布。該文件是對《關(guān)于進一步深化新股發(fā)行體制改革的指導意見》（證監(jiān)會公告[2012]10號）有關(guān)要求的深化落實，采取以保薦機構(gòu)及會計師事務(wù)所自查、證監(jiān)會檢