長期股權(quán)投資與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分析

第5章持有至到期投資

及長期股權(quán)投資5.1持有至到期投資5.2長期股權(quán)投資15.2長期股權(quán)投資5.2.1長期股權(quán)投資概述5.2.2長期股權(quán)投資的取得5.2.3長期股權(quán)投資核算的本錢法5.2.4長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法5.2.5長期股權(quán)投資的處置5.2.6長期股權(quán)投資的減值5.2.7長期股權(quán)投資本錢法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換25.2.1長期股權(quán)投資概述1、長期股權(quán)投資的性質(zhì)2、投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系31、長期股權(quán)投資的性質(zhì)長期股權(quán)投資是指通過投出各種資產(chǎn)取得被投資企業(yè)股權(quán)且不準(zhǔn)備隨時(shí)出售的投資，其主要目的是為了長遠(yuǎn)利益而影響、控制其他在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)。企業(yè)進(jìn)行長期股權(quán)投資后，成為被投資企業(yè)的股東，有參與被投資企業(yè)經(jīng)營決策的權(quán)利。42、投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系按照投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度，投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系可以分為以下幾種類型：〔1〕控制〔2〕共同控制〔3〕重大影響〔4〕無重大影響5〔1〕控制控制是指投資企業(yè)有權(quán)決定被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)中獲取利益。一般來說，投資企業(yè)持有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本，通常認(rèn)為對被投資企業(yè)具有控制權(quán)；或雖未持有被投資企業(yè)半數(shù)以上表決權(quán)資本，但能夠通過章程、協(xié)議、法律等其他方式擁有半數(shù)以上表決權(quán)，或能夠任免董事會(huì)多數(shù)成員，或在董事會(huì)中擁有半數(shù)以上投票權(quán)等，也視為對被投資企業(yè)擁有控制權(quán)。擁有控制權(quán)的投資企業(yè)一般稱為母公司；被母公司控制的企業(yè)，一般稱為子公司。6〔2〕共同控制共同控制是指按照合同約定與其他投資者對被投資企業(yè)所共有的控制，一般來說，具有共同控制權(quán)的各投資方所持有的表決權(quán)資本相同。在這種情況下，被投資企業(yè)的重要財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策只有在分享控制權(quán)的投資方一致同意時(shí)才能通過。被各投資方共同控制的企業(yè)，一般稱為投資企業(yè)的合營企業(yè)。7〔3〕重大影響重大影響是指對一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策有參與的權(quán)利，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些決策的制定。一般來說，投資企業(yè)在被投資企業(yè)的董事會(huì)中派有董事，或能夠參與被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策的制定，那么對被投資企業(yè)形成重大影響。被投資企業(yè)如果受到投資企業(yè)的重大影響，一般稱為投資企業(yè)的聯(lián)營企業(yè)。8〔4〕無重大影響無重大影響是指投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有控制和共同控制權(quán)，也不具有重大影響。95.2.2長期股權(quán)投資的取得企業(yè)的長期股權(quán)投資，可以分為兩大類：一類是形成控股合并的長期股權(quán)投資；另一類未形成控股合并的長期股權(quán)投資。形成控股合并的長期股權(quán)投資，又分為：同一控制下控股合并和非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資。不同方式取得的長期股權(quán)投資，會(huì)計(jì)處理方法有所不同。105.2.2長期股權(quán)投資的取得1、形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資2、形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資3、未形成控股合并的長期股權(quán)投資111、形成同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時(shí)性的。例如，A公司為B公司和C公司的母公司，A公司將其持有C公司60%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司。轉(zhuǎn)讓股權(quán)后，B公司持有C公司60%的股權(quán)，但B公司和C公司仍由A公司所控制。12同一控制下的企業(yè)合并，在合并日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為合并方，參與合并的其他企業(yè)為被合并方。合并日，是指合并方實(shí)際取得對被合并方控制權(quán)的日期。同一控制下的企業(yè)合并，合并雙方的合并行為不完全是自愿進(jìn)行和完成的，這種企業(yè)合并一般不屬于交易行為，而是參與合并各方資產(chǎn)和負(fù)債的重新組合，因此，合并方可以按照被合并方的賬面價(jià)值進(jìn)行初始計(jì)量。13〔1〕合并方以支付貨幣資金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)等方式取得被合并方的股權(quán)，應(yīng)在合并日按照享有被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目；按照支付現(xiàn)金或轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)的賬面價(jià)值，貸記“銀行存款〞以及相應(yīng)的資產(chǎn)或負(fù)債科目；按照長期股權(quán)投資初始投資本錢與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，調(diào)整資本公積，資本公積缺乏沖減的，調(diào)整留存收益，貸記“資本公積〞或借記“資本公積〞、“盈余公積〞、“利潤分配〞科目。14說明：投資企業(yè)支付的價(jià)款中如果含有已宣揭發(fā)放但尚未支取的現(xiàn)金股利，應(yīng)作為債權(quán)處理，不計(jì)入長期股權(quán)投資本錢。15例5-12

