財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)第七章：存貨

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第七章存貨

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學(xué)習(xí)目標(biāo)

第一節(jié)存貨概述第二節(jié)存貨的入賬價(jià)值第三節(jié)原材料第五節(jié)周轉(zhuǎn)材料第四節(jié)商品第六節(jié)存貨清查第七節(jié)存貨期末計(jì)價(jià)3第一節(jié)存貨概述存貨的概念

存貨是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營過程中持有以備出售，或者仍處于生產(chǎn)過程，或者在生產(chǎn)或提供勞務(wù)過程中將消耗的材料或物料等，包括各類材料、商品、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等。（工程用料？）存貨的確認(rèn)（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，如擁有存貨所有權(quán)。判段是否所有權(quán)的標(biāo)準(zhǔn)：與存放地點(diǎn)無關(guān)（二）該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。如取得可靠、確鑿的證據(jù)，購貨發(fā)票。

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特殊存貨的判斷：委托代銷商品在途物資：根據(jù)交貨條件判斷（目的地交貨；起運(yùn)地交貨）委托加工物資分期收款銷售：在買方付清所有貨款之前，賣方通常會(huì)保留商品的法定所有權(quán)。但如果賣方能夠合理估計(jì)壞賬比率，則可以將其確認(rèn)為銷售。附回購協(xié)議的銷售：融資協(xié)議5

存貨的分類*按經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類：

1、商品：指商業(yè)企業(yè)的商品。包括外購、委托加工完成用于銷售的各種商品。

2、產(chǎn)成品：指企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過程并已驗(yàn)收入庫，合乎標(biāo)準(zhǔn)規(guī)格和技術(shù)條件，可以按合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或可以作為商品對(duì)外銷售的產(chǎn)品。

3、半成品：指經(jīng)過一定生產(chǎn)過程并已檢驗(yàn)合格交付半成品倉庫，但尚未制造完工成為商品產(chǎn)品，仍需繼續(xù)加工的中間產(chǎn)品。6

4、在產(chǎn)品：指企業(yè)正處加工過程中，有待進(jìn)一步加工的物品，和已經(jīng)完工尚未驗(yàn)收入庫的產(chǎn)品。5、原材料：指企業(yè)在生產(chǎn)過程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì)并構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購半成品、修理用備件、包裝材料、燃料等。6、包裝物：為了包裝本企業(yè)商品而儲(chǔ)備的各種包裝容器，如瓶、桶、箱、壇袋等。主要作用是盛裝、裝潢產(chǎn)品或商品。7、低值易耗品：不能作為固定資產(chǎn)的各種用具物品。如工具、管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品、生產(chǎn)經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的包裝容器等。

包裝物和低值易耗品構(gòu)成周轉(zhuǎn)材料。8、委托代銷商品：委托其他單位代銷的商品7

存貨的其他分類：按存貨的存放地點(diǎn)—庫存存貨、在途存貨、加工中存貨（自行加工和委托外單位加工的）、委托代銷存貨。按經(jīng)濟(jì)用途—銷售用存貨、生產(chǎn)用存貨和其他存貨

按來源—外購存貨、自制存貨和委托外單位加工存貨

8第二節(jié)存貨的入賬價(jià)值存貨的初始計(jì)量*

存貨的初始計(jì)量是指存貨取得時(shí)的價(jià)值計(jì)量。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。9

存貨的采購成本：指企業(yè)物資從采購到入庫前所發(fā)生的全部支出

，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。（一）存貨的購買價(jià)款：是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價(jià)款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。（二）存貨的相關(guān)稅費(fèi)，是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等應(yīng)計(jì)入存貨采購成本的稅費(fèi)。（三）其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用

如在存貨采購過程中發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)用等。這些費(fèi)用能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，應(yīng)直接計(jì)入存貨的采購成本；不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，應(yīng)選擇合理的分配方法，分配計(jì)入有關(guān)存貨的采購成本，可按所購存貨的數(shù)量或采購價(jià)格比例進(jìn)行分配。10

對(duì)于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應(yīng)當(dāng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用計(jì)入采購成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1．從供貨單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，應(yīng)沖減所購物資的采購成本。2．因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，查明原因后再作處理。11

*商品流通企業(yè)在采購商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購商品成本。

在實(shí)務(wù)中，企業(yè)也可以將發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用先進(jìn)行歸集；期末，按照所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)?。?duì)于已銷售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入主營業(yè)務(wù)成本；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。商品流通企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用。12

例，2005年12月10日，長城公司外購A材料一批，增值稅專用發(fā)票上列示的購買價(jià)格為50000元，進(jìn)項(xiàng)稅額為8500元，運(yùn)輸過程中發(fā)生運(yùn)雜費(fèi)2000元，保險(xiǎn)費(fèi)1500元，途中發(fā)生物資損耗估價(jià)800元，屬定額內(nèi)損耗，材料入庫前發(fā)生挑選整理人工費(fèi)1000元，挑選整理中毀損物資的估價(jià)500元。材料的采購成本=50000+2000+1500+1000=54500*運(yùn)輸過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)，如果取得正規(guī)發(fā)票，可按7%計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，93%計(jì)入購貨成本。13

存貨的加工成本，包括直接人工和制造費(fèi)用。直接人工，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過程中直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工和間接人工的劃分依據(jù)通常是生產(chǎn)工人是否與所生產(chǎn)的產(chǎn)品直接相關(guān)（即可否直接確定其服務(wù)的產(chǎn)品對(duì)象）。制造費(fèi)用，是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。制造費(fèi)用是一種間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè)生產(chǎn)部門（如生產(chǎn)車間）管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性和修理期間的停工損失等。其他成本：使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他支出。14

下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計(jì)入存貨成本：（一）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。

假定某產(chǎn)品生產(chǎn)過程中，部分產(chǎn)品由于火災(zāi)燒毀，這些產(chǎn)品已發(fā)生直接材料3580元，直接人工1420元，動(dòng)力費(fèi)650元，分配制造費(fèi)用350元。這部分非正常損耗直接計(jì)入當(dāng)期損益。（營業(yè)外支出）（二）倉儲(chǔ)費(fèi)用。但是，在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)所必須發(fā)生的倉儲(chǔ)費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入酒的成本而不是計(jì)入當(dāng)期損益。15

實(shí)務(wù)中存貨初始成本的確定外購存貨：按采購成本計(jì)價(jià)。包括買價(jià)、采購費(fèi)用。自制存貨：按所耗材料的采購成本、加工成本、以及按照一定方法分配的制造費(fèi)用計(jì)價(jià)。委托外單位加工完成的存貨：實(shí)際耗用的原材料或半成品、加工費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和稅金。投資者投入：按照投資合同或協(xié)議價(jià)格入賬。但價(jià)格不公允除外，按照該項(xiàng)存貨的公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值。盤盈存貨：應(yīng)按其重置成本作為入賬價(jià)值，并通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。16

發(fā)出存貨成本的確定

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》企業(yè)可以采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月末一次加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的實(shí)際成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存貨的性質(zhì)等實(shí)際情況，選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。對(duì)于已售存貨，應(yīng)當(dāng)將其成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，相應(yīng)的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備也應(yīng)當(dāng)予以結(jié)轉(zhuǎn)。17

