合并財務報表：所得稅影響

2024/2/3合并財務報表：所得稅影響

主要內容所得稅會計概述企業(yè)合并交易中所得稅集團內部交易中的所得稅2024/2/3所得稅會計概述所得稅會計的產(chǎn)生資產(chǎn)負債表債務法資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅的一般程序2024/2/32024/2/3企業(yè)合并中的所得稅處理2024/2/3企業(yè)合并中遞延所得稅負債和資產(chǎn)的確認暫時性差異可能產(chǎn)生于企業(yè)合并在購買日，企業(yè)應將暫時性差異導致的遞延所得稅資產(chǎn)或負債確認為可辨認資產(chǎn)或負債遞延所得稅資產(chǎn)和負債的確認會影響商譽或負商譽（損益）的確認不確認由商譽的初始確認產(chǎn)生的遞延所得稅負債2024/2/3可能導致企業(yè)合并中遞延所得稅負債確認的情況有哪些？2024/2/3【分析】可能導致企業(yè)合并中遞延所得稅負債確認的情況：購買資產(chǎn)的計稅基礎小于其賬面價值購買負債的計稅基礎大于其賬面價值2024/2/3可能導致企業(yè)合并中遞延所得稅資產(chǎn)確認的情況有哪些？2024/2/3企業(yè)合并中遞延所得稅負債和資產(chǎn)的確認可能導致企業(yè)合并中遞延所得稅資產(chǎn)確認的情況：購買資產(chǎn)的計稅基礎大于其賬面價值購買負債的計稅基礎小于其賬面價值確認被購買方很可能在企業(yè)合并前沒有確認的遞延所得稅資產(chǎn)確認購買方很可能收回的在其合并前沒有確認的遞延所得稅資產(chǎn)企業(yè)合并的稅務處理2009年4月30日，《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)重組業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[財稅<2009>59號]企業(yè)重組的稅務處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務處理規(guī)定和特殊性稅務處理規(guī)定?！敦斦繃叶悇湛偩株P于促進企業(yè)重組有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2014〕109號）對部分比例進行了修訂。2024/2/3控股合并的一般性稅務處理四、企業(yè)重組，除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進行稅務處理：（三）企業(yè)股權收購（指控股合并）、資產(chǎn)收購重組交易，相關交易應按以下規(guī)定處理：1.被收購方應確認股權、資產(chǎn)轉讓所得或損失2.收購方取得股權或資產(chǎn)的計稅基礎應以公允價值為基礎確定3.被收購企業(yè)的相關所得稅事項原則上保持不變2024/2/3企業(yè)重組的特殊性稅務處理五、企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務處理規(guī)定：（一）具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（二）被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權比例符合本通知規(guī)定的比例。（三）企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內不改變重組資產(chǎn)原來的實質性經(jīng)營活動。（四）重組交易對價中涉及股權支付金額符合本通知規(guī)定比例。（五）企業(yè)重組中取得股權支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內，不得轉讓所取得的股權。2024/2/3控股合并的特殊性稅務處理六、企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務處理：（二）股權收購，收購企業(yè)購買的股權不低于被收購企業(yè)全部股權的75%，且收購企業(yè)在該股權收購發(fā)生時的股權支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：1.被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。2.收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權的計稅基礎，以被收購股權的原有計稅基礎確定。3.收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎和其他相關所得稅事項保持不變。2024/2/3考慮所得稅的企業(yè)合并假定P公司2×20年1月1日以發(fā)行股票10000萬股（每股面值1元，公允價值20元）和支付現(xiàn)金32000萬元銀行存款購買了S公司80％的股權，P公司控制了S公司。該項控股合并為非同一控制下的合并。2×20年1月1日在購買交易發(fā)生后P公司和S公司試算表如表1所示。在購買日，S公司部分資產(chǎn)和負債的賬面價值與公允價值存在差異，詳細資料見表2。除表2列示的資產(chǎn)和負債外，其他可辨認凈資產(chǎn)的賬面價值和公允價值一致。P公司和S公司適用的所得稅稅率均為25%。2024/2/314

賬面價值公允價值存貨130000120000固定資產(chǎn)100000150000股本50000

資本公積40000

盈余公積137000

未分配利潤13000

所有者權益合計240000

2024/2/315S公司相關項目的資料如下：2024/2/316

賬面價值（集團角度）計稅基礎應納稅（可抵扣）暫時性差異遞延所得稅負債（資產(chǎn)）存貨120000130000（10000）（2500）固定資產(chǎn)1500001000005000012500A.遞延所得稅資產(chǎn)和負債考慮遞延所得稅后可辨認凈資產(chǎn)的公允價值=240000+（50000-10000）+2500-12500=270000萬元B．商譽=232000-270000×80%=16000萬元C．少數(shù)股東權益=270000×20%=54000萬元調整與抵消分錄借：固定資產(chǎn)50000

