中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)第九章：非流動(dòng)負(fù)債

中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

第九章非流動(dòng)負(fù)債

非流動(dòng)負(fù)債概述長(zhǎng)期借款核算應(yīng)付債券核算長(zhǎng)期應(yīng)付款核算借款費(fèi)用核算債務(wù)重組核算預(yù)計(jì)負(fù)債核算

第一節(jié)非流動(dòng)負(fù)債概述

一、非流動(dòng)負(fù)債的性質(zhì)和特征非流動(dòng)負(fù)債是指除流動(dòng)負(fù)債以外的負(fù)債。特點(diǎn):1.償還期限較長(zhǎng)

2.舉債金額較大

二、非流動(dòng)負(fù)債的種類(lèi)

1．按籌措方式分類(lèi)（1）長(zhǎng)期借款。指企業(yè)向銀行等金融機(jī)構(gòu)借入的償還期限在一年以上的各種借款。（2）應(yīng)付債券。指企業(yè)為籌措長(zhǎng)期資金而發(fā)行的一年期以上的債券。（3）長(zhǎng)期應(yīng)付款。指除長(zhǎng)期借款、應(yīng)付債券以外的長(zhǎng)期應(yīng)付款項(xiàng)，主要包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)，以分期付款方式購(gòu)入固定資產(chǎn)等發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等。

2．按有無(wú)擔(dān)保分類(lèi)（1）擔(dān)保長(zhǎng)期負(fù)債。指以企業(yè)提供的擔(dān)保為基礎(chǔ)舉債的長(zhǎng)期負(fù)債。（2）信用長(zhǎng)期負(fù)債。指以企業(yè)信譽(yù)為基礎(chǔ)舉借的長(zhǎng)期負(fù)債。

第二節(jié)長(zhǎng)期借款一、帳戶(hù)設(shè)置設(shè)“長(zhǎng)期借款-本金

-利息調(diào)整

-應(yīng)計(jì)利息”帳戶(hù)二、帳務(wù)處理

1、借入時(shí)：借：銀行存款貸：長(zhǎng)期借款-本金

2、期末計(jì)提利息時(shí)：

對(duì)到期一次還本付息借款，應(yīng)計(jì)利息應(yīng)貸記入“長(zhǎng)期借款-應(yīng)計(jì)利息”帳戶(hù)。借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用）貸：長(zhǎng)期借款-應(yīng)計(jì)利息

對(duì)分期付息借款，期末計(jì)提應(yīng)計(jì)利息應(yīng)貸記入“應(yīng)付利息”帳戶(hù)借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用）貸：應(yīng)付利息

3、到期歸還時(shí)：借：長(zhǎng)期借款-本金貸：銀行存款【例】甲公司20×7年1月1日向銀行借入三年期的長(zhǎng)期借款計(jì)500萬(wàn)元，借款用于建造廠房，工程于當(dāng)日開(kāi)工，借款利率為8%，每年年初付息，期滿后一次還本。廠房于20×7年12月31日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，發(fā)生借款手續(xù)費(fèi)5萬(wàn)元，假定建造期間借款利息費(fèi)用符合條件全部計(jì)入廠房成本。根據(jù)上述資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下：（1）20×7年1月1日，取得借款時(shí)： 借：銀行存款4950000

長(zhǎng)期借款—利息調(diào)整50000

貸：長(zhǎng)期借款—本金5000000

（2）20×7年12月31日，計(jì)算應(yīng)計(jì)入工程成本的利息時(shí)：先用插值法計(jì)算出長(zhǎng)期借款的實(shí)際利率為8.39%

借：在建工程415305

貸：應(yīng)付利息400000

長(zhǎng)期借款—利息調(diào)整15305（3）20×8年1月1日，支付借款利息時(shí)：借：應(yīng)付利息400000

貸：銀行存款400000（4）20×8年12月31日，計(jì)算應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用416589.09

貸：應(yīng)付利息400000

長(zhǎng)期借款—利息調(diào)整16589.09

（5）20×9年1月1日，支付借款利息時(shí)：借：應(yīng)付利息400000

貸：銀行存款400000（6）20×9年12月31日，計(jì)算應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利息時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用418105.91

貸：應(yīng)付利息400000

長(zhǎng)期借款—利息調(diào)整18105.91（7）2010年1月1日，到期還本及支付最后一年利息時(shí)：借：長(zhǎng)期借款—本金5000000

應(yīng)付利息400000

貸：銀行存款5400000

第三節(jié)應(yīng)付債券一、債券的性質(zhì)債券是企業(yè)依照法定程序?qū)ν獍l(fā)行的，約定在一定日期還本付息的有價(jià)證券，是表明債權(quán)債務(wù)關(guān)系的書(shū)面憑證。

公司債券通常應(yīng)具備以下五個(gè)要素：（1）債券面值。也稱(chēng)債券到期值，即債券到期時(shí)，公司應(yīng)償還給債券持有人的本金數(shù)。（2）債券利率。也稱(chēng)票面利率，即債券利息與債券面值的比率。它可以高于、等于或低于市場(chǎng)利率。（3）付息日。即支付債券利息的日期。（4）到期日。即償還債券本金的日期（5）發(fā)行者名稱(chēng)。它表明了該債券的債務(wù)主體。

二、債券發(fā)行價(jià)格及應(yīng)付債券入賬金額的確定（一）債券的發(fā)行價(jià)格

債券的發(fā)行價(jià)格=到期償還的債券面值按市場(chǎng)利率折算的現(xiàn)值

+支付的債券票面利息按市場(chǎng)利率折算的現(xiàn)值當(dāng)票面利率=市場(chǎng)利率發(fā)行價(jià)格=債券面值票面利率>市場(chǎng)利率發(fā)行價(jià)格>債券面值票面利率<市場(chǎng)利率發(fā)行價(jià)格<債券面值（二）應(yīng)付債券的入賬金額

應(yīng)付債券的入賬金額=債券的發(fā)行價(jià)格-交易費(fèi)用在債券的交易費(fèi)用計(jì)入應(yīng)付債券的初始入賬金額時(shí),舉債企業(yè)負(fù)擔(dān)的實(shí)際利率實(shí)際上高于市場(chǎng)利率.