個(gè)別計(jì)價(jià)法

又稱個(gè)別認(rèn)定法，假定存貨的成本流轉(zhuǎn)與實(shí)物流轉(zhuǎn)相一致，按照各種存貨，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨的購進(jìn)批次或生產(chǎn)批次，分別按其購入或生產(chǎn)時(shí)的單位成本作為計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨成本的方法。發(fā)出存貨實(shí)際成本=各批次存貨發(fā)出數(shù)量×該批次存貨實(shí)際進(jìn)貨單價(jià)

優(yōu)點(diǎn)：能比較合理、準(zhǔn)確的計(jì)算出發(fā)出存貨的成本和期末存貨的成本。但需要對(duì)發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進(jìn)行具體認(rèn)定。實(shí)務(wù)操作較繁鎖。P223例11

目前，越來越多的企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，個(gè)別計(jì)價(jià)法可以廣泛應(yīng)用于發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)，并且個(gè)別計(jì)價(jià)法確定的存貨成本最為準(zhǔn)確。18

先進(jìn)先出法，假設(shè)先購入的存貨先發(fā)出，據(jù)此確定發(fā)出存貨和期末存貨的成本。優(yōu)點(diǎn)：由于期末存貨成本是按最近購貨確定的，比較接近現(xiàn)行的市場(chǎng)價(jià)值；企業(yè)不能隨意挑選存貨計(jì)價(jià)以調(diào)整當(dāng)期利潤。缺點(diǎn)：對(duì)于存貨進(jìn)出頻繁的企業(yè)工作量較大，當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)，會(huì)高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價(jià)值；反之，會(huì)低估企業(yè)存貨價(jià)值和當(dāng)期利潤。P22519

月末一次加權(quán)平均法，以本月全部收貨數(shù)量加月初存貨數(shù)量作為權(quán)數(shù)，計(jì)算存貨的加權(quán)平均單位成本，從而確定存貨的發(fā)出成本和期末存貨成本。優(yōu)點(diǎn)：在月末一次計(jì)算平均單價(jià)，比較簡單；而且在市場(chǎng)價(jià)格上漲或下跌時(shí)所計(jì)算出來的單位成本平均化。缺點(diǎn)：平時(shí)存貨明細(xì)賬只登記收入存貨的數(shù)量、單價(jià)、金額以及發(fā)出存貨和結(jié)存存貨的數(shù)量，無法從賬上獲得發(fā)出和結(jié)存存貨的單價(jià)和金額，不利于企業(yè)加強(qiáng)對(duì)存貨的管理。P22620

移動(dòng)加權(quán)平均法，是本次收貨的成本加原有庫存的成本，除以本次收貨數(shù)量加原有存貨數(shù)量，據(jù)以計(jì)算移動(dòng)加權(quán)平均單價(jià)，并對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法。便于管理當(dāng)局及時(shí)了解存貨的結(jié)存情況，計(jì)算成本較為客觀。但工作量較大，每次收貨都要計(jì)算一次平均單價(jià)。后進(jìn)先出法，假設(shè)后收進(jìn)的存貨先發(fā)出，對(duì)發(fā)出存貨按最近收進(jìn)的計(jì)價(jià)的一種方法。在物價(jià)持續(xù)上漲時(shí)，本期發(fā)出存貨按照最近收貨的單位成本計(jì)算，從而使當(dāng)期成本升高，利潤降低，可以減少通貨膨脹對(duì)企業(yè)帶來的不利影響，比較穩(wěn)健。21

日期摘要收入發(fā)出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額4.1期初余額1001010004.5購入20012240030011.3334004.10銷售15011.33170015011.3317004.15購入15013195030012.1736504.20銷售200121712164.25購入20014280030013.3940164.29銷售25013.3933475013.396694.30合計(jì)550715060074815013.39669移動(dòng)加權(quán)平均法22

日期摘要收入發(fā)出結(jié)存數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額4.1期初余額1001010004.5購入2001224001002001012100024004.10銷售15012180010050101210006004.15購入15013195010050150101213100060019504.20銷售15050131219506001001010004.25購入2001428001002001014100028004.29銷售200501410280050050105004.30合計(jì)550715060076505010500后進(jìn)先出法23

計(jì)劃成本法：指企業(yè)存貨的收入、發(fā)出和結(jié)存均按預(yù)先制定的計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，同時(shí)另設(shè)成本差異科目，登記、分?jǐn)偨Y(jié)轉(zhuǎn)實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差額，期末將發(fā)出和結(jié)存存貨的成本調(diào)整為實(shí)際成本的一種方法。月初結(jié)存材料+本月收入材料本月材料成本差異成本差異100%成本差異率月初結(jié)存材料+本月收入材料計(jì)劃成本計(jì)劃成本本月發(fā)出材料發(fā)出材料材料成本應(yīng)負(fù)擔(dān)的差異額計(jì)劃成本差異率發(fā)出材料在實(shí)際成本=發(fā)出材料計(jì)劃成本+應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異24

毛利率法：根據(jù)本期銷售凈額乘以前期實(shí)際（或本月計(jì)劃）毛利率，匡算本期銷售毛利，并計(jì)算發(fā)出存貨成本的一種存貨估計(jì)方法。商業(yè)批發(fā)企業(yè)使用較多。毛利率=銷售毛利×100%

銷售凈額銷售毛利=銷售凈額-銷售成本本期銷售成本=本期銷售凈額-本期的銷售毛利（估算）期末存貨成本=期初存貨成本+本期購貨成本-本期銷售成本25

例，某家電商場(chǎng)，月初結(jié)存存貨成本648000元，本月購進(jìn)存貨成本4120000元，本月銷售收入5650000元，銷售退回與折讓10000元。上季度家電的實(shí)際毛利率為25%。本月銷售凈額=5650000-10000=5640000元本月銷售毛利=5640000×25%=1410000元本月銷售成本=5640000-1410000=4230000元月末結(jié)存存貨成本=648000+4120000-4230000=538000元

例，某批發(fā)企業(yè)甲類商品第一季度實(shí)際毛利率為8%，第二季度各月份的銷售額分別為70000、80000、73400元。6月末按加權(quán)平均法計(jì)算的各類商品結(jié)存額為23706元。26

摘要借方貸方結(jié)余4月1日4月13日4月25日4月30日月初結(jié)存購貨購貨結(jié)轉(zhuǎn)成本400003000064400200006000090000256005月1日5月12日5月26日5月31日月初結(jié)存購貨購貨結(jié)轉(zhuǎn)成本500002000073600256007560095600220006月1日6月13日6月25日6月30日月初結(jié)存購貨購貨撥付加工結(jié)轉(zhuǎn)成本2800044000500065294220005000094000890002370627

4月份結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本=70000×（1-8%）=644005月份結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)成本=80000×（1-8%）=736006月份主營業(yè)務(wù)成本=89000-23706=65294第二季度主營業(yè)務(wù)收入=70000+80000+73400=223400第二季度主營業(yè)務(wù)成本=64400+73600+65294=203294銷售毛利=223400-203294=20106第二季度實(shí)際毛利率=20106÷223400=9%28

零售價(jià)法：指用成本占零售價(jià)的百分比計(jì)算期末存貨成本的一種方法。

期初存貨和本期購貨同時(shí)按成本、零售價(jià)記帳。成本率=期初存貨成本+本期購貨成本×100%

期初存貨售價(jià)+本期購貨售價(jià)期末存貨售價(jià)=期初存貨售價(jià)+本期購貨售價(jià)-本期銷售收入期末存貨成本=期末存貨售價(jià)×成本率本期銷售成本=期初存貨成本+本期購貨成本-期末存貨成本

