第10章 房產(chǎn)稅、契稅和土地增值稅

稅法第10章

房產(chǎn)稅、契稅和土地增值稅10.1房產(chǎn)稅特點(diǎn)納稅人與征稅范圍稅基、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算稅收優(yōu)惠與征收管理1.對(duì)城鎮(zhèn)的經(jīng)營(yíng)性房屋征收。房產(chǎn)稅條例通過(guò)征稅范圍的規(guī)定將農(nóng)村排除在外，通過(guò)免稅規(guī)定又排除了居民的非營(yíng)業(yè)用房產(chǎn)，對(duì)居民房產(chǎn)征稅也是下一步房地產(chǎn)稅立法要改革的重點(diǎn)內(nèi)容。2.區(qū)別房屋的經(jīng)營(yíng)使用方式規(guī)定兩種不同征稅辦法。對(duì)房產(chǎn)經(jīng)營(yíng)自用等情形，按房產(chǎn)的計(jì)稅余值征稅；房產(chǎn)用于出租的，按租金收入征稅。10.1.1特點(diǎn)1.納稅人房產(chǎn)稅以在征稅范圍內(nèi)的房屋產(chǎn)權(quán)所有人為納稅人。具體情形包括：（1）產(chǎn)權(quán)屬國(guó)家所有的，由經(jīng)營(yíng)管理單位納稅；產(chǎn)權(quán)屬集體和個(gè)人所有的，由集體單位和個(gè)人納稅。（2）產(chǎn)權(quán)出典的，由承典人納稅。（3）產(chǎn)權(quán)所有人、承典人不在房屋所在地的，或者產(chǎn)權(quán)未確定及租典糾紛未解決的，由房產(chǎn)代管人或者使用人納稅。（4）納稅單位和個(gè)人無(wú)租使用房產(chǎn)管理部門(mén)、免稅單位及納稅單位的房產(chǎn)，應(yīng)由使用人代為繳納房產(chǎn)稅。10.1.2

納稅人與征稅范圍2.征稅范圍房產(chǎn)稅以房產(chǎn)為征稅對(duì)象。所謂房產(chǎn)，是指有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們?cè)谄渲猩a(chǎn)、學(xué)習(xí)、工作、娛樂(lè)、居住或儲(chǔ)藏物資的場(chǎng)所。房產(chǎn)稅的征稅范圍為城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)。房產(chǎn)稅的征稅范圍不包括農(nóng)村，主要是為了減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)。10.1.2

納稅人與征稅范圍1.按計(jì)稅余值計(jì)征的方法按房產(chǎn)原值一次減除10％～30％后的余值計(jì)征房產(chǎn)稅，具體扣除比例由當(dāng)?shù)厥?、自治區(qū)、直轄市人民政府確定。應(yīng)納稅額=房產(chǎn)原值×（1－扣除比例）×1.2％的稅率（1）房產(chǎn)原值的范圍

房產(chǎn)原值指納稅人按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在會(huì)計(jì)核算賬簿“固定資產(chǎn)”科目中記載的房屋原價(jià)。另外，房屋附屬設(shè)備和配套設(shè)施需要并入房屋原值計(jì)征房產(chǎn)稅。（2）地下建筑原值的確定具體分為兩種情況：第一，與地上房屋相連的地下建筑，如房屋的地下室、地下停車場(chǎng)、商場(chǎng)的地下部分等，應(yīng)將地下部分與地上房屋視為一個(gè)整體，按照地上房屋建筑的規(guī)定計(jì)征房產(chǎn)稅。第二，自用的獨(dú)立地下建筑，指地上沒(méi)有任何建筑物，只有地下建筑物，根據(jù)地下建筑的用途，按一定比例確定房產(chǎn)原值：①如果地下建筑是工業(yè)用途房產(chǎn)，以房屋原價(jià)的50%～60%作為應(yīng)稅房產(chǎn)原值。②如果地下建筑用于商業(yè)和其他用途，以房屋原價(jià)的70%～80%作為應(yīng)稅房產(chǎn)原值。10.1.3

稅基、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算2.按租金收入計(jì)征的方法房產(chǎn)出租的，以房產(chǎn)租金收入為房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。房產(chǎn)租金收入，是房屋產(chǎn)權(quán)所有人出租房產(chǎn)使用權(quán)所得的報(bào)酬，包括貨幣收入和實(shí)物收入。適用稅率為12％。自2008年3月1日起，對(duì)個(gè)人出租住房，不區(qū)分用途，按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。應(yīng)納稅額＝租金收入×12％（或4%）出租的地下建筑，按照出租地上房屋建筑的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收房產(chǎn)稅。10.1.3

