財(cái)務(wù)審計(jì)（第2版）課件：風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)學(xué)習(xí)目標(biāo)1.掌握針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施;2.掌握針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序;3.掌握控制測(cè)試及相關(guān)的審計(jì)抽樣;4.掌握實(shí)質(zhì)性程序及相關(guān)的審計(jì)抽樣。本章內(nèi)容引導(dǎo)案例第一節(jié)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施第二節(jié)針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序第三節(jié)內(nèi)部控制測(cè)試及相關(guān)的審計(jì)抽樣第四節(jié)實(shí)質(zhì)性程序及相關(guān)的審計(jì)抽樣本章小結(jié)引導(dǎo)案例——證監(jiān)會(huì)對(duì)瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所做出行政處罰中國證監(jiān)會(huì)行政處罰決定書(瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所、殷建民、匡傲)〔2021〕69號(hào)經(jīng)查明,當(dāng)事人存在以下違法事實(shí):一、索菱股份2016年、2017年年度財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)情況經(jīng)我會(huì)另案查明,索菱股份披露的《2016年年度報(bào)告》虛增營業(yè)收入271426472.23元,虛減費(fèi)用7662975.74元,虛增利潤總額279089447.97元,占合并利潤表當(dāng)期披露利潤總額的344.78%;《2017年年度報(bào)告》虛增營業(yè)收入338220675.31元,虛減費(fèi)用12090603.80元,虛增利潤總額350311279.11元,占合并利潤表當(dāng)期披露利潤總額的208.13%。二、瑞華所在對(duì)索菱股份2016年、2017年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí),未勤勉盡責(zé),出具存在虛假記載的審計(jì)報(bào)告(一)瑞華所未按要求執(zhí)行識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程序瑞華所在執(zhí)行識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程序時(shí),針對(duì)索菱股份存在由財(cái)務(wù)人員在金蝶K/3財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)中使用超級(jí)管理員賬戶Administrator直接制作虛假的銷售出庫單,并依據(jù)虛假出庫單當(dāng)月確認(rèn)銷售收入的情況,在索菱股份審計(jì)工作底稿《舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素調(diào)查表》中“會(huì)計(jì)系統(tǒng)和信息系統(tǒng)無效,包括內(nèi)部控制存在值得關(guān)注的缺陷的情況”欄目填寫為“不存在”,違反了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1211號(hào)——通過了解被審計(jì)單位及其環(huán)境識(shí)別和評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》第二十一條第一款第二項(xiàng)“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解……(二)在信息技術(shù)和人工系統(tǒng)中,被審計(jì)單位的交易生成、記錄、處理、必要的更正、結(jié)轉(zhuǎn)至總賬以及在財(cái)務(wù)報(bào)表中報(bào)告的程序……”的規(guī)定。(二)瑞華所未按要求執(zhí)行銷售與收款循環(huán)與銷售貨物有關(guān)的內(nèi)部控制測(cè)試程序索菱股份審計(jì)工作底稿《控制測(cè)試-銷售與收款流程-銷售貨物控制測(cè)試表》顯示,瑞華所查閱了貨物出庫單及其運(yùn)貨單,針對(duì)索菱股份對(duì)同一客戶銷售的同類產(chǎn)品同時(shí)存在“XS”開頭的出庫單和“XOUT”開頭的出庫單,瑞華所未采取恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序獲取排除此異常情況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),導(dǎo)致其未發(fā)現(xiàn)索菱股份“XS”開頭的出庫單有虛假的情況,控制測(cè)試結(jié)論為“經(jīng)測(cè)試,我們認(rèn)為銷售與收款循環(huán)與銷售貨物有關(guān)的內(nèi)部控制活動(dòng)是有效的”。上述行為違反了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)——審計(jì)證據(jù)》第十條“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)”的規(guī)定。