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例，某零售商店，某月初存貨成本為250000元，售價(jià)金額為350000元；本月購貨成本為1400000元，售價(jià)金額為1850000元；本期銷售收入1780000元。30第三節(jié)原材料的核算原材料的核算內(nèi)容*1、原料及主要材料：直接用于產(chǎn)品制造，加工后構(gòu)成產(chǎn)品實(shí)體。2、輔助材料：在生產(chǎn)中起輔助作用，不構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體的各種材料。3、外購半成品：從外部購入需要本企業(yè)進(jìn)一步加工或裝配的已完成一定生產(chǎn)步驟的半成品。4、修理用備件：為修理本企業(yè)的機(jī)器設(shè)備和運(yùn)輸設(shè)備等從外部購入的專用零部件。5、包裝材料：專門用于包裝所生產(chǎn)產(chǎn)品的各種材料。6、燃料：在工藝技術(shù)過程中用于燃燒取得熱能的各種材料。31

按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的材料收發(fā)的核算*帳戶設(shè)置“原材料”，核算企業(yè)庫存的各種材料?？砂凑詹牧系谋９艿攸c(diǎn)(倉庫)、材料的類別、品種和規(guī)格等進(jìn)行明細(xì)核算。借方余額，反映企業(yè)庫存材料的實(shí)際成本。“在途物資”，核算企業(yè)采用實(shí)際成本（或進(jìn)價(jià)）進(jìn)行材料（或商品）日常核算，貨款已付尚未驗(yàn)收入庫的購入材料或商品的采購成本。借方余額，反映企業(yè)已付款或已開出、承兌商業(yè)匯票，但尚未到達(dá)或尚未驗(yàn)收入庫的在途材料、商品的采購成本。32

材料收發(fā)憑證材料收入的憑證外部憑證（銀行結(jié)算憑證、發(fā)票、運(yùn)雜費(fèi)單據(jù)、供應(yīng)單位提貨單、運(yùn)輸單位的運(yùn)貨單等）；內(nèi)部憑證（收料單、材料短缺毀損賠償清單等）材料發(fā)出的憑證領(lǐng)料單33

材料收入的帳務(wù)處理外購材料1、材料、結(jié)算單據(jù)同時(shí)到達(dá)企業(yè)

借：原材料應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）

貸：銀行存款（或應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款）從外地購入材料，價(jià)款40000元，稅額6800元，運(yùn)費(fèi)2000元，支付保險(xiǎn)費(fèi)500元。貨款已付，材料已驗(yàn)收入庫。材料成本=40000+500+2000×（1-7%）=42360元增值稅額=6800+2000×7%=69402、材料尚未運(yùn)達(dá)企業(yè)借：在途物資應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）貸：應(yīng)付帳款34

材料運(yùn)達(dá)企業(yè)后借：原材料貸：在途物資3、材料已到，結(jié)算單據(jù)尚未到達(dá)企業(yè)月份內(nèi)，可暫不作處理。月末仍未收到單據(jù)，則暫估入賬。借：原材料貸：應(yīng)付帳款—暫估應(yīng)付賬款下月初，紅字沖銷。借：原材料（）貸：應(yīng)付帳款（）取得單據(jù)后，按實(shí)際金額入賬。35

某企業(yè)采用托收承付方式從外地購進(jìn)的材料已于4月25日收到并驗(yàn)收入庫。5月7日結(jié)算憑證到達(dá)，價(jià)款120000元，稅額20400元，購進(jìn)材料支付運(yùn)費(fèi)2000元、裝卸費(fèi)400元、運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)800元。4月25日，不需進(jìn)行賬務(wù)處理4月30日，暫估入賬，暫估價(jià)120000借：原材料120000

貸：應(yīng)付賬款1200005月1日，紅字沖回借：原材料（120000）

貸：應(yīng)付賬款（120000）5月7日，計(jì)算材料成本=120000+400+800+2000×（1-7%）=123060增值稅額=20400+140=20540借：原材料123060

應(yīng)交稅費(fèi)20540

貸：銀行存款14360036

4、采用預(yù)付款方式預(yù)付時(shí)借：預(yù)付帳款貸：銀行存款收到材料時(shí)借：原材料應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）

貸：預(yù)付帳款

例，6月20日，華聯(lián)公司向乙公司預(yù)付貨款70000元，采購一批原材料。乙公司于7月10日交付所購材料，并開來增值稅發(fā)票，材料價(jià)款為62000元，稅額10540元。7月12日，補(bǔ)付余款。37

5、外購原材料發(fā)生短缺的核算定額內(nèi)合理損耗：按實(shí)際成本計(jì)入原材料成本。超定額損耗：扣除保險(xiǎn)企業(yè)、運(yùn)輸部門或其他過失人賠償后尚不能彌補(bǔ)部分，計(jì)入當(dāng)期損益“管理費(fèi)用”賬戶發(fā)生非常損失：扣除保險(xiǎn)企業(yè)、運(yùn)輸部門或其他過失人賠償后尚不能彌補(bǔ)部分作為非常損失，計(jì)入“營業(yè)外支出”。38

華聯(lián)公司從甲公司購入原材料2000件，單價(jià)30元，增值稅額為10200元，款項(xiàng)已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付，材料尚在運(yùn)輸途中。借：在途物資60000

應(yīng)交稅費(fèi)10200

貸：銀行存款70200

材料運(yùn)達(dá)企業(yè)后，驗(yàn)收時(shí)發(fā)現(xiàn)短缺100件，經(jīng)查90件系供貨方發(fā)貨時(shí)少發(fā)，與供貨商商量由其補(bǔ)足，其余10件為運(yùn)輸途中合理損耗。發(fā)現(xiàn)材料短缺時(shí)：借：原材料57000（1900×30）

待處理財(cái)產(chǎn)損溢3000（100×30）貸：在途物資60000途中合理損耗，計(jì)入原材料成本借：原材料300

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢300收到甲公司補(bǔ)發(fā)的原材料借：原材料2700

貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢2700該批原材料單位成本=60000÷1990=30.15P216例1、239

委托加工原材料

企業(yè)為了核算和監(jiān)督委托加工材料的收發(fā)，正確計(jì)算委托加工材料的實(shí)際成本，設(shè)置“委托加工物資”賬戶。該賬戶借方登記耗用材料的實(shí)際成本、加工費(fèi)用以及運(yùn)輸費(fèi)；貸方登記完工后材料的實(shí)際成本。發(fā)出材料，借：委托加工物資貸：原材料支付運(yùn)費(fèi)及加工費(fèi)，借：委托加工物資應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）貸：銀行存款加工結(jié)束，運(yùn)回企業(yè)，借：原材料貸：委托加工物資40

例，華聯(lián)公司委托乙公司加工一批B材料。發(fā)出A材料的實(shí)際成本為25000元，支付加工費(fèi)11000元及運(yùn)費(fèi)2000元，支付增值稅1870元。借：委托加工物資25000貸：原材料-A25000借：委托加工物資13000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）1870貸：銀行存款14870借：原材料-B38000

