論企業(yè)內(nèi)部審計(jì)關(guān)口前移

論企業(yè)內(nèi)部審計(jì)關(guān)口前移摘要：企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的關(guān)口前移是企業(yè)應(yīng)對(duì)日益復(fù)雜多變的經(jīng)營(yíng)環(huán)境的重要措施，它在實(shí)質(zhì)上不是審計(jì)創(chuàng)新，而是內(nèi)部控制創(chuàng)新，因而它并不是事前審計(jì)的簡(jiǎn)單替代。審計(jì)的關(guān)口前移是以審計(jì)的提前介入而構(gòu)建的一套預(yù)防控制體系，審計(jì)是通過(guò)“控制”而發(fā)生作用的。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)關(guān)口前移作為一個(gè)體系，其構(gòu)成是由價(jià)值體系、結(jié)構(gòu)體系和操作體系三個(gè)部分構(gòu)建而成。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)；關(guān)口前移；控制；企業(yè)

前言

審計(jì)產(chǎn)生的客觀基礎(chǔ)是源于社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的某種需求[1]，①隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日趨復(fù)雜和變化，審計(jì)從賬項(xiàng)的查錯(cuò)糾弊逐漸向現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方向發(fā)展，這種趨勢(shì)的進(jìn)一步演化發(fā)展推動(dòng)了審計(jì)的“關(guān)口”前移。審計(jì)“關(guān)口前移”是現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中為防范風(fēng)險(xiǎn)、實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的一種實(shí)踐，越來(lái)越多地被企業(yè)運(yùn)用。

在企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐中，過(guò)去的審計(jì)方式通常是“事后審計(jì)”，這種方式顯然無(wú)法應(yīng)對(duì)許多事后不能審計(jì)或?qū)徲?jì)取證難度較大的事項(xiàng)，所以，將審計(jì)關(guān)口前移自然也就成了必然的要求，這對(duì)于大型企業(yè)來(lái)說(shuō)尤其重要，因?yàn)樵谑芡薪?jīng)濟(jì)責(zé)任制度下，大型企業(yè)廣泛進(jìn)行管理授權(quán)，這種情形下，出資人或管理層對(duì)風(fēng)險(xiǎn)防范的需要更顯迫切。

企業(yè)內(nèi)部審計(jì)關(guān)口前移并不完全是審計(jì)創(chuàng)新，更多地反映為內(nèi)部控制創(chuàng)新。因?yàn)閷徲?jì)關(guān)口前移意味著在一項(xiàng)程序性任務(wù)中，將審計(jì)置于靠前的位置，如此，必然將產(chǎn)生這樣一個(gè)問(wèn)題：隨著位置的靠前，未發(fā)生的事項(xiàng)增多，審計(jì)客體就變得不具體而且對(duì)象減少，審計(jì)對(duì)于特定事項(xiàng)的評(píng)價(jià)職能也就失去了基礎(chǔ)，而監(jiān)督職能凸顯出來(lái)。所以，審計(jì)關(guān)口前移伴隨著審計(jì)職能的轉(zhuǎn)換，自然也就賦予內(nèi)部審計(jì)一定的控制職能。

一、審計(jì)關(guān)口前移的內(nèi)涵

目前，對(duì)于審計(jì)關(guān)口前移并沒(méi)有統(tǒng)一的說(shuō)法，或者說(shuō)在理論上并沒(méi)有當(dāng)成一個(gè)專門(mén)的概念，僅是作為一個(gè)習(xí)慣性說(shuō)法而存在。或混同于事前審計(jì)，或混同于預(yù)防性審計(jì)，或者當(dāng)成風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)；不可否認(rèn)，審計(jì)關(guān)口前移與上述專項(xiàng)審計(jì)有著許多的共同點(diǎn)，但是，它們之間的區(qū)別還是明顯的；從審計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)看，有必要對(duì)審計(jì)關(guān)口前移給一個(gè)明確的界定。