A公司為B公司和C公司的母公司。20X1年1月1日，A公司將其持有C公司60%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給B公司，雙方協(xié)商確定的價(jià)格8000000元，以貨幣資金支付；此外，B公司還以貨幣資金支付審計(jì)、評估費(fèi)10000元。合并日，C公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為12000000元；B公司資本公積余額為2000000元。16根據(jù)以上資料，編制B公司取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄如下:B公司初始投資本錢=12000000X60%=7200000〔元〕借：長期股權(quán)投資—投資本錢7200000資本公積800000管理費(fèi)用10000貸：銀行存款801000017〔2〕合并方以發(fā)行股票等方式取得被合并方股權(quán)，應(yīng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目；按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，貸記“股本〞科目；按照長期股權(quán)投資初始投資本錢與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，調(diào)整資本公積，資本公積缺乏沖減的，調(diào)整留存收益，貸記“資本公積〞或借記“資本公積〞、“盈余公積〞、“利潤分配〞科目。18例5-13

A公司為B公司和C公司的母公司，持有B公司70%的股權(quán)，持有C公司60%的股權(quán)。20X1年1月1日，B公司以發(fā)行每股面值為1元的股票2000000股，換取A公司持有的C公司60%的股權(quán)，并以銀行存款支付發(fā)行股票手續(xù)費(fèi)20000元。合并日，C公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為12000000元。19根據(jù)以上資料，編制B公司取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄如下:B公司初始投資本錢=12000000X60%=7200000〔元〕借：長期股權(quán)投資—投資本錢7200000貸：股本2000000銀行存款20000資本公積518000020〔3〕合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評估費(fèi)用、法律效勞費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，借記“管理費(fèi)用〞科目，貸記“銀行存款〞等科目?！?〕合并方發(fā)行債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所發(fā)行債券及其他債務(wù)的初始本錢。企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)?shù)譁p權(quán)益性證券溢價(jià)收入，溢價(jià)收入缺乏沖減的，沖減留存收益。212、形成非同一控制下控股合并取得的長期股權(quán)投資非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制。相對于同一控制下的企業(yè)合并而言，非同一控制下的企業(yè)合并是合并各方自愿進(jìn)行的交易行為，作為一種公平的交易，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為根底進(jìn)行計(jì)量。22非同一控制下的企業(yè)合并，在購置日取得對其他參與合并企業(yè)控制權(quán)的一方為購置方，參與合并的其他企業(yè)為被購置方。購置日，是指購置方實(shí)際取得對被購置方控制權(quán)的日期。非同一控制下的企業(yè)合并，購置方在購置日以支付現(xiàn)金的方式取得被購置方的股權(quán)，應(yīng)以支付的現(xiàn)金作為初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目，貸記“銀行存款〞科目。投資企業(yè)支付的價(jià)款中如果含有已宣揭發(fā)放但尚未支取的現(xiàn)金股利，應(yīng)作為債權(quán)處理，不計(jì)入長期股權(quán)投資本錢。23購置方在購置日以付出非貨幣性資產(chǎn)的方式取得被購置方的股權(quán)，應(yīng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值作為初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目；貸記“主營業(yè)務(wù)收入〞、“其他業(yè)務(wù)收入〞、“固定資產(chǎn)清理〞、“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅〔銷項(xiàng)稅額〕〞等科目。同時(shí)，結(jié)轉(zhuǎn)資產(chǎn)本錢，確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益。購置方為進(jìn)行長期股權(quán)投資發(fā)生的審計(jì)、法律效勞及評估咨詢等中介費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。〔管理費(fèi)用〕24例5-14W公司于20X1年1月1日，以貨幣資金10000000元以及一批庫存商品、機(jī)器設(shè)備購入X公司70%股權(quán)。庫存商品的賬面價(jià)值為900000元，未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，不含增值稅的公允價(jià)值為1000000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為170000元；機(jī)器設(shè)備的原始價(jià)值為8000000元(不含增值稅)，累計(jì)折舊為3000000元，不含增值稅的公允價(jià)值為6000000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為1020000元。此外，W公司還以貨幣資金支付審計(jì)、評估費(fèi)20000元。