貸：委托加工物資3800041

材料發(fā)出的帳務(wù)處理

由于企業(yè)日常發(fā)出材料業(yè)務(wù)頻繁，平時(shí)只登記明細(xì)帳反映各種材料的收發(fā)和結(jié)存。月末根據(jù)發(fā)料憑證編制“發(fā)料憑證匯總表”，進(jìn)行總分類核算。直接用于生產(chǎn)，借記“生產(chǎn)成本”；車間一般耗用，借記“制造費(fèi)用”；行政管理部門領(lǐng)用，借記“管理費(fèi)用”；用于銷售機(jī)構(gòu)，借記“銷售費(fèi)用”。按實(shí)際成本計(jì)價(jià)的存貨，常用的發(fā)出計(jì)價(jià)方法：先進(jìn)先出法、個(gè)別認(rèn)定法、加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法等。

42

借：生產(chǎn)成本制造費(fèi)用管理費(fèi)用銷售費(fèi)用委托加工物資貸：原材料43

按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)的材料收發(fā)的核算*計(jì)劃成本的制定

計(jì)劃成本的組成內(nèi)容與實(shí)際成本一致，企業(yè)根據(jù)正常的供需條件，由采購部門、財(cái)務(wù)等有關(guān)部門共同制定。年度內(nèi)一般不調(diào)整計(jì)劃成本。帳戶設(shè)置“原材料”，核算企業(yè)各種材料的計(jì)劃成本。“材料成本差異”，核算企業(yè)各種材料的實(shí)際成本與計(jì)劃成本之間的差額。借方登記實(shí)際成本大于計(jì)劃成本的差異額（超支差異），貸方登記材料實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異額（節(jié)約差異）。該科目可按原材料、包裝物、低值易耗品進(jìn)行明細(xì)核算。44

“材料采購”，本科目核算企業(yè)采用計(jì)劃成本進(jìn)行材料日常核算而購入材料的實(shí)際采購成本。月末余額代表在途材料的實(shí)際成本。

45

材料收入的核算1、單據(jù)和材料同時(shí)到達(dá)企業(yè)

借：材料采購應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）

貸：銀行存款借：原材料（計(jì)劃成本）材料成本差異貸：材料采購（實(shí)際成本）P218例32、材料未運(yùn)到企業(yè)

借：材料采購應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）

貸：銀行存款材料運(yùn)到企業(yè)后，按計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)。46

3、單據(jù)未到達(dá)企業(yè)

月份內(nèi)，可暫不作處理。月末仍未收到單據(jù)，則按計(jì)劃成本暫估入賬。借:原材料貸：應(yīng)付賬款—暫估應(yīng)付賬款

下月初，紅字沖回。等收到單據(jù)后再作處理。*以其他方式（自制、委托外單位加工等）取得原材料，驗(yàn)收入庫時(shí)也需結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異。47

例，某工業(yè)企業(yè)甲材料采用計(jì)劃成本核算，計(jì)劃單位成本25元/千克。1月31日帳戶余額如下：材料采購借余3270元，原材料借余14700元，材料成本差異貸余345元。2月份發(fā)生如下經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)：1、采購甲材料480克，已驗(yàn)收入庫，價(jià)款12000元，稅額2040元，以支票付訖。以現(xiàn)金支付裝卸費(fèi)75元。借：材料采購12075

應(yīng)交稅費(fèi)2040

貸：銀行存款14040

庫存現(xiàn)金75借：原材料12000

材料成本差異75

貸：材料采購12075

48

2、收到上月在途材料132克132×25=3300借：原材料3300

貸：材料采購3270

材料成本差異303、從外地采購甲材料180千克，價(jià)款4300元，稅額731元，運(yùn)費(fèi)96.8元，裝卸費(fèi)35元?？钜淹ㄟ^銀行支付。材料未到。計(jì)算材料成本=4300+35+96.8×（1-7%）=4425計(jì)算應(yīng)交稅費(fèi)=731+96.8×7%=737.8借：材料采購4425

應(yīng)交稅費(fèi)737.8

貸：銀行存款5162.84、本月購進(jìn)的甲材料300千克已經(jīng)驗(yàn)收入庫，月末時(shí)結(jié)算憑證仍未到，按計(jì)劃成本暫估入賬。借：原材料7500

貸：應(yīng)付賬款750049

5、根據(jù)本月發(fā)料匯總表，共計(jì)發(fā)出材料960千克：直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)600千克、車間一般性消耗300千克、管理部門耗用40千克、用于產(chǎn)品銷售方面消耗20千克。借：生產(chǎn)成本15000

制造費(fèi)用7500

管理費(fèi)用1000

銷售費(fèi)用500貸：原材料240006、結(jié)轉(zhuǎn)材料成本差異材料成本差異率=50

借：生產(chǎn)成本（120）

制造費(fèi)用（60）

管理費(fèi)用（8）

銷售費(fèi)用（4）貸：材料成本差異（192）或者借：材料成本差異192

貸：生產(chǎn)成本120

制造費(fèi)用60

管理費(fèi)用8

銷售費(fèi)用451

材料成本差異率=借：材料成本差異240

貸：生產(chǎn)成本150

制造費(fèi)用75

管理費(fèi)用10

銷售費(fèi)用5

52

材料發(fā)出的核算

材料發(fā)出時(shí)，其相應(yīng)的材料成本差異也要同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。借：生產(chǎn)成本制造費(fèi)用管理費(fèi)用在建工程貸：材料成本差異（超支差異結(jié)轉(zhuǎn)）企業(yè)有時(shí)也會(huì)采用上月的材料成本差異率，如委托加工物資領(lǐng)用材料時(shí)，通常采用上月成本差異率，確保發(fā)出成本計(jì)算的及時(shí)性。

*發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異應(yīng)當(dāng)按月分?jǐn)?，不得在季末或年末一次?jì)算。發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，除委托外部加工發(fā)出材料可按月初成本差異率計(jì)算外，應(yīng)使用當(dāng)月的實(shí)際差異率。計(jì)算方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。P228例1353第四節(jié)商品賬戶設(shè)置“庫存商品”，核算企業(yè)自有的各種商品的實(shí)際成本或計(jì)劃成本，包括庫存產(chǎn)成品、外購商品、存放在門市部準(zhǔn)備出售的商品、發(fā)出展覽的商品以及寄存在外的商品等。本科目應(yīng)當(dāng)按照庫存商品的種類、品種和規(guī)格進(jìn)行明細(xì)核算。已經(jīng)完成銷售手續(xù)并確認(rèn)銷售收入，但購買單位在月末未提取的商品，應(yīng)當(dāng)作為代管商品，單獨(dú)設(shè)置“代管商品”備查簿進(jìn)行登記。“委托加工物資”,核算委托加工的商品。“出租商品”，核算出租的商品“在途物資”，核算采購過程中的商品54

工業(yè)企業(yè)庫存商品的核算

工業(yè)企業(yè)的庫存商品主要指產(chǎn)成品。可以按實(shí)際成本核算。產(chǎn)成品驗(yàn)收入庫借：庫存商品貸：生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品

采用實(shí)際成本進(jìn)行產(chǎn)成品日常核算的，發(fā)出產(chǎn)成品的實(shí)際成本，可以采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別認(rèn)定法計(jì)算確定。