稅基、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算1.稅收優(yōu)惠（1）國(guó)家機(jī)關(guān)、人民團(tuán)體、軍隊(duì)自用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。（2）由國(guó)家財(cái)政部門(mén)撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位，如學(xué)校、醫(yī)療衛(wèi)生單位、托兒所、幼兒園、敬老院、文化、體育、藝術(shù)這些實(shí)行全額或差額預(yù)算管理的事業(yè)單位所有的，本身業(yè)務(wù)范圍內(nèi)使用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。（3）宗教寺廟、公園、名勝古跡自用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。（4）個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)免征房產(chǎn)稅。（5）經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)免稅的其他房產(chǎn)。10.1.4

稅收優(yōu)惠與征收管理2．征收管理（1）納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間（2）繳納方式房產(chǎn)稅實(shí)行按年計(jì)算、分期繳納的征收方法，具體納稅期限由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定。（3）納稅地點(diǎn)房產(chǎn)稅在房產(chǎn)所在地繳納。房產(chǎn)不在同一地方的納稅人，應(yīng)按房產(chǎn)的坐落地點(diǎn)分別向房產(chǎn)所在地的稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅。具體情形納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間將原有房產(chǎn)用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)從生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之月起，繳納房產(chǎn)稅購(gòu)置房產(chǎn)新建商品房自房屋交付使用之次月起，繳納房產(chǎn)稅存量房自辦理房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移變更、登記手續(xù)，登記機(jī)關(guān)簽發(fā)房屋權(quán)屬證書(shū)之次月起，繳納房產(chǎn)稅建設(shè)房屋自建房屋用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)從建成之日的次月起，繳納房產(chǎn)稅委托施工企業(yè)建設(shè)的房屋從辦理驗(yàn)收手續(xù)之次月起，繳納房產(chǎn)稅出租、出借房產(chǎn)交付出租、出借房產(chǎn)之次月起，繳納房產(chǎn)稅特殊情形房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)自用、出租、出借本企業(yè)建造商品房自房屋使用或交付之次月起，繳納房產(chǎn)稅納稅人因房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化而依法終止房產(chǎn)稅納稅義務(wù)的應(yīng)納稅款的計(jì)算應(yīng)截止到房產(chǎn)、土地的實(shí)物或權(quán)利狀態(tài)發(fā)生變化的當(dāng)月末10.2契稅納稅人和征稅范圍計(jì)稅依據(jù)、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算稅收優(yōu)惠征收管理契稅是以在我國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬為征稅對(duì)象，向產(chǎn)權(quán)承受人征收的一種財(cái)產(chǎn)稅。在境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個(gè)人為契稅的納稅人。1.轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的一般情形征收契稅的土地、房屋權(quán)屬，具體為土地使用權(quán)、房屋所有權(quán)。轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬包括下列行為:（1）土地使用權(quán)出讓：指政府出讓國(guó)有土地使用權(quán)，農(nóng)村集體組織出讓集體土地使用權(quán)。（2）土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓：指從一級(jí)市場(chǎng)取得土地使用權(quán)以后再轉(zhuǎn)讓出去，屬于土地交易的二級(jí)市場(chǎng)。轉(zhuǎn)讓的形式包括出售、贈(zèng)與、互換。土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓不包括土地承包經(jīng)營(yíng)權(quán)和土地經(jīng)營(yíng)權(quán)的轉(zhuǎn)移。（3）

房屋權(quán)屬的轉(zhuǎn)移：包括房屋買(mǎi)賣、贈(zèng)與、互換。（4）其他情形：以作價(jià)投資（入股）、償還債務(wù)、劃轉(zhuǎn)、獎(jiǎng)勵(lì)等方式轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的，應(yīng)當(dāng)依法征收契稅。例如，納稅人甲作為債權(quán)人承受某債務(wù)人抵償債務(wù)的一套住房，甲所在省規(guī)定契稅稅率3%，甲應(yīng)按抵債合同（協(xié)議）確定的成交價(jià)格，按3%稅率申報(bào)繳納契稅。10.2.1納稅人和征稅范圍政策應(yīng)用提示：

