企業(yè)會計準則新增與修改

企業(yè)會計準那么修改目錄關于印發(fā)?企業(yè)會計準那么第39號——公允價值計量?的通知〔2021-01-29〕關于印發(fā)修訂?企業(yè)會計準那么第30號——財務報表列報?的通知〔2021-01-29〕關于印發(fā)修訂?企業(yè)會計準那么第9號——職工薪酬?的通知〔2021-01-30〕關于印發(fā)修訂?企業(yè)會計準那么第33號——合并財務報表?的通知〔2021-02-20〕關于印發(fā)?企業(yè)會計準那么第40號——合營安排?的通知〔2021-02-20〕關于印發(fā)修訂?企業(yè)會計準那么第2號——長期股權投資?的通知〔2021-03-19〕關于印發(fā)?企業(yè)會計準那么第41號——在其他主體中權益的披露?的通知〔2021-03-27〕關于印發(fā)?金融負債與權益工具的區(qū)分及相關會計處理規(guī)定?的通知〔2021-03-21〕第一章企業(yè)會計準那么第39號——公允價值計量第一節(jié)公允價值概述一、公允價值概念公允價值，是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負債所需支付的價格?！惨弧诚嚓P資產(chǎn)或負債相關資產(chǎn)或負債，是指其他相關會計準那么要求或允許企業(yè)以公允價值計量的資產(chǎn)或負債，也包括企業(yè)自身權益工具。1.相關資產(chǎn)或負債的特征企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當考慮該資產(chǎn)或負債所具有的特征。相關資產(chǎn)或負債的特征，包括資產(chǎn)狀況和所在位置、對資產(chǎn)出售或者使用的限制等?！?〕資產(chǎn)狀況和所在位置。市場參與者以公允價值計量一項非金融資產(chǎn)時，通常會考慮該資產(chǎn)的地理位置和環(huán)境、使用功能、結構、新舊程度、可使用狀況等。因此，企業(yè)計量其公允價值時，也應考慮這些特征，對類似資產(chǎn)的可觀察市場價格或其他交易信息進行調(diào)整，以確定該資產(chǎn)的公允價值。〔2〕對資產(chǎn)出售或使用的限制。企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)，應當考慮出售或使用該資產(chǎn)所存在的限制因素。企業(yè)為合理確定相關資產(chǎn)的公允價值，應當區(qū)分該限制是針對資產(chǎn)持有者的，還是針對該資產(chǎn)本身的。①如果該限制是針對相關資產(chǎn)本身的，那么此類限制是該資產(chǎn)具有的一項特征，任何持有該資產(chǎn)的企業(yè)都會受到影響，市場參與者在計量日對該資產(chǎn)進行定價時會考慮這一特征。因此，企業(yè)以公允價值計量該資產(chǎn)，應當考慮該限制特征。②如果該限制是針對資產(chǎn)持有者的，那么此類限制并不是該資產(chǎn)的特征，只會影響當前持有該資產(chǎn)的企業(yè)，而其他企業(yè)可能不會受到該限制的影響，市場參與者在計量日對該資產(chǎn)進行定價時不會考慮該限制因素。因此，企業(yè)以公允價值計量該資產(chǎn)時，也不應考慮針對該資產(chǎn)持有者的限制因素。2.計量單元〔該資產(chǎn)或負債是以單項還是以組合的方式進行計量〕企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，該資產(chǎn)或負債可以是單項資產(chǎn)或負債，也可以是資產(chǎn)組合、負債組合或者資產(chǎn)和負債的組合。企業(yè)是以單項還是以組合的方式對相關資產(chǎn)或負債進行公允價值計量，取決于該資產(chǎn)或負債的計量單元。企業(yè)在確認相關資產(chǎn)或負債時就已經(jīng)確定了該資產(chǎn)或負債的計量單元。因此，企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當按照資產(chǎn)減值、企業(yè)合并等其他相關會計準那么規(guī)定的計量單元進行計量?！捕秤行蚪灰灼髽I(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當假定市場參與者在計量日出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負債的交易，是當前市場情況下的有序交易。企業(yè)應用于相關資產(chǎn)或負債公允價值計量的有序交易，是在計量日前一段時期內(nèi)該資產(chǎn)或負債具有慣常市場活動的交易，不包括被迫清算和拋售。二、主要有利市場企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當假定出售資產(chǎn)或者轉(zhuǎn)移負債的有序交易在該資產(chǎn)或負債的主要市場進行。不存在主要市場的，企業(yè)應當假定該交易在相關資產(chǎn)或負債的最有利市場進行?！?〕主要市場，是指相關資產(chǎn)或負債交易量最大和交易活潑程度最高的市場。〔2〕最有利市場，是指在考慮交易費用和運輸費用后，能夠以最高金額出售相關資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移相關負債的市場?！惨弧持饕袌龌蜃钣欣袌龅淖R別企業(yè)根據(jù)可合理取得的信息，能夠在交易日確定相關資產(chǎn)或負債交易量最大和交易活潑程度最高的市場的，應當將該市場作為相關資產(chǎn)或負債的主要市場。企業(yè)根據(jù)可合理取得的信息，無法在交易日確定相關資產(chǎn)或負債交易量最大和交易活潑程度最高的市場的，應當在考慮交易費用和運輸費用后能夠以最高金額出售該資產(chǎn)或者以最低金額轉(zhuǎn)移該負債的市場作為最有利市場。〔二〕主要市場或最有利市場的應用1.主要市場企業(yè)應當以主要市場上相關資產(chǎn)或負債的價格為根底，計量該資產(chǎn)或負債的公允價值。主要市場是資產(chǎn)或負債流動性最強的市場，能夠為企業(yè)提供最具代表性的參考信息。2.最有利市場不存在主要市場或者無法確定主要市場的，企業(yè)應當以相關資產(chǎn)或負債最有利市場的價格為根底，計量其公允價值。企業(yè)在確定最有利市場時，應當考慮交易費用、運輸費用等。3.企業(yè)在根據(jù)主要市場或最有利市場的交易價格確定相關資產(chǎn)或負債的公允價值時，不應根據(jù)交易費用對該價格進行調(diào)整。4.交易費用不包括運輸費用。相關資產(chǎn)所在地理位置是該資產(chǎn)的特征，企業(yè)應當根據(jù)使該資產(chǎn)從當前位置轉(zhuǎn)移到主要市場〔或者在不存在主要市場情況下的最有利市場〕的運輸費用調(diào)整主要市場的價格。例：甲公司于2×14年12月1日購置某上市公司100萬股普通股股票，作為交易性金融資產(chǎn)核算。2×14年12月1日，該上市公司股票價格為每股10元。甲公司共支付1002萬元，其中2萬元是支付給證券公司的手續(xù)費。甲公司在2×14年12月1日初始確認該交易性金融資產(chǎn)時，每股股票的公允價值應當為多少？答案：10元三、市場參與者企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)和負債，應當充分考慮市場參與者之間的交易，采用市場參與者在對該資產(chǎn)或負債定價時為實現(xiàn)其經(jīng)濟利益最大化所使用的假設?！惨弧呈袌鰠⑴c者的特征市場參與者應當具備以下特征：〔1〕市場參與者應當相互獨立，不存在關聯(lián)方關系。如果企業(yè)有證據(jù)說明，關聯(lián)方之間的交易是按市場條款達成的，那么關聯(lián)方之間交易可以作為市場參與者之間的交易，交易價格可作為公允價值計量的根底。〔2〕市場參與者應當熟悉情況，根據(jù)可獲得的信息，包括通過正常的盡職調(diào)查獲取的信息，對相關資產(chǎn)或負債以及交易具備合理認知。〔二〕市場參與者確實定企業(yè)在確定市場參與者時至少應當考慮以下因素：〔1〕所計量的相關資產(chǎn)或負債。例如，金融資產(chǎn)的市場參與者與非金融資產(chǎn)的市場參與者之間將存在較大的差異。〔2〕該資產(chǎn)或負債的主要市場〔或者在不存在主要市場情況下的最有利市場〕。因此，與企業(yè)在同一行業(yè)的其他企業(yè)有可能是市場參與者，但市場參與者也可能來自其他行業(yè)。例如，在計量制造業(yè)企業(yè)擁有的土地使用權的公允價值時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)也可能作為市場參與者?！?〕企業(yè)將在主要市場或最有利市場進行交易的市場參與者?！踩呈袌鰠⑴c者的應用企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當基于市場參與者之間的交易確定該資產(chǎn)或負債的公允價值。企業(yè)應當從市場參與者角度計量相關資產(chǎn)或負債的公允價值，而不應當考慮企業(yè)自身持有資產(chǎn)、清償或者以其他方式履行負債的意圖和能力。第二節(jié)公允價值計量一、公允價值初始計量企業(yè)應當根據(jù)交易性質(zhì)和相關資產(chǎn)或負債的特征等，判斷初始確認時公允價值是否與其交易價格相等。相關資產(chǎn)或負債在初始確認時的公允價值通常與其交易價格相等，但在以下情況中兩者可能不相等：〔一〕關聯(lián)方之間的交易。但企業(yè)有證據(jù)說明，關聯(lián)方之間的交易是按照市場條款進行的，該交易價格可作為確定其公允價值的根底?！捕潮黄冗M行的交易，或者資產(chǎn)出售方〔或負債轉(zhuǎn)移方〕在交易中被迫接受價格的交易?！踩辰灰變r格所代表的計量單元不同于以公允價值計量的相關資產(chǎn)或負債的計量單元?！菜摹尺M行交易的市場不是該資產(chǎn)或負債的主要市場〔或者在不存在主要市場情況下的最有利市場〕。二、估值技術企業(yè)以公允價值計量相關資產(chǎn)或負債，應當使用在當前情況下適用并且有足夠可利用數(shù)據(jù)和其他信息支持的估值技術。估值技術通常包括市場法、收益法和本錢法。〔一〕市場法市場法是利用相同或類似的資產(chǎn)、負債或資產(chǎn)和負債組合的價格以及其他相關市場交易信息進行估值的技術。1.企業(yè)在使用市場法時，應當以市場參與者在相同或類似資產(chǎn)出售中能夠收到或者轉(zhuǎn)移相同或類似負債需要支付的公開報價為根底。2×14年7月1日，甲企業(yè)購入乙上市公司1000萬股普通股股票，共支付5000萬元，假定不考慮相關稅費。甲企業(yè)將對乙上市公司的投資作為交易性金融資產(chǎn)核算。2×14年12月31日，乙上市公司普通股股票的收盤價為每股4.8元。甲企業(yè)在編制2×14年度財務報表時，采用市場法確定其持有的對乙上市公司投資的公允價值。