55

產(chǎn)成品品種較多的企業(yè)，也可按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)。實(shí)際成本與計(jì)劃成本的差異計(jì)入“產(chǎn)品成本差異”賬戶。借：庫存商品貸：生產(chǎn)成本產(chǎn)品成本差異對(duì)外銷售產(chǎn)品借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品成本差異借：產(chǎn)品成本差異（節(jié)約差異結(jié)轉(zhuǎn)）貸：主營業(yè)務(wù)成本或者，借：主營業(yè)務(wù)成本貸：產(chǎn)品成本差異（超支差異結(jié)轉(zhuǎn)）56

商業(yè)企業(yè)庫存商品的核算商品采購成本

又稱為商品的進(jìn)價(jià)，是指商品初始確認(rèn)時(shí)的入賬成本。包括買價(jià)、相關(guān)稅費(fèi)和采購費(fèi)用

1、國內(nèi)購進(jìn)的商品，以進(jìn)貨原價(jià)(不包括準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅)及進(jìn)貨費(fèi)用為其采購成本。

2、企業(yè)進(jìn)口的商品，其采購成本包括國外進(jìn)價(jià)、進(jìn)口環(huán)節(jié)的有關(guān)稅金(如進(jìn)口關(guān)稅、進(jìn)口商品的消費(fèi)稅等，但不包括準(zhǔn)予抵扣的增值稅)及使商品達(dá)到目前場(chǎng)所和可銷售狀態(tài)發(fā)生的各項(xiàng)采購費(fèi)用3、企業(yè)委托其他單位代理進(jìn)口的商品，其采購成本為實(shí)際交付給代理單位的全部價(jià)款(但不包括準(zhǔn)予抵扣的增值稅)及支付的各項(xiàng)采購費(fèi)用。4、企業(yè)收購農(nóng)副產(chǎn)品，其采購成本一般按扣除準(zhǔn)予抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅后的買價(jià)再加上支付的采購費(fèi)用確定。

57

商品核算方法

根據(jù)“庫存商品”科目記錄的方法不同，可以把商品核算方法分為數(shù)量金額核算法和金額核算法兩類。數(shù)量金額核算法：商品的增減變動(dòng)及結(jié)存在會(huì)計(jì)賬簿上同時(shí)以實(shí)物量和價(jià)值量進(jìn)行核算。金額核算法：商品的增減變動(dòng)及結(jié)存在會(huì)計(jì)賬簿上主要以價(jià)值量進(jìn)行核算，一般不進(jìn)行數(shù)量核算。

在商品流通企業(yè)，衡量商品價(jià)值量的標(biāo)準(zhǔn)主要有兩個(gè)，一是商品的進(jìn)價(jià)（也稱實(shí)際成本），二是商品的售價(jià)。因此商品的核算方法可以分為四種：58

數(shù)量成本金額核算法定義：同時(shí)以數(shù)量和成本金額反映商品增減變動(dòng)及結(jié)存情況的核算方法

基本內(nèi)容：設(shè)置“庫存商品”總賬（進(jìn)價(jià)），按商品種類、品名、規(guī)格及存放地點(diǎn)設(shè)置明細(xì)帳（數(shù)量、進(jìn)價(jià)）。商品品種較多時(shí)，可按類別設(shè)置二級(jí)帳（進(jìn)價(jià)）。適用情況：批發(fā)企業(yè)的批發(fā)商品及采購的農(nóng)副產(chǎn)品等。

59

數(shù)量售價(jià)金額核算法定義：同時(shí)以數(shù)量和售價(jià)金額反映商品增減變動(dòng)及結(jié)存情況的核算方法基本內(nèi)容：1、“庫存商品”總帳、明細(xì)帳、二級(jí)帳均以售價(jià)反映。2、需要設(shè)置“商品進(jìn)銷差價(jià)”調(diào)整科目，反映商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額。按商品類別設(shè)置明細(xì)帳。適用情況：會(huì)計(jì)部門、業(yè)務(wù)部門及倉庫具有同一辦公地點(diǎn)，商品進(jìn)銷價(jià)格相對(duì)穩(wěn)定的小型批發(fā)企業(yè)的批發(fā)商品及零售企業(yè)的貴重商品等。60

成本金額核算法定義：以成本金額反映商品增減變動(dòng)及結(jié)存情況的核算方法?；緝?nèi)容：1、“庫存商品”以商品進(jìn)價(jià)記賬。明細(xì)帳按實(shí)物負(fù)責(zé)人（或柜組）設(shè)置。2、商品銷售時(shí)，不記錄“庫存商品”的減少。3、重大損失需要按規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理，平時(shí)一般不進(jìn)行賬務(wù)處理。4、月末實(shí)地盤點(diǎn)，按當(dāng)月最后進(jìn)貨的商品單價(jià)，計(jì)算月末結(jié)存商品的成本金額，再采用倒擠方法計(jì)算銷售商品的進(jìn)價(jià)成本。適用情況：零售企業(yè)經(jīng)營的質(zhì)量易變、價(jià)格需要隨時(shí)調(diào)整的鮮(蔬菜、水果等)、活(活魚、活蝦等)商品等。61

售價(jià)金額核算法定義：以售價(jià)金額反映商品增減變動(dòng)及結(jié)存情況的核算方法?；緝?nèi)容：1、“庫存商品”以商品售價(jià)記賬。明細(xì)帳按實(shí)物負(fù)責(zé)人（或柜組）設(shè)置。2、設(shè)置“商品進(jìn)銷差價(jià)”調(diào)整科目。明細(xì)帳按實(shí)物負(fù)責(zé)人（或柜組）設(shè)置。3、商品銷售后，計(jì)算已銷商品的進(jìn)銷差價(jià)，根據(jù)已銷商品的售價(jià)及已銷商品進(jìn)銷差價(jià)計(jì)算已銷商品成本。適用情況：零售企業(yè)零售的日用工業(yè)品等商品。62

商業(yè)企業(yè)庫存商品的核算購入商品采用進(jìn)價(jià)核算

采購商品時(shí)借：在途物資應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）貸：銀行存款商品入庫借：庫存商品貸：在途物資委托外單位加工收回借：庫存商品貸：委托加工物資63

1、結(jié)算憑證到達(dá)并同時(shí)將商品驗(yàn)收入庫例，某企業(yè)從外地購進(jìn)甲商品，貨款計(jì)11700元(其中價(jià)款10000元，增值稅1700元)，進(jìn)貨運(yùn)費(fèi)2000元(按規(guī)定準(zhǔn)予扣除進(jìn)項(xiàng)稅140元)，隨運(yùn)費(fèi)支付的保險(xiǎn)費(fèi)100元。貨款支付，商品驗(yàn)收入庫。采購成本=10000+2000-140+100=11960借：庫存商品11960

應(yīng)交稅費(fèi)1840

貸：銀行存款1380064

2、結(jié)算憑證先到、商品后入庫

例，某企業(yè)從外地購進(jìn)商品，貨款計(jì)5850元(其中商品價(jià)款5000元，增值稅850元)，購進(jìn)商品支付進(jìn)貨運(yùn)費(fèi)400元(按規(guī)定準(zhǔn)予扣除進(jìn)項(xiàng)稅28元)。結(jié)算憑證到達(dá)，支付全部貨款及進(jìn)貨運(yùn)費(fèi)。采購成本=5000+400-28=5372(1)借：在途物資5372