遞延所得稅資產(chǎn)2500

貸：存貨10000

遞延所得稅負債12500

資本公積30000

借：股本50000

資本公積70000

盈余公積137000

未分配利潤13000

商譽16000

貸：長期股權投資——S公司232000

少數(shù)股東權益540002024/2/317購買日后假定S公司2×20年4月30日S公司宣告并發(fā)放現(xiàn)金股利10000萬元，2×20年實現(xiàn)凈利潤18000萬元，提取盈余公積1800萬元，年末未分配利潤19200萬元。假定S公司年初存貨在2×20年全部售出，S公司固定資產(chǎn)的原值為200000萬元，使用壽命為20年，剩余使用壽命為10年，凈殘值為0。P公司和S公司商譽均未發(fā)生減值。2024/2/318購買日后（1）將購買日子公司的資產(chǎn)和負債的賬面價值調整為公允價值借：固定資產(chǎn)50000

遞延所得稅資產(chǎn)2500

貸：存貨10000

遞延所得稅負債12500

資本公積300002024/2/3按原固定資產(chǎn)計提的折舊為10000萬元按固定資產(chǎn)公允價值計提的折舊為15000萬元折舊調整（2）確認購買日凈資產(chǎn)賬面價值與公允價值差額的在2×20年度的影響借：管理費用5000

貸：固定資產(chǎn)50002024/2/320計稅基礎=200000-（100000/10）×11=90000賬面價值=150000-150000/10=135000

遞延所得稅負債應有余額=（135000-90000）×25%=11250萬元應轉回的遞延所得稅費用1250（12500-11250）借：遞延所得稅負債1250

貸：所得稅費用12502024/2/321（3）存貨公允價值價值與賬面價值的調整借：存貨10000

貸：營業(yè)成本10000并轉回全部遞延所得稅的影響借：所得稅費用2500

貸：遞延所得稅資產(chǎn)25002024/2/322（4）基于購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值計算的凈利潤=18000-5000+1250+10000-2500=21750（萬元）應確認的投資收益=17400萬元（萬元）長期股權投資余額=232000+17400-8000=241400（萬元）應確認的少數(shù)股東損益=4

350萬元（萬元）少數(shù)股東權益=54000+4350-2000=56350（萬元）基于公允價值計算的年末未分配利潤=13000+21750-1800-10000=22950（萬元）2024/2/323（5）調整為權益法應調整的長期股權投資（投資收益）=17400-8000=9400借：長期股權投資9400

貸：投資收益9400

2024/2/324（6）抵消長期股權投資和投資收益借：股本50000

資本公積70000

盈余公積138800

未分配利潤—年末22950

商譽16000

貸：長期股權投資——S公司241400

少數(shù)股東權益563502024/2/325借：未分配利潤—年初13000

投資收益17400

少數(shù)股東損益4350

貸：未分配利潤—年末22950

提取盈余公積1800

對股東的分配100002024/2/3262024/2/3集團內部交易與遞延所得稅的確認編制合并財務報表時，在涉及集團內部交易的情況下，所得稅是一個需要考慮的重要問題在合并財務報表上，對所得稅的處理取決于企業(yè)集團的所得稅申報方式：合并申報和分開申報集團內部交易中的所得稅2024/2/32024/2/3集團內部交易與遞延所得稅的確認在企業(yè)集團合并申報的情況下，由于已經(jīng)抵銷了集團內部交易的未實現(xiàn)損益，因此，對這些交易，不涉及遞延所得稅資產(chǎn)和負債的確認在分開申報的情況下，由于沒有抵銷集團內部交易的未實現(xiàn)損益的影響，會導致暫時性差異。因此，隨著對這部分損益的抵銷，對這部分損益導致的所得稅影響應予以遞延未實現(xiàn)利潤將導致遞延所得稅資產(chǎn)未實現(xiàn)損失將導致遞延所得稅負債2024/2/3集團內部交易的所得稅影響例如，假定母公司P于2×20年1月1日以7000元的價格向子公司S出售了一臺設備。該設備的原始成本為20000元，累計已提折舊15000元，已使用12年，剩余使用年限為4年，無殘值，采用直線法計提折舊。假定該設備用于企業(yè)管理部門，企業(yè)所得稅稅率為40%，請編制相關抵銷分錄（假定按12個月計提折舊）2024/2/3考慮合并納稅和分開納稅分別編制抵銷分錄借：營業(yè)外收入2000