購置日，X公司所有者權(quán)益的賬面價(jià)值為25000000元，W公司與X公司不屬于關(guān)聯(lián)方。25W公司初始投資本錢=10000000十1000000十6000000十1190000=18190000(元)根據(jù)以上資料，編制W公司取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄如下:借：長期股權(quán)投資—投資本錢18190000管理費(fèi)用20000貸：銀行存款10020000主營業(yè)務(wù)收入1000000固定資產(chǎn)清理6000000應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)1190000借：主營業(yè)務(wù)本錢900000貸：庫存商品90000026根據(jù)以上資料，編制W公司取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄如下:借：固定資產(chǎn)清理5000000累計(jì)折舊3000000貸：固定資產(chǎn)8000000借：固定資產(chǎn)清理1000000貸：營業(yè)外收入100000027購置方在購置日以承擔(dān)負(fù)債的方式取得被購置方的股權(quán)，應(yīng)按照負(fù)債的公允價(jià)值作為初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目；貸記“應(yīng)付債券〞、“其他應(yīng)付款〞等負(fù)債科目。購置方在購置日以發(fā)行股票的方式取得被購置方的股權(quán)，應(yīng)按照股票的公允價(jià)值作為初始投資本錢，借記“長期股權(quán)投資——投資本錢〞科目；按照發(fā)行股票的面值，貸記“股本〞科目；按照其差額，貸記“資本公積——股本溢價(jià)〞科目。283、未形成控股合并的長期股權(quán)投資未形成控股合并的長期股權(quán)投資，其初始投資本錢確實(shí)定與形成非同一控制下控股合并的長期股權(quán)投資本錢確實(shí)定方法相同。投資企業(yè)為進(jìn)行長期股權(quán)投資發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)計(jì)入長期股權(quán)投資本錢。29例5-15A公司于20X1年1月1日購入聯(lián)營企業(yè)B公司40%的股權(quán)，實(shí)際支付價(jià)款4000000元；購置日，B公司所有者權(quán)益賬面價(jià)值為9000000元.公允價(jià)值為10500000元。根據(jù)以上資料，編制A公司取得長期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)分錄如下:借:長期股權(quán)投資——投資本錢4000000貸:銀行存款4000000305.2.3長期股權(quán)投資核算的本錢法含義：是指投資按投資本錢計(jì)價(jià)的方法。在本錢法下，長期股權(quán)投資以取得股權(quán)時(shí)的本錢計(jì)價(jià)；其后，除了投資企業(yè)追加投資、收回投資外，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值保持不變。1、本錢法的適用范圍2、本錢法下投資本錢的后續(xù)計(jì)量311、本錢法的適用范圍〔1〕投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制的長期股權(quán)投資。由于投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，因此，長期股權(quán)投資可以按照本錢計(jì)價(jià)，以免在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，抵銷過多的內(nèi)部重復(fù)計(jì)算工程。投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資采用本錢法核算，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)按照權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。編制合并報(bào)表321、本錢法的適用范圍〔2〕投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響，并且在活潑市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資。不反映享有份額的變動(dòng)情況由于投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有影響力，因此，按照重要性原那么，投資本錢可以按照本錢計(jì)價(jià)，不再反映在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中享有份額的變動(dòng)情況。332、本錢法下投資本錢的后續(xù)計(jì)量★核算要點(diǎn)〔1〕采用本錢法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)按照初始投資本錢計(jì)價(jià)，一般不予變更，只有在追加或收回投資時(shí)才調(diào)整長期股權(quán)投資的本錢。除追加投資、收回投資等情況外，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般不作調(diào)整。342、本錢法下投資本錢的后續(xù)計(jì)量〔2〕投資企業(yè)在被投資企業(yè)宣揭發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)，應(yīng)作為投資收益處理，借記“應(yīng)收股利〞等科目，貸記“投資收益〞科目。如果收到的股利為購入時(shí)的應(yīng)收股利，那么應(yīng)沖減應(yīng)收股利。如果收到的股利為股票股利，那么只調(diào)整持股數(shù)量，降低每股本錢，不作賬務(wù)處理。35例5-16某企業(yè)根據(jù)發(fā)生的有關(guān)長期股權(quán)投資業(yè)務(wù).編制會(huì)計(jì)分錄如下:〔1〕20X1年1月10日，購入D公司普通股股票10000股，占D公司普通股股本的10%，準(zhǔn)備長期持有，且對D公司無重大影響，用銀行存款實(shí)際支付買價(jià)100000元，手續(xù)費(fèi)300元，共計(jì)100300元。采用本錢法進(jìn)行核算。借:長期股權(quán)投資—投資本錢100300貸:銀行存款1003003620X1年5月15日，D公司宣揭發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.6元。