應(yīng)交稅費(fèi)878

貸：銀行存款6250(2)商品驗(yàn)收入庫時(shí)：借：庫存商品5372

貸：在途物資537265

3、商品先驗(yàn)收入庫、結(jié)算憑證后到達(dá)例，某企業(yè)采用托收承付結(jié)算方式從外埠購進(jìn)的商品已于4月25日收到并驗(yàn)收入庫。5月7日結(jié)算憑證到達(dá)，貨款共計(jì)140400元(其中商品價(jià)款120000元，增值稅20400元)，購進(jìn)商品支付進(jìn)貨運(yùn)費(fèi)2000元(按規(guī)定準(zhǔn)予扣除進(jìn)項(xiàng)稅140元)、裝卸費(fèi)400元、運(yùn)輸保險(xiǎn)費(fèi)800元。4月30日結(jié)算憑證未到，估計(jì)的商品成本為122000元。借：庫存商品122000

貸：應(yīng)付賬款1220005月1日將估價(jià)入賬的商品以紅字沖回：借：庫存商品(122000)

貸：應(yīng)付賬款(122000)5月7日結(jié)算憑證到達(dá)，辦理付款手續(xù)：借：庫存商品123060

應(yīng)交稅費(fèi)20540

貸：銀行存款14360066

4、購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品

例，某農(nóng)副產(chǎn)品收購企業(yè)向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購買農(nóng)戶自產(chǎn)的免稅農(nóng)產(chǎn)品，向農(nóng)戶支付價(jià)款2000元,貨款以銀行存款支付，農(nóng)產(chǎn)品已驗(yàn)收入庫。農(nóng)產(chǎn)品成本=2000×(1-13%)=1740(元)進(jìn)項(xiàng)稅=2000×13%=260(元)借：在途物資1740應(yīng)交稅費(fèi)-增值稅260貸：銀行存款2000

同時(shí)：借：庫存商品1740貸：在途物資174067

5、購進(jìn)商品發(fā)生余缺企業(yè)外購商品發(fā)生溢余或短缺時(shí)，參照購進(jìn)原材料發(fā)生溢余或短缺的核算原則進(jìn)行處理。P218例468

購入商品按售價(jià)核算。

在商品到達(dá)驗(yàn)收入庫后，按商品售價(jià)，借記“庫存商品”，按商品進(jìn)價(jià)，貸記“銀行存款”、“在途物資”等科目，商品售價(jià)與進(jìn)價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目。企業(yè)委托外單位加工收回的商品，按商品售價(jià)，借記“庫存商品”，按委托加工商品的成本，貸記“委托加工物資”科目，商品成本與售價(jià)的差額，貸記“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目購入商品時(shí)借：在途物資應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)）貸：銀行存款69

商品驗(yàn)收入庫

借：庫存商品（售價(jià)）貸：在途物資（進(jìn)價(jià)）商品進(jìn)銷差價(jià)平時(shí)按售價(jià)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本借：主營業(yè)務(wù)成本貸：庫存商品月末按商品進(jìn)銷差價(jià)率計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)銷差價(jià)借：商品進(jìn)銷差價(jià)貸：主營業(yè)務(wù)成本70

例，某商店2006年5月份的期初存貨成本為289480元，售價(jià)總額為360000元，本期購貨成本620000元，售價(jià)總額為806000元，本期銷售收入為820000元。試計(jì)算該商店5月份的期末存貨成本和本期銷售成本，并編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。商品入庫借：庫存商品806000

貸：在途物資620000

商品進(jìn)銷差價(jià)186000銷售商品借：銀行存款820000貸：主營業(yè)務(wù)收入820000平時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本借：主營業(yè)務(wù)成本820000

貸：庫存商品82000071

進(jìn)銷差價(jià)率=（70520+186000）/（360000+806000）×100%=22%已銷商品應(yīng)分?jǐn)傔M(jìn)銷差價(jià)=820000×22%=180400期末存貨分?jǐn)傔M(jìn)銷差價(jià)=（360000+806000-820000）×22%=346000×22%=76120借：商品進(jìn)銷差價(jià)180400

貸：主營業(yè)務(wù)成本180400本期銷售成本=820000-180400=639600期末存貨成本=346000-76120=269880P229例1572

售價(jià)金額核算法在我國的應(yīng)用（含稅售價(jià)）1、“庫存商品”按售價(jià)金額記錄，設(shè)置“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目核算商品售價(jià)與商品成本的差額。2、購入商品時(shí)，按入庫商品的零售價(jià)借記“庫存商品”科目，按商品的成本貸記“在途物資”等科目，同時(shí)按差額貸記(或借記)“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目；商品銷售后，按含稅銷售價(jià)格記主營業(yè)務(wù)收入，并按含稅銷售價(jià)注銷已售商品。3、月末計(jì)算出已銷商品的增值稅后，沖減主營業(yè)務(wù)收入，并反映企業(yè)當(dāng)月實(shí)現(xiàn)的銷項(xiàng)稅。4、月末按一定方法計(jì)算已銷的含稅進(jìn)銷差價(jià)后，將“主營業(yè)務(wù)成本”調(diào)整為已銷商品的成本，使得“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目的月末余額反映企業(yè)庫存未售的商品含稅售價(jià)所負(fù)擔(dān)的含稅進(jìn)銷差價(jià)。73

例，某商店1996年5月份的期初存貨成本為289480元，售價(jià)總額為421200元，本期購貨成本620000元，售價(jià)總額為943020元，本期銷售收入為959400元。試計(jì)算該商店5月份的期末存貨成本和本期銷售成本，并編制相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄。商品入庫借：庫存商品943020

貸：商品采購620000

商品進(jìn)銷差價(jià)323020銷售商品借：銀行存款959400貸：主營業(yè)務(wù)收入959400平時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本借：主營業(yè)務(wù)成本959400

貸：庫存商品95940074

月末，計(jì)算不含稅收入959400÷（1+17%）=820000增值稅=820000×17%=139400借：主營業(yè)務(wù)收入139400

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)）139400結(jié)轉(zhuǎn)已銷產(chǎn)品進(jìn)銷差價(jià)進(jìn)銷差價(jià)率=（131720+323020）/（421200+943020）×100%=33.33%已銷商品應(yīng)分?jǐn)傔M(jìn)銷差價(jià)=959400×33.33%=319800借：商品進(jìn)銷差價(jià)319800貸：主營業(yè)務(wù)成本319800本期銷售成本=959400-319800=639600期末存貨售價(jià)=421200+943020-959400=404820404820×33.33%=134940期末存貨成本=404820-134940=26988075第五節(jié)包裝物和低值易耗品低值易耗品含義及分類*

低值易耗品指單位價(jià)值在規(guī)定的限額以下，使用期限在1年以內(nèi)的勞動(dòng)資料。特點(diǎn)：1、可多次使用，在使用過程中保持原有實(shí)物形態(tài)

2、價(jià)值較低，容易損耗報(bào)廢。在資產(chǎn)負(fù)債表上被列為流動(dòng)資產(chǎn)。包括：工具、管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品、生產(chǎn)經(jīng)營過程中周轉(zhuǎn)使用的包裝容器等。76