根據(jù)乙上市公司普通股股票于2×14年12月31日的收盤價，甲企業(yè)對乙上市公司投資的公允價值為4800萬元(4.8×1000〕。2.企業(yè)在應用市場法時，除直接使用相同或類似資產(chǎn)或負債的公開報價外，還可以使用市場乘數(shù)法等估值方法。市場乘數(shù)法是一種使用可比企業(yè)市場數(shù)據(jù)估計公允價值的方法，包括上市公司比較法、交易案例比較法等。企業(yè)采用上市公司比較法時，可使用的市場乘數(shù)包括市盈率、市凈率、企業(yè)價值/稅息折舊及攤銷前利潤乘數(shù)等。企業(yè)應當進行職業(yè)判斷，考慮與計量相關的定性和定量因素，選擇恰當?shù)氖袌龀藬?shù)?！捕呈找娣ㄊ找娣ㄊ瞧髽I(yè)將未來金額轉(zhuǎn)換成單一現(xiàn)值的估值技術。企業(yè)使用收益法時，應當反映市場參與者在計量日對未來現(xiàn)金流量或者收入費用等金額的預期。企業(yè)使用的收益法包括現(xiàn)金流量折現(xiàn)法、多期超額收益折現(xiàn)法、期權定價模型等估值方法?！踩潮惧X法本錢法，是反映當前要求重置相關資產(chǎn)效勞能力所需金額的估值技術，通常是指現(xiàn)行重置本錢法。企業(yè)主要使用現(xiàn)行重置本錢法估計與其他資產(chǎn)或其他資產(chǎn)和負債一起使用的有形資產(chǎn)的公允價值?！菜摹彻烙嫾夹g的選擇企業(yè)在公允價值后續(xù)計量中使用估值技術的，尤其是涉及不可觀察輸入值的，應當確保該估值技術反映了計量日可觀察的市場數(shù)據(jù)，如類似資產(chǎn)或負債的最近交易價格等。公允價值計量使用的估值技術一經(jīng)確定，不得隨意變更，但變更估值技術或其應用能使計量結果在當前情況下同樣或者更能代表公允價值的情況除外。企業(yè)變更估值技術或其應用的，應當按照會計估計變更處理，并對估值技術及其應用的變更進行披露。企業(yè)無論使用何種估值技術，都應當考慮當前市場狀況并作出市場參與者可能進行的風險調(diào)整，如對信用風險和流動性風險的調(diào)整?！参濉齿斎胫灯髽I(yè)使用估值技術時，應當優(yōu)先使用可觀察輸入值，僅當相關可觀察輸入值無法取得或取得不切實可行時才使用不可觀察輸入值?！擦彻蕛r值層次企業(yè)應當將估值技術所使用的輸入值劃分為三個層次，并最優(yōu)先使用活潑市場上相同資產(chǎn)或負債未經(jīng)調(diào)整的報價〔第一層次輸入值〕，最后使用不可觀察輸入值〔第三層次輸入值〕。第一層次輸入值是在計量日能夠取得的相同資產(chǎn)或負債在活潑市場上未經(jīng)調(diào)整的報價。第二層次輸入值是除第一層次輸入值外相關資產(chǎn)或負債直接或間接可觀察的輸入值。第三層次輸入值是相關資產(chǎn)或負債的不可觀察輸入值。三、非金融資產(chǎn)的公允價值計量〔一〕非金融資產(chǎn)的最正確用途企業(yè)以公允價值計量非金融資產(chǎn)，應當考慮市場參與者通過直接將該資產(chǎn)用于最正確用途產(chǎn)生經(jīng)濟利益的能力，或者通過將該資產(chǎn)出售給能夠用于最正確用途的其他市場參與者產(chǎn)生經(jīng)濟利益的能力。最正確用途，是指市場參與者實現(xiàn)一項非金融資產(chǎn)或其所屬的一組資產(chǎn)和負債的價值最大化時該非金融資產(chǎn)的用途。1.企業(yè)判定非金融資產(chǎn)的最正確用途，應當考慮該用途是否為法律上允許、實物上是否可能以及財務上是否可行的使用方式：〔1〕企業(yè)判斷非金融資產(chǎn)的用途在法律上是否允許，應當考慮市場參與者在對該非金融資產(chǎn)定價時所考慮的資產(chǎn)使用在法律上的限制。企業(yè)在計量日對非金融資產(chǎn)的使用必須未被法律禁止，例如，如果政府禁止在生態(tài)保護區(qū)內(nèi)進行房地產(chǎn)開發(fā)和經(jīng)營，那么該保護區(qū)內(nèi)土地的最正確用途不可能是工業(yè)或商業(yè)用途的開發(fā)?！?〕企業(yè)判斷非金融資產(chǎn)的用途在實物上是否可能，應當考慮市場參與者在對該非金融資產(chǎn)定價時所考慮的資產(chǎn)實物特征，例如，一棟建筑物是否能夠作為倉庫使用。〔3〕企業(yè)判斷非金融資產(chǎn)的用途在財務上是否可行，應當考慮在法律上允許且實物上可能的情況下，市場參與者通過使用該非金融資產(chǎn)能否產(chǎn)生足夠的收益或現(xiàn)金流量，從而在補償將該非金融資產(chǎn)用于這一用途所發(fā)生的本錢之后，仍然能夠滿足市場參與者所要求的投資回報。2.企業(yè)應當從市場參與者的角度確定非金融資產(chǎn)的最正確用途，即使企業(yè)已經(jīng)或者方案將非金融資產(chǎn)用于不同于市場參與者的用途。通常情況下，企業(yè)對非金融資產(chǎn)的當前用途可視為最正確用途，除非市場因素或者其他因素說明市場參與者按照其他用途使用該非金融資產(chǎn)可以實現(xiàn)價值最大化。〔二〕非金融資產(chǎn)的估值前提企業(yè)以公允價值計量非金融資產(chǎn)，應當在最正確用途的根底上確定該非金融資產(chǎn)的估值前提，即單獨使用該非金融資產(chǎn)還是將其與其他資產(chǎn)或負債組合使用。四、負債和企業(yè)自身權益工具的公允價值計量企業(yè)以公允價值計量負債，應當假定在計量日將該負債轉(zhuǎn)移給其他市場參與者，而且該負債在轉(zhuǎn)移后繼續(xù)存在，并由作為受讓方的市場參與者履行相關義務。同樣，企業(yè)以公允價值計量自身權益工具，應當假定在計量日將該自身權益工具轉(zhuǎn)移給其他市場參與者，而且該自身權益工具在轉(zhuǎn)移后繼續(xù)存在，并由作為受讓方的市場參與者取得與該工具相關的權利、承擔相應的義務。企業(yè)以公允價值計量相關負債，應當考慮不履約風險，并假定不履約風險在負債轉(zhuǎn)移前后保持不變。不履約風險，是指企業(yè)不履行義務的風險，包括但不限于企業(yè)自身信用風險。五、市場風險或信用風險可抵銷的金融資產(chǎn)和金融負債的公允價值計量企業(yè)以市場風險和信用風險的凈敞口為根底管理金融資產(chǎn)和金融負債的，可以計量日市場參與者在當前市場條件下有序交易中出售凈多頭〔即資產(chǎn)〕或者轉(zhuǎn)移凈空頭〔即負債〕的價格為根底，計量該金融資產(chǎn)和金融負債組合的公允價值。返回目錄第二章企業(yè)會計準那么第30號——財務報表列報第一節(jié)財務報表列報的根本要求〔一〕依據(jù)各項會計準那么確認和計量的結果編制財務報表企業(yè)應當根據(jù)實際發(fā)生的交易和事項，按照根本準那么和其他各項會計準那么的規(guī)定進行確認和計量，在此根底上編制財務報表。企業(yè)不應以附注披露代替交易和事項確實認和計量，不恰當確實認和計量也不能通過充分披露相關會計政策而糾正。〔二〕列報根底持續(xù)經(jīng)營是會計的根本前提，也是會計確認、計量及編制財務報表的根底。在編制財務報表的過程中，企業(yè)管理層應當利用其所有可獲得信息來評價企業(yè)自報告期末起至少12個月的持續(xù)經(jīng)營能力。評價結果說明對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑心的，企業(yè)應當在附注中披露導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑心的因素以及企業(yè)擬采取的改善措施。企業(yè)如有近期獲利經(jīng)營的歷史且有財務資源支持，那么通常說明以持續(xù)經(jīng)營為根底編制財務報表是合理的。企業(yè)正式?jīng)Q定或被迫在當期或?qū)⒃谙乱粋€會計期間進行清算或停止營業(yè)的，那么說明以持續(xù)經(jīng)營為根底編制財務報表不再合理。在這種情況下，企業(yè)應當采用其他根底編制財務報表，并在附注中聲明財務報表未以持續(xù)經(jīng)營為根底編制的事實、披露未以持續(xù)經(jīng)營為根底編制的原因和財務報表的編制根底?！踩硻嘭煱l(fā)生制除現(xiàn)金流量表按照收付實現(xiàn)制編制外，企業(yè)應當按照權責發(fā)生制編制其他財務報表。〔四〕列報的一致性財務報表工程的列報應當在各個會計期間保持一致，不得隨意變更，但以下情況除外：1.會計準那么要求改變財務報表工程的列報。2.企業(yè)經(jīng)營業(yè)務的性質(zhì)發(fā)生重大變化或?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)營影響較大的交易或事項發(fā)生后，變更財務報表工程的列報能夠提供更可靠、更相關的會計信息?！参濉骋罁?jù)重要性原那么單獨或匯總列報工程工程在財務報表中是單獨列報還是合并列報，應當依據(jù)重要性原那么來判斷。1.性質(zhì)或功能不同的工程，一般應當在財務報表中單獨列報，但不具有重要性的工程除外。2.性質(zhì)或功能類似的工程，一般可以合并列報，但是其所屬類別具有重要性的，應當按其類別在財務報表中單獨列報。3.某些工程的重要性程度缺乏以在資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表或所有者權益變動表中單獨列示，但對附注卻具有重要性，那么應當在附注中單獨披露。4.無論是財務報表準那么規(guī)定的單獨列報工程，還是其他具體會計準那么規(guī)定單獨列報的工程，企業(yè)都應予以單獨列報。〔六〕財務報表工程金額間的相互抵銷財務報表中的資產(chǎn)工程和負債工程的金額、收入工程和費用工程的金額、直接計入當期利潤的利得工程和損失工程的金額不得相互抵銷，但企業(yè)會計準那么另有規(guī)定的除外。以下三種情況不屬于抵銷，可以凈額列示：1.一組類似交易形成的利得和損失應當以凈額列示，但具有重要性的除外。2.資產(chǎn)或負債工程按扣除備抵工程后的凈額列示，不屬于抵銷。3.非日?；顒赢a(chǎn)生的利得和損失，以同一交易形成的收益扣減相關費用后的凈額列示更能反映交易實質(zhì)的，不屬于抵銷?！财摺潮容^信息的列報當期財務報表的列報，至少應當提供所有列報工程上一個可比會計期間的比較數(shù)據(jù)，以及與理解當期財務報表相關的說明，但企業(yè)會計準那么另有規(guī)定的除外。財務報表的列報工程發(fā)生變更的，應當至少對可比期間的數(shù)據(jù)按照當期的列報要求進行調(diào)整，并在附注中披露調(diào)整的原因和性質(zhì)、以及調(diào)整的各工程金額。對可比數(shù)據(jù)進行調(diào)整不切實可行的，應當在附注中披露不能調(diào)整的原因?！舶恕池攧請蟊肀硎椎牧袌笠笃髽I(yè)應當在財務報表的顯著位置至少披露以下各項：〔1〕編報企業(yè)的名稱?！?〕資產(chǎn)負債表日或財務報表涵蓋的會計期間?！?〕人民幣金額單位?！?〕財務報表是合并財務報表的，應當予以標明。

