實例分析以公允模式計量的投資性房地產(chǎn)的會計處理及納稅調(diào)整

實例分析以公允模式計量的投資性房地產(chǎn)的會計處理及納稅調(diào)整根據(jù)《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》的規(guī)定，投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)能夠單獨計量和出售。

投資性房地產(chǎn)主要包括：（1）已出租的土地使用權(quán)；（2）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)；（3）已出租的建筑物。企業(yè)自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)不屬于投資性房地產(chǎn)。

根據(jù)采用的計量模式不同，投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量模式分為成本模式和公允價值模式兩種計量模式。

有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，應當同時滿足以下條件:(1)投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場，意味著投資性房地產(chǎn)可以在房地產(chǎn)交易市場中直接交易。(2)企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值做出科學合理的估計。

將存貨、自用土地使用權(quán)或建筑物轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，將改存貨、土地使用權(quán)或建筑物在轉(zhuǎn)換日的公允價值計入投資性房地產(chǎn)的成本，如果公允價值大于賬面價值按差額部分貸記資本公積，如果公允價值小于賬面價值按差額部分借記公允價值變動損益。

采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。

由于公允價值模式的投資性房地產(chǎn)的公允價值變動已計入當期利潤，按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，年終申報時須對已計入利潤的“公允價值變動損益”進行調(diào)整。并且按公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)仍應計提折舊或攤銷，并在稅前扣除。

【例】2012年2月，G公司將一座辦公樓對外出租，租期5年，該辦公樓賬面原值為3200萬元，折余價值為3000萬元，剩余折舊期限為15年，公允價值為3300萬元。

2012年12月31日，該辦公樓公允價值為3450萬元；2013年12月31日，該辦公樓公允價值為3400萬元；2014年3月，經(jīng)與租賃雙方協(xié)商，承租方以3450萬元將該辦公樓購買。

會計處理如下：

2012年2月：

借：投資性房地產(chǎn)（辦公樓）——成本33000000

累計折舊2000000

貸：固定資產(chǎn)——辦公樓32000000

資本公積-其他資本公積3000000

2012年12月31日：

借：投資性房地產(chǎn)（辦公樓）——公允價值變動1500000

貸：公允價值變動損益1500000

2012年申報納稅時，“公允價值變動損益”150萬元已計入當期會計損益，應作納稅調(diào)減。同時，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，該投資性房地產(chǎn)仍允許計提折舊200萬元，納稅調(diào)減200萬元，該辦公樓稅收折余價值為2800萬元。

2013年12月：

借：公允價值變動損益500000

貸：投資性房地產(chǎn)（辦公樓）——公允價值變動500000

2013年申報納稅時，“公允價值變動損益”50萬元已計入當期會計損益，應作納稅調(diào)增。同時，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，當年允許扣除折舊費用200萬元，該辦公樓稅收折余價值為2600萬元。

2014年3月，出售該辦公樓

借：銀行存款34500000

貸：其他業(yè)務收入34500000

借：其他業(yè)務成本34000000

貸：投資性房地產(chǎn)（辦公樓）——成本33000000

——公允價值變動1000000

借：公允價值變動損益1000000

貸：其他業(yè)務成本1000000

借：資本公積-其他資本公積3000000

貸：其他業(yè)務成本3000000

2014年1月～3月，該辦公樓稅法上計提的折舊為50萬元（200÷4），計稅成本為2550萬元（2600－50）。會計上確認轉(zhuǎn)讓收入為350萬元（3450-3000+300），稅收上應確認轉(zhuǎn)讓所得900萬元（3450－2550），應納