應(yīng)付債券的入賬金額=到期償還的債券面值按實(shí)際利率折算的現(xiàn)值

+支付的債券票面利息按實(shí)際利率折算的現(xiàn)值

三、應(yīng)付債券核算（一）帳戶(hù)設(shè)置設(shè)“應(yīng)付債券－債券面值－利息調(diào)整－應(yīng)計(jì)利息”帳戶(hù)（二）帳務(wù)處理

1、發(fā)行債券時(shí)：（1）按面值發(fā)行借：銀行存款（發(fā)行凈收入）貸：應(yīng)付債券－債券面值（面值）－利息調(diào)整（差額）（2）按溢價(jià)發(fā)行借：銀行存款（發(fā)行凈收入）貸：應(yīng)付債券－債券面值（面值）－利息調(diào)整（差額）（3）按折價(jià)發(fā)行借：銀行存款（發(fā)行凈收入）應(yīng)付債券－利息調(diào)整（差額）貸：應(yīng)付債券－債券面值（面值）2、期末債券利息的計(jì)提和調(diào)整：

債券存續(xù)期內(nèi)，企業(yè)應(yīng)在計(jì)息日按債券面值和票面利率計(jì)提利息，并同時(shí)進(jìn)行利息調(diào)整，即按實(shí)際利率法攤銷(xiāo)溢折價(jià)及發(fā)行費(fèi)等輔助費(fèi)用。實(shí)際利率是指將應(yīng)付債券在債券存續(xù)期間的未來(lái)現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該債券當(dāng)前帳面價(jià)值所使用的利率。

實(shí)際利率法下：

每期應(yīng)計(jì)的實(shí)際利息費(fèi)用=每期期初債券攤余成本*實(shí)際利率（1）

每期應(yīng)付利息=債券面值*票面利率（2）每期利息調(diào)整金額=（1）-（2）

債券溢價(jià)攤銷(xiāo)應(yīng)逐期沖減各期利息費(fèi)用。

債券折價(jià)攤銷(xiāo)應(yīng)逐期轉(zhuǎn)作各期利息費(fèi)用。

債券發(fā)行時(shí)支付的交易費(fèi)用是為籌資付出的代價(jià)，也可看作是企業(yè)發(fā)生的廣義的利息費(fèi)用，故發(fā)行時(shí)發(fā)生的交易費(fèi)用也要在舉債期間通過(guò)攤銷(xiāo)調(diào)整利息，該攤銷(xiāo)與溢折價(jià)的攤銷(xiāo)一并進(jìn)行。

對(duì)分期付息，一次還本的債券：

攤銷(xiāo)折價(jià)和記錄應(yīng)計(jì)利息時(shí)：(折價(jià)攤銷(xiāo)應(yīng)轉(zhuǎn)作利息費(fèi)用)

借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用)(按攤余成本×實(shí)際利率）貸：應(yīng)付利息（按面值×票面利率）應(yīng)付債券－利息調(diào)整（按差額）

攤銷(xiāo)溢價(jià)和記錄應(yīng)計(jì)利息時(shí)：(溢價(jià)攤銷(xiāo)應(yīng)沖減利息費(fèi)用)借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用）（按攤余成本×實(shí)際利率）應(yīng)付債券－利息調(diào)整（按差額）貸：應(yīng)付利息（按面值×票面利率）

對(duì)于一次還本付息的債券：攤銷(xiāo)折價(jià)和記錄應(yīng)計(jì)利息時(shí)：借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用）（按攤余成本×實(shí)際利率）貸：應(yīng)付債券－應(yīng)計(jì)利息（按面值×票面利率）應(yīng)付債券－利息調(diào)整（按差額）攤銷(xiāo)溢價(jià)和記錄應(yīng)計(jì)利息時(shí)：借：在建工程（或財(cái)務(wù)費(fèi)用）（按攤余成本×實(shí)際利率）應(yīng)付債券－利息調(diào)整（按差額）貸：應(yīng)付債券－應(yīng)計(jì)利息（按面值×票面利率）

3、債券償還時(shí)：

到期一次還本付息債券：借：應(yīng)付債券－面值－應(yīng)計(jì)利息貸：銀行存款

分期付息，到期還本債券：借：應(yīng)付債券－面值貸：銀行存款【例】甲公司2005年1月1日經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行5年期到期一次還本、分期付息的公司債券500萬(wàn)元，債券利息在每年12月31日支付，債券票面利率為6%，假定債券發(fā)行時(shí)的市場(chǎng)利率為8%，公司發(fā)行債券募集的資金專(zhuān)門(mén)用于建造新產(chǎn)品生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線于2006年末完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。根據(jù)上述資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下：甲公司債券的發(fā)行價(jià)格=5000000×（P/V，5，8%）

+5000000×6%×（P/A，5，8%）

=5000000×0.681+300000×3.993=3405000+1197900=4602900（元）（1）2005年1月1日，債券發(fā)行時(shí)：借：銀行存款4602900

應(yīng)付債券—利息調(diào)整397100

貸：應(yīng)付債券——面值500000（2）2005年12月31日，支付利息及攤銷(xiāo)折價(jià)時(shí)：借：在建工程368232

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整68232

銀行存款300000（3）2006年12月31日，支付利息及攤銷(xiāo)折價(jià)時(shí)：借：在建工程373691

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整73691

銀行存款300000（4）2007年12月31日，支付利息及攤銷(xiāo)折價(jià)時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用379586

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整79586

銀行存款300000（5）2008年12月31日，支付利息及攤銷(xiāo)折價(jià)時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用385953