第十四條〔九〕報告期間企業(yè)至少應當按年編制財務報表。年度財務報表涵蓋的期間短于一年的，應當披露年度財務報表的涵蓋期間、短于一年的原因以及報表數(shù)據(jù)不具可比性的事實。第二節(jié)報表工程一、資產(chǎn)負債表資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)類至少應當單獨列示反映以下信息的工程：〔一〕貨幣資金；〔二〕以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)；〔三〕應收款項；〔四〕預付款項；〔五〕存貨；〔六〕被劃分為持有待售的非流動資產(chǎn)及被劃分為持有待售的處置組中的資產(chǎn)；〔七〕可供出售金融資產(chǎn)；〔八〕持有至到期投資；〔九〕長期股權投資；〔十〕投資性房地產(chǎn)；〔十一〕固定資產(chǎn)；〔十二〕生物資產(chǎn)；〔十三〕無形資產(chǎn)；〔十四〕遞延所得稅資產(chǎn)資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)類至少應當包括流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)的合計工程，按照企業(yè)的經(jīng)營性質(zhì)不切實可行的除外。資產(chǎn)負債表中的負債類至少應當單獨列示反映以下信息的工程：

〔一〕短期借款；〔二〕以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債；〔三〕應付款項；〔四〕預收款項；〔五〕應付職工薪酬；〔六〕應交稅費；〔七〕被劃分為持有待售的處置組中的負債；〔八〕長期借款；〔九〕應付債券；〔十〕長期應付款；〔十一〕預計負債；〔十二〕遞延所得稅負債。資產(chǎn)負債表中的負債類至少應當包括流動負債、非流動負債和負債的合計工程，按照企業(yè)的經(jīng)營性質(zhì)不切實可行的除外。資產(chǎn)負債表中的所有者權益類至少應當單獨列示反映以下信息的工程：〔一〕實收資本〔或股本，下同〕；

〔二〕資本公積；

〔三〕盈余公積；

〔四〕未分配利潤。

在合并資產(chǎn)負債表中，應當在所有者權益類單獨列示少數(shù)股東權益。〔五〕其他綜合收益二、利潤表利潤表至少應當單獨列示反映以下信息的工程，但其他會計準那么另有規(guī)定的除外：

〔一〕營業(yè)收入；

〔二〕營業(yè)本錢；

〔三〕營業(yè)稅金及附加；

〔四〕管理費用；

〔五〕銷售費用；

〔六〕財務費用；

〔七〕投資收益；

〔八〕公允價值變動損益；

〔九〕資產(chǎn)減值損失；

〔十〕非流動資產(chǎn)處置損益；

〔十一〕所得稅費用；

〔十二〕凈利潤；

〔十三〕其他綜合收益各工程分別扣除所得稅影響后的凈額；

〔十四〕綜合收益總額。綜合收益，是指企業(yè)在某一期間除與所有者以其所有者身份進行的交易之外的其他交易或事項所引起的所有者權益變動。綜合收益總額工程反映凈利潤和其他綜合收益扣除所得稅影響后的凈額相加后的合計金額。其他綜合收益，是指企業(yè)根據(jù)其他會計準那么規(guī)定未在當期損益中確認的各項利得和損失。其他綜合收益工程應當根據(jù)其他相關會計準那么的規(guī)定分為以下兩類列報：〔一〕以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益工程，主要包括重新計量設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)導致的變動、按照權益法核算的在被投資單位以后會計期間不能重分類進損益的其他綜合收益中所享有的份額等；〔二〕以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益工程，主要包括按照權益法核算的在被投資單位以后會計期間在滿足規(guī)定條件時將重分類進損益的其他綜合收益中所享有的份額、可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失、持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)形成的利得或損失、現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的局部、外幣財務報表折算差額等。在合并利潤表中，企業(yè)應當在凈利潤工程之下單獨列示歸屬于母公司所有者的損益和歸屬于少數(shù)股東的損益，在綜合收益總額工程之下單獨列示歸屬于母公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的綜合收益總額。三、所有者權益變動表所有者權益變動表至少應當單獨列示反映以下信息的工程：