借：應(yīng)收股利6000貸：投資收益600020X1年5月25日，收到D公司發(fā)放的現(xiàn)金股利6000元，存入銀行。借：銀行存款6000貸：應(yīng)收股利6000375.2.4長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法1、權(quán)益法的適用范圍2、權(quán)益法核算的科目設(shè)置3、權(quán)益法下初始投資本錢的調(diào)整4、權(quán)益法下投資損益確實(shí)認(rèn)5、權(quán)益法下被投資單位分派股利的調(diào)整6、權(quán)益法下被投資企業(yè)所有者權(quán)益其他變動(dòng)的調(diào)整381、權(quán)益法的適用范圍★含義：長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法，是指長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值要隨著被投資企業(yè)的所有者權(quán)益變動(dòng)而相應(yīng)變動(dòng)，大體上反映在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中占有的份額。投資最初以投資本錢計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動(dòng)對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。391、權(quán)益法的適用范圍★適應(yīng)范圍：對被投資單位具有共同控制或重大影響。投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。在這種情況下，投資企業(yè)不編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但由于在被投資企業(yè)中占有較大的份額，按照重要性原那么，應(yīng)對長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，以客觀地反映投資狀況。402、權(quán)益法核算的科目設(shè)置采用權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資的核算，可以在“長期股權(quán)投資〞科目下，設(shè)置“投資本錢〞、“損益調(diào)整〞、“所有者權(quán)益其他變動(dòng)〞等明細(xì)科目?！伴L期股權(quán)投資〞科目的余額，反映全部投資本錢。412、權(quán)益法核算的科目設(shè)置“投資本錢〞反映購入股權(quán)時(shí)在被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值中占有的份額；“損益調(diào)整〞反映購入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)留存收益的增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)；“所有者權(quán)益其他變動(dòng)〞反映購入股權(quán)以后隨著被投資企業(yè)資本公積的增減變動(dòng)而享有份額的調(diào)整數(shù)。423、權(quán)益法下初始投資本錢的調(diào)整采用權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資的核算，為了更為客觀地反映在被投資企業(yè)所有者權(quán)益中享有的份額，應(yīng)將初始投資本錢按照被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值和持股比例進(jìn)行調(diào)整。可識別凈資產(chǎn)的公允價(jià)值，是指被投資企業(yè)可識別資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額。433、權(quán)益法下初始投資本錢的調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資本錢大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，性質(zhì)與商譽(yù)相同，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資本錢，在投資期間也不攤銷?！舶慈〉梅绞讲煌_認(rèn)初始投資本錢，無需再次調(diào)整，也不用攤銷〕443、權(quán)益法下初始投資本錢的調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資本錢小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的本錢。借：長期股權(quán)投資——投資本錢貸：營業(yè)外收入45例5-17承例5-15。A公司調(diào)整初始投資本錢與享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額。編制會(huì)計(jì)分錄如下:A公司享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額=10500000X40%=4200000(元)A公司應(yīng)調(diào)整投資本錢=4200000一4000000=200000(元〕借：長期股權(quán)投資—投資本錢200000貸：營業(yè)外收入200000464、權(quán)益法下投資損益確實(shí)認(rèn)〔1〕投資收益確實(shí)認(rèn)〔2〕投資損失確實(shí)認(rèn)47〔1〕投資收益確實(shí)認(rèn)企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資，一方面應(yīng)按照享有被投資企業(yè)凈利潤的份額確認(rèn)為投資收益，另一方面作為追加投資。如被投資單位當(dāng)年實(shí)現(xiàn)凈利潤，投資企業(yè)計(jì)算應(yīng)享有的份額，增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。

借：長期股權(quán)投資—損益調(diào)整

貸：投資收益