以自有房產(chǎn)作股投入本人獨(dú)資經(jīng)營(yíng)的企業(yè),免納契稅。因?yàn)橐宰杂械姆康禺a(chǎn)投入本人獨(dú)資經(jīng)營(yíng)的企業(yè),產(chǎn)權(quán)所有人和使用權(quán)使用人未發(fā)生變化,不需辦理房產(chǎn)變更手續(xù),也不辦理契稅手續(xù)。為支持改制重組、優(yōu)化市場(chǎng)環(huán)境，《財(cái)政部稅務(wù)總局公告2021年第17號(hào)》規(guī)定對(duì)符合條件的企事業(yè)單位改制，公司合并、分立、破產(chǎn)以及資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)等涉及的土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移免征契稅。2.轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬的其他情形下列情形發(fā)生土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的，承受方應(yīng)當(dāng)依法繳納契稅：（1）因共有不動(dòng)產(chǎn)份額變化的；（2）因共有人增加或者減少的；（3）因人民法院、仲裁委員會(huì)的生效法律文書(shū)或者監(jiān)察機(jī)關(guān)出具的監(jiān)察文書(shū)等因素，發(fā)生土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移的。1.計(jì)稅依據(jù)契稅計(jì)稅依據(jù)不包括增值稅。由于土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移方式不同，定價(jià)方法不同，因而具體計(jì)稅依據(jù)視不同情況而決定，具體包括成交價(jià)格、交換差額、核定價(jià)格三類。（1）成交價(jià)格：土地使用權(quán)出讓、出售，房屋買(mǎi)賣，計(jì)稅依據(jù)為土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同確定的成交價(jià)格，包括應(yīng)交付的貨幣以及實(shí)物、其他經(jīng)濟(jì)利益對(duì)應(yīng)的價(jià)款。（2）交換差額：土地使用權(quán)互換、房屋互換，計(jì)稅依據(jù)為所互換的土地使用權(quán)、房屋價(jià)格的差額。（3）核定價(jià)格：土地使用權(quán)贈(zèng)與、房屋贈(zèng)與以及以劃轉(zhuǎn)、獎(jiǎng)勵(lì)等其他沒(méi)有價(jià)格的方式轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬行為，計(jì)稅依據(jù)為稅務(wù)機(jī)關(guān)參照土地使用權(quán)出售、房屋買(mǎi)賣的市場(chǎng)價(jià)格依法核定的價(jià)格。10.2.2

計(jì)稅依據(jù)、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算2.稅率契稅實(shí)行3％～5％的幅度比例稅率。實(shí)行幅度稅率是考慮到我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡，各地經(jīng)濟(jì)差別較大的實(shí)際情況。具體適用稅率由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在規(guī)定的稅率幅度內(nèi)提出，報(bào)同級(jí)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)決定，并報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)和國(guó)務(wù)院備案。3.應(yīng)納稅額的計(jì)算應(yīng)納稅額＝計(jì)稅依據(jù)×稅率法規(guī)運(yùn)用案例居民甲有兩套住房,將其中一套出售給居民乙,成交價(jià)格為1200萬(wàn)元（不含增值稅，下同）;將另一套三居室與居民丙交換成兩套居室,并支付給丙換房差價(jià)款300萬(wàn)元。當(dāng)?shù)仄醵惖亩惵蕿?%。應(yīng)如何計(jì)算繳納契稅?解析:(1)甲將住房出售給乙,按成交價(jià)計(jì)稅,由買(mǎi)方乙繳納。乙應(yīng)繳納的契稅=1200×3%=36(萬(wàn)元)(2)甲與丙互換房屋,甲支付差價(jià)款,應(yīng)按差價(jià)計(jì)稅,由甲繳納。甲應(yīng)繳納的契稅=300×3%=9(萬(wàn)元)在上述交易中,丙不需要繳納契稅。10.2.2

計(jì)稅依據(jù)、稅率和應(yīng)納稅額的計(jì)算1.法定免稅有下列情形之一的，免征契稅：（1）國(guó)家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體、軍事單位承受土地、房屋權(quán)屬用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研、軍事設(shè)施；（2）非營(yíng)利性的學(xué)校、醫(yī)療機(jī)構(gòu)、社會(huì)福利機(jī)構(gòu)承受土地、房屋權(quán)屬用于辦公、教學(xué)、醫(yī)療、科研、養(yǎng)老、救助；（3）承受荒山、荒地、荒灘土地使用權(quán)用于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)生產(chǎn)；（4）婚姻關(guān)系存續(xù)期間夫妻之間變更土地、房屋權(quán)屬；（5）法定繼承人通過(guò)繼承承受土地、房屋權(quán)屬；（6）依照法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)予以免稅的外國(guó)駐華使館、領(lǐng)事館和國(guó)際組織駐華代表機(jī)構(gòu)承受土地、房屋權(quán)屬。10.2.3