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整85953

銀行存款300000（6）2009年12月31日，支付利息及攤銷(xiāo)折價(jià)時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用389638

貸：應(yīng)付債券——利息調(diào)整89638

銀行存款300000（7）2010年1月1日，歸還債券本金時(shí)：借：應(yīng)付債券——面值5000000

貸：銀行存款5000000

第四節(jié)可轉(zhuǎn)換公司債券

一、可轉(zhuǎn)換公司債券的性質(zhì)可轉(zhuǎn)換公司債券是指由公司發(fā)行并規(guī)定債券持有人在一定期限內(nèi)按約定的條件可將其轉(zhuǎn)換為發(fā)行公司股票的債券?？赊D(zhuǎn)換公司債券屬于混合金融工具，兼具債券和股票雙重屬性。

可轉(zhuǎn)換公司債券的價(jià)值由兩部分構(gòu)成：

1）負(fù)債部分價(jià)值，即不含轉(zhuǎn)換權(quán)的公司債券價(jià)值，

2）轉(zhuǎn)換權(quán)價(jià)值，即可轉(zhuǎn)換公司債券的實(shí)際售價(jià)減去不含轉(zhuǎn)換權(quán)的債券價(jià)值。

企業(yè)發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券應(yīng)當(dāng)在初始確認(rèn)時(shí)，將其包含的負(fù)債成份和權(quán)益成份進(jìn)行分拆:-----將負(fù)債成份確認(rèn)為應(yīng)付債券

-----將權(quán)益成份確認(rèn)為資本公積

負(fù)債部分的初始入賬金額=不含轉(zhuǎn)換權(quán)的公司債券未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

權(quán)益部分（轉(zhuǎn)換權(quán)）的初始入賬金額=可轉(zhuǎn)換債券的實(shí)際售價(jià)-負(fù)債部分初始入賬金額

二、可轉(zhuǎn)換債券的核算（一）賬戶(hù)設(shè)置設(shè)“應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-面值

-利息調(diào)整賬戶(hù)

-應(yīng)計(jì)利息”

（二）賬務(wù)處理

1、可轉(zhuǎn)換債券的發(fā)行(分拆確認(rèn)負(fù)債和權(quán)益)

企業(yè)發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券時(shí)：

按實(shí)際收到的款項(xiàng)，借記“銀行存款”等賬戶(hù)按可轉(zhuǎn)換公司債券包含的負(fù)債成份面值，貸記“應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-面值”賬戶(hù)按發(fā)行收入扣除負(fù)債部分初始入賬金額的差額，貸記“資本公積-其他資本公積”賬戶(hù)按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-利息調(diào)整”賬戶(hù)。

2、可轉(zhuǎn)換公司債券的持有應(yīng)比照一般應(yīng)付債券計(jì)提利息，攤銷(xiāo)溢價(jià)和折價(jià)。

3、可轉(zhuǎn)換公司債券的轉(zhuǎn)換(注銷(xiāo)負(fù)債轉(zhuǎn)為股權(quán))

按可轉(zhuǎn)換公司債券的余額，借記“應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-面值、-利息調(diào)整”賬戶(hù)或貸記“應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-利息調(diào)整”賬戶(hù)按其權(quán)益成份的金額，借記“資本公積-其他資本公積”賬戶(hù)按股票面值和轉(zhuǎn)換的股數(shù)計(jì)算的股票面值總額，貸記“股本”賬戶(hù)，按其差額，貸記“資本公積-股本溢價(jià)”賬戶(hù)。如用貨幣資金支付不可轉(zhuǎn)換股票的部分，還應(yīng)貸記“銀行存款”等賬戶(hù)。【例】甲公司經(jīng)批準(zhǔn)于20×6年1月1日發(fā)行5000份一次還本的可轉(zhuǎn)換公司債券,每份面值1000元，實(shí)際發(fā)行價(jià)格為每份1002元,取得總收入5010000元,款項(xiàng)已收存銀行。債券票面年利率為3%，期限為3年，每年年末支付利息。債券發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為普通股股票，每100元可轉(zhuǎn)換為普通股20股，股票面值為每股1元。假定20×7年1月1日債券持有人將持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為普通股票。甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時(shí)二級(jí)市場(chǎng)上與之相似的不附帶轉(zhuǎn)換權(quán)的3年期公司債券的市場(chǎng)利率為7%。根據(jù)上述資料，編制會(huì)計(jì)分錄如下：

不帶轉(zhuǎn)換權(quán)公司債券的現(xiàn)值=5000000×(P/V,3,7%)+5000000×3%×(P/A,3,7%)=4475137(元)

轉(zhuǎn)換權(quán)價(jià)值=可轉(zhuǎn)換債券發(fā)行收入－不帶轉(zhuǎn)換權(quán)公司債券的現(xiàn)值

=5010000－4475137=534863(元)

債券的利息調(diào)整額=5000000-4475137=524863(元)（1）20×6年1月1日，發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時(shí)：借:銀行存款5010000

應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-利息調(diào)整524863

貸:應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-面值5000000

資本公積-其他資本公積534863

（2）20×6年12月31日，確認(rèn)和支付利息費(fèi)用時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用313260

貸：應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-利息調(diào)整-163260

銀行存款1500004475137×7%－5000000×3%=163260（元）（3）20×7年1月1日，債券持有人行使轉(zhuǎn)換權(quán)時(shí)：轉(zhuǎn)換的股票數(shù)=5000000÷100×20=1000000(股)

借:應(yīng)付債券-應(yīng)付可轉(zhuǎn)換公司債券-面值5000000

資本公積-其他資本公積534863

貸:應(yīng)付債券-可轉(zhuǎn)換公司債券-利息調(diào)整361603

股本1000000

資本公積－股本溢價(jià)4173260

第五節(jié)長(zhǎng)期應(yīng)付款長(zhǎng)期應(yīng)付款是指除了長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券以外的各種長(zhǎng)期應(yīng)付款項(xiàng),包括應(yīng)付融資款和以分期付款方式購(gòu)入固定資產(chǎn)等發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)等一。應(yīng)付融資租賃款概述