〔一〕綜合收益總額，在合并所有者權益變動表中還應單獨

列示歸屬于母公司所有者的綜合收益總額和歸屬于少數(shù)股東的

綜合收益總額；

〔二〕會計政策變更和前期過失更正的累積影響金額；

〔三〕所有者投入資本和向所有者分配利潤等；

〔四〕按照規(guī)定提取的盈余公積；

〔五〕所有者權益各組成局部的期初和期末余額及其調(diào)節(jié)情況。返回目錄第三章企業(yè)會計準那么第9號——職工薪酬第一節(jié)職工和職工薪酬的范圍及分類一、職工的概念職工，是指與企業(yè)訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業(yè)訂立勞動合同但由企業(yè)正式任命的人員。二、職工薪酬的概念及分類職工薪酬，是指企業(yè)為獲得職工提供的效勞或終止勞動合同關系而給予的各種形式的報酬。職工薪酬主要包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。〔一〕短期薪酬短期薪酬，是指企業(yè)預期在職工提供相關效勞的年度報告期間結束后十二個月內(nèi)將全部予以支付的職工薪酬，因解除與職工的勞動關系給予的補償除外。短期薪酬主要包括：1.職工工資、獎金、津貼和補貼。企業(yè)的短期獎金方案屬于短期薪酬，長期獎金方案屬于其他長期職工福利。2.職工福利費。3.醫(yī)療保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費。4.住房公積金。5.工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。6.短期帶薪缺勤。7.短期利潤分享方案。長期利潤分享方案屬于其他長期職工福利。8.非貨幣性福利。9.其他短期薪酬。〔二〕離職后福利離職后福利,是指企業(yè)為獲得職工提供的效勞而在職工退休或與企業(yè)解除勞動關系后，提供的各種形式的報酬和福利,屬于短期薪酬和辭退福利的除外。離職后福利方案按其特征可以分為設定提存方案和設定受益方案。其中,設定提存方案，是指向獨立的基金繳存固定費用后，企業(yè)不再承擔進一步支付義務的離職后福利方案。設定受益方案，是指除設定提存方案以外的離職后福利方案?！踩侈o退福利辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動合同關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而給予職工的補償?！菜摹称渌L期職工福利其他長期職工福利，是指除短期薪酬、離職后福利、辭退福利之外所有的職工薪酬，包括長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享方案等。第二節(jié)職工和職工薪酬的范圍及分類一、貨幣性短期薪酬企業(yè)應當根據(jù)職工提供效勞情況和工資標準計算應計入職工薪酬的工資總額，按照受益對象計入當期損益或相關資產(chǎn)本錢。企業(yè)發(fā)生的職工福利費，應當在實際發(fā)生時根據(jù)實際發(fā)生額計入當期損益或相關資產(chǎn)本錢。例：2×15年6月，甲公司當月應發(fā)工資1560萬元，其中：生產(chǎn)部門直接生產(chǎn)人員工資1000萬元；生產(chǎn)部門管理人員工資200萬元；公司管理部門人員工資360萬元。根據(jù)所在地政府規(guī)定，公司分別按照職工工資總額的10%和8%計提醫(yī)療保險費和住房公積金，繳納給當?shù)厣鐣ｋU經(jīng)辦機構和住房公積金管理機構。公司分別按照職工工資總額的2%和1.5%計提工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費。假定不考慮所得稅影響。應計入生產(chǎn)本錢的職工薪酬金額=1000+1000×〔10%+8%+2%+1.5%〕=1215〔萬元〕應計入制造費用的職工薪酬金額=200+200×〔10%+8%+2%+1.5%〕=243〔萬元〕應計入管理費用的職工薪酬金額=360+360×〔10%+8%+2%+1.5%〕=437.4〔萬元〕公司應根據(jù)上述業(yè)務，作如下賬務處理：借：生產(chǎn)本錢12150000制造費用2430000管理費用4374000貸：應付職工薪酬——工資15600000——醫(yī)療保險費1560000——住房公積金1248000——工會經(jīng)費312000——職工教育經(jīng)費234000二、帶薪缺勤帶薪缺勤應當分為累積帶薪缺勤和非累積帶薪缺勤兩類。〔一〕累積帶薪缺勤累積帶薪缺勤是指帶薪權利可以結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權可以在未來期間使用。企業(yè)應在職工提供了效勞從而增加了其未來享有的帶薪缺勤權利時，確認與累積帶薪缺勤相關的職工薪酬,并以累積未行使權利而增加的預期支付金額計量。例：乙公司共有1000名職工，從2×15年1月1日起，該公司實行累積帶薪缺勤制度。該制度規(guī)定，每個職工每年可享受5個工作日帶薪年休假，未使用的年休假只能向后結轉(zhuǎn)一個日歷年度，超過1年未使用的權利作廢，不能在職工離開公司時獲得現(xiàn)金支付；職工休年休假是以后進先出為根底，即首先從當年可享受的權利中扣除，再從上年結轉(zhuǎn)的帶薪年休假余額中扣除；職工離開公司時，公司對職工未使用的累積帶薪年休假不支付現(xiàn)金。2×15年12月31日，每個職工當年平均未使用帶薪年休假為2天。根據(jù)過去的經(jīng)驗并預期該經(jīng)驗將繼續(xù)適用，乙公司預計2×16年有950名職工將享受不超過5天的帶薪年休假，剩余50名職工每人將平均享受6天半年休假，假定這50名職工全部為總部各部門經(jīng)理，該公司平均每名職工每個工作日工資為300元。分析：乙公司在2×15年12月31應當預計由于職工累積未使用的帶薪年休假權利而導致預期將支付的工資負債，即相當于75天〔50×1.5天〕的年休假工資22500〔75×300〕元，并做如下賬務處理：借：管理費用22500貸：應付職工薪酬——累積帶薪缺勤22500〔二〕非累積帶薪缺勤非累積帶薪缺勤是指帶薪權利不能結轉(zhuǎn)下期的帶薪缺勤，本期尚未用完的帶薪缺勤權利將予以取消，并且職工離開企業(yè)時也無權獲得現(xiàn)金支付。企業(yè)應當在職工實際發(fā)生缺勤的會計期間確認與非累積帶薪缺勤相關的職工薪酬三、短期利潤分享方案短期利潤分享方案是指因職工提供效勞而與職工達成的基于利潤或其他經(jīng)營成果提供薪酬的協(xié)議。企業(yè)根據(jù)企業(yè)經(jīng)濟效益增長的實際情況提取的獎金，屬于獎金方案，應當比照短期利潤分享方案進行處理。利潤分享方案同時滿足以下條件的，企業(yè)應當確認相關的應付職工薪酬，并計入當期損益或者相關資產(chǎn)本錢：〔1〕企業(yè)因過去事項導致現(xiàn)在具有支付職工薪酬的法定義務；〔2〕因利潤分享方案所產(chǎn)生的應付職工薪酬義務能夠可靠估計。例：丙公司有一項利潤分享方案，要求丙公司將其至2×15年12月31日止會計年度的稅前利潤的指定比例支付給在2×15年7月1日至2×16年6月30日為丙公司提供效勞的職工。該獎金于2×16年6月30日支付。2×15年12月31日止財務年度的稅前利潤為1000萬元人民幣。如果丙公司在2×15年7月1日至2×16年6月30日期間沒有職工離職，那么當年的利潤分享支付總額為稅前利潤的3%。丙公司估計職工離職將使支付額降低至稅前利潤的2.5%〔其中，直接參加生產(chǎn)的職工享有1%，總部管理人員享有1.5%〕,不考慮個人所得稅影響。