48〔1〕投資收益確實(shí)認(rèn)權(quán)益法下，由于長期股權(quán)投資的初始投資本錢已經(jīng)按照被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行了調(diào)整，因此，被投資企業(yè)的凈利潤應(yīng)以其各項(xiàng)可識別資產(chǎn)等的公允價(jià)值為根底進(jìn)行調(diào)整后加以確定，不應(yīng)僅按照被投資企業(yè)的賬面凈利潤與持股比例計(jì)算的結(jié)果簡單確定?；谥匾栽敲矗ǔ?yīng)考慮的調(diào)整因素為：以取得投資時(shí)被投資企業(yè)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為根底計(jì)提的折舊額或攤銷額以及減值準(zhǔn)備的金額對被投資企業(yè)凈利潤的影響。其他工程如為重要的，也應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。49例5-18承例5-15。A公司20X1年1月1日取得投資時(shí)B公司的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為3000000元，公允價(jià)值為4500000元，其他可識別資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值一致。按照固定資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)提的年折舊額為200000元，按照公允價(jià)值應(yīng)計(jì)提的年折舊額為300000元。B公司20X1年度實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤為1500000元，不考慮所得稅影響，按照被投資企業(yè)的賬面凈利潤計(jì)算確定的投資收益應(yīng)為600000元(1500000X40%)；基于投資時(shí)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值調(diào)整的凈利潤為1400000元[1500000一(300000-200000〕]，A公司按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的當(dāng)期投資收益應(yīng)為560000元(1400000X40%)。50根據(jù)以上資料，編制A公司確認(rèn)投資收益的分錄如下：借:長期股權(quán)投資——損益調(diào)整560000貸:投資收益560000

51存在以下情況之一的，也可以按照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例計(jì)算的結(jié)果確認(rèn)投資損益，但應(yīng)在附注中說明這一事實(shí)及其原因，以及無法合理確定被投資企業(yè)各項(xiàng)可識別資產(chǎn)公允價(jià)值的原因。〔1〕無法合理確定取得投資時(shí)被投資企業(yè)各項(xiàng)可識別資產(chǎn)的公允價(jià)值；〔2〕投資時(shí)被投資企業(yè)可識別資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相比，兩者之間的差額不具有重要性。52如果投資企業(yè)與聯(lián)營或合營企業(yè)之間發(fā)生內(nèi)部交易，不管是順流交易還是逆流交易，未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部利潤均應(yīng)在確認(rèn)投資收益時(shí)進(jìn)行調(diào)整。53例5-19承例5-18。B公司20X2年度實(shí)現(xiàn)的賬面凈利潤為2400000元，當(dāng)年B公司向A公司銷售一件商品，不含增值稅的銷售價(jià)格為3000000元，商品銷售本錢為2400000元；A公司將購入的商品確認(rèn)為管理用固定資產(chǎn)，折舊年限為5年，采用直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值。其他條件同前。54B公司20X2年度基于投資時(shí)固定資產(chǎn)的公允價(jià)值調(diào)整后的凈利潤為2300000元[2400000-〔300000-200000〕]；此外，B公司向A公司銷售商品視為未實(shí)現(xiàn)的利潤600000元(3000000－2400000)以及A公司計(jì)提折舊的影響額120000元(3000000÷5－2400000÷5)應(yīng)予以抵銷。因此，A公司按照持股比例計(jì)算確認(rèn)的20X2年度投資收益應(yīng)為728000元[〔2300000-600000十120000〕X40%]。根據(jù)以上資料，編制A公司確認(rèn)投資收益的分錄如下:借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整728000貸：投資收益72800055〔2〕投資損失確實(shí)認(rèn)如果被投資企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)也應(yīng)按持股比例確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)的損失，借記“投資收益〞科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整〞科目。被投資企業(yè)的凈虧損也應(yīng)以其各項(xiàng)可識別資產(chǎn)等的公允價(jià)值為根底進(jìn)行調(diào)整后加以確定。56〔2〕投資損失確實(shí)認(rèn)由于投資企業(yè)承擔(dān)有限責(zé)任，因此投資企業(yè)在確認(rèn)投資損失時(shí)，應(yīng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資企業(yè)凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資企業(yè)凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期性的應(yīng)收工程，如企業(yè)對被投資企業(yè)的長期應(yīng)收款，該款項(xiàng)的清償沒有明確的方案且在可預(yù)見的未來期間難以收回的，實(shí)質(zhì)上構(gòu)成長期權(quán)益。57企業(yè)確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資企業(yè)發(fā)生的虧損時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理：〔1〕減記長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。〔2〕長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至零時(shí)，如果存在實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資企業(yè)凈投資的長期權(quán)益，應(yīng)以該長期權(quán)益的賬面價(jià)值為限減記長期權(quán)益的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)投資損失?！?