（一）融資租賃的認(rèn)定滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的租賃，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃：

1。在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。

2。承租人有購(gòu)買(mǎi)租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開(kāi)始日就可合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。

3。即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。（指租賃期占租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%及以上）

4。承租人租賃開(kāi)始日的最低租賃付款額的現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。（通常指90%及以上）

5。租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。（二）相關(guān)概念介紹

1。最低租賃付款額是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的各種款項(xiàng)（不包括或有租金和履約成本）+由承租人或與其相關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。

2。資產(chǎn)余值：是指租賃開(kāi)始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。

3。履約成本：是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種費(fèi)用，如技術(shù)咨詢(xún)和服務(wù)費(fèi)，人員培訓(xùn)費(fèi)，維修費(fèi)等，發(fā)生時(shí)應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益

4?；蛴凶饨穑菏侵附痤~不固定，以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其它因素（銷(xiāo)售量，使用量）為依據(jù)計(jì)算的租金。

二。應(yīng)付融資租賃款會(huì)計(jì)處理按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為融資租入的“固定資產(chǎn)”的入賬價(jià)值按最低租賃付款額作為“長(zhǎng)期應(yīng)付款”的入賬價(jià)值按兩者差額作為“未確認(rèn)融資費(fèi)用”承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用應(yīng)計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值

初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。如律師費(fèi)，差旅費(fèi)，談判費(fèi)等

融資租入固定資產(chǎn)時(shí):

借：固定資產(chǎn)未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款-融資租入固定資產(chǎn)年末支付租金和攤銷(xiāo)融資費(fèi)用時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款-融資租入固定資產(chǎn)貸：銀行存款借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用

第六節(jié)借款費(fèi)用一、借款費(fèi)用的概念借款費(fèi)用是指企業(yè)因借入資金所付出的代價(jià)，它包括借款利息、溢價(jià)或折價(jià)的攤銷(xiāo)、輔助費(fèi)用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。輔助費(fèi)用是指企業(yè)在借款過(guò)程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金、印刷費(fèi)等費(fèi)用。

因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動(dòng)從而導(dǎo)致對(duì)外幣借款本金及其利息的記賬本位幣金額所產(chǎn)生的影響金額。

二、借款費(fèi)用的確認(rèn)（一）借款費(fèi)用確認(rèn)的兩種觀點(diǎn)

1。資本化觀點(diǎn)：借款費(fèi)用計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本。

2。費(fèi)用化觀點(diǎn)：借款費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益。借款費(fèi)用的兩種不同的方法，它們會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的揭示產(chǎn)生不同的影響。（二）借款費(fèi)用確認(rèn)的基本原則企業(yè)發(fā)生的借款費(fèi)用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)的，并在資本化期間發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本；其他借款費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)根據(jù)其發(fā)生額確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益。

“符合資本化條件的資產(chǎn)”是指需要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。其中，符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨包括：如房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)的用于出售的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品、機(jī)械制造企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。這里的“相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間”，是指為資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)所必要的時(shí)間，通常為1年以上（含1年）。如果是由于人為或者故意等非正常因素導(dǎo)致資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)時(shí)間相當(dāng)長(zhǎng)的，則不屬于符合資本化條件的資產(chǎn)。

（三）資本化期間的確定企業(yè)只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的有關(guān)借款費(fèi)用，才允許資本化。所謂借款費(fèi)用資本化期間，是指從借款費(fèi)用開(kāi)始資本化時(shí)點(diǎn)到停止資本化時(shí)點(diǎn)的期間，但不包括借款費(fèi)用暫停資本化的期間。

1．借款費(fèi)用開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)借款費(fèi)用允許開(kāi)始資本化必須同時(shí)滿足以下三個(gè)條件：

（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生。資產(chǎn)支出包括為購(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出。

（2）借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生。是指企業(yè)已經(jīng)發(fā)生了借款的利息，溢價(jià)或折價(jià)的攤銷(xiāo)和輔助費(fèi)用等。

（3）為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)已經(jīng)開(kāi)始。

是指符合資本化條件的資產(chǎn)的實(shí)體建造或者生產(chǎn)工作已經(jīng)開(kāi)始，例如主體設(shè)備的安裝、廠房的實(shí)際開(kāi)工建造等。

企業(yè)只有在上述三個(gè)條件同時(shí)滿足的情況下，有關(guān)借款費(fèi)用才可開(kāi)始資本化。2．借款費(fèi)用暫停資本化的時(shí)間符合資本化條件的資產(chǎn)在購(gòu)建或者生產(chǎn)過(guò)程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時(shí)間連續(xù)超過(guò)3個(gè)月的，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化。在中斷期間發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，直至資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)重新開(kāi)始。

若屬于正常中斷的，相關(guān)借款費(fèi)用則仍應(yīng)繼續(xù)資本化。

非正常中斷，通常是由于企業(yè)管理決策上的原因或者其他不可預(yù)見(jiàn)的原因等所導(dǎo)致的中斷。比如，企業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛，或者工程、生產(chǎn)用料沒(méi)有及時(shí)供應(yīng)，或者施工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故等原因，導(dǎo)致資產(chǎn)購(gòu)建或者生產(chǎn)活動(dòng)發(fā)生中斷，均屬于非正常中斷。

正常中斷通常僅限:1）這種中斷是購(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)所必要的程序，或者

2）事先可預(yù)見(jiàn)的不可抗力因素導(dǎo)致的中斷。

3．借款費(fèi)用停止資本化的時(shí)點(diǎn)

購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷(xiāo)售狀態(tài)時(shí)，借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)停止資本化。

