論我國現(xiàn)行財務報表缺陷及改進措施

論我國現(xiàn)行財務報表缺陷及改進措施摘要中文摘要：財務報表是以會計賬簿為主要依據(jù)，以貨幣為計量單位，全面、總括地反映會計個體在一定時期內(nèi)財務狀況、經(jīng)營成果和理財過程的報告文件，是會計核算的最終成果。定期地對會計賬簿資料進行歸集、加工、匯總，編制各種會計報表，為有關方面提供總括性的會計信息，是企業(yè)一項不可或缺的會計工作。在我國資本市場快速發(fā)展的過程中，對企業(yè)會計信息披露的充分性和準確性提出了越來越高的要求。而我國現(xiàn)行的財務報告披露的內(nèi)容還不夠完整，財務報告中各項目確認的原則和時點還有一些局限，因此，應對財務報告披露的內(nèi)容予以拓展，以滿足日新月異的經(jīng)濟發(fā)展的需要。關鍵詞：財務報表缺陷分析改進措施披露信息Abstract：Thefinancialstatementsareinaccountingbooksasthemainbasis,tothecurrencyastheunitofmeasurement，overallreflecttheaccountingentitywithinacertainperiodoftimethefinancialstatus,operatingresultsandfinancialprocessreportfile,isthefinalresultofaccounting.Forthecollection,processing,summaryofaccountingbooksdataregularly,prepareaccountingstatements,isconcernedwithgeneralaccountinginformation,isanessentialbusinessaccountingwork.RapiddevelopmentofcapitalmarketsinChina，putforwardhigherrequirementsontheadequacyandaccuracyoftheaccountinginformationdisclosure.Thecurrentfinancialreportdisclosureofthecontentisnotcomplete,theprojectfinancialreporttoconfirmtheprincipleandpointsomelimitations,therefore,todealwithfinancialreportdisclosuretoexpand,tomeettheneedsofeconomicdevelopmentchangerapidly.Keyword:FinancialstatementsDefectanalysisImprovementmeasureDisclosureof

information一、財務報表概述1．財務報表的含義財務報表亦稱對外會計報表，是會計主體對外提供的反映會計主體財務狀況和經(jīng)營的會計報表，包括資產(chǎn)負債表、損益表、現(xiàn)金流量表或財務狀況變動表、附表和附注。財務報表是財務報告的主要部分，不包括董事報告、管理分析及財務情況說明書等列入財務報告或年度報告的資料。對外報表即指財務報表。對內(nèi)報表的對稱，是以會計準則為規(guī)范編制的，向所有者、債權人、政府及其他有關各方及社會公眾等外部使用者披露的會計報表。2．我國現(xiàn)行財務報表的內(nèi)容報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表和附注。其中，現(xiàn)金流量表的編制和列報、合并財務報表的編制和列報，對于商業(yè)銀行、保險公司、證券公司，企業(yè)應當根據(jù)其經(jīng)營活動的性質，確定本企業(yè)適用的財務報表格式和附注。