稅收優(yōu)惠2．授權(quán)國(guó)務(wù)院減免稅

根據(jù)國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展的需要，國(guó)務(wù)院對(duì)居民住房需求保障、企業(yè)改制重組、災(zāi)后重建等情形可以規(guī)定免征或者減征契稅，報(bào)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)備案。3.省、自治區(qū)、直轄市可以決定減免稅的情形（1）因土地、房屋被縣級(jí)以上人民政府征收、征用，重新承受土地、房屋權(quán)屬；（2）因不可抗力滅失住房，重新承受住房權(quán)屬。納稅人改變有關(guān)土地、房屋的用途，或者有其他不再屬于稅法規(guī)定的免征、減征契稅情形的，應(yīng)當(dāng)繳納已經(jīng)免征、減征的稅款。10.2.3

稅收優(yōu)惠契稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，為納稅人簽訂土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同的當(dāng)日，或者納稅人取得其他具有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證的當(dāng)日。納稅人應(yīng)當(dāng)在依法辦理土地、房屋權(quán)屬登記手續(xù)前申報(bào)繳納契稅。納稅人辦理納稅事宜后，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)開(kāi)具契稅完稅憑證。納稅人辦理土地、房屋權(quán)屬登記，不動(dòng)產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)查驗(yàn)契稅完稅、減免稅憑證或者有關(guān)信息。未按照規(guī)定繳納契稅的，不動(dòng)產(chǎn)登記機(jī)構(gòu)不予辦理土地、房屋權(quán)屬登記。在依法辦理土地、房屋權(quán)屬登記前，權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同、權(quán)屬轉(zhuǎn)移合同性質(zhì)憑證不生效、無(wú)效、被撤銷或者被解除的，納稅人可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)退還已繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法辦理。10.2.4