內(nèi)部審計(jì)關(guān)口前移并不等同于事前審計(jì)，雖然它與事前審計(jì)有著許多共同點(diǎn)。事前審計(jì)與事中審計(jì)、事后審計(jì)相呼應(yīng)，它強(qiáng)調(diào)的是審計(jì)切入的時(shí)間概念，審計(jì)關(guān)口前移并不限于在時(shí)間上的提前介入，而是著眼于如何構(gòu)建一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)防控體系，從這點(diǎn)上說(shuō)，審計(jì)關(guān)口前移是企業(yè)內(nèi)部控制體系的深化和延伸。

從形式上看，審計(jì)關(guān)口前移表現(xiàn)為一種監(jiān)督職能；從內(nèi)涵上看，它是內(nèi)部控制體系的一種創(chuàng)新；從目標(biāo)上看，審計(jì)關(guān)口前移是防控風(fēng)險(xiǎn)，保障企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)。

可以說(shuō)，審計(jì)關(guān)口前移是由以圍繞審計(jì)職能而形成的一套預(yù)防控制系統(tǒng)。它不單純是將審計(jì)工作提前，而是圍繞著審計(jì)提前介入而的主體與客體出現(xiàn)“貓與老鼠”的尷尬局面，把審計(jì)“關(guān)口”有機(jī)地整合在內(nèi)部控制系統(tǒng)中。其二，合理分配和使用審計(jì)資源。通過(guò)“先驗(yàn)”結(jié)論，有針對(duì)性開(kāi)展設(shè)置審計(jì)“關(guān)口”，一方面防止濫用審計(jì)職能，另一方面提高審計(jì)工作效率。

三、審計(jì)關(guān)口前移控制體系的構(gòu)建

在審計(jì)關(guān)口前移的操作層面上，一些經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)不能說(shuō)沒(méi)有道理，比如，把如何實(shí)現(xiàn)四個(gè)轉(zhuǎn)變當(dāng)成基本的思路[6]：在指導(dǎo)思想和工作定位上實(shí)現(xiàn)由注重結(jié)果到注重過(guò)程、由注重監(jiān)督到注重監(jiān)督與服務(wù)并重的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)內(nèi)容上實(shí)現(xiàn)由注重財(cái)務(wù)領(lǐng)域的差錯(cuò)防弊到注重改善經(jīng)營(yíng)管理的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)方式上由注重事后審計(jì)到注重事前、事中、事后全過(guò)程審計(jì)的轉(zhuǎn)變；在審計(jì)手段上實(shí)現(xiàn)由手工操作向計(jì)算機(jī)審計(jì)、網(wǎng)絡(luò)實(shí)時(shí)審計(jì)的轉(zhuǎn)變。

審計(jì)關(guān)口前移作為一個(gè)控制體系，重要的是如何構(gòu)建總體框架?！翱蚣堋笔且环輰?duì)系統(tǒng)地、全面地關(guān)于企業(yè)各個(gè)業(yè)務(wù)模塊開(kāi)展審計(jì)關(guān)口前移的指導(dǎo)文件。其目的是構(gòu)建一個(gè)“框架”，該“框架”將根據(jù)企業(yè)的總體發(fā)展思路和經(jīng)營(yíng)理念，提供開(kāi)展審計(jì)關(guān)口前移的基本指導(dǎo)思想、基本原則和核心理念，并對(duì)審計(jì)關(guān)口前移所適用的方法、范圍、程序進(jìn)行分析。