分析：盡管支付額是按照截至2×15年12月31日止財務年度的稅前利潤的3%計量，但是業(yè)績卻是基于職工在2×15年7月1日至2×16年6月30日期間提供的效勞。因此，丙公司在2×15年12月31日應按照稅前利潤的50%的2.5%確認負債和本錢及費用，金額為125000元〔10000000×50%×2.5%〕。余下的利潤分享金額，連同針對估計金額與實際支付金額之間的差額作出的調(diào)整額，在2×16年予以確認。2×15年12月31曰的賬務處理如下:借：生產(chǎn)本錢50000管理費用75000貸：應付職工薪酬——利潤分享方案1250002×16年6月30日，丙公司的職工離職使其支付的利潤分享金額為2×15年度稅前利潤的2.8%〔直接參加生產(chǎn)的職工享有1.1%，總部管理人員享有1.7%〕,在2×16年確認余下的利潤分享金額，連同針對估計金額與實際支付金額之間的差額作出的調(diào)整額合計為155000元〔10000000×2.8%-125000〕。其中，計入生產(chǎn)本錢的利潤分享方案金額60000元〔10000000×1.1%-50000〕。計入管理費用的利潤分享方案金額95000元〔10000000×1.7%-75000〕。2×16年6月30日的賬務處理如下：借：生產(chǎn)本錢60000管理費用95000貸：應付職工薪酬——利潤分享方案155000四、非貨幣性福利企業(yè)向職工提供非貨幣性福利的，應當按照公允價值計量。公允價值無法可靠取得的，可以按照本錢計量。(一〕以自產(chǎn)產(chǎn)品或外購商品發(fā)放給職工作為福利企業(yè)以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為非貨幣性福利提供給職工的，應當按照該產(chǎn)品的公允價值和相關稅費，計量應計入本錢費用的職工薪酬金額，相關收入確實認、銷售本錢的結轉(zhuǎn)和相關稅費的處理，與正常商品銷售相同。以外購商品作為非貨幣性福利提供給職工的，應當按照該商品的公允價值和相關稅費計入本錢費用。例：甲公司為一家生產(chǎn)筆記本電腦的企業(yè)，共有職工200名，2×15年2月，公司以其生產(chǎn)的本錢為10000元的高級筆記本電腦和外購的每部不含稅價格為1000元的作為春節(jié)福利發(fā)放給公司每名職工。該型號筆記本電腦的售價為每臺14000元，甲公司適用的增值稅稅率為17%,已開具了增值稅專用發(fā)票；甲公司以銀行存款支付了購置的價款和增值稅進項稅額，已取得增值稅專用發(fā)票，適用的增值稅稅率為17%。假定200名職工中170名為直接參加生產(chǎn)的職工，30名為總部管理人員。分析：企業(yè)以自己生產(chǎn)的產(chǎn)品作為福利發(fā)放給職工，應計入本錢費用的職工薪酬金額以公允價值計量，計入主營業(yè)務收入，產(chǎn)品按照本錢結轉(zhuǎn)，但要根據(jù)相關稅收規(guī)定，視同銷售計算增值稅銷項稅額。外購商品發(fā)放給職工作為福利，應當將交納的增值稅進項稅額計入本錢費用。筆記本電腦的售價總額=14000×170+14000×30=2380000+420000=2800000(元)筆記本電腦的增值稅銷項稅額=170×14000×17%+30×14000×17%=404600+71400=476000(元〕甲公司決定發(fā)放非貨幣性福利時，應作如下賬務處理：借：生產(chǎn)本錢2784600管理費用491400貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利3276000實際發(fā)放筆記本電腦時,應作如下賬務處理：借：應付職工薪酬——非貨幣性福利3276000貸：主營業(yè)務收入2800000應交稅費——應交增值稅〔銷項稅額〕476000借：主營業(yè)務本錢2000000貸：庫存商品2000000的售價總額=170×1000+30×1000=170000+30000=200000〔元〕的進項稅額=170×1000×17%+30×1000×17%=28900+5100=34000〔元〕甲公司決定發(fā)放非貨幣性福利時，應作如下賬務處理：借：生產(chǎn)本錢198900管理費用35100貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利234000購置時,甲公司應作如下賬務處理：借：庫存商品200000應交稅費——應交增值稅〔進項稅額〕34000貸：銀行存款234000借：應付職工薪酬——非貨幣性福利234000貸：庫存商品200000應交稅費——應交增值稅〔進項稅額轉(zhuǎn)出〕34000〔二〕將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用或租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用企業(yè)將擁有的房屋等資產(chǎn)無償提供給職工使用的，應當根據(jù)受益對象，將住房每期的公允價值計入當期損益或相關資產(chǎn)本錢，同時確認應付職工薪酬。公允價值無法可靠取得的，可以按照本錢計量。租賃住房等資產(chǎn)供職工無償使用的，應當根據(jù)受益對象，將每期應付的租金計入相關資產(chǎn)本錢或當期損益，并確認應付職工薪酬。例：2×15年丁公司為總部各部門經(jīng)理級別以上職工提供自建單位宿舍免費使用，同時為副總裁以上高級管理人員每人租賃一套住房。該公司總部共有部門經(jīng)理以上職工60名，每人提供一間單位宿舍免費使用，假定每間單位宿舍每月計提折舊1000元；該公司共有副總裁以上髙級管理人員10名，公司為其每人租賃一套月租金為10000元的公寓。該公司每月應作如下賬務處理：借：管理費用60000貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利60000借：應付職工薪酬——非貨幣性福利60000貸：累計折舊60000借：管理費用100000貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利100000借：應付職工薪酬——非貨幣性福利100000貸：其他應付款100000(三)向職工提供企業(yè)支付了補貼的商品或效勞企業(yè)有時以低于企業(yè)取得資產(chǎn)或效勞本錢的價格向職工提供資產(chǎn)或效勞，比方以低于本錢的價格向職工出售住房、以低于企業(yè)支付的價格向職工提供醫(yī)療保健效勞。以提供包含補貼的住房為例，企業(yè)在出售住房等資產(chǎn)時，應當將此類資產(chǎn)的公允價值與其內(nèi)部售價之間的差額(即相當于企業(yè)補貼的金額〕分別情況處理：①如果出售住房的合同或協(xié)議中規(guī)定了職工在購得住房后至少應當提供效勞的年限，且如果職工提前離開那么應退回局部差價，企業(yè)應當將該項差額作為長期待攤費用處理，并在合同或協(xié)議規(guī)定的效勞年限內(nèi)平均攤銷，根據(jù)受益對象分別計入相關資產(chǎn)本錢或當期損益。②如果出售住房的合同或協(xié)議中未規(guī)定職工在購得住房后必須效勞的年限，企業(yè)應當將該項差額直接計入出售住房當期相關資產(chǎn)本錢或當期損益。2×15年5月，甲公司購置了100套全新的公寓擬以優(yōu)惠價格向職工出售，該公司共有100名職工，其中80名為直接生產(chǎn)人員，20名為公司總部管理人員。甲公司擬向直接生產(chǎn)人員出售的住房平均每套購置價為100萬元，向職工出售的價格為每套80萬元；擬向管理人員出售的住房平均每套購置價為180萬元，向職工出售的價格為每套150萬元。假定該100名職工均在2×15年度中陸續(xù)購置了公司出售的住房，售房協(xié)議規(guī)定，職工在取得住房后必須在公司效勞15年。不考慮相關稅費。甲公司出售住房時應作如下賬務處理：借：銀行存款94000000〔80×800000+20×1500000〕長期待攤費用22000000〔80×200000+20×300000〕貸：固定資產(chǎn)116000000〔80×1000000+20×1800000〕出售住房后的每年，甲公司應當按照直線法在15年內(nèi)攤銷長期待攤費用，并作如下賬務處理：借：生產(chǎn)本錢1066667〔80×200000/15〕管理費用400000〔20×300000/15〕貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利1466667借：應付職工薪酬——非貨幣性福利1466667貸：長期待攤費用1466667第三節(jié)離職后福利確實認與計量離職后福利，是指企業(yè)為獲得職工提供的效勞而在職工退休或與企業(yè)解除勞動關系后，提供的各種形式的報酬和福利，短期薪酬和辭退福利除外。離職后福利方案分類為設定提存方案和設定受益方案兩種類型。一、設定提存方案設定提存方案，是指向獨立的基金繳存固定費用后，企業(yè)不再承擔進一步支付義務的離職后福利方案。企業(yè)應在資產(chǎn)負債表日確認為換取職工在會計期間內(nèi)為企業(yè)提供的效勞而應付給設定提存方案的提存金，并作為一項費用計入當期損益或相關資產(chǎn)本錢。借：管理費用生產(chǎn)本錢等貸：應付職工薪酬借：應付職工薪酬貸：銀行存款甲企業(yè)為管理人員設立了一項企業(yè)年金：每月該企業(yè)按照每個管理人員工資的5%向獨立于甲企業(yè)的年金基金繳存企業(yè)年金，年金基金將其計入該管理人員個人賬戶并負責資金的運作。該管理人員退休時可以一次性獲得其個人賬戶的累積額，包括公司歷年來的繳存額以及相應的投資收益。公司除了按照約定向年金基金繳存之外不再負有其他義務，既不享有繳存資金產(chǎn)生的收益，也不承擔投資風險。因此，該福利方案為設定提存方案。2×15年，按照方案安排，該企業(yè)向年金基金繳存的金額為1000萬元。賬務處理如下：借：管理費用10000000貸：應付職工薪酬10000000借：應付職工薪酬10000000貸：銀行存款10000000二、設定受益方案設定受益方案是指除設定提存方案以外的離職后福利方案。〔一〕設定受益方案與設定提存方案的區(qū)別—企業(yè)義務風險承擔主體設定提存計劃企業(yè)的法定義務是以企業(yè)同意向基金的繳存額為限，不負進一步支付義務精算風險（即福利將少于預期）和投資風險（即投資的資產(chǎn)將不足以支付預期的福利）實質(zhì)上要由職工來承擔，企業(yè)不承擔與基金資產(chǎn)有關的風險設定受益計劃企業(yè)向獨立基金繳費金額要以滿足未來養(yǎng)老金給付義務的順利進行為限，負有進一步支付義務與基金資產(chǎn)有關的風險由企業(yè)承擔〔二〕設定受益方案的核算步驟步驟一：確定設定受益義務現(xiàn)值和當期效勞本錢。企業(yè)應當通過以下兩步確定設定受益義務現(xiàn)值和當期效勞本錢。〔1〕根據(jù)預期累計福利單位法，釆用無偏且相互一致的精算假設對有關人口統(tǒng)計變量(如職工離職率和死亡率)和財務變量(如未來薪金和醫(yī)療費用的增加〕等作出估計，計量設定受益方案所產(chǎn)生的義務,并確定相關義務的歸屬期間。〔2〕根據(jù)資產(chǎn)負債表日與設定受益方案義務期限和幣種相匹配的國債或活潑市場上的高質(zhì)量公司債券的市場收益率確定折現(xiàn)率，將設定受益方案所產(chǎn)生的義務予以折現(xiàn)，以確定設定受益方案義務的現(xiàn)值和當期效勞本錢。步驟二：確定設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)。設定受益方案存在資產(chǎn)的，企業(yè)應當將設定受益方案義務現(xiàn)值減去設定受益方案資產(chǎn)公允價值所形成的赤字或盈余確認為一項設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)。設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)＝設定受益方案義務現(xiàn)值－設定受益方案資產(chǎn)公允價值〔＞0，凈負債；＜0,凈資產(chǎn)〕設定受益方案存在盈余的，企業(yè)應當以設定受益方案的盈余和資產(chǎn)上限兩項的孰低者計量設定受益方案凈資產(chǎn)。其中，資產(chǎn)上限，是指企業(yè)可從設定受益方案退款或減少未來對設定受益方案繳存資金而獲得的經(jīng)濟利益的現(xiàn)值。步驟三：確定應當計入當期損益的金額。報告期末，企業(yè)應當在損益中確認的設定受益方案產(chǎn)生的職工薪酬本錢包括：效勞本錢和設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額。其中，效勞本錢包括當期效勞本錢、過去效勞本錢和結算利得或損失。設定受益方案產(chǎn)生的職工薪酬本錢=效勞本錢+設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額=〔當期效勞本錢+過去效勞本錢+結算利得或損失〕+設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額除非其他相關會計準那么要求或允許職工福利本錢計入資產(chǎn)本錢，企業(yè)應當將效勞本錢和設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額計入當期損益。借：生產(chǎn)本錢管理費用財務費用等貸：應付職工薪酬——設定受益方案義務1.當期效勞本錢當期效勞本錢，是指因職工當期效勞導致的設定受益義務現(xiàn)值的增加額。2.過去效勞本錢過去效勞本錢，是指設定受益方案修改所導致的與以前期間職工效勞相關的設定受益方案義務現(xiàn)值的增加或減少。3.結算利得和損失設定受益方案結算，是指企業(yè)為了消除設定受益方案所產(chǎn)生的局部或所有未來義務進行的交易。設定受益方案結算利得或損失是以下兩項的差額：①在結算日確定的設定受益方案義務現(xiàn)值。②結算價格，包括轉(zhuǎn)移的方案資產(chǎn)的公允價值和企業(yè)直接發(fā)生的與結算相關的支付。結算利得或損失=在結算日確定的設定受益方案義務現(xiàn)值-結算價格〔＞0，結算利得；＜0,結算損失〕4.設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額，是設定受益凈負債或凈資產(chǎn)在所處期間由于時間流逝產(chǎn)生的變動。包括方案資產(chǎn)的利息收益、設定受益方案義務的利息費用以及資產(chǎn)上限影響的利息。步驟四：確定應當計入其他綜合收益的金額設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)的重新計量應當計入其他綜合收益，且在后續(xù)期間不應重分類計入損益，但是企業(yè)可以在權益范圍內(nèi)轉(zhuǎn)移這些在其他綜合收益中確認的金額。重新計量設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動包括以下局部：〔1〕精算利得和損失，即由于精算假設和經(jīng)驗調(diào)整導致之前所計量的設定受益方案義務現(xiàn)值的增加或減少?！?〕方案資產(chǎn)回報，扣除包括在設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額。〔3〕資產(chǎn)上限影響的變動，扣除包括在設定受益凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額中的金額。假設甲企業(yè)在2×14年1月1日設立了一項設定受益方案，并于當日開始實施。該設定受益方案具體規(guī)定如下：1.甲企業(yè)向所有在職員工提供統(tǒng)籌外補充退休金，這些職工在退休后每年可以額外獲得12萬元退休金,直至去世。2.職工獲得該額外退休金基于自該方案開始日期為公司提供的效勞，而且應當自該設定受益方案開始日起一直為公司效勞至退休。為簡化起見，假定符合方案的職工為100人,當前平均年齡為40歲,退休年齡為60歲，還可以為公司效勞20年。假定在退休前無人離職，退休后平均剩余壽命為15年。假定適用的折現(xiàn)率為10%，并且假定不考慮未來通貨膨脹影響等其他因素。計算設定受益方案義務及其現(xiàn)值如表