征收管理10.3

土地增值稅納稅人和征稅范圍稅率稅基應(yīng)納稅額的計(jì)算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算稅收優(yōu)惠與征收管理土地增值稅是對(duì)我國(guó)境內(nèi)轉(zhuǎn)移房地產(chǎn)并取得收入的單位和個(gè)人征收的一種稅。1．納稅人土地增值稅的納稅人為轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)、地上的建筑及其附著物（簡(jiǎn)稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）并取得收入的單位和個(gè)人。單位包括各類企業(yè)、事業(yè)單位、國(guó)家機(jī)關(guān)和社會(huì)團(tuán)體及其他組織；個(gè)人包括個(gè)體經(jīng)營(yíng)者。土地增值稅納稅人又可分為從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人與非從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人。10.3.1納稅人和征稅范圍2.征稅范圍（1）基本規(guī)定土地增值稅是對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)及其地上建筑物和附著物征收。①轉(zhuǎn)讓國(guó)有土地使用權(quán)。②地上的建筑物及其附著物連同國(guó)有土地使用權(quán)一并轉(zhuǎn)讓。“地上的建筑物”，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設(shè)施。“附著物”，是指附著于土地上的不能移動(dòng)或一經(jīng)移動(dòng)即遭損壞的物品。10.3.1納稅人和征稅范圍（2）是否應(yīng)稅的界定在我國(guó)境內(nèi)有無(wú)轉(zhuǎn)移房地產(chǎn)并取得收入，是界定相關(guān)行為是否應(yīng)繳納土地增值稅的基本尺度。①房地產(chǎn)的繼承。指法定繼承，由于這種行為雖然發(fā)生了房地產(chǎn)的權(quán)屬變更，但作為房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的原所有人（即被繼承人）并沒(méi)有因?yàn)闄?quán)屬變更而取得任何收入，因此，不屬于土地增值稅的征稅范圍。②房地產(chǎn)的贈(zèng)與。房地產(chǎn)的贈(zèng)與是指房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將自己所擁有的房地產(chǎn)無(wú)償?shù)亟唤o其他人的民事法律行為。符合下列條件的“贈(zèng)與”不屬于土地增值稅的征稅范圍：第一，房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與直系親屬或承擔(dān)直接贍養(yǎng)義務(wù)人的。第二，房產(chǎn)所有人、土地使用權(quán)所有人通過(guò)中國(guó)境內(nèi)非營(yíng)利的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)將房屋產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)贈(zèng)與教育、民政和其他社會(huì)福利、公益事業(yè)的。社會(huì)團(tuán)體是指中國(guó)青少年發(fā)展基金會(huì)、希望工程基金會(huì)、宋慶齡基金會(huì)、減災(zāi)委員會(huì)、中國(guó)紅十字會(huì)、中國(guó)殘疾人聯(lián)合會(huì)、全國(guó)老年基金會(huì)、老區(qū)促進(jìn)會(huì)以及經(jīng)民政部門(mén)批準(zhǔn)成立的其他非營(yíng)利性的公益性組織。房地產(chǎn)的贈(zèng)與雖發(fā)生了房地產(chǎn)的權(quán)屬變更，但贈(zèng)與人并沒(méi)有因?yàn)闄?quán)屬的轉(zhuǎn)讓而取得任何收入，不屬于土地增值稅的征稅范圍。10.3.1納稅人和征稅范圍③房地產(chǎn)的出租。出租人雖取得了收入，但沒(méi)有發(fā)生房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)讓，不屬于土地增值稅的征稅范圍。④房地產(chǎn)的抵押。由于房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)在抵押期間并沒(méi)有發(fā)生權(quán)屬的變更，對(duì)房地產(chǎn)的抵押，在抵押期間不征收土地增值稅。抵押期滿后，視該房地產(chǎn)是否轉(zhuǎn)移占有而確定是否征收土地增值稅。對(duì)于以房地產(chǎn)抵債而發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)列入土地增值稅的征稅范圍。⑤房地產(chǎn)的交換。指一方以房地產(chǎn)與另一方的房地產(chǎn)進(jìn)行交換的行為。由于這種行為既發(fā)生了房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)的轉(zhuǎn)移，交換雙方又取得了實(shí)物形態(tài)的收入，屬于土地增值稅的征稅范圍。但對(duì)個(gè)人之間互換自有居住用房地產(chǎn)的，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)核實(shí)，可以按規(guī)定免征土地增值稅。10.3.1納稅人和征稅范圍⑥合作建房。對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。⑦房地產(chǎn)的代建房行為。指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開(kāi)發(fā)，開(kāi)發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司而言，雖然取得了收入，但沒(méi)有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì)，故不屬于土地增值稅的征稅范圍。⑧房地產(chǎn)的重新評(píng)估。主要指國(guó)有企業(yè)在清產(chǎn)核資時(shí)對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行重新評(píng)估而使其升值的情況。這種情況下，房地產(chǎn)雖然有增值，但其既沒(méi)有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移，房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)人也未取得收入，所以不屬于土地增值稅的征稅范圍。10.3.1納稅人和征稅范圍（3）企業(yè)改制重組土地增值稅政策①按照《中華人民共和國(guó)公司法》的規(guī)定，非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司或者股份有限公司，有限責(zé)任公司（股份有限公司）整體改建為股份有限公司（有限責(zé)任公司），對(duì)改建前的企業(yè)將國(guó)有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到改建后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。整體改建是指不改變?cè)髽I(yè)的投資主體，并承繼原企業(yè)權(quán)利、義務(wù)的行為。②按照法律規(guī)定或者合同約定，兩個(gè)或兩個(gè)以上企業(yè)合并為一個(gè)企業(yè)，且原企業(yè)投資主體存續(xù)的，對(duì)原企業(yè)將國(guó)有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到合并后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。③按照法律規(guī)定或者合同約定，企業(yè)分設(shè)為兩個(gè)或兩個(gè)以上與原企業(yè)投資主體相同的企業(yè)，對(duì)原企業(yè)將國(guó)有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到分立后的企業(yè)，暫不征土地增值稅。④單位、個(gè)人在改制重組時(shí)以國(guó)有土地、房屋進(jìn)行投資，對(duì)其將國(guó)有土地、房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移、變更到被投資的企業(yè)，暫不征土地增值稅。10.3.1納稅人和征稅范圍10.3.2

稅率土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率，以增值率為劃分依據(jù)，增值率即增值額占扣除項(xiàng)目金額的比例，按增值率大小將稅率劃分為四級(jí)，最低30%，最高60%，體現(xiàn)了增值多的多征，增值少的少征，無(wú)增值的不征這一立法宗旨。