(三)瑞華所對(duì)貨幣資金執(zhí)行的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序不到位瑞華所執(zhí)行索菱股份子公司九江妙士酷實(shí)業(yè)有限公司(以下簡(jiǎn)稱九江妙士酷)貨幣資金審計(jì)程序時(shí),對(duì)其2017年6月開立又于當(dāng)年11月銷戶的中國農(nóng)業(yè)銀行1434××××2578賬戶,未設(shè)計(jì)和實(shí)施有效的進(jìn)一步審計(jì)程序,未發(fā)現(xiàn)該賬戶7500萬元借款未入賬的情況;執(zhí)行索菱股份子公司廣東索菱電子科技有限公司(以下簡(jiǎn)稱廣東索菱)貨幣資金審計(jì)程序時(shí),使用的平安銀行2000××××1882賬戶2017年流水是索菱股份提供的虛假網(wǎng)銀流水,未發(fā)現(xiàn)該賬戶3億元借款及相關(guān)大額資金往來未入賬的情況;執(zhí)行索菱股份審計(jì)程序時(shí),2016年、2017年分別抽取了7個(gè)、9個(gè)銀行賬戶核對(duì)發(fā)生額,使用的全部是索菱股份提供的對(duì)賬單,其中每年均有6個(gè)銀行的對(duì)賬單為虛假對(duì)賬單。瑞華所未保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑,測(cè)試結(jié)論均為“經(jīng)測(cè)試,抽查的銀行存款收支真實(shí),可合理推斷銀行存款收支總體真實(shí)可靠”。瑞華所未發(fā)現(xiàn)實(shí)際回款單位與索菱股份賬面記錄回款單位不一致的情況,在審計(jì)工作底稿《應(yīng)收賬款收款流程-控制測(cè)試表》中記錄的測(cè)試結(jié)論為“經(jīng)測(cè)試,我們認(rèn)為貨幣資金流程-應(yīng)收賬款確認(rèn)內(nèi)部控制活動(dòng)是有效的”。上述行為違反了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》第十三條“……注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在整個(gè)審計(jì)過程中保持職業(yè)懷疑……”、《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1301號(hào)——審計(jì)證據(jù)》第三條第一款第一項(xiàng)“從審計(jì)客體外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠”、第十三條“在使用被審計(jì)單位生成的信息時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)該信息對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的是否足夠可靠……”的規(guī)定。(四)瑞華所未按要求執(zhí)行函證程序瑞華所向索菱股份客戶發(fā)出詢證函,存在發(fā)函地址與注冊(cè)地址不一致、發(fā)函地址是其他公司注冊(cè)地址、發(fā)函聯(lián)系人和回函聯(lián)系人不是客戶員工等異常情況,瑞華所僅向索菱股份提供的聯(lián)系人進(jìn)行電話聯(lián)系確認(rèn),未采取恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)措施確保函證的可靠性;對(duì)未回函客戶未執(zhí)行有效的替代審計(jì)程序;未對(duì)個(gè)別銀行賬戶實(shí)施函證程序,也沒有說明未發(fā)函的原因。上述行為違反了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1312號(hào)——函證》第十二條“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)銀行存款(包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶)、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息實(shí)施函證程序,除非有充分證據(jù)表明某一銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要且與之相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很低。如果不對(duì)這些項(xiàng)目實(shí)施函證程序,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)工作底稿中說明理由”、第十四條“當(dāng)實(shí)施函證程序時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)詢證函保持控制……”、第十七條“如果存在對(duì)詢證函回函的可靠性產(chǎn)生疑慮的因素,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步獲取審計(jì)證據(jù)以消除這些疑慮”、第十九條“在未回函的情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代程序以獲取相關(guān)、可靠的審計(jì)證據(jù)”的規(guī)定。(五)瑞華所存在審計(jì)工作底稿缺失的情況在索菱股份子公司索菱國際實(shí)業(yè)有限公司(以下簡(jiǎn)稱索菱國際)審計(jì)工作底稿中,《營業(yè)收入、營業(yè)成本導(dǎo)引表》的審計(jì)說明中記錄相關(guān)審計(jì)程序詳見6100-5、6100-6等工作底稿,2016年底稿中沒有索引號(hào)為6100-3、6100-5、6100-6的資料,2017年底稿中沒有索引號(hào)為6100-5、6100-6、6100-9的資料;在廣東索菱審計(jì)工作底稿中,2017年《貨幣資金實(shí)質(zhì)性程序》的審計(jì)說明中記錄已執(zhí)行“銀行存款賬面收付記錄與銀行對(duì)賬單抽樣核對(duì)”程序,索引號(hào)為“4100-9”,但審計(jì)工作底稿中沒有索引號(hào)為4100-9的資料。