信托投資公司、租賃公司、財務公司、典當公司應當執(zhí)行商業(yè)銀行財務報表格式和附注規(guī)定，如有特別需要，可以結合本企業(yè)的實際情況，進行必要調整和補充。擔保公司應當執(zhí)行保險公司財務報表格式和附注規(guī)定，如有特別需要，可以結合本企業(yè)的實際情況，進行必要調整和補充。資產(chǎn)管理公司、基金公司應當執(zhí)行證券公司財務報表格式和附注規(guī)定，如有特別需要，可以結合本企業(yè)的實際情況，進行必要調整和補充。會計報表附注由上市公司按照《會計報表附注指引》進行編制。會計報表附注包括外幣會計報表核算方法、壞帳核算方法、存貨核算方法、短期投資核算方法、長期投資核算方法、固定資產(chǎn)計價和折舊方法、收入確認原則、所得稅的會計處理方法、合并會計報表的編制方法、會計政策、會計估計變更、控股子公司及合營企業(yè)、公司承諾事項（或有事項）等內(nèi)容。二、我國現(xiàn)行財務報表的缺陷分析1．財務報表結構不盡合理第一，在我國的現(xiàn)金流量表中，籌資活動分類上，一方面按直接融資和間接融資將籌資活動現(xiàn)金流入分為“吸收投資收到的現(xiàn)金”和“發(fā)行債券收到的現(xiàn)金”，另一方面按權益性融資和債務性融資分為“償還債務支付的現(xiàn)金”和“分配股利、利潤或償還利息支付的現(xiàn)金”。而國際會計準則中只按權益性融資和債務性融資分類，實際操作更簡單。我國這兩種方法并存的現(xiàn)狀概念上前后矛盾且不利于實年初再重新借入，從而達到提高本年流動比率的目的。在會計期結束之前，企業(yè)如果意識到當期收入與利潤，以使信息使用者對本企業(yè)的利潤水準有較高評價。在制造業(yè)，有的企業(yè)為提高利潤水準，往往采用高估期末在產(chǎn)品成本，低估入庫產(chǎn)成品的成本的方法。人為操縱的結果，極有可能使信息使用者得到的報表信息與企業(yè)實際狀況相距甚遠，從而誤導信息使用者，也使財務報表分析失去意義。隨著企業(yè)產(chǎn)權結構的不斷變動，子公司購買、處理行為已不鮮見，由此引起合并范圍的頻繁變動。而由于合并范圍政策的變化，也會引起合并范圍的變動。根據(jù)這些情況，必須解決子公司變動時的規(guī)范合并處理問題，以解決當期利用合并范圍的變動任意調節(jié)利潤、任意改變已形成的財務狀況，扭曲會計信息的行為。從上市公司的資產(chǎn)重組實務來看，企業(yè)集團內(nèi)部轉讓股權這種內(nèi)部交易往往金額大、可能對企業(yè)財務狀況產(chǎn)生重要影響，而且，由于在關聯(lián)方之間發(fā)生，可能有失公允，甚至被大股東利用控股關系進行操縱，用以調節(jié)轉移集團內(nèi)部利潤，粉飾上市公司業(yè)績。5．會計核算方法本身的局限性列入報表的僅僅是可以利用的、可以用貨幣計量的經(jīng)濟資源，我們對報表的分析僅僅是分析了那些報表中所列示的經(jīng)濟資源，實際上，企業(yè)有許多經(jīng)濟資源或是受客觀條件制約、或是受會計方法的制約而并未在報表中得到體現(xiàn)。隨著科技的發(fā)展，人力資源逐漸成為第一資源，作為提供生產(chǎn)經(jīng)營信息的信息系統(tǒng)，會計由注重成本逐漸轉向對企業(yè)整體價值的關注。與物質資本投入不同，人力資源轉化為生產(chǎn)不是直截了當，但對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營管理的作用和影響是巨大深遠的。特別是在高科技企業(yè)與信息產(chǎn)業(yè)里，擁有的人力資本和無形資產(chǎn)對企業(yè)整體價值的貢獻遠比有形資產(chǎn)大。現(xiàn)行的財務報表無法真實的反映這種貢獻。報表使用者無法通過對報表的分析來了解企業(yè)重要人才的結構、對現(xiàn)在經(jīng)營的影響程度、對未來發(fā)展的影響程度等信息。