〕長期權(quán)益的價(jià)值減記至零時(shí)，如果按照投資合同或協(xié)議約定需要企業(yè)承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計(jì)承擔(dān)的金額確認(rèn)為投資損失，同時(shí)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。58按照以上順序處理后，如果仍有尚未確認(rèn)的投資損失，投資企業(yè)應(yīng)在備查簿上登記，在被投資企業(yè)以后期間實(shí)現(xiàn)盈利時(shí)，在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。59例5-20甲公司持有乙公司30%的股權(quán)，采用權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資的核算。20X1年12月31日，甲公司長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1200000元，其中“‘投資本錢〞為1000000元，“‘損益調(diào)整〞為200000元；長期應(yīng)收款賬面價(jià)值為300000元，屬于實(shí)質(zhì)上構(gòu)成乙公司凈投資的長期權(quán)益。20X1年度，乙公司發(fā)生巨額虧損，以可識別資產(chǎn)等公允價(jià)值為基拙調(diào)整后的凈虧損為5300000元。20X2年度，乙公司以可識別資產(chǎn)等公允價(jià)值為基拙調(diào)整后實(shí)現(xiàn)的凈利潤為700000元。60根據(jù)以上資料.編制甲公司調(diào)整投資損益的會(huì)計(jì)分錄如下:〔1〕20X1年年末相關(guān)會(huì)計(jì)處理。應(yīng)分擔(dān)的投資損失=5300000X30%=1590000〔元〕以長期股權(quán)投資和長期權(quán)益賬面價(jià)值為限實(shí)際確認(rèn)的投資損失=1200000十300000=1500000(元)未確認(rèn)的投資損失=1590000-1500000=90000〔元〕61〔1〕20X1年年末相關(guān)會(huì)計(jì)處理。借：投資收益1500000貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整1200000長期應(yīng)收款減值準(zhǔn)備30000020X1年年末：長期股權(quán)投資賬面價(jià)值：0元長期應(yīng)收款賬面價(jià)值：0元62〔2〕20X2年度相關(guān)會(huì)計(jì)處理。應(yīng)享有的投資收益=700000X30%=210000〔元〕實(shí)際確認(rèn)的投資收益=210000-90000=120000〔元〕借:長期應(yīng)收款減值準(zhǔn)備120000貸:投資收益12000020X2年年末:長期股權(quán)投資賬面價(jià)值:0元長期應(yīng)收款賬面價(jià)值:120000元635、權(quán)益法下被投資單位分派股利的調(diào)整采用權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資的核算，被投資企業(yè)分派的現(xiàn)金股利，應(yīng)視為投資的收回。投資企業(yè)應(yīng)按照被投資企業(yè)宣告分派的現(xiàn)金股利持股比例計(jì)算的應(yīng)分得現(xiàn)金股利，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，借記“應(yīng)收股利〞科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整〞科目。64例5-21承例5-18。B公司20X2年度5月10日宣告分派現(xiàn)金股利1000000元；5月25日實(shí)際發(fā)放現(xiàn)金股利1000000元。根據(jù)以上資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下:〔1〕5月10日宣告分派股利時(shí)A公司應(yīng)收股利=1000000X40%=400000〔元〕借：應(yīng)收股利400000貸：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整400000〔2〕5月25日實(shí)際收到時(shí)借：銀行存款400000貸：應(yīng)收股利400000

656、權(quán)益法下被投資企業(yè)所有者權(quán)益其他變動(dòng)的調(diào)整采用權(quán)益法進(jìn)行長期股權(quán)投資的核算，被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權(quán)益的增加，投資企業(yè)應(yīng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，并計(jì)入資本公積。借：長期股權(quán)投資——所有者權(quán)益其他變動(dòng)貸：資本公積——其他資本公積如果被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權(quán)益減少，投資企業(yè)做相反的處理。例見書P136例5-22665.2.5長期股權(quán)投資的處置長期股權(quán)投資處置時(shí)，其賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。借：銀行存款〔實(shí)際收到的價(jià)款〕貸：長期股權(quán)投資〔長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值〕投資收益〔兩者差額，或在借方〕長期股權(quán)投資如有減值準(zhǔn)備，也應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。675.2.5長期股權(quán)投資的處置采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投資企業(yè)除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)而計(jì)入資本公積的數(shù)額，也應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。借：資本公積——其他資本公積貸：投資收益或借：投資收益貸：資本公積——其他資本公積例見書P137例5-23685.2.6長期股權(quán)投資的減值在會(huì)計(jì)期末應(yīng)對長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，如存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。