小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的完善以及各管理當(dāng)局對(duì)小企業(yè)的作用、地位的認(rèn)識(shí)不斷增強(qiáng)，加之小企業(yè)自身的多樣性和經(jīng)營上的靈活性，越來越多的小企業(yè)應(yīng)運(yùn)而生，小企業(yè)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為推動(dòng)國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展、實(shí)現(xiàn)市場繁榮的重要力量，但制約小企業(yè)發(fā)展的一些障礙仍然存在，因此，研究小企業(yè)的會(huì)計(jì)問題一直是管理當(dāng)局關(guān)注的領(lǐng)域。為滿足大量小企業(yè)和國家有關(guān)部門的客觀需求，規(guī)范小企業(yè)會(huì)計(jì)行為，保證小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部起草了《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》，共分九章七十七條。本文針對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》的有關(guān)內(nèi)容，探討了以下幾個(gè)方面的問題。一、小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意義（一）是國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的一項(xiàng)重要舉措小企業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的重要力量，加強(qiáng)小企業(yè)管理、促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展是保持國民經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)較快發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是關(guān)系民生和社會(huì)穩(wěn)定的重大戰(zhàn)略任務(wù)。小企業(yè)在我國的地位不容忽視，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是加強(qiáng)小企業(yè)管理、促進(jìn)小企業(yè)發(fā)展的重要制度安排。（二）是一項(xiàng)重要制度保障小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是保證小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、加強(qiáng)銀行對(duì)小企業(yè)貸款風(fēng)險(xiǎn)管理的重要制度保障。小企業(yè)外部會(huì)計(jì)信息使用者主要為稅務(wù)部門和銀行。稅務(wù)部門主要利用小企業(yè)會(huì)計(jì)信息做出稅收決策，包括是否給予稅收優(yōu)惠政策、采取何種征稅方式、應(yīng)征稅額等，他們更多希望減少小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異；銀行主要利用小企業(yè)會(huì)計(jì)信息做出信貸決策，他們更多希望小企業(yè)按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度提供財(cái)務(wù)報(bào)表。為滿足這些主要會(huì)計(jì)信息使用者的需求，小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則減少了職業(yè)判斷的內(nèi)容，基本消除了小企業(yè)會(huì)計(jì)與稅法的差異。但當(dāng)前由于小企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不高，對(duì)大部分小企業(yè)納稅實(shí)行核定征收方式，這與按稅法要求的以查賬方式征收企業(yè)所得稅相背離；由于小企業(yè)會(huì)汁信息質(zhì)量不高，銀行在對(duì)小企業(yè)貸款管理中不能很好的依賴于小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表信息，從而使得對(duì)小企業(yè)的貸款工作不能很好的推廣。（三）是一項(xiàng)重要制度基礎(chǔ)在金融危機(jī)與經(jīng)濟(jì)危機(jī)席卷全球的情況下，各方在齊心協(xié)力渡過難關(guān)的同時(shí)，曾出現(xiàn)過一些相互指責(zé)、相互推諉的現(xiàn)象。會(huì)計(jì)界也一直呼吁會(huì)計(jì)只是反映現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的工具，并不能承擔(dān)金融危機(jī)的主要責(zé)任。但是，危機(jī)也為各方完善相應(yīng)的制度、規(guī)則提供了機(jī)會(huì)。IASB和FASB這兩個(gè)最具影響力的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)在2007?2022年確實(shí)加快了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)諸多領(lǐng)域的改革，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)于2022年7月制定發(fā)布了《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，引起了國際社會(huì)的廣泛關(guān)注。我國也應(yīng)當(dāng)加快小企業(yè)會(huì)計(jì)改革步伐，制定小企業(yè)的有關(guān)會(huì)汁規(guī)范，實(shí)現(xiàn)與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同。我國于2005年建成的企業(yè)會(huì)汁準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在我國上市公司和非上市大中型企業(yè)有效實(shí)施，得到了國內(nèi)、國際社會(huì)的普遍認(rèn)可，但這套準(zhǔn)則體系的實(shí)施范圍不包括小企業(yè)?，F(xiàn)行小企業(yè)會(huì)汁制度是2004年制定的，相關(guān)內(nèi)容早已過時(shí)，實(shí)際工作中無所適從。因此，小企業(yè)會(huì)計(jì)改革是一項(xiàng)重要的制度基礎(chǔ)。加強(qiáng)對(duì)小企業(yè)的會(huì)計(jì)信息管理是國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一項(xiàng)舉措，是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提升的一項(xiàng)制度完善。