企業(yè)的營銷網(wǎng)絡的價值，根據(jù)會計制度方法，建立營銷網(wǎng)絡是需要發(fā)生費用的，而這些費用發(fā)生以后，都會減少企業(yè)的利潤，等到營銷網(wǎng)絡建成之后，它就成為無形資產(chǎn)，而我們無法通過對財務報表的分析來了解這些資產(chǎn)的價值。企業(yè)的商標、專利技術等都是寶貴的無形資產(chǎn)，但是按照會計方法的謹慎性原則，這些商標的注冊、專利的開發(fā)，都只是作為一個減項記錄在當期的利潤表中。我們無法通過對財務報表的分析來了解這些無形資產(chǎn)的價值所帶來的經(jīng)濟效益。企業(yè)的品牌知名度、優(yōu)秀的組織管理體系、非專利的技術在目前會計核算方法下沒有被量化，無法變成報表項目。這些都是企業(yè)的財富卻不能在報表中體現(xiàn)，它們能為企業(yè)帶來強大的經(jīng)濟效益。因此，可以說，通過報表分析，我們只能了解到企業(yè)經(jīng)濟資源的一部分。6.基于會計計量的會計信息局限性歷史成本計量是指按照資產(chǎn)購置時支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額，或按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量；負債按照其現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額，或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額，或者按照日?；顒又械膬斶€負債與其需要支付的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物的金額計量。物價變動是當今經(jīng)濟社會運行過程中的不可改變的形勢，物價變動使歷史成本計價反映的會計信息缺乏可靠性和有用性：在通貨膨脹的情況下，非貨幣性資產(chǎn)如果按照歷史成本進行計量，會導致資產(chǎn)負債表上反映的非貨幣性資產(chǎn)的價值相對于實際的要小。而來自銷售收入的現(xiàn)金會被日益增加的資產(chǎn)重置成本所耗用，反映在損益表上，就有可能使企業(yè)的資金流動出現(xiàn)入不敷出的境況。

簡單而言，重置成本就是指在當前的物價水平下，購買或建造出相同或相似的資產(chǎn)所花費的全部成本乘以該資產(chǎn)的成新率之后的價值。從重置成本的含義中，我們就可以看出重置成本的確定具有很大的不確定性：一方面，有一些資產(chǎn)隨著技術的進步被淘汰了，只能根據(jù)與其相似的資產(chǎn)確定其重置成本，然而，相似的資產(chǎn)本身就具有很大的靈活性，企業(yè)選擇不同的相似資產(chǎn)確定的重置成本也會不同，這就必然會影響會計信息的可靠性和相關性；另一方面，成新率是需要估計出來的，估計的準確性會因為專業(yè)知識程度和經(jīng)驗豐富程度的不同而不同，而且，即使是具備深厚的專業(yè)知識和豐富的工作經(jīng)驗的專家估計出的結果也難免會與實際情況有所偏差，這樣也就不可避免地會影響會計信息的準確性和可用性。可變現(xiàn)凈值一般僅在財務報告日對企業(yè)持有的存貨資產(chǎn)作價值審核時使用?？勺儸F(xiàn)凈值，是指企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以存貨的估計售價減去至完工估計將要發(fā)生的成本、估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。在計算可變現(xiàn)凈值時，存貨的售價、至完工將要發(fā)生的成本、銷售費用以及相關稅金的金額確定都需要估計，在計算上缺乏足夠可信的證據(jù)，影響會計信息的可靠性。在企業(yè)實務中資產(chǎn)負債采用現(xiàn)值計量模式的情況并不多，企業(yè)會發(fā)生一些涉及到資金的分期收取或支付的經(jīng)濟業(yè)務，這時就要考慮資金的時間價值，采用現(xiàn)值計量模式。