級(jí)次增值額占扣除項(xiàng)目金額比例稅率速算扣除系數(shù)150%以下(含50%)30%02超過(guò)50%-100%(含100%)40%5%3超過(guò)100%-200%(含200%)50%15%4200%以上60%35%土地增值稅的計(jì)稅依據(jù)是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額，是轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入減除稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額后的余額。用公式表示為：轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入-稅法規(guī)定的扣除項(xiàng)目金額10.3.3.1應(yīng)稅收入納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，是指轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的各種收入，包括貨幣收入、實(shí)物收入和其他收入在內(nèi)的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益。應(yīng)稅收入的范圍覆蓋了取得的全部經(jīng)濟(jì)利益，包括各種形式的對(duì)價(jià)。如果轉(zhuǎn)讓方取得實(shí)物收入，要按市場(chǎng)價(jià)格折算成貨幣收入；取得無(wú)形資產(chǎn)收入，要進(jìn)行專門(mén)的評(píng)估，按價(jià)值折算成貨幣收入。10.3.3稅基10.3.3.2扣除項(xiàng)目扣除項(xiàng)目是指稅法規(guī)定的計(jì)算土地增值額時(shí)準(zhǔn)予從應(yīng)稅收入中減除的成本、費(fèi)用、稅金及其他項(xiàng)目。計(jì)征土地增值稅的交易大致可以分為三類：一是納稅人將未建建筑物或其他附著物的土地使用權(quán)出售，即直接賣地；二是納稅人取得土地使用權(quán)后，建造商品房銷售，該類型是土增稅征收的主要情形，比如萬(wàn)科、龍湖等房地產(chǎn)公司，都是土地增值稅的納稅人。三是出售舊房及建筑物，比如公司將使用過(guò)的辦公樓出售。不同類型的交易扣除項(xiàng)目也不同。10.3.3稅基10.3.3.2

扣除項(xiàng)目扣除項(xiàng)目是指稅法規(guī)定的計(jì)算土地增值額時(shí)準(zhǔn)予從應(yīng)稅收入中減除的成本、費(fèi)用、稅金及其他項(xiàng)目。計(jì)征土地增值稅的交易大致可以分為三類：一是納稅人將未建建筑物或其他附著物的土地使用權(quán)出售，即直接賣地；二是納稅人取得土地使用權(quán)后，建造商品房銷售，該類型是土增稅征收的主要情形，比如萬(wàn)科、龍湖等房地產(chǎn)公司，都是土地增值稅的納稅人。三是出售舊房及建筑物，比如公司將使用過(guò)的辦公樓出售。不同類型的交易扣除項(xiàng)目也不同。10.3.3稅基一、房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)銷售商品房準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目及金額確定(一)取得土地使用權(quán)所支付的金額即納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的土地價(jià)款和按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用?！叭〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額”可以有三種形式：1.以出讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的土地出讓金；2.以行政劃撥方式取得土地使用權(quán)的，為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)時(shí)按規(guī)定補(bǔ)繳的出讓金；3.以轉(zhuǎn)讓方式取得土地使用權(quán)的，為支付的地價(jià)款。“按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用”是指納稅人在取得土地使用權(quán)過(guò)程中為辦理有關(guān)手續(xù)，按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)登記、過(guò)戶手續(xù)費(fèi)和契稅。（二）開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本（簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本指納稅人開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，這些成本允許按實(shí)際發(fā)生數(shù)扣除。主要包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用等。10.3.3稅基(三)開(kāi)發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用（簡(jiǎn)稱房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用）即與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用。根據(jù)利息費(fèi)用是否可以單獨(dú)扣除區(qū)分兩種扣除方法。10.3.3稅基

1、財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出可以單獨(dú)扣除財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額。其他開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額與土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和的5%以內(nèi)計(jì)算扣除。利息支出+（第1項(xiàng)+第2項(xiàng)）×5%以內(nèi)注意:（1）利息最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類貸款利率計(jì)算的金額（2）利息的上浮幅度按國(guó)家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過(guò)上浮幅度的部分不允許扣除

（3）對(duì)于超過(guò)貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除10.3.3稅基

2、財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出不能單獨(dú)扣除納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，利息不單獨(dú)扣除，三項(xiàng)費(fèi)用的扣除按取得土地使用權(quán)所支付的金額及房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的10%以內(nèi)計(jì)算扣除。其允許扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用為：（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×10%以內(nèi)即：（第1項(xiàng)+第2項(xiàng)）×10%以內(nèi)