退休后第1年退休后第2年退休后第3年退休后第4年……退休后第14年退休后第15年（1）當年支付1200120012001200……12001200（2）折現(xiàn)率10%10%10%10%……10%10%（3）復利現(xiàn)值系數(shù)0.90910.82640.75130.6830……0.26330.2394（4）退休時點現(xiàn)值=（1）×（3）1091992902820……316287（5）退休時點現(xiàn)值合計9127

計算職工效勞期間每期效勞本錢*74.62=456.35/(1+10%)19**82.08=456.35/(1+10%)18***414.86=456.35/(1+10%)****含尾數(shù)調(diào)整。

服務年份服務第1年服務第2年……服務第19年服務第20年福利歸屬

……

——以前年度0456.35……8214.38670.65——當年456.35456.35……456.35456.35

——以前年度

+當年456.35912.7……8670.659127期初義務074.62……6788.687882.41利息07.46……678.87788.24當期服務成本74.62*82.08**……414.86***456.35期末義務74.62164.16

7882.419127****效勞第1年至第20年的賬務處理如下：借：管理費用〔或相關資產(chǎn)本錢〕746200貸：應付職工薪酬——設定受益方案義務746200效勞第2年年末，甲企業(yè)的賬務處理如下：借：財務費用〔或相關資產(chǎn)本錢〕74600貸：應付職工薪酬——設定受益方案義務74600借：管理費用〔或相關資產(chǎn)本錢〕820800貸：應付職工薪酬——設定受益方案義務820800效勞第3年至第20年,以此類推處理。第四節(jié)辭退福利確實認與計量一、辭退福利的含義辭退福利，是指企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而給予職工的補償。辭退福利還包括當公司控制權發(fā)生變動時，對辭退的管理層人員進行補償?shù)那闆r。二、辭退福利確實認和計量企業(yè)向職工提供辭退福利的，應當在以下兩者孰早日確認辭退福利產(chǎn)生的職工薪酬負債，并計入當期損益：〔1〕企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關系方案或裁減建議所提供的辭退福利時；〔2〕企業(yè)確認涉及支付辭退福利的重組相關的本錢或費用時。對于所有辭退福利，均應當于辭退方案滿足負債確認條件的當期一次計入費用，不計入資產(chǎn)本錢。第五節(jié)其他長期職工福利確實認與計量一、其他長期職工福利的含義其他長期職工福利，指除短期薪酬、離職后福利和辭退福利以外的其他所有職工福利。其他長期職工福利包括以下各項〔假設預計在職工提供相關效勞的年度報告期末以后12個月內(nèi)不會全部結算〕：長期帶薪缺勤，如其他長期效勞福利、長期殘疾福利、長期利潤分享方案和長期獎金方案，以及遞延酬勞等。二、其他長期職工福利的會計處理企業(yè)向職工提供的其他長期職工福利，符合設定提存方案條件的，應當按照設定提存方案的有關規(guī)定進行會計處理。符合設定受益方案條件的，企業(yè)應當按照設定受益方案的有關規(guī)定，確認和計量其他長期職工福利凈負債或凈資產(chǎn)。在報告期末，企業(yè)應當將其他長期職工福利產(chǎn)生的職工薪酬本錢確認為以下組成局部：〔1〕效勞本錢；〔2〕其他長期職工福利凈負債或凈資產(chǎn)的利息凈額；〔3〕重新計量其他長期職工福利凈負債或凈資產(chǎn)所產(chǎn)生的變動。為了簡化相關會計處理，上述工程的總凈額應計入當期損益或相關資產(chǎn)本錢。返回目錄第四章企業(yè)會計準那么第33號——合并財務報表第一節(jié)合并財務報表概述