此類業(yè)務發(fā)生涉及的是非流動資產(chǎn)和非流動負債的確認。運用現(xiàn)值進行計量時，是將資產(chǎn)或負債在未來一定期限內(nèi)產(chǎn)生的現(xiàn)金流入量或流出量進行折現(xiàn)，并將這個折現(xiàn)額作為資產(chǎn)或負債的價值進行計量。折現(xiàn)額可以用如下公式來表示，其中NPV表示折現(xiàn)額，NCF表示第1年產(chǎn)生的凈現(xiàn)金流量，r為折現(xiàn)率，n表示期限。該公式表明折現(xiàn)額只是未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的結合，未來的現(xiàn)金流量是估計值，折現(xiàn)率也可以是某個隨意的利率。這樣，得出來的現(xiàn)值，不可能個個都準確并且與決策有關，這表明折現(xiàn)額是無法保證會計信息的相關性要求和準確性要求的。所謂公允價值計量模式是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)那闆r下以市場價值或未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值作為資產(chǎn)和負債的主要計量屬性。用公允價值對企業(yè)的會計要素進行列示，存在很多人為的主觀因素，尤其是當資產(chǎn)不存在活躍的市場，將該項資產(chǎn)未來現(xiàn)金流的現(xiàn)值作為其公允價值，此時的公允價值不僅只能對企業(yè)的財務狀況和經(jīng)營成果作近似的、模糊的反映，而且還是對企業(yè)未來事項的反映，一定程度上違反了權責發(fā)生制，其反映的會計信息的可靠性是很難得到保證的；而且，目前我國的資本市場尚未成熟，許多非市場因素仍然對市場起著干擾作用，各種資產(chǎn)價格難以真正反映其價值，絕大多數(shù)資產(chǎn)的公允市價難以獲得，所以即便是資產(chǎn)存在活躍或者相對活躍的市場，很多情況下也只能通過估計得出資產(chǎn)的公允價值，無法直接按照其交易價格確定，大量的估計誤差降低了會計信息的可靠性，也必然削弱會計信息的相關性。三、完善我國現(xiàn)行財務報表的改進措施1．進一步完善財務報表的結構和內(nèi)容（1）現(xiàn)金流量表結構和內(nèi)容的完善。對于籌資活動具體項目的分類應與國際通行的做法一致，按且只按權益性融資和債務性融資進行分類，同時要對籌資活動定義做出相應調整。將“吸收投資所收到的現(xiàn)金”分為“發(fā)行股票或其他權益性工具所收到的現(xiàn)金”和“發(fā)行企業(yè)債券等收到的現(xiàn)金”；將“償還債務所支付的現(xiàn)金”和“分配股利、利潤或償還利息所支付的現(xiàn)金”合在一起又重新分為“償還債務及利息所支付的現(xiàn)金”和“分配股利、利潤所支付的現(xiàn)金”。在附注中要增加以下信息進行披露：不能提供給集團使用的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的金額，尚未使用但能用于未來經(jīng)營活動和進行償付業(yè)務的資金，維持甚至提高企業(yè)經(jīng)營能力的現(xiàn)金流量信息等。按照寬型會計信息結構的思路，財務報告應當傳導的信息指標體系至少應當包括企業(yè)財務信息和非企業(yè)財務信息（如經(jīng)營業(yè)績信息）兩大基本組成部分。企業(yè)非財務信息主要用來反映企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動對社會、自然以及相關環(huán)境所產(chǎn)生的效應，以便為投資和購買活動提供更完整的會計信息。這就要求企業(yè)財務報告不僅要及時提供資產(chǎn)負債表、損益表和現(xiàn)金流量表，還應及時提供反映企業(yè)經(jīng)營社會邊際成本及其變動狀況的信息。