三、借款費(fèi)用的計(jì)量

1．專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用的資本化金額的確定

專(zhuān)門(mén)借款是指為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)借入的款項(xiàng)。專(zhuān)門(mén)借款利息費(fèi)用的資本化金額=專(zhuān)門(mén)借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用-尚未動(dòng)用的借款資金存入銀行取得的利息收入

-尚未動(dòng)用的借款資金進(jìn)行暫時(shí)性投資取得的投資收益

2．一般借款利息費(fèi)用資本化金額的確定

一般借款是指除專(zhuān)門(mén)借款之外的借款。一般借款在借入時(shí)，其用途通常沒(méi)有特指用于符合資本化條件的資產(chǎn)的購(gòu)建或者生產(chǎn)。在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，為購(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款的，一般借款應(yīng)予資本化的利息費(fèi)用金額應(yīng)當(dāng)按照下列公式計(jì)算：

一般借款利息費(fèi)用資本化金額

=累計(jì)資產(chǎn)支出超過(guò)專(zhuān)門(mén)借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率

所占用一般借款的資本化率

=所占用一般借款的加權(quán)平均利率

=所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)

所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)

=∑(所占用每筆一般借款本金×每筆一般借款在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）

【例1】甲公司于20×6年1月1日動(dòng)工興建一幢辦公樓，工期為1年半，工程采用出包方式，分別于20×6年1月1日、7月1日和20×7年1月1日支付工程進(jìn)度款100萬(wàn)元、200萬(wàn)元和150萬(wàn)元，辦公樓于20×7年6月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。公司為建造辦公樓于20×6年1月1日借入專(zhuān)門(mén)借款200萬(wàn)元，期限為4年，年利率為8%，利息按年支付，閑置專(zhuān)門(mén)借款資金用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，假定該短期投資月收益率為0.5%。除此之外，在辦公樓建造過(guò)程中還占用了兩筆一般借款：（1）向乙銀行長(zhǎng)期借款200萬(wàn)元，期限為20×6年1月1日至20×9年1月1日，年利率為9%，按年支付利息。（2）發(fā)行公司債券300萬(wàn)元，于20×5年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為10%，按年支付利息。要求：計(jì)算予以資本化和費(fèi)用化的利息費(fèi)用金額

每期資產(chǎn)支出累計(jì)資產(chǎn)支出閑置專(zhuān)用借款占用一般借款

20*6.1.1100萬(wàn)100萬(wàn)100萬(wàn)020*6.7.1200萬(wàn)300萬(wàn)0100萬(wàn)

20*7.1.1150萬(wàn)450萬(wàn)0250萬(wàn)

每期資產(chǎn)支出累計(jì)資產(chǎn)支出閑置專(zhuān)用借款占用一般借款

20*6.1.1100萬(wàn)100萬(wàn)100萬(wàn)020*6.7.1200萬(wàn)300萬(wàn)0100萬(wàn)

20*7.1.1150萬(wàn)450萬(wàn)0250萬(wàn)（1）計(jì)算專(zhuān)門(mén)借款利息資本化金額：

20×6年專(zhuān)門(mén)借款利息資本化金額=200×8%－100×0.5%×6==13(萬(wàn)元)20×7年專(zhuān)門(mén)借款利息資本化金額=200×8%×180/360=8(萬(wàn)元)（2）計(jì)算一般借款資本化金額：

20×6年占用了一般借款本金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=100×180/360=50(萬(wàn)元)20×6年一般借款利息資本化率

=（200×9%+300×10%）/(200+300)=(18＋30)/500=48/500=9.6%20×6年應(yīng)予資本化的一般借款利息=50×9.6%=4.8(萬(wàn)元)20×7年占用了一般借款本金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=250×180/360=125(萬(wàn)元)20×7年應(yīng)予資本化的一般借款利息=125×9.6%=12（萬(wàn)元）

例2某公司于2006年1月1日動(dòng)工興建廠房一棟,工期為1年,工程采用出包方式,分別于2006年1月1日,7月1日和10月1日支付工程進(jìn)度款1000萬(wàn)元,2000萬(wàn)元和1000萬(wàn)元.該廠房于2006年12月31日完工,達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài).

公司為興建廠房發(fā)生了兩筆專(zhuān)門(mén)借款,分別為:1)2006年1月1日專(zhuān)門(mén)借款2000萬(wàn)元,借款期限為2年,年利率為5%,利息按年支付.2)2006年7月1日專(zhuān)門(mén)借款400萬(wàn)元，借款期限為3年，年利率為6%，利息按年支付，閑置專(zhuān)門(mén)借款資金50%用于固定收益?zhèn)唐谕顿Y，預(yù)期月收益率為0.5%，另50%存入銀行，月利率0.1%。該公司建造廠房還占用了一般借款兩筆：1）2006年7月1日向A銀行借入長(zhǎng)期借款1000萬(wàn)元，期限3年，年利率6%，按年支付利息。2）按面值發(fā)行債券2000萬(wàn)元，于2006年1月1日發(fā)行，期限為5年，年利率為9%，按年支付利息。要求：根據(jù)上述資料，按年度計(jì)算該公司建造廠房應(yīng)予以資本化的利息費(fèi)用金額。

（1）計(jì)算專(zhuān)門(mén)借款利息資本化金額：

20×6年專(zhuān)門(mén)借款利息資本化金額=2000萬(wàn)*5%+400萬(wàn)*6%*6/12－1000萬(wàn)*50%*0.5%

*6-1000萬(wàn)*50%*1%*6

=94萬(wàn)元借：在建工程94萬(wàn)應(yīng)收利息15萬(wàn)銀行存款3萬(wàn)貸：應(yīng)付利息112萬(wàn)（2）計(jì)算一般借款資本化金額：

20×6年占用了一般借款本金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=600萬(wàn)×3/12+1600萬(wàn)×3/12=550(萬(wàn)元)20×6年一般借款利息資本化率