框架包含三個(gè)子系統(tǒng)：一是關(guān)于審計(jì)關(guān)口前移的價(jià)值體系。包括指導(dǎo)思想、基本原則、核心理念、價(jià)值觀等。由于是審計(jì)關(guān)口前移這一控制系統(tǒng)的“框架”，所以價(jià)值體系的構(gòu)建就特別的重要，它是審計(jì)人員實(shí)際工作應(yīng)對(duì)新情況、新問(wèn)題以及各種具體問(wèn)題的指導(dǎo)思想。即使是對(duì)于“先驗(yàn)”觀點(diǎn)，其取舍、評(píng)判的標(biāo)準(zhǔn)如何，價(jià)值體系的作用也是不容小視的。二是關(guān)于審計(jì)關(guān)口前移的結(jié)構(gòu)體系。結(jié)構(gòu)體系主要是指構(gòu)成“框架”的單元或模塊的組成關(guān)系。結(jié)構(gòu)體系有三塊內(nèi)容：一是審計(jì)主體與客體的關(guān)系，主要解決審計(jì)與控制的復(fù)雜關(guān)系問(wèn)題，或者簡(jiǎn)單地說(shuō)，就是如何賦予審計(jì)主體適當(dāng)?shù)目刂乒δ堋６菢I(yè)務(wù)分類與部門(mén)歸屬的關(guān)系，主要解決綜合性業(yè)務(wù)的責(zé)任分擔(dān)問(wèn)題，為責(zé)任追究提供事前依據(jù)。三是關(guān)于整體與部分的關(guān)系，或者說(shuō)，是體系與環(huán)節(jié)的關(guān)系。在這個(gè)關(guān)系中，對(duì)于審計(jì)關(guān)口前移，不僅要指出，審計(jì)只是作為整個(gè)控制體系的一個(gè)環(huán)節(jié)，并不是獨(dú)立于體系之外而只發(fā)生單純的監(jiān)督職能；還要指出，在關(guān)口前移這個(gè)控制體系中，審計(jì)是通過(guò)對(duì)程序的“控制”而發(fā)生作用的。三是關(guān)于審計(jì)關(guān)口前移的操作體系。操作體系并不是操作指南，它要為具體操作內(nèi)容提供方法和路徑。審計(jì)關(guān)口前移的操作體系包括制度、方式、程序、范圍（部門(mén)、業(yè)務(wù)等）、標(biāo)準(zhǔn)，以及人、財(cái)、物配置等。（1）制度。制度包括兩個(gè)方面的制度：一是對(duì)開(kāi)展審計(jì)關(guān)口前移工作所制定的強(qiáng)制性制度，這類制度是不因業(yè)務(wù)內(nèi)容和環(huán)境的變化而變化的一種共性的要求和說(shuō)明；二是針對(duì)各部門(mén)為應(yīng)對(duì)審計(jì)關(guān)口前移所作的指導(dǎo)性意見(jiàn)。（2）方式。主要包括兩個(gè)方面內(nèi)容：一是審計(jì)部門(mén)開(kāi)展審計(jì)關(guān)口前移的活動(dòng)方式；二是各業(yè)務(wù)部門(mén)因應(yīng)審計(jì)關(guān)口前移的活動(dòng)方式。（3）程序。包括二個(gè)方面的內(nèi)容：一是審計(jì)部門(mén)的審計(jì)程序；二是其他業(yè)務(wù)部門(mén)的響應(yīng)程序。（4）范圍。范圍是對(duì)制度、方式和程序的適用條件進(jìn)行界定。（5）標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)主要包括二個(gè)方面的內(nèi)容：一是程序標(biāo)準(zhǔn)。程序標(biāo)準(zhǔn)指的是開(kāi)展審計(jì)關(guān)口前移的程序、方法、范圍等形式要件所制定的格式化要求。二是結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)是審計(jì)人員從事審計(jì)工作、運(yùn)用控制職能所適用的評(píng)價(jià)指標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1]王良玉，黃濟(jì)民，等.淺議內(nèi)部審計(jì)的關(guān)口前移[j].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2010，（12）：44.

[2]曾萌.從系統(tǒng)論看戰(zhàn)略系統(tǒng)審計(jì)方法[j].審計(jì)與理財(cái)，2005，（2）.

[3]劉錦華.重視內(nèi)部審計(jì)，監(jiān)督關(guān)口前移[j].中國(guó)審計(jì)