應當明確的是，財務報告制度的改進，目的在于為建立一個有效的擴大就業(yè)范圍、維護雇員利益和環(huán)境資源管理體系創(chuàng)造必要的微觀基礎。因此，從嚴格意義上來說，完整的會計信息必須全面地、系統(tǒng)地反映企業(yè)經(jīng)營過程所形成的一切財務性和非財務性信息。（2）中期財務報表的改進之處。應根據(jù)國際會計準則的規(guī)定，編制簡明的中期財務報表而不是完整的中期財務報告。附注可將披露著重于周期性或季節(jié)性的成本、收入和費用，所得稅的估計，重大會計變更的數(shù)據(jù)，提高預測盈利的準確性。其中要注意披露的所得稅費用，應基于預計的企業(yè)全部財務年度的實際稅率，以便給管理當局對該年度剩余時間的估計提供線索。若實際稅率過低，意味著以后在低稅率區(qū)域可能有利可圖；若資本利得稅比其他稅種低，即未來期間可能大規(guī)模處置固定資產(chǎn)，提高了會計信息的相關性。（3）財務報表適當增加報表附注，揭示非財務信息。第一，拓展信息披露的內(nèi)容。按照財務報告的充分揭示原則，凡是為達到公正表達企業(yè)經(jīng)濟事項所必要的信息，均應完整提供，并使用戶易于理解，亦即財務報告應揭示所有對用戶的理解及決策有用的重要信息。因而應在現(xiàn)行財務報告的基礎上，首先增加對衍生金融工具的揭示，把衍生金融工具納入表內(nèi)，充分披露它的價值變動、報酬與風險的轉移、潛在風險以及對財務報表的影響。其次，增加財務報表附注。在會計發(fā)達國家，會計報表附注長度幾乎是報表本身的5倍，從中可以看到附注的地位。相比之下，我國現(xiàn)行財務報表仍停留在以報表為主要內(nèi)容的階段。因而適當增加報表附注，增加對表外項目如長期購買協(xié)議以及不符合傳統(tǒng)會計要素定義與確認標準的知識資本、人力資源等的披露也是“符合國際會計慣例”的，更是“著眼于用戶”的具體表現(xiàn)之一。第二，適當引入事項會計和數(shù)據(jù)庫會計。具體運用原則：一是使用者能夠按照事項重構資產(chǎn)負債表中的匯總數(shù)據(jù)，并按照需求重新匯總數(shù)據(jù)；二是在收益表中對事項的描述信息應有助于使用者在設定外部變量變化的情況下，對未來發(fā)生的同類事項的預測。由于報表內(nèi)容日益復雜化，表內(nèi)已無法包容更多的信息，而表內(nèi)某些信息若不加以必要的說明或補充又難以理解。因此，增加報表附表及表外附注說明將成為更好的理解報表信息的解決途徑。這些附表及附注說明可能反映的信息包括：有助于理解財務報表的重要信息，采用與報表不同基礎編制的信息，可以反映在報表內(nèi)，但基于有效交流的原因而披露在其他部分的信息，用于補充報表信息的統(tǒng)計信息等。2．加強財務報表目標理論研究會計目標是人們通過會計工作所預期達到的一種目的或結果，是一種主觀性要求的體現(xiàn)，受人們視角的影響比較顯著。無論是“決策有用論”還是“經(jīng)營責任觀”，都是一方面在承認會計信息應為每一類型使用者提供特殊目的的財務報告的同時，又認為具有共性的一般財務報告便足以滿足大多數(shù)使用者的需要，會計目標強調的是共性而非個性?？梢娺@樣的目標不能達到滿足所有信息使用者的信息需求的初衷。當然，實務與理論的偏差并非人們意愿所導致，而是由當時的會計環(huán)境、會計手段所限制，因此，應為現(xiàn)在和潛在的投資者、信貸者以及其他用戶提供決策有用的信息，包括關于企業(yè)未來現(xiàn)金流量的金額，時間和或然性的信息；關于經(jīng)營業(yè)績及資源變動的信息。這一目的已成為公然接受的會計目標。