10.3.3稅基(四)與房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的稅金轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的印花稅，城市維護(hù)建設(shè)稅，教育費(fèi)附加也可視同稅金扣除。營(yíng)改增后，計(jì)算土地增值稅增值額的扣除項(xiàng)目中“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”不包括增值稅。

允許扣除的印花稅，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的印花稅。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)按照《施工、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)制度》的有關(guān)規(guī)定，其繳納的印花稅列入管理費(fèi)用，印花稅不再單獨(dú)扣除。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)以外的其他納稅人在計(jì)算土地增值稅時(shí)，允許扣除在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)環(huán)節(jié)繳納的印花稅。對(duì)于個(gè)人購(gòu)入房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，其在購(gòu)入環(huán)節(jié)繳納的契稅，由于已經(jīng)包含在舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格之中，因此，計(jì)征土地增值稅時(shí)，不另作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金予以扣除。10.3.3稅基(五)財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目（加計(jì)扣除）即對(duì)從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人，可按取得土地使用權(quán)所支付的金額與土地和新建房及配套設(shè)施的成本之和，加計(jì)20%的扣除。（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×20%

即：（第1項(xiàng)+第2項(xiàng)）×20%10.3.3稅基二、轉(zhuǎn)讓舊房的,準(zhǔn)予扣除的項(xiàng)目:舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格：轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時(shí),由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)定的重置成本價(jià)乘以成新度折扣率后的價(jià)格

舊房及建筑物的評(píng)估價(jià)格=重置成本價(jià)×成新度折扣率取得土地使用權(quán)所支付的金額(對(duì)取得土地使用權(quán)時(shí)未支付地價(jià)款或不能提供已支付的地價(jià)款憑據(jù)的,計(jì)算時(shí)不允許扣除)按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費(fèi)用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金納稅人轉(zhuǎn)讓舊房及建筑物時(shí)，因計(jì)算納稅需要對(duì)房地產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，其支付的評(píng)估費(fèi)用允許在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以扣除。但是，對(duì)納稅人因隱瞞、虛報(bào)房地產(chǎn)成交價(jià)格等情形而按房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格計(jì)算征收土地增值稅時(shí)所發(fā)生的評(píng)估費(fèi)用，則不允許在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以扣除。10.3.3稅基土地增值稅適用超率累進(jìn)稅率，應(yīng)納稅額的計(jì)算一般分為四步：1.歸集并計(jì)算扣除項(xiàng)目金額2.計(jì)算稅基—增值額

增值額=轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入—扣除項(xiàng)目金額3.確定稅率—先計(jì)算出增值率，再按增值率找對(duì)應(yīng)的適用稅率增值率即增值額與扣除項(xiàng)目的比值，增值率=增值額÷扣除項(xiàng)目金額

4.計(jì)算稅額—用增值額和適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額，具體計(jì)算分為定義法和速算法（1）定義法：根據(jù)稅率表，分別計(jì)算出每一級(jí)的稅額，然后各級(jí)稅額相加。

應(yīng)納稅額=∑（每級(jí)距的土地增值額×適用稅率）由于分步計(jì)算比較煩瑣，實(shí)際工作中一般采用速算法計(jì)算。（2）速算法：以增值額乘以適用稅率再減去扣除項(xiàng)目金額乘以速算扣除系數(shù)的簡(jiǎn)便方法計(jì)算得出。應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率-扣除項(xiàng)目金額×速算扣除系數(shù)10.3.4

應(yīng)納稅額的計(jì)算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)與轉(zhuǎn)讓周期較長(zhǎng)，土地增值稅征管難度大，實(shí)踐中采用以預(yù)征為主，符合條件的項(xiàng)目再進(jìn)行清算的征管辦法。土地增值稅的清算條件：（1）符合下列情形之一的，納稅人應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算：①房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；②整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的；③直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。（2）符合下列情形之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：①已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在85％以上，或該比例雖未超過(guò)85％，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；②取得銷售（預(yù)售）許可證滿3年仍未銷售完畢的；③納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；④省稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況10.3.5

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算收入的確定：（1）土地增值稅清算時(shí)，已全額開(kāi)具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門(mén)實(shí)際測(cè)量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整。（2）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)，其收入按