=（1000×6%×1/2+2000×9%）/(1000×1/2+2000)=210/2500=8.4%20×6年應(yīng)予資本化的一般借款利息=550×8.4%=46.2(萬(wàn)元)借：在建工程46.2萬(wàn)財(cái)務(wù)費(fèi)用163.8萬(wàn)貸：應(yīng)付利息210萬(wàn)

第七節(jié)債務(wù)重組

一、債務(wù)重組的概念債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。

“債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難”是指?jìng)鶆?wù)人出現(xiàn)資金周轉(zhuǎn)困難或經(jīng)營(yíng)陷入困境，導(dǎo)致其無(wú)法或沒(méi)有能力按原定條件償還債務(wù)。

“債權(quán)人作出讓步”是指?jìng)鶛?quán)人同意發(fā)生財(cái)務(wù)困難的債務(wù)人現(xiàn)在或?qū)?lái)以低于重組債務(wù)帳面價(jià)值的金額或價(jià)值償還債務(wù)。

二、債務(wù)重組的方式

1、資產(chǎn)清償債務(wù)

2、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

3、修改其他債務(wù)條件:是指不包括上述兩種方式在內(nèi)的修改其它債務(wù)條件進(jìn)行的債務(wù)重組，如延長(zhǎng)債務(wù)償還期限、降低利率、減少債務(wù)利息等方式

4、以組合方式清償債務(wù)

二、債務(wù)重組的核算

（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)

1、以現(xiàn)金清償債務(wù)

債務(wù)人：確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

債務(wù)重組利得=重組債務(wù)的帳面價(jià)值-支付現(xiàn)金

債權(quán)人：確認(rèn)債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

債務(wù)重組損失=重組債權(quán)的帳面價(jià)值-收到的現(xiàn)金帳面價(jià)值：是指某科目的帳面余額減去相關(guān)的備抵項(xiàng)目后的凈額。

例：甲公司于2012年1月20日銷(xiāo)售一批材料給乙公司，不含稅價(jià)格為400000元，增值稅稅率17％。按合同規(guī)定，乙公司應(yīng)于2012年4月1日前償還債務(wù)，由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同規(guī)定的期限償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議于7月1日進(jìn)行債務(wù)重組，甲公司同意減免乙公司60000元債務(wù)，余額用現(xiàn)金立即償清。甲公司已為該項(xiàng)應(yīng)收帳款計(jì)提了50000元壞帳準(zhǔn)備。

2012.7.1

乙公司（債務(wù)人）：借：應(yīng)付帳款468000

貸:銀行存款408

000

營(yíng)業(yè)外收入-債務(wù)重組利得60000

甲公司（債權(quán)人）：借：銀行存款408000

壞賬準(zhǔn)備50000

營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失10000

貸：應(yīng)收賬款468000

若上例應(yīng)收賬款計(jì)提了65000元壞賬準(zhǔn)備，則應(yīng)如何進(jìn)行賬務(wù)處理？2。以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)

債務(wù)人：

（1）確認(rèn)債務(wù)重組利得，

債務(wù)重組利得=重組債務(wù)的帳面價(jià)值-轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入(債務(wù)重組利得)；（2）確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，

資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益=轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與-其帳面價(jià)值計(jì)入當(dāng)期損益，具體來(lái)說(shuō),應(yīng)分別以下情況：

1）抵債資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)作為銷(xiāo)售處理，按公允價(jià)值確認(rèn)銷(xiāo)售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)銷(xiāo)售成本。

2)抵債資產(chǎn)為固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的，應(yīng)視同固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)處置，其公允價(jià)值與帳面價(jià)值的差額，記入營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出處理。

3）抵債資產(chǎn)為企業(yè)投資的，轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益計(jì)入投資收益。

債務(wù)人在轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的過(guò)程中發(fā)生的一些稅費(fèi)，如資產(chǎn)評(píng)估費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)等，直接計(jì)入轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益。

債權(quán)人：收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價(jià)值入帳，并確認(rèn)債務(wù)轉(zhuǎn)讓損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

債務(wù)重組損失=收到的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值-重組債權(quán)的帳面價(jià)值

——債務(wù)人以存貨清償債務(wù)例：2008年1月1日，深廣公司銷(xiāo)售一批材料給紅星公司，含稅價(jià)款105000元。

2008年7月1日，紅星公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法按合同償還債務(wù)，經(jīng)雙方協(xié)議，深廣公司同意紅星公司用產(chǎn)品抵償該應(yīng)收帳款，該產(chǎn)品市價(jià)為80000元，增值稅率為17％，產(chǎn)品成本為70000元。深廣公司為應(yīng)收帳款計(jì)提了500元壞帳準(zhǔn)備。假定不考慮其他稅費(fèi)。紅星公司（債務(wù)人）：借：應(yīng)付帳款—深廣公司105000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入80000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）13600

營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得11400

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本70000

貸：庫(kù)存商品70000深廣公司（債權(quán)人）：借：庫(kù)存商品80000

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）13600

壞賬準(zhǔn)備500

營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失10900

貸：應(yīng)收賬款105000——以固定資產(chǎn)清償債務(wù)例：甲公司于2012年1月1日銷(xiāo)售給乙公司材料一批，價(jià)值400000元（包括應(yīng)收取的增值稅），按購(gòu)銷(xiāo)合同約定，乙公司應(yīng)于2012年10月31日前支付貨款，但至2013年1月31日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，短期內(nèi)不能支付貨款。

2013年2月3日，乙公司與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺(tái)機(jī)器償還債務(wù)。該機(jī)器帳面原值350000元，已提折舊100000元，機(jī)器公允價(jià)值為300000元，機(jī)器的增值稅稅率為17%，該機(jī)器已運(yùn)抵甲公司，甲公司對(duì)應(yīng)收帳款計(jì)提了20000元的壞帳準(zhǔn)備。乙公司（債務(wù)人）：借：固定資產(chǎn)清理250000