低值易耗品的核算特點(diǎn)*

低值易耗品在性質(zhì)上屬于勞動(dòng)資料，分類上劃分為流動(dòng)資產(chǎn)，因此核算兼有存貨、固定資產(chǎn)的核算特點(diǎn)。1、低值易耗品的采購、入庫和出庫業(yè)務(wù)，與原材料業(yè)務(wù)相同處理。可采用實(shí)際成本或計(jì)劃成本計(jì)價(jià)。成本的構(gòu)成內(nèi)容基本相同。2、低值易耗品的使用、修理和報(bào)廢與固定資產(chǎn)核算相似，價(jià)值逐步轉(zhuǎn)移。77

低值易耗品的攤銷方法*五五攤銷法

在領(lǐng)用、報(bào)廢時(shí)分兩次攤銷。報(bào)廢時(shí)的攤銷額應(yīng)扣減殘余價(jià)值。例，某項(xiàng)刀具成本400元，報(bào)廢時(shí)殘值25元。領(lǐng)用時(shí)攤銷200元，報(bào)廢時(shí)攤銷200-25=175元。優(yōu)點(diǎn)：在用價(jià)值體現(xiàn)在賬面上，不致形成帳外資產(chǎn)。攤銷計(jì)算簡便。缺點(diǎn)：只在領(lǐng)用、報(bào)廢時(shí)進(jìn)行價(jià)值攤銷，合理性有一定的影響。適用于價(jià)值較低、使用壽命較短，或者各月領(lǐng)用、報(bào)廢較均衡的情況。78

分次攤銷法

事先估計(jì)低值易耗品的可用次數(shù)，在使用時(shí)按次平均攤銷。超過預(yù)計(jì)使用次數(shù)使用，價(jià)值已攤銷完畢，可不再進(jìn)行攤銷，殘值沖減報(bào)廢當(dāng)月的費(fèi)用。按期報(bào)廢、提前報(bào)廢，報(bào)廢當(dāng)月按月初的攤余價(jià)值扣除殘值后的差額進(jìn)行攤銷。例，某一低值易耗品，單位成本960元，預(yù)計(jì)可使用48次。使用40次后報(bào)廢，殘值為15元。960-960÷48×40=160160-15=145優(yōu)點(diǎn)：分?jǐn)偤侠砣秉c(diǎn)：工作量大。適用于使用期限長、價(jià)值較高的低值易耗品。79

產(chǎn)品產(chǎn)量攤銷法

按其生產(chǎn)的產(chǎn)品數(shù)量進(jìn)行攤銷。先按預(yù)計(jì)總產(chǎn)量計(jì)算單位產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的攤銷額。實(shí)際產(chǎn)量?預(yù)計(jì)總產(chǎn)量，超出部分產(chǎn)量不再攤銷實(shí)際產(chǎn)量?預(yù)計(jì)總產(chǎn)量，報(bào)廢當(dāng)月的攤銷額=月初攤余價(jià)值-殘值。優(yōu)點(diǎn)：攤銷合理缺點(diǎn)：核算工作量大，產(chǎn)量難估計(jì)。適用于價(jià)值較高，損耗與產(chǎn)品產(chǎn)量有密切聯(lián)系的低值易耗品。80

一次轉(zhuǎn)銷法

領(lǐng)用時(shí)價(jià)值一次計(jì)入有關(guān)費(fèi)用成本。報(bào)廢時(shí)有殘值，沖減報(bào)廢當(dāng)月費(fèi)用。優(yōu)點(diǎn)：簡便缺點(diǎn)：攤銷不合理，形成帳外資產(chǎn)，不利于管理。適用于價(jià)值低、期限短、易破損的低值易耗品。

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)可以將周轉(zhuǎn)材料取得成本按照使用次數(shù)分次計(jì)入成本費(fèi)用；余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用，以簡化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。81

包裝物的含義和種類*

包裝物指為了包裝本企業(yè)的產(chǎn)品而儲(chǔ)備的各種包裝容器。如瓶、桶、箱、壇袋等。主要作用是盛裝、裝潢產(chǎn)品或商品。包括：1、生產(chǎn)過程中用于包裝產(chǎn)品作為產(chǎn)品組成部分的包裝物。2、隨同產(chǎn)品出售而不單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物3、隨同產(chǎn)品出售而單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物4、出租或借給購買單位使用的包裝物*包裝材料的區(qū)別，在“原材料”賬戶核算82

包裝物和低值易耗品的帳務(wù)處理

設(shè)置“周轉(zhuǎn)材料”帳戶，或直接通過“包裝物”、“低值易耗品”帳戶核算企業(yè)包裝物和低值易耗品的計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本。本帳戶可按照包裝物和低值易耗品的種類進(jìn)行明細(xì)核算。包裝物或低值易耗品價(jià)值較高、采用“五五攤銷法”、“分次攤銷法”核算的，還應(yīng)分別“庫存”、“攤銷”進(jìn)行明細(xì)核算?？稍O(shè)置以下賬戶：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-在用-庫存

-攤銷83

購入、自制、委托外單位加工完成驗(yàn)收入庫的包裝物和低值易耗品等，應(yīng)當(dāng)比照“原材料”科目進(jìn)行處理。按實(shí)際成本計(jì)價(jià)借：在途物資應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）貸：銀行存款借：周轉(zhuǎn)材料貸：在途物資按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)借：材料采購應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)）貸：銀行存款借：周轉(zhuǎn)材料貸：材料采購材料成本差異-包裝物

-低值易耗品84

生產(chǎn)領(lǐng)用包裝物和低值易耗品、出租包裝物、或管理部門領(lǐng)用，采用一次轉(zhuǎn)銷法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值，借記“生產(chǎn)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目。領(lǐng)用時(shí)借：生產(chǎn)成本或制造費(fèi)用（生產(chǎn)領(lǐng)用）其他業(yè)務(wù)成本（出租包裝物）管理費(fèi)用（管理部門使用）貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物

-低值易耗品85

如果采用五五攤銷法的，領(lǐng)用時(shí)應(yīng)按其賬面價(jià)值的50%，借記“生產(chǎn)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目，報(bào)廢時(shí)，按其賬面價(jià)值，借記“生產(chǎn)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記本科目。86

領(lǐng)用時(shí)借：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-在用貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-庫存價(jià)值攤銷時(shí)借：生產(chǎn)成本或制造費(fèi)用貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-攤銷報(bào)廢時(shí)，殘料入庫借：原材料貸：生產(chǎn)成本或制造費(fèi)用（報(bào)廢時(shí)攤銷另一半價(jià)值，分錄同上）賬面注銷借：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-攤銷

貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物-在用

*采用“分次攤銷法”、“產(chǎn)品產(chǎn)量攤銷法”攤銷，也可以在領(lǐng)用時(shí)也可計(jì)入“長期待攤費(fèi)用”賬戶，然后按期攤銷。

87

隨同產(chǎn)品或商品出售、單獨(dú)計(jì)價(jià)核算的包裝物，在實(shí)現(xiàn)商品銷售結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本時(shí)，應(yīng)按包裝物的賬面價(jià)值，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記本科目。借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷）借：其他業(yè)務(wù)成本貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物