一、合并財務報表的定義合并財務報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整體財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務報表。二、合并財務報表的構成合并財務報表至少包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并所有者權益變動表〔或合并股東權益變動表〕、合并現(xiàn)金流量表和附注。第二節(jié)合并范圍確實定一、以“控制〞為根底，確定合并范圍合并財務報表的合并范圍應當以控制為根底予以確定?？刂疲侵竿顿Y方擁有對被投資方的權力，通過參與被投資方的相關活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權力影響其回報金額。二、納入合并范圍的特殊情況——對被投資方可分割局部的控制投資方通常應當對是否控制被投資方整體進行判斷。但在少數(shù)情況下，如果有確鑿證據(jù)說明同時滿足以下條件并且符合相關法律法規(guī)規(guī)定的，投資方應當將被投資方的一局部視為被投資方可分割的局部，進而判斷是否控制該局部〔可分割局部〕：1.該局部的資產(chǎn)是償付該局部負債或該局部其他利益方的唯一來源，不能用于歸還該局部以外的被投資方的其他負債；2.除與該局部相關的各方外，其他方不享有與該局部資產(chǎn)相關的權利，也不享有與該局部資產(chǎn)剩余現(xiàn)金流量相關的權利。三、合并范圍的豁免——投資性主體母公司應當將其全部子公司〔包括母公司所控制的被投資單位可分割局部、結構化主體〕納入合并財務報表的合并范圍。但是，如果母公司是投資性主體，那么只應將那些為投資性主體的投資活動提供相關效勞的子公司納入合并范圍，其他子公司不應予以合并，母公司對其他子公司的投資應當按照公允價值計量且其變動計入當期損益。四、控制的持續(xù)評估控制的評估是持續(xù)的，當環(huán)境或情況發(fā)生變化時，投資方需要評估控制的兩個根本要素中的一個或多個是否發(fā)生了變化。如果有任何事實或情況說明控制的兩項根本要素中的一個或多個發(fā)生了變化，投資方應重新評估對被投資方是否具有控制。第三節(jié)合并財務報表編制原那么、前期準備事項及程序

一、合并財務報表的編制原那么合并財務報表的編制除在遵循財務報表編制的一般原那么和要求，如真實可靠、內(nèi)容完整之外，還應遵循以下原那么和要求：1.以個別財務報表為根底編制。2.一體性原那么。3.重要性原那么。二、合并財務報表編制的前期準備事項〔一〕統(tǒng)一母子公司的會計政策〔二〕統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間〔三〕對子公司以外幣表示的財務報表進行折算〔四〕收集編制合并財務報表的相關資料三、合并財務報表的編制程序〔一〕設置合并工作底稿?！捕硨⒛腹尽⒓{入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負債表、利潤表及所有者權益變動表各工程的數(shù)據(jù)過入合并工作底稿，并在合并工作底稿中對母公司和子公司個別財務報表各工程的數(shù)據(jù)進行加總，計算得出個別資產(chǎn)負債表、個別利潤表、及個別所有者權益變動表各工程合計數(shù)額?！踩尘幹普{(diào)整分錄與抵銷分錄。〔四〕計算合并財務報表各工程的合并金額。〔五〕填列合并財務報表。四、編制合并財務報表需要調(diào)整抵銷的工程〔一〕編制合并資產(chǎn)負債表需要調(diào)整抵銷的工程〔二〕編制合并利潤表和合并所有者權益變動需要調(diào)整抵銷的工程〔三〕編制合并現(xiàn)金流量表需要調(diào)整抵銷的工程五、合并財務報表的格式〔略〕第四節(jié)長期股權投資與所有者權益的合并處理〔同一控制下企業(yè)合并〕

一、同一控制下取得子公司合并日合并財務報表的編制根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計準那么，母公司在合并日需要編制合并日的合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表等合并財務報表。母公司在將購置取得子公司股權登記入賬后，在編制合并日合并資產(chǎn)負債表時，只需將對子公司長期股權投資與子公司所有者權益中母公司所擁有的份額相抵銷。借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤貸：長期股權投資少數(shù)股東權益〔合并日子公司所有者權益的賬面價值×少數(shù)股東持股比例〕二、直接投資及同一控制下取得子公司合并日后合并財務報表的編制〔一〕長期股權投資本錢法核算的結果調(diào)整為權益法核算的結果按照權益法調(diào)整對子公司的長期股權投資，在合并工作底稿中應編制的調(diào)整分錄為：1.對于應享有子公司當期實現(xiàn)凈利潤的份額，借記“長期股權投資〞科目，貸記“投資收益〞科目；按照應承擔子公司當期發(fā)生的虧損份額，借記“投資收益〞科目，貸記“長期股權投資〞等科目。借：長期股權投資〔調(diào)整后的凈利潤×母公司持股比例〕貸：投資收益〔假設為虧損，那么為相反分錄〕2.對于子公司當期宣告分派的現(xiàn)金股利中母公司享有的份額，應借記“投資收益〞科目，貸記“長期股權投資〞科目。借：投資收益〔子公司當期宣告分派的現(xiàn)金股利×母公司持股比例〕貸：長期股權投資3.對于子公司除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入資本公積或其他綜合收益的金額中所享有的金額，對長期股權投資的金額進行調(diào)整。在持股比例不變的情況下，按母公司應享有或應承擔的份額，借記或貸記“長期股權投資〞科目，貸記或借記“資本公積〞、“其他綜合收益〞科目。借：長期股權投資貸：資本公積——本年其他綜合收益——本年〔假設減少做相反分錄〕4.連續(xù)編制合并財務報表〔1〕調(diào)整以前年度借：長期股權投資貸：未分配利潤——年初資本公積——年初其他綜合收益——年初〔或相反分錄〕〔2〕調(diào)整本年度借：長期股權投資貸：投資收益資本公積——本年其他綜合收益——本年〔假設減少做相反分錄〕〔二〕合并抵銷的處理1.將母公司對子公司長期股權投資與子公司所有者權益中所擁有的份額予以抵銷借：股本——年初——本年資本公積——年初——本年其他綜合收益——年初——本年盈余公積——年初——本年未分配利潤——年末貸：長期股權投資少數(shù)股東權益〔子公司所有者權益×少數(shù)股東持股比例〕2.母公司對子公司的投資收益與子公司當年利潤分配的抵銷借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤——年初貸：提取盈余公積對所有者〔或股東〕的分配未分配利潤——年末〔三〕編制合并工作底稿并編制合并財務報表。第五節(jié)長期股權投資與所有者權益的合并處理〔非同一控制下企業(yè)合并〕一、非同一控制下取得子公司購置日合并財務報表的編制根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計準那么，非同一控制下取得子公司，母公司編制購置日的合并資產(chǎn)負債表時，因企業(yè)合并取得的子公司各項可識別資產(chǎn)、負債及或有負債應當以公允價值在合并財務報表中列示。母公司合并本錢大于取得的子公司可識別凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，作為合并商譽在合并資產(chǎn)負債表中列示?！惨弧嘲垂蕛r值對非同一控制下取得子公司的財務報表進行調(diào)整〔以固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)為例，且假定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值大于其賬面價值〕借：固定資產(chǎn)——原價無形資產(chǎn)——原價貸：資本公積〔二〕母公司對子公司長期股權投資與子公司所有者權益的抵銷處理〔假定企業(yè)合并本錢大于合并中取得的被購置方可識別凈資產(chǎn)公允價值份額〕借：股本資本公積其他綜合收益盈余公積未分配利潤商譽貸：長期股權投資少數(shù)股東權益二、非同一控制下取得子公司購置日后合并財務報表的編制〔一〕首先，應當以購置日確定的各項可識別資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值為根底，對子公司的財務報表進行調(diào)整?！惨怨芾碛霉潭ㄙY產(chǎn)、無形資產(chǎn)為例，假定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)公允價值大于賬面價值〕1.投資當年編制合并財務報表借：固定資產(chǎn)——原價無形資產(chǎn)——原價貸：資本公積——年初借：管理費用貸：固定資產(chǎn)——累計折舊無形資產(chǎn)——累計攤銷2.連續(xù)編制合并財務報表借：固定資產(chǎn)——原價無形資產(chǎn)——原價貸：資本公積——年初借：未分配利潤——年初貸：固定資產(chǎn)——累計折舊無形資產(chǎn)——累計攤銷借：管理費用貸：固定資產(chǎn)——累計折舊無形資產(chǎn)——累計攤銷〔二〕將對子公司長期股權投資本錢法核算的結果調(diào)整為權益法核算的結果。非同一控制下將對子公司長期股權投資本錢法核算的結果調(diào)整為權益法核算的結果的會計處理與同一控制下的調(diào)整方法根本一致?！踩尘幹坪喜⒌咒N分錄。1.母公司長期股權投資與子公司所有者權益的抵銷借：股本——年初——本年資本公積——年初——本年其他綜合收益——年初——本年盈余公積——年初——本年未分配利潤——年末商譽貸：長期股權投資少數(shù)股東權益2.母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股權投資的投資收益的抵銷借：投資收益少數(shù)股東損益未分配利潤——年初貸：提取盈余公積對所有者〔或股東〕的分配未分配利潤——年末〔四〕編制合并工作底稿并編制合并財務報表。第六節(jié)特殊交易在合并財務報表中的會計處理一、追加投資的會計處理〔一〕母公司購置子公司少數(shù)股東股權〔60%+15%=75%〕1.母公司個別財務報表從母公司個別財務報表角度來看，其自子公司少數(shù)股東處新取得的長期股權投資應按照?企業(yè)會計準那么第2號——長期股權投資?第六條的規(guī)定確定其入賬價值。即為：除企業(yè)合并以外的其他方式取得的長期股權投資初始投資本錢確實定，包括：〔1〕以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購置價款作為初始投資本錢。初始投資本錢包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權投資，實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應作為應收工程處理。〔2〕以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資本錢。2.合并財務報表母公司購置子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權的，在合并財務報表中，因購置少數(shù)股權新取得的長期股權投資與按照新增持股比例計算應享有子公司自購置日或合并日開始持續(xù)計算的可識別凈資產(chǎn)份額之間的差額，應當調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價〕，資本公積缺乏沖減的，調(diào)整留存收益。2×12年12月26日，甲公司以7000萬元取得A公司60%的股權，能夠?qū)公司實施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。2×13年12月23日，甲公司又以公允價值為2000萬元、原賬面價值為1600萬元的固定資產(chǎn)作為對價，自A公司的少數(shù)股東取得A公司15%的股權。本例中甲公司與A公司的少數(shù)股東在交易前不存在任何關聯(lián)方關系〔不考慮所得稅等影響〕。2×12年12月26日，甲公司在取得A公司60%股權時，A公司可識別凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元。2×13年12月23日，A公司自購置日開始〔以公允價值為根底〕持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值為10000萬元。本例中，2×13年12月23日，甲公司進一步取得A公司15%的股權時，甲公司合并財務報表的會計處理如下：合并財務報表中，A公司的有關資產(chǎn)、負債按照自購置日開始持續(xù)計算的價值進行合并，無需按照公允價值進行重新計量。甲公司按新增持股比例計算應享有自購置日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額為1500萬元〔10000×15%〕，與新增長期股權投資2000萬元之間的差額為500萬元，在合并資產(chǎn)負債表中應調(diào)整所有者權益相關工程，首先調(diào)整歸屬于母公司的資本公積〔資本溢價或股本溢價〕，資本公積缺乏沖減的，沖減歸屬于母公司的盈余公積，盈余公積缺乏沖減的，沖減歸屬于母公司的未分配利潤。假定至2×13年12月23日，甲公司所有者權益“資本公積〔股本溢價〕〞科目的貸方余額為1000萬元，那么甲公司合并財務報表的會計處理如下：借：資本公積500〔2000-10000×15%〕貸：長期股權投資500【提示】甲公司再次購置A公司15%股權，未發(fā)生控制權的轉(zhuǎn)移，屬于權益性交易，即購置方所有者與被購置方所有者之間的權益互換，不確認商譽?！痉治觥?/p>