累計(jì)折舊100000

貸：固定資產(chǎn)350000

借:應(yīng)付帳款—甲公司400000

貸:固定資產(chǎn)清理300000

應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）51000

營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組收益49000

借：固定資產(chǎn)清理50000（公允價(jià)值-賬面價(jià)值）貸：營(yíng)業(yè)外收入—非流動(dòng)資產(chǎn)處置利得50000甲公司（債權(quán)人）：借：固定資產(chǎn)300000（公允價(jià)值）應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）51000

壞賬準(zhǔn)備20000

營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失29000

貸:應(yīng)收賬款—乙公司400000（二）債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

債務(wù)人：應(yīng)將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認(rèn)為股本（或?qū)嵤召Y本），股份的公允價(jià)值總額與股本（或?qū)嵤召Y本）之間的差額確認(rèn)為資本公積。重組債務(wù)的帳面價(jià)值與股份的公允價(jià)值總額之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益。

債權(quán)人：應(yīng)將享有股份的公允價(jià)值確認(rèn)為對(duì)債務(wù)人的投資，重組債權(quán)的帳面價(jià)值與股份的公允價(jià)值之間的差額，確認(rèn)為債務(wù)重組損失，計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出。

例：甲公司應(yīng)付乙公司帳款95000元，由于財(cái)務(wù)困難，近期無(wú)法償還。經(jīng)雙方協(xié)商決定，甲公司以發(fā)給乙公司普通股股票的方式償還債務(wù)，共發(fā)給80000股，每股面值1元的普通股股票。債務(wù)重組日，甲公司股票的公允價(jià)值為1.1元。乙公司未對(duì)應(yīng)收帳款計(jì)提壞帳準(zhǔn)備，乙公司將其收到的甲公司股票作長(zhǎng)期投資處理。甲公司（債務(wù)人）：借：應(yīng)付帳款—乙公司95000

貸：股本80000

資本公積—股本溢價(jià)8000

營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得7000乙公司（債權(quán)人）：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資88000

營(yíng)業(yè)外支出-債務(wù)重組損失7000

貸：應(yīng)收賬款—甲公司95000

（三）修改其他債務(wù)條件

1。不附或有條件的債務(wù)重組不附或有條件的債務(wù)重組，是指在債務(wù)重組中不存在或有條件?；蛴袟l件：是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生應(yīng)（或應(yīng)收）金額，而該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

債務(wù)人：應(yīng)將修改其他債務(wù)條件后債務(wù)的公允價(jià)值作為重組后債務(wù)的入帳價(jià)值。重組債務(wù)的帳面價(jià)值與重組后債務(wù)的入帳價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，作為債務(wù)重組利得。

債權(quán)人：應(yīng)將修改其他債務(wù)條件后的債權(quán)的公允價(jià)值作為重組后債權(quán)的帳面價(jià)值，重組債權(quán)的帳面價(jià)值與重組后債權(quán)的帳面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益，作為債務(wù)重組損失。

例5:甲公司20×6年12月31日應(yīng)收乙公司票據(jù)帳面余額為654000元，其中，54000元為累計(jì)未付的利息，票面利率為4％，由于乙公司連年虧損，資金周轉(zhuǎn)困難，不能償付應(yīng)于20×6年12月31日前支付的應(yīng)付票據(jù)。經(jīng)雙方協(xié)商，于20×7年1月5日進(jìn)行債務(wù)重組。甲公司同意將債務(wù)本金減至500000元，免去債務(wù)人所欠全部利息，將利率降低至2％，并將債務(wù)到期日延至20×8年12月31日，利息按年支付。甲、乙公司已將應(yīng)收、應(yīng)付票據(jù)轉(zhuǎn)入應(yīng)收、應(yīng)付帳款。甲公司已為該應(yīng)收帳款計(jì)提了50000元壞帳準(zhǔn)備。乙公司（債務(wù)人）：

債務(wù)重組時(shí)：借：應(yīng)付帳款-乙公司654000

貸：應(yīng)付帳款—債務(wù)重組-乙公司500000

營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得154000

20×7年12月31日，支付利息時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10000

貸：銀行存款10000

20×8年12月31日，償還本金和最后一年利息時(shí)：借：應(yīng)付帳款—債務(wù)重組-乙公司500000

財(cái)務(wù)費(fèi)用10000

貸：銀行存款510000甲公司（債權(quán)人）：

重組日重組時(shí)：借：應(yīng)收賬款—債務(wù)重組-甲公司500000

營(yíng)業(yè)外支出—債務(wù)重組損失104000

壞賬準(zhǔn)備50000

貸：應(yīng)收賬款-甲公司654000

20×7年12月31日，收到利息時(shí)：借：銀行存款10000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用10000

20×8年12月31日收到本金和最后一年利息時(shí)：借：銀行存款510000

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用10000

應(yīng)收賬款–甲公司5000002。附或有條件的債務(wù)重組

債務(wù)人：修改后的債務(wù)條款如涉及或有應(yīng)付金額，且該或有應(yīng)付金額符合有關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，債務(wù)人應(yīng)將該或有應(yīng)付金額確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。重組債務(wù)的帳面價(jià)值，與重組后債務(wù)的入帳價(jià)值和預(yù)計(jì)負(fù)債之和的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。

或有應(yīng)付金額，是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)付金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。

債權(quán)人：

修改后的債務(wù)條款中涉及或有應(yīng)收金額的，債權(quán)人不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)或有應(yīng)收金額，不得將其計(jì)入重組后債權(quán)的帳面價(jià)值。

或有應(yīng)收金額，是指需要根據(jù)未來(lái)某種事項(xiàng)出現(xiàn)而發(fā)生的應(yīng)收金額，而且該未來(lái)事項(xiàng)的出現(xiàn)具有不確定性。例：A公司將B公司債務(wù)1000000元免除200000元，剩余債務(wù)展期兩年，并按2％的年利率計(jì)收利息。如該公司一年后盈利，則自第二年起將按5%的利率計(jì)收利息。該例中的24000元(800000×3％）即為或有應(yīng)付金額（或有應(yīng)收金額）。