上述行為違反了《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1131號(hào)——審計(jì)工作底稿》第九條“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)及時(shí)編制審計(jì)工作底稿”、第十九條“會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)自審計(jì)報(bào)告日起,對(duì)審計(jì)工作底稿至少保存十年”的規(guī)定。三、瑞華所出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)告瑞華所負(fù)責(zé)對(duì)索菱股份2016年年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì),業(yè)務(wù)收入80萬元。2017年4月24日,瑞華所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告,審計(jì)報(bào)告文號(hào)為瑞華審字〔2017〕48270010號(hào)。瑞華所負(fù)責(zé)對(duì)索菱股份2017年年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì),業(yè)務(wù)收入150萬元。2018年4月23日,瑞華所出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告,審計(jì)報(bào)告文號(hào)為瑞華審字〔2018〕48320006號(hào),簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別為殷建民、匡傲。以上事實(shí),有瑞華所審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告、詢證函、會(huì)計(jì)憑證、銀行賬戶流水、購銷合同、提貨單、企業(yè)工商登記資料、相關(guān)人員詢問筆錄等證據(jù)證明,足以認(rèn)定。我會(huì)認(rèn)為,瑞華所的上述行為違反了2005年《證券法》第一百七十三條“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動(dòng)制作、出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告、財(cái)務(wù)顧問報(bào)告、資信評(píng)級(jí)報(bào)告或者法律意見書等文件,應(yīng)當(dāng)勤勉盡責(zé),對(duì)所依據(jù)的文件資料內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證……”的規(guī)定,已構(gòu)成2005年《證券法》第二百二十三條所述“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)未勤勉盡責(zé),所制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏……”的行為。瑞華所缺失審計(jì)工作底稿的情況違反依法制定的業(yè)務(wù)規(guī)則,構(gòu)成2005年《證券法》第二百二十六條第三款所述“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)違反本法規(guī)定或者依法制定的業(yè)務(wù)規(guī)則……”的行為。對(duì)瑞華所出具存在虛假記載的索菱股份2017年年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的違法行為,簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師殷建民、匡傲是直接負(fù)責(zé)的主管人員。在聽證過程中,瑞華所、殷建民、匡傲提出如下申辯意見:其一,瑞華所嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則要求執(zhí)行了會(huì)計(jì)系統(tǒng)及信息系統(tǒng)審計(jì)程序,針對(duì)出庫單存在制單員為Administrator的情形,瑞華所保持了合理的職業(yè)懷疑,并按照審計(jì)準(zhǔn)則要求執(zhí)行了嚴(yán)格的審計(jì)程序予以核實(shí)。其二,出庫單采取不同的編號(hào)抬頭具有普遍意義,針對(duì)同一客戶銷售的同類產(chǎn)品同時(shí)存在“XS”開頭的出庫單和“XOUT”出庫單的情形,瑞華所執(zhí)行了企業(yè)詢問、查看索菱股份相關(guān)人員操作系統(tǒng)、核對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)合同及憑證的業(yè)務(wù)類型、進(jìn)行銷售與收款穿行測(cè)試和控制測(cè)試、設(shè)計(jì)和實(shí)施函證等審計(jì)程序,符合審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范。其三,瑞華所在對(duì)貨幣資金執(zhí)行實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序時(shí)保持了應(yīng)有的職業(yè)懷疑,按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行了必要的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序,在使用被審計(jì)單位產(chǎn)生的信息時(shí),已經(jīng)充分評(píng)價(jià)該信息對(duì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目的具有可靠性,針對(duì)九江妙士酷開立的中國農(nóng)業(yè)銀行1434××××2578賬戶執(zhí)行了銀行函證程序。