甲公司作為對價的固定資產(chǎn)的公允價值〔2000萬元〕與賬面價值〔1600萬元〕的差異〔400萬元〕，應計入甲公司利潤表中的營業(yè)外收入。【提示】甲公司2×13年12月23日個別財務報表的會計處理借：長期股權投資2000貸：固定資產(chǎn)清理1600營業(yè)外收入400〔二〕企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實施控制〔20%+35%=55%〕企業(yè)因追加投資等原因，通過屢次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在合并財務報表上，首先，應結合分步交易的各個步驟的協(xié)議條款，以及各個步驟中所分別取得的股權比例、取得對象、取得方式、取得時點及取得對價等信息來判斷分步交易是否屬于“一攬子交易〞。1.屬于“一攬子交易〞如果分步取得對子公司股權投資直至取得控制權的各項交易屬于“一攬子交易〞，應當將各項交易作為一項取得子公司控制權的交易進行會計處理。2.不屬于“一攬子交易〞①在合并財務報表中，對于購置日之前持有的被購置方的股權，應當按照該股權在購置日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值之間的差額計入當期投資收益。②購置日之前持有的被購置方的股權涉及權益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合收益和利潤分配外的其他所有者權益變動的，與其相關的其他綜合收益、其他所有者權益變動應當轉(zhuǎn)為購置日所屬當期收益，由于被投資方重新計量設定受益方案凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。借：其他綜合收益資本公積貸：投資收益③購置方應當在附注中披露其在購置日之前持有的被購置方的股權在購置日的公允價值、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關利得或損失的金額。2×11年1月1日，甲公司以每股3元的價格購入A上市公司股票500萬股，并由此持有A公司5%股權。投資前甲公司與A公司不存在關聯(lián)方關系。甲公司將對A公司的該項投資作為可供出售金融資產(chǎn)。2×13年1月1日，甲公司以現(xiàn)金2.2億元為對價，向A公司大股東收購A公司55%的股權，從而取得對A公司的控制權；A公司當日股價為每股4元，A公司可識別凈資產(chǎn)的公允價值為3億元。甲公司購置A公司5%股權和后續(xù)購置55%的股權不構成“一攬子交易〞〔不考慮所得稅等影響〕。【提示】甲公司2×13年1月1日個別財務報表的會計處理〔假定2×12年12月31日A公司股票當日收盤價為每股3.8元〕借：長期股權投資〔500×4+22000〕24000貸：可供出售金融資產(chǎn)〔500×3.8〕1900投資收益100銀行存款22000借：其他綜合收益400貸：投資收益400甲公司在編制合并財務報表時，首先，應考慮對原持有股權按公允價值進行重新計量。因為甲公司將原持有A公司5%的股權作為可供出售金融資產(chǎn)，所以2×13年1月1日，該股權的公允價值與其賬面價值相等，為2000萬元，不存在差額；同時，將原計入其他綜合收益的500萬元[500×〔4-3〕]轉(zhuǎn)入合并當期投資收益。其次，按照企業(yè)合并準那么有關非同一控制下企業(yè)合并的相關規(guī)定，甲公司購置A公司股權并取得控制權的合并對價為2.4億元〔原持有股權在購置日的公允價值2000萬元+合并日應支付的對價2.2億元〕。由于甲公司享有A公司于購置日的可識別凈資產(chǎn)公允價值的份額為1.8億元〔3×60%〕,因此，購置日形成的商譽為0.6億元〔2.4-1.8〕?！咎崾尽考坠?×13年1月1日合并商譽=24000-30000×60%=6000〔萬元〕。〔三〕通過屢次交易分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并〔20%+35%=55%〕對于分步實現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并，在編制合并財務報表時，應視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時即以目前的狀態(tài)存在進行調(diào)整，在編制比較報表時，以不早于合并方和被合并方同處于最終控制方的控制之下的時點開始，將被合并方的有關資產(chǎn)、負債并入合并方合并財務報表的比較報表中，并將合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報表中調(diào)整所有者權益項下的相關工程。為防止對被合并方凈資產(chǎn)的價值進行重復計算，合并方在取得被合并方控制權之前持有的股權投資，在取得原股權之日與合并方和被合并方同處于同一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認有關損益、其他綜合收益以及其他凈資產(chǎn)變動，應分別沖減比較報表期間的期初留存收益或當期損益。甲公司為P公司的全資子公司。2×11年1月1日，甲公司與非關聯(lián)方A公司分別出資600萬元及1400萬元設立乙公司，并分別持有乙公司30%及70%的股權。2×12年1月1日，P公