現(xiàn)行財務會計報告目標應適應新經(jīng)濟的特征，運用新時代的先進技術，將其確定為：一是隨時向現(xiàn)在和潛在的信息使用者提供能滿足個性要求的會計信息；二是使會計信息成為宣傳企業(yè)的窗口。3．編制預測財務報表企業(yè)間競爭加劇、經(jīng)營風險提高，預測和了解前瞻性信息對投資者、經(jīng)營者及相關利益都大有好處。這種會計預測，雖然不一定具有絕對的可靠性保證，但是畢竟可以克服只有會計歷史信息的不足，因而是會計信息披露的一個重要方面。應根據(jù)歷史信息，考慮企業(yè)現(xiàn)狀，采用前瞻性預測原則分別編制預測資產(chǎn)負債表、預測利潤表、預測現(xiàn)金流量表。必須注意的是，編制預測會計報表，也要力求規(guī)范化、提高準確性、保證及時性，并且要注意編制報表本身過程中所存在的成本控制問題，防止出現(xiàn)新的報表弄虛作假行為。目前狀況下，可以借鑒美國各大公司的做法，要求上市公司在提供財務報表分析、解釋的同時提供公司業(yè)績和前景討論以及分析，其中包括對現(xiàn)在已知的事項、趨勢和不確定性對公司流動性、資本資源和經(jīng)營業(yè)績的重大影響的評估等，以提高財務報表的整體有用性。4．完善財務報表披露內(nèi)容（1）注重財務報表披露內(nèi)容的可靠性，相關性的高度統(tǒng)一?？煽啃院拖嚓P性都是會計信息質量的重要質量特征，可靠性是基礎，相關性是保證，但可靠性和相關性有時會出現(xiàn)矛盾。財務報表如果不適當?shù)乇煌涎?，就可能失去相關性；而為了在及時的基礎上提供信息，在了解某一交易或事項的所有方面之前有可能有必要做出報告，這就會影響可靠性。要在可靠性和相關性之間進行協(xié)調，做出適當?shù)倪x擇，決定性的因素在于如何最佳地滿足使用者的經(jīng)濟決策要求。要實現(xiàn)決策有用的會計目標，兩者缺一不可。未來的財務報表不論怎么改革，只有在綜合分析提供信息的費用和效用的恰當比例的條件下，達到可靠性和相關性的高度統(tǒng)一，才不會偏離財務會計的本質。因此，財務報表作為使用者必要的決策工具必須注重這二者的關系。（2）提高非財務信息披露的數(shù)量和質量。在市場經(jīng)濟下，財務報表應不僅揭示財務信息，還應擴大對非財務信息的揭示?，F(xiàn)行財務報表體系雖然在財務報表中揭示了大量包括定性信息在內(nèi)的非財務信息，但并不是說財務會計報表充分披露了這些非財務信息，這只是借助非財務信息來輔助說明與解釋財務信息，幫助信息使用者更準確地理解運用財務信息，最終提升財務信息的價值。未來的會計應拓展財務信息的深度和廣度，為增加財務信息的價值服務；應將與信息使用者有關的非財務信息、預測信息、管理會計信息、環(huán)境信息、社會責任信息等納入披露的范圍。同時，對現(xiàn)行財務報表不能反映的一些“表外項目”也能通過適當?shù)姆绞竭M行披露，充分滿足信息使用者的信息需求。但是，財務報表的信息披露必須符合效益大于成本的原則，且不能超出財務會計的對象和職責?，F(xiàn)行財務報表僅對財務定量信息予以揭示，不能完全分析出給企業(yè)長期價值創(chuàng)造帶來影響的具體因素。5．發(fā)展實時報告投資者最關心的問題莫過于企業(yè)未來的前途是否樂觀，而預測未來的變化，單憑過去按月、按年編制的會計報告在時效上不能很好地滿足報表使用者的需要。因為當前企業(yè)面臨的現(xiàn)狀是產(chǎn)品生命周期不斷縮短，衍生工具不斷涌現(xiàn)，經(jīng)營活動的不確定性日益顯著，會計信息的決策有用期大大縮短。因此，建立一套能提供適時信息的財務報告制度勢在必行。應將企業(yè)各項經(jīng)濟業(yè)務活動通過計算機網(wǎng)絡系統(tǒng)反映，并存儲在相應的數(shù)據(jù)庫中，供信息使用者隨時查閱，更快捷地滿足信息使用者的需求，提高財務報表及時性，有利于企業(yè)對自身管理進行實時控制，也有利于及時修正管理中的失誤，不斷提高經(jīng)濟效益。6．多種計量基礎并用，財務與非財務信息并重改變過去主要以歷史成本為計量基礎的計量方式，在可能的情況下更多的采用市場價值計量，使會計信息更貼近于現(xiàn)行價值，但并不是放棄歷史成本的計量方式。兩種計量方式綜合使用，各取所長，使信息使用者從報表可以比較全面的了解到企業(yè)的財務情況。除現(xiàn)有報表中以貨幣計量的信息外，還應披露其他