1、長期股權(quán)投資的可收回金額2、長期股權(quán)投資減值損失691、長期股權(quán)投資的可收回金額長期股權(quán)投資可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)長期股權(quán)投資的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與長期股權(quán)投資預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。702、長期股權(quán)投資減值損失如果長期股權(quán)投資可收回金額的計(jì)量結(jié)果說明其可收回金額低于賬面價(jià)值，說明長期股權(quán)投資已經(jīng)發(fā)生減值損失，應(yīng)當(dāng)將其賬面價(jià)值減記至可收回金額，并計(jì)提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備：借：資產(chǎn)減值損失貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備712、長期股權(quán)投資減值損失長期股權(quán)投資減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。處置長期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

例見書P137例5-24725.2.7長期股權(quán)投資本錢法與

權(quán)益法的轉(zhuǎn)換1、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法2、權(quán)益法轉(zhuǎn)換為本錢法3、控制下的本錢法與無重大影響下的本錢法之間的轉(zhuǎn)換731、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法〔1〕投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不再具有控制權(quán)，但仍存在共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法進(jìn)行核算。剩余長期股權(quán)投資賬面價(jià)值與原投資時(shí)按照剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額。741、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法剩余長期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于原投資時(shí)按照剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，視為商譽(yù)，不需要對剩余長期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。剩余長期股權(quán)投資賬面價(jià)值小于原投資時(shí)按照剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)在調(diào)整投資長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，調(diào)整期初盈余公積及未分配利潤。751、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法對于原投資日至處置日之間被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的以公允價(jià)值變動(dòng)損益為根底計(jì)量的凈利潤、分配現(xiàn)金股利和所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，投資企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，在調(diào)整投資長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，調(diào)整期初盈余公積、未分配利潤、當(dāng)期投資收益和資本公積。76案例5-25A公司20X1年1月1日以銀行存款2100000元購入B公司60%的股權(quán)，屬于非同一控制下的企業(yè)合并。20X1年1月1日B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3000000元〔假定可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同〕。20X3年12月31日，A公司將持有B公司的20%股權(quán)出售，收取價(jià)款630000元。B公司20X1年實(shí)現(xiàn)凈利潤300000元，未分配現(xiàn)金股利；20X2年實(shí)現(xiàn)凈利潤400000元，分配現(xiàn)金股利200000元，資本公積增加150000元；20X3年實(shí)現(xiàn)凈利潤200000元，分配現(xiàn)金股利300000元。20X3年12月31日B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3550000元〔假定可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同〕。77根據(jù)以上資料，編制A公司20X3年12月31日與處置長期股權(quán)投資相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄如下:1〕處置投資。借:銀行存款投資收益貸:長期股權(quán)投資—投資本錢63000070000700000處置投資后，剩余長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1400000元，投資時(shí)按照剩余投資比例計(jì)算享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為1200000元(3000000×40%)，長期股權(quán)投資賬面價(jià)值大于享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額200000元，屬于投資商譽(yù)，不需要對剩余長期股權(quán)投資賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。