三、債務(wù)重組信息在報(bào)表上的揭示（一）債務(wù)人

1、債務(wù)重組方式

2、確認(rèn)的債務(wù)重組利得總額

3、將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本所導(dǎo)致的股本（實(shí)收資本）增加額

4、或有應(yīng)付金額

5、債務(wù)重組中公允價(jià)值的確定方法及依據(jù)（二）債權(quán)人

1、債務(wù)重組方式

2、確認(rèn)的債務(wù)重組損失總額

3、債權(quán)轉(zhuǎn)為股份所導(dǎo)致的投資增加額及該投資者占債務(wù)人股份總額的比例

4、或有應(yīng)收金額

5、債務(wù)重組中公允價(jià)值的確定方法和依據(jù)

第八節(jié)或有事項(xiàng)一、或有事項(xiàng)的概念和特征（一）概念：是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的，其結(jié)果須由某些未來(lái)事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生才能決定的不確定事項(xiàng)。（二）特征：

1、是由過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的。是指或有事項(xiàng)的現(xiàn)存狀況是過(guò)去交易或事項(xiàng)引起的客觀存在。

2、或有事項(xiàng)的結(jié)果具有不確定性。包含兩層含義：1）或有事項(xiàng)的結(jié)果是否發(fā)生具有不確定性；或2）或有事項(xiàng)的結(jié)果預(yù)計(jì)將會(huì)發(fā)生，但發(fā)生的具體時(shí)間或金額具有不確定性。

3、或有事項(xiàng)的結(jié)果須由未來(lái)事項(xiàng)決定。

二、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)或有事項(xiàng)的結(jié)果可能會(huì)產(chǎn)生或有負(fù)債，或有資產(chǎn)，預(yù)計(jì)負(fù)債

（一）或有負(fù)債是指過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的潛在義務(wù)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)；或過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)不是很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)或該義務(wù)的金額不能可靠計(jì)量。

潛在義務(wù)：是指結(jié)果取決于不確定未來(lái)事項(xiàng)的可能義務(wù)。

現(xiàn)時(shí)義務(wù)：是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔(dān)的義務(wù)。

不是很可能：是指可能性不超過(guò)50%。

履行或有事項(xiàng)相關(guān)業(yè)務(wù)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性分為四個(gè)檔次：基本確定----------大于95%，小于100%；很可能------------大于50%，小于或等于95%；可能--------------大于5%，小于或等于50%；極小可能----------大于0%，小于或等于5%。金額不能可靠計(jì)量：是指金額難以合理預(yù)計(jì)?；蛴胸?fù)債披露的原則：除極小可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的或有負(fù)債外，均應(yīng)在報(bào)表附注中予以披露。對(duì)某些經(jīng)常發(fā)生或?qū)ζ髽I(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果有較大影響的或有負(fù)債，即使其導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的可能性極小，也應(yīng)予以披露。或有負(fù)債披露內(nèi)容：或有負(fù)債的種類(lèi)及其形成原因；經(jīng)濟(jì)利益流出不確定性的說(shuō)明；或有負(fù)債預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響，以及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄裕瑹o(wú)法預(yù)計(jì)的，應(yīng)當(dāng)說(shuō)明原因。

（二）或有資產(chǎn)

是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成的潛在資產(chǎn)，其存在須通過(guò)未來(lái)不確定事項(xiàng)的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。根據(jù)穩(wěn)健性原則，或有資產(chǎn)既不予以確認(rèn)，一般也不予披露。除非有確鑿證據(jù)表明或有資產(chǎn)很可能會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的，才在附注中披露其形成的原因，預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響。

三、預(yù)計(jì)負(fù)債（一）預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)條件預(yù)計(jì)負(fù)債源于或有事項(xiàng)，與或有事項(xiàng)相關(guān)的業(yè)務(wù)，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債：

1。該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)；

2。履行該義務(wù)很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)；

3。該義務(wù)的金額能夠可靠地計(jì)量。（二）預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量

1。初始計(jì)量預(yù)計(jì)負(fù)債的初始計(jì)量主要涉及兩個(gè)問(wèn)題：一是最佳估計(jì)數(shù)的確定；二是預(yù)期可獲補(bǔ)償?shù)奶幚怼?/p>

（1）最佳估計(jì)數(shù)的確定預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。貨幣時(shí)間價(jià)值影響重大的，應(yīng)當(dāng)通過(guò)對(duì)相關(guān)未來(lái)現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確定最佳估計(jì)數(shù)。

最佳估計(jì)數(shù)的確定應(yīng)當(dāng)分別以下兩種情況處理：

1）所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。例：甲公司因合同違約而成為未決訴訟被告，根據(jù)企業(yè)法律顧問(wèn)判斷，企業(yè)很可能敗訴，若敗訴，賠償金額可能在60萬(wàn)—80萬(wàn)元，且在該區(qū)間內(nèi)每個(gè)金額的可能性大致相同，故，最佳估計(jì)數(shù)為70萬(wàn)元。2）所需支出不存在一個(gè)連續(xù)范圍，或者雖存在一個(gè)連續(xù)范圍但該范圍內(nèi)各種結(jié)果的可能性不相同，最佳估計(jì)數(shù)按如下方法確定：

——或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目的（如一項(xiàng)未決訴訟，一項(xiàng)債務(wù)擔(dān)保），按照最可能發(fā)生金額確定。

例：乙公司是一樁官司的被告，截至20*2年12月31日，訴訟尚未判決，但預(yù)計(jì)乙公司很可能要敗訴，若敗訴，乙公司承擔(dān)賠償款200萬(wàn)元的可能性為70%，而承擔(dān)賠償款100萬(wàn)元的可能性為30%。則：

乙公司20*2