二、對(duì)《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》的幾點(diǎn)看法（一）適用范圍《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》第二條指出本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的同時(shí)滿足下列三個(gè)條件的企業(yè)（即小企業(yè)）：第一，不承擔(dān)社會(huì)公眾責(zé)任；第二，經(jīng)營規(guī)模較小（指符合國務(wù)院發(fā)布的中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)或微型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)）；第三，既不是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)的母公司也不是子公司。適用范圍第二條的規(guī)定是按照我國2003年的《中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》（以下簡稱《暫行規(guī)定》）的標(biāo)準(zhǔn)?！稌盒幸?guī)定》是根據(jù)企業(yè)職工人數(shù)銷售額、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，結(jié)合行業(yè)特點(diǎn)制定。具體規(guī)定了工業(yè)、建筑業(yè)、批零企業(yè)、交通運(yùn)輸和郵政業(yè)、住宿和餐飲業(yè)。以工業(yè)為例，《暫行規(guī)定》規(guī)定的中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是：職工人數(shù)2000人以下，或銷售額30000萬元以下，或資產(chǎn)總額為40000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時(shí)滿足職工人數(shù)300人及以上，銷售額3000萬元及以上，資產(chǎn)總額4000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。也就是說，職工人數(shù)在300人以下，銷售額在3000萬元以下、資產(chǎn)總額在4000萬元以下的企業(yè)是小企業(yè)。這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)本身就有一定的執(zhí)行問題，即不確定哪個(gè)指標(biāo)是核心指標(biāo)。實(shí)際中，有些企業(yè)雖然職工人數(shù)不到300人，但是銷售額、資產(chǎn)總額均超過小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，如何界定類似企業(yè)的類型屬性呢（二）小企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇權(quán)問題《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》第三條指出：符合本準(zhǔn)則第二條規(guī)定的小企業(yè)，可以按照本準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，也可以選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。具體規(guī)定如下：第一，按照本準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的小企業(yè)，發(fā)生的交易或者事項(xiàng)本準(zhǔn)則未作規(guī)范的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理；待財(cái)政部作出具體規(guī)定時(shí)，從其規(guī)定。第二，選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的小企業(yè)，不得在執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的同時(shí)，選擇執(zhí)行本準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。第三，執(zhí)行本準(zhǔn)則的小企業(yè)，公開發(fā)行股票或債券的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》；因經(jīng)營規(guī)模或企業(yè)性質(zhì)變化導(dǎo)致連續(xù)3年不符合本準(zhǔn)則第二條規(guī)定的小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)而成為大中型企業(yè)或金融企業(yè)的應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。賦予小企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行的選擇權(quán)，無疑會(huì)導(dǎo)致小企業(yè)間會(huì)計(jì)信息的可比性產(chǎn)生差異，導(dǎo)致信息不可比。其次，第三項(xiàng)規(guī)定具有一定的誘導(dǎo)作用，本身第二條規(guī)定在執(zhí)行中就存在劃型標(biāo)準(zhǔn)選擇的不確定性，同時(shí)，這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)有一個(gè)上限數(shù)量，這將誘導(dǎo)小企業(yè)采取不當(dāng)手段將其規(guī)?？刂圃跇?biāo)準(zhǔn)內(nèi)，影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；另外，此項(xiàng)規(guī)定會(huì)導(dǎo)致監(jiān)管成本的增加。對(duì)于企業(yè)性質(zhì)變化的監(jiān)管比較容易，而規(guī)模變化的監(jiān)管在實(shí)際運(yùn)行中難以控制。首先，我國小企業(yè)數(shù)量很多，區(qū)域小企業(yè)管理水平不同，監(jiān)管力度差異較大；其次，加上每年新增和倒閉小企業(yè)，小企業(yè)個(gè)數(shù)變化頻率較大，監(jiān)管難度加大；再次，目前我國為了充分發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟(jì)中的作用給予了與大中型企業(yè)不同的優(yōu)惠，這必然導(dǎo)致一些小企業(yè)為持續(xù)享受相關(guān)優(yōu)惠，在反映經(jīng)營規(guī)模方面上會(huì)采取手段，隱瞞經(jīng)營規(guī)模，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息失真。（三）財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)規(guī)定《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（征求意見稿）》第六十九條指出“財(cái)務(wù)報(bào)表是指對(duì)小企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的結(jié)構(gòu)性表述。小企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、附注。小企業(yè)也可以根據(jù)需要編制現(xiàn)金流量表”。此條規(guī)定本身的意圖是為了簡化小企業(yè)會(huì)計(jì)核算，但是，“小企業(yè)也可以根據(jù)需要編制現(xiàn)金流量表”這一規(guī)定并不明確?！案鶕?jù)需要”是指誰的需要，是企業(yè)、企業(yè)投資人、經(jīng)營者、還是其他相關(guān)利益者（銀行、稅務(wù)等）。