如果不單獨(dú)計(jì)價(jià)，領(lǐng)用時(shí)借記“銷售費(fèi)用”賬戶。借：銷售費(fèi)用

貸：周轉(zhuǎn)材料-包裝物88

采用計(jì)劃成本進(jìn)行日常核算的，月末結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)領(lǐng)用、出售、出租包裝物和生產(chǎn)領(lǐng)用的低值易耗品應(yīng)分?jǐn)偟某杀静町?，借記“生產(chǎn)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”、“管理費(fèi)用”等科目，貸記“材料成本差異”科目；實(shí)際成本小于計(jì)劃成本的差異，做相反的會(huì)計(jì)分錄。例，某制造廠低值易耗品采用計(jì)劃成本計(jì)價(jià)，一般工具采用分次攤銷法進(jìn)行攤銷。（1）2006年3月該廠第二車間領(lǐng)用一般工具一批，計(jì)劃成本2000元。預(yù)計(jì)可使用2次。領(lǐng)用時(shí)，借：周轉(zhuǎn)材料-在用2000

貸：周轉(zhuǎn)材料-在庫2000第一次攤銷，借：制造費(fèi)用1000

貸：周轉(zhuǎn)材料-攤銷100089

月末分?jǐn)偛牧铣杀静町?，假設(shè)低值易耗品成本差異率為1%。借：制造費(fèi)用200貸：材料成本差異200（2）2006年8月第二次使用該批工具，使用后該批工具報(bào)廢，殘料估價(jià)60元交材料倉庫。殘料入庫，沖減成本借：原材料60

貸：制造費(fèi)用60第二次分?jǐn)們r(jià)值借：制造費(fèi)用1000

貸：周轉(zhuǎn)材料-低值易耗品攤銷1000注銷賬面記錄借：周轉(zhuǎn)材料-低值易耗品攤銷2000貸：周轉(zhuǎn)材料-在用低值易耗品200090第六節(jié)存貨的清查存貨清查概述帳實(shí)不符的原因：收發(fā)、計(jì)量有誤，自然損耗，管理不善清查的內(nèi)容：核對(duì)帳存數(shù)與實(shí)存數(shù)，查明盤盈、盤虧存貨的品種、規(guī)格和數(shù)量；查明變質(zhì)、毀損、積壓呆滯存貨的品種、規(guī)格和數(shù)量。清查的方法實(shí)地盤點(diǎn)：結(jié)帳盤點(diǎn)清單核對(duì)數(shù)量、檢查質(zhì)量填寫報(bào)告單按批準(zhǔn)意見轉(zhuǎn)銷函證方式：存放在外地的存貨。（在途存貨、委托代銷商品）91

存貨的盤存制度實(shí)地盤存制永續(xù)盤存制存貨清查的帳務(wù)處理*

發(fā)生盤盈的存貨，經(jīng)查明是收發(fā)或核算上的誤差等原因造成的，及時(shí)辦理存貨入庫手續(xù)，調(diào)整帳戶，按計(jì)劃成本或估計(jì)成本計(jì)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶的貸方，期末沖減“管理費(fèi)用”。92

發(fā)生盤虧或毀損的存貨，按其成本（計(jì)劃成本或?qū)嶋H成本）轉(zhuǎn)入“待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢”賬戶的借方。期末根據(jù)造成盤盈、盤虧的原因分別處理：

1、自然原因產(chǎn)生的定額內(nèi)損耗，計(jì)入“管理費(fèi)用”

2、一般經(jīng)營性損失，扣除殘料價(jià)值、可以收回的保險(xiǎn)賠款和過失人的賠償后，將凈損失計(jì)入“管理費(fèi)用”。

3、屬于自然災(zāi)害損失、管理不善造成貨物被盜、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失及其他非正常損失，扣除可以收回的保險(xiǎn)賠款、殘料價(jià)值后，將凈損失計(jì)入“營業(yè)外支出”。借：原材料其他應(yīng)收款管理費(fèi)用營業(yè)外支出貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢*企業(yè)的財(cái)產(chǎn)損溢，應(yīng)查明原因，在期末結(jié)賬前處理完畢，處理后本科目應(yīng)無余額。93

第七節(jié)存貨的期末計(jì)價(jià)成本與可變現(xiàn)凈值孰低《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，會(huì)計(jì)期末存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量。所謂“成本與可變現(xiàn)凈值孰低”，是指對(duì)期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者之中較低者進(jìn)行計(jì)價(jià)的方法。當(dāng)成本低于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按成本計(jì)價(jià)；當(dāng)可變現(xiàn)凈值低于成本時(shí)，按可變現(xiàn)凈值計(jì)價(jià)。成本—指期末存貨的實(shí)際成本。以實(shí)際成本為基礎(chǔ)的存貨發(fā)出計(jì)價(jià)方法（如先進(jìn)先出法）計(jì)算的期末存貨的實(shí)際成本。按計(jì)劃成本計(jì)價(jià)應(yīng)調(diào)整為實(shí)際成本。可變現(xiàn)凈值—指在日?；顒?dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅金后的金額。94

可變現(xiàn)凈值具有以下基本特征：（一）確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進(jìn)行日常活動(dòng)，即企業(yè)在進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)。

如果企業(yè)不是在進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，比如企業(yè)處于清算過程，那么不能按照存貨準(zhǔn)則的規(guī)定確定存貨的可變現(xiàn)凈值。（二）可變現(xiàn)凈值特征表現(xiàn)為存貨的預(yù)計(jì)未來凈現(xiàn)金流量，而不是簡單地等于存貨的售價(jià)或合同價(jià)。

存貨在銷售過程中可能發(fā)生的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)，以及為達(dá)到預(yù)定可銷售狀態(tài)還可能發(fā)生的加工成本等相關(guān)支出，構(gòu)成現(xiàn)金流入的抵減項(xiàng)目。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項(xiàng)目后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。95

（三）不同存貨可變現(xiàn)凈值的構(gòu)成不同。1．產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存貨。

在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)以該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。2．需要經(jīng)過加工的材料存貨。

在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，應(yīng)當(dāng)以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。96

存貨可變現(xiàn)凈值的確定確定可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)。（如產(chǎn)品的市場(chǎng)銷售價(jià)格、相同或類似產(chǎn)品的銷售價(jià)格、供貨方提供的資料、銷售方提供的資料、生產(chǎn)成本資料）。

考慮持有存貨的目的。（是為了銷售，還是加工后銷售）資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素（存貨價(jià)格的波動(dòng)）。97

對(duì)于企業(yè)持有的各類存貨，在確定其可變現(xiàn)凈值時(shí)，最關(guān)鍵的問題是確定估計(jì)售價(jià)。可變現(xiàn)凈值中估計(jì)售價(jià)的確定

企業(yè)在確定存貨的估計(jì)售價(jià)時(shí)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日為基準(zhǔn)。1、為執(zhí)行銷售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，以產(chǎn)成品或商品的合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)量基礎(chǔ)。P231例16

如果合同規(guī)定的標(biāo)的物還未生產(chǎn)出來，但持有專門用于該標(biāo)的物生產(chǎn)的原材料，其可變現(xiàn)凈值也以合同價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。98

2、如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷售合同訂購數(shù)量，超出部分存貨的可變現(xiàn)凈值以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。P232例183、沒有銷售合同或勞務(wù)合同約定的存貨，以產(chǎn)成品或商品的一般銷售價(jià)格、或原材料的市場(chǎng)價(jià)格作為計(jì)量基礎(chǔ)。P232例17

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4、對(duì)于用于生產(chǎn)而持有的材料等，則應(yīng)當(dāng)將其與所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的期末價(jià)值減損情況聯(lián)系起來。如果用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本，則材料應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量。P232例19如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，按其差額計(jì)提存