782〕采用權(quán)益法對享有B公司20X1年1月1日至20X3年12月31日凈資產(chǎn)變動(dòng)份額的調(diào)整:調(diào)整盈余公積：〔300000＋400000－200000〕×40%×10%=20000〔元〕調(diào)整年初末分配利潤：〔300000十200000-200000〕×40%×90%=180000(元)調(diào)整當(dāng)年投資收益：〔200000-300000〕×40%=-40000〔元〕調(diào)整資本公積:150000×40%=60000〔元〕792〕業(yè)務(wù)處理借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整160000——所有者權(quán)益其他變動(dòng)60000投資收益40000貸：盈余公積20000利潤分配—末分配利潤180000資本公積—其他資本公積60000經(jīng)過上述調(diào)整后，A公司長期股權(quán)投資賬面價(jià)值為1620000元〔2100000-700000十160000十60000〕，其中，享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值40%的份額為1420000元(3550000×40%)，投資商譽(yù)為200000元。801、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法〔2〕投資企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，也應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法進(jìn)行核算。811、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法首先，應(yīng)將原長期股權(quán)投資的初始投資本錢與原投資時(shí)享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。其次，對于原投資日至追加投資日之間被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的以公允價(jià)值變動(dòng)損益為根底計(jì)量的凈利潤、分配現(xiàn)金股利和所有者權(quán)益的其他變動(dòng)，投資企業(yè)應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整，在調(diào)整投資長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，調(diào)整期初盈余公積、未分配利潤、當(dāng)期投資收益和資本公積。821、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法最后，應(yīng)將追加投資的本錢與追加投資日享有被投資企業(yè)可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額進(jìn)行比較，也采用權(quán)益法進(jìn)行調(diào)整。831、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法需要說明的是，如果原投資本錢大于原投資時(shí)享有的份額，而追加投資本錢小于追加投資時(shí)享有的份額，那么追加投資本錢小于追加投資時(shí)享有份額的差額，屬于原投資時(shí)形成的商譽(yù)的減值，應(yīng)先將原投資時(shí)形成的商譽(yù)沖減其差額，缺乏沖減的局部在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，計(jì)入追加投資當(dāng)期的營業(yè)外收入。841、本錢法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法反之，如果原投資本錢小于原投資時(shí)享有的份額，而追加投資本錢大于追加投資時(shí)享有的份額，那么追加投資形成的商譽(yù)應(yīng)先沖減原投資時(shí)計(jì)入營業(yè)外收入的數(shù)額，調(diào)整期初盈余公積和未分配利潤，多余局部確認(rèn)為追加投資形成的商譽(yù)。85案例5-26C公司20X1年1月1日以銀行存款350000元購入B公司10%的股權(quán)，對B公司不具有重大影響，采用本錢法進(jìn)行核算。20X1年1月1日B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3000000元(假定可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。20X3年12月31日，C公司又以銀行存款630000元購入B公司20%股權(quán)。B公司20X1年實(shí)現(xiàn)凈利潤300000元，未分配現(xiàn)金股利；20X2年實(shí)現(xiàn)凈利潤400000元，分配現(xiàn)金股利200000元，資本公積增加150000元；20X3年實(shí)現(xiàn)凈利潤200000元，分配現(xiàn)金股利300000元。20X3年12月31日B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3550000元〔假定可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同〕。86根據(jù)以上資料，編制C公司20X3年12月31日追加投資的會(huì)計(jì)分錄如下:1〕追加投資。借:長期股權(quán)投資——投資本錢630000貸:銀行存款6300002〕長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的調(diào)整。原投資本錢350000元，享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額300000元，形成投資商譽(yù)50000元；追加投資本錢630000元，享有B公司可識別凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額710000元〔3550000×20%〕，差額為80000元。原投資形成的商譽(yù)50000元沖減追加投資差額80000元后，尚有差額30000元，計(jì)入營業(yè)外收入。借：長期股權(quán)投資——投資本錢30000貸：營業(yè)外收入30000873〕采用權(quán)益法對享有B公司20X1年1月1日至20X3年12月31日凈資產(chǎn)變動(dòng)份額進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整盈余公積：〔300000＋200000－200000〕×10%×10%=5000〔元〕調(diào)整年初末分配利潤：〔300000＋200000－200000〕×10%×90%=25000〔元〕調(diào)整當(dāng)年投資收益：〔200000－300000〕×10%=-10000〔元〕調(diào)整資本公積：150000×10%=15000〔元〕88

業(yè)務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整40000——所有者權(quán)益其他變動(dòng)15000投資收益