貸：固定資產(chǎn)2000借：固定資產(chǎn)500

貸：管理費用500借：遞延所得稅資產(chǎn)600

貸：所得稅費用600遞延所得稅資產(chǎn)=（2000-500）×40%=600進價1000元P公司銷價1300元S公司未售出假定S公司公司從P公司購入的存貨2×20年全部未售出，期末可變現(xiàn)凈值為1050元，2×21年該存貨以750元售出了一半，剩余存貨可變現(xiàn)凈值為450元。則2×20年和2×21年應如何進行抵銷？內部存貨交易的抵銷集團內部存貨交易的抵消2×20年末抵銷未實現(xiàn)的銷售損益：借：營業(yè)收入1300貸：營業(yè)成本1000存貨3002×20年末從S公司的角度看，應計存貨跌價準備250元借：資產(chǎn)減值損失250貸：存貨（跌價準備）250從集團的角度看，該存貨的成本為1000元，沒有發(fā)生減值2×20年應編制抵銷分錄借：存貨（跌價準備）250貸：資產(chǎn)減值損失250從集團的角度看，存貨的賬面價值為1000元，計稅基礎為1300元，應確認遞延所得稅資產(chǎn)75。從個別報表的角度看，存貨的賬面價值為1050元，計稅基礎為1300元，已確認遞延所得稅資產(chǎn)62.5元。應調整確認遞延所得稅資產(chǎn)12.5元借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：所得稅費用12.52024/2/32×21年末對2×20年的抵銷結果進行反映借：未分配利潤——年初300

貸：存貨300借：存貨（跌價準備）250貸：未分配利潤—年初250借：遞延所得稅資產(chǎn)12.5

貸：未分配利潤—年初12.52×21年末從S公司的角度看，銷售商品時，應當結轉成本650萬，同時轉銷125的存貨跌價準備借：營業(yè)成本525存貨（跌價準備）125

貸：存貨650從集團的角度看，銷售商品時，應當結轉成本500萬，不存在存貨跌價準備的結轉，因此應編制如下抵消分錄：借：存貨150

貸：營業(yè)成本25存貨（跌價準備）125

2×21年末從S公司的角度看，2×21年存貨跌價準備的應有余額為200元，2×20已計提250元，2×21年銷售了一半，應轉銷125，因此應計提75元借：資產(chǎn)減值損失75貸：存貨（跌價準備）75從集團的角度看，2×21年末存貨跌價準備的應有余額為50元，2×20未計提，2×21年應計提50元2×21年應編制抵銷分錄借：存貨（跌價準備）25貸：資產(chǎn)減值損失25從集團的角度看，存貨的賬面價值為450元，計稅基礎為650元，遞延所得稅資產(chǎn)應有余額50元，應轉回遞延所得稅資產(chǎn)25。從個別報表的角度看，存貨的賬面價值為450元，計稅基礎為650元，遞延所得稅資產(chǎn)應有余額50元，應轉回遞延所得稅資產(chǎn)12.5元。應調整轉回遞延所得稅資產(chǎn)12.5元借：所得稅費用12.5

貸：遞延所得稅資產(chǎn)12.52024/2/3集團內部固定資產(chǎn)交易的抵消假定2×20年1月1日P公司向S公司出售了一臺設備，收入為4000萬元，成本為3000萬元，S公司將取得的設備作為固定資產(chǎn)核算，固定資產(chǎn)按5年計提折舊，不考慮凈殘值。假定2×20年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為3000元，2×21年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為2100元。則2×20年和2×21年12月31日應如何抵銷？2×20年末對固定資產(chǎn)銷售的抵銷借：營業(yè)收入4000貸：營業(yè)成本3000固定資產(chǎn)1000對未實現(xiàn)損益對累計折舊影響的抵銷借:固定資產(chǎn)（累計折舊）200貸:管理費用2002×20年末固定資產(chǎn)減值準備的抵銷2×20年12月31日固定資產(chǎn)的可收回金額為3000元從個別報表看，固定資產(chǎn)的賬面價值是3200萬，可收回金額為3000萬，因此S公司應計提200萬的減值損失借：資產(chǎn)減值損失200貸：固定資產(chǎn)（減值準備）200從集團的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值是2400萬，可收回金額為3000萬，沒有發(fā)生發(fā)生減值，因此應將已計提的減值損失抵銷借：固定資產(chǎn)（減值準備）200貸：資產(chǎn)減值損失200

2×20年末從集團的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值為2400萬元，計稅基礎為3200萬元，應確認遞延所得稅資產(chǎn)200萬元。從個別報表的角度看，固定資產(chǎn)的賬面價值為3000萬元，計稅基礎為3200萬元，已確認遞延所得稅資產(chǎn)50元。應調整確認遞延所得稅資產(chǎn)150萬元借：遞延所得稅資產(chǎn)150

貸：所得稅費用1502024/2/32×21年末對2×20年影響的抵銷對固定資產(chǎn)銷售的抵銷借：未分配利潤—年初1000貸：固定資產(chǎn)1000對未實現(xiàn)損益對累計折舊影響的抵銷借:固定資產(chǎn)（累計折舊）200貸:未分配利潤—年初2