如果是從企業(yè)的需要出發(fā)，那么會(huì)計(jì)信息有用觀測無法準(zhǔn)確體現(xiàn)，另外同類企業(yè)可能因需要不同，有的編制現(xiàn)金流量表，有的不編制現(xiàn)金流量表，這會(huì)導(dǎo)致信息質(zhì)量不同，可比性降低。另一方面，由于現(xiàn)金流量表的編制是一項(xiàng)較為復(fù)雜的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，由于這種選擇權(quán)的賦予，將會(huì)導(dǎo)致小企業(yè)弱化需要而避免編制現(xiàn)金流量表。再者，我國近幾年在大力推進(jìn)對(duì)中小企業(yè)的金融扶持，因此，銀行等信貸機(jī)構(gòu)迫切需要小企業(yè)現(xiàn)金流動(dòng)方面的會(huì)計(jì)信息，此條選擇性編制現(xiàn)金流量表的規(guī)定則不能滿足這種發(fā)展的需要。三、幾點(diǎn)建議（一）加陜對(duì)小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)的改革當(dāng)前，我國企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)仍然使用的是2003年的《中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》制定的劃型標(biāo)準(zhǔn)。這一規(guī)定按行業(yè)依照職工人數(shù)、經(jīng)營規(guī)模（銷售額）、資產(chǎn)規(guī)模等進(jìn)行劃分，屬于規(guī)則導(dǎo)向性制度，這種規(guī)則已經(jīng)不能滿足現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的管理需要了。如前所述，以暫行規(guī)定中就工業(yè)企業(yè)按職工人數(shù)的劃分標(biāo)準(zhǔn)可以看出每項(xiàng)指標(biāo)都給予了上限和下限。職工人數(shù)劃型可以理解為300人?2000人，人數(shù)在300人以下為小企業(yè),300人?2000人之間的為中型企業(yè),2000人以上為大型企業(yè)。試想，職工人數(shù)299人和301人的企業(yè)存在實(shí)質(zhì)性差異么2000人和2001人的企業(yè)存在實(shí)質(zhì)性差異么顯然不存在。職工人數(shù)301人的企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)貢獻(xiàn)可能不及職工人數(shù)299人的企業(yè)，同樣，資產(chǎn)規(guī)模在40000萬元以下的企業(yè)可能比資產(chǎn)規(guī)模在40001萬元的企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)貢獻(xiàn)要大。小企業(yè)的界定問題歷來是一個(gè)充滿爭議的問題。國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則中將其界定為具有以下兩個(gè)特征的中小主體：不負(fù)有公共受托責(zé)任；需要向外部使用者公布一般用途的財(cái)務(wù)報(bào)表。其中外部使用者包括不直接經(jīng)營企業(yè)的所有者、現(xiàn)在或潛在的債權(quán)人以及信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)等同時(shí)提出，如果主體持有債務(wù)性或權(quán)益性工具已在公開市場交易或者未在公眾市場交易正準(zhǔn)備發(fā)行或者以信托方式持有廣大外部人士的資產(chǎn)也將視為負(fù)有公共受托責(zé)任。這里IASB沒有規(guī)定數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，而是更多的考慮了企業(yè)的性質(zhì)，偏向于從定性角度來劃分。而我國在《中小企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)暫行規(guī)定》中主要根據(jù)企業(yè)職工人數(shù)、銷售額、資產(chǎn)總額等三方面的定量指標(biāo)，偏向于從定量角度劃分。筆者認(rèn)為對(duì)于小企業(yè)的劃型標(biāo)準(zhǔn)可以參照新國際準(zhǔn)則，從小企業(yè)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性原則和成本效益角度考慮，以是否負(fù)有公共受托責(zé)任來劃分，這樣既考慮到了資金籌集的標(biāo)準(zhǔn)劃分,SL涵蓋了對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所這一類與公共利益密切相關(guān)企業(yè)的界定問題的解決，鑒于此，本文認(rèn)為應(yīng)出臺(tái)一項(xiàng)以原則導(dǎo)向?yàn)橹鞯钠髽I(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)的制度來替代現(xiàn)在的以規(guī)則導(dǎo)向?yàn)橹鞯膭澬鸵?guī)定。（二）充分借鑒《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》，實(shí)現(xiàn)與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同IASB于2022年7月針對(duì)全球頒布了《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》該準(zhǔn)則對(duì)于制定我國中小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有重要的借鑒意義。在《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》前言中，該準(zhǔn)則對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)、國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行了簡要的說明，解釋了通用財(cái)務(wù)報(bào)表旨在充分滿足廣大使用者（比如股東、債權(quán)人、雇員和公共部門）的一般信息需求和滿足那些無權(quán)要求主體按其特定信息需求編報(bào)報(bào)告的廣大使用者的一般信息需求，包括單獨(dú)列報(bào)的報(bào)表或在其他公開文件（例如年報(bào)或招股說明書）中列報(bào)的報(bào)表，還解釋了《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則某的權(quán)威性、結(jié)構(gòu)及維護(hù)問題。《中小主體國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則》正文中的內(nèi)容主要源于國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，共35章。第l章明確了中小主體的范圍。第2章確立了相關(guān)概念和一般原則。第3章至第10章確定了財(cái)務(wù)報(bào)表編制的標(biāo)準(zhǔn)。第11章至第31章規(guī)定了具體業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。第32章至第35章定義了報(bào)告期后事項(xiàng)，并規(guī)定了