其四,瑞華所在向索菱股份客戶發(fā)出函證時(shí),采取充分、有效、可執(zhí)行的審計(jì)程序?qū)C程序保持了控制,并對(duì)異常情況進(jìn)行了充分核查;瑞華所未對(duì)部分銀行實(shí)施函證程序具有合理性,已獲取充分證據(jù)表明上述銀行賬戶信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要且與之相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)很低,未違反審計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定。其五,索菱國際缺失的審計(jì)工作底稿,瑞華所已按照要求執(zhí)行了相應(yīng)的審計(jì)程序,編制審計(jì)底稿索引過程中雖然存在交叉索引錯(cuò)誤,但并非未執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序、列示相應(yīng)的審計(jì)程序底稿;廣東索菱缺失的審計(jì)工作底稿,瑞華所已執(zhí)行核查程序,由于廣東索菱無對(duì)外銷售且已執(zhí)行的程序未存在異常情況,故未將相關(guān)銀行流水核查程序以底稿形式呈現(xiàn)出來,廣東索菱貨幣資金底稿導(dǎo)引表內(nèi)交叉索引的4100-9存在書寫索引錯(cuò)誤,并非未妥善保管審計(jì)底稿。其六,我會(huì)認(rèn)定的部分違法事實(shí)證據(jù)不足。其七,我會(huì)認(rèn)定的2017年審計(jì)業(yè)務(wù)收入有誤。其八,我會(huì)量罰過重。其九,索菱股份財(cái)務(wù)造假手段隱蔽且復(fù)雜,瑞華所未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)造假是由于審計(jì)的固有限制和必要核查手段的缺乏。瑞華所還提出,其出具2016年年度審計(jì)報(bào)告的行為已過行政處罰追責(zé)期限。綜上,瑞華所、殷建民、匡傲請(qǐng)求減輕或免于處罰。經(jīng)復(fù)核,我會(huì)認(rèn)為,第一,針對(duì)出庫單存在制單員為Administrator的情形,在2017年審計(jì)底稿《控制測(cè)試-銷售與收款流程-銷售貨物控制測(cè)試表》中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查了編號(hào)為XS17041684、XS17041700、XS17041701的出庫單,上述出庫單的制單人均為Admi-nistrator。2017年簽字會(huì)計(jì)師匡傲在詢問筆錄中稱沒有關(guān)注到該情形;殷建民在詢問筆錄中稱沒有親自查閱索菱股份財(cái)務(wù)系統(tǒng),也沒有收到項(xiàng)目組的反饋。瑞華所沒有保持合理的職業(yè)懷疑,對(duì)于索菱股份存在的異常情況沒有保持應(yīng)有的關(guān)注,未設(shè)計(jì)和實(shí)施有效的進(jìn)一步審計(jì)程序并獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第二,針對(duì)同一客戶銷售的同類產(chǎn)品同時(shí)存在不同編號(hào)抬頭出庫單的情形,2017年《銷售貨物控制測(cè)試表》記錄了編號(hào)為“XOUT17032285”“XOUT17041508”“XS17052698”“XS17052699”的出庫單,業(yè)務(wù)內(nèi)容均為“757AD眾泰W11/專用UI中文凱立德地圖”,經(jīng)查詢索菱股份銷售出庫明細(xì)表,對(duì)應(yīng)的客戶均為“眾泰新能源汽車有限公司永康分公司”。當(dāng)事人在申辯意見中稱索菱股份相關(guān)人員解釋“XS開頭的出庫單主要系合并范圍內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的國內(nèi)銷售、國內(nèi)經(jīng)銷商銷售,XOUT開頭的出庫單主要系前裝業(yè)務(wù)客戶銷售”,該說法與事實(shí)不符,且審計(jì)底稿中未見當(dāng)事人查看系統(tǒng)進(jìn)行確認(rèn)或向負(fù)責(zé)制單的部門進(jìn)行核實(shí)相關(guān)問題的記錄。殷建民、匡傲提供的《情況說明》僅說明“向被審計(jì)單位負(fù)責(zé)銷售的財(cái)務(wù)人員以及銷售業(yè)務(wù)人員詢問了解其原因”,并未向負(fù)責(zé)制單的部門進(jìn)行核實(shí),且審計(jì)工作底稿中并未記錄當(dāng)事人執(zhí)行企業(yè)詢問、查看索菱股份相關(guān)人員操作系統(tǒng)等審計(jì)程序的過程。瑞華所稱其執(zhí)行了查看索菱股份相關(guān)人員操作系統(tǒng)等審計(jì)程序,缺少事實(shí)依據(jù)。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第三,九江妙士酷中國農(nóng)業(yè)銀行1434××××2578賬戶開立于2017年6月20日,銷戶于2017年11月29日,賬戶當(dāng)期開戶后又銷戶,當(dāng)事人未對(duì)該賬戶發(fā)生額情況進(jìn)行審慎核查,僅以“索菱股份反饋德安縣那邊沒有員工,難以協(xié)調(diào)打印銀行對(duì)賬單”、賬面無發(fā)生額以及余額較小等為由,未對(duì)該賬戶設(shè)計(jì)和實(shí)施有效的進(jìn)一步審計(jì)程序,導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)該賬戶存在7500萬元借款未入賬的情況;對(duì)于廣東索菱2000××××1882銀行賬戶,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在詢問筆錄中稱“銀行流水是在審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)督下由被審計(jì)單位從網(wǎng)銀系統(tǒng)打印的”,但審計(jì)底稿中保存的該賬戶2017年流水是虛假的;執(zhí)行索菱股份審計(jì)程序時(shí),2016年抽取的7個(gè)銀行賬戶、2017年抽取的9個(gè)銀行賬戶中,每年均有6個(gè)銀行賬戶的對(duì)賬單為虛假。瑞華所未設(shè)計(jì)和實(shí)施有效的進(jìn)一步審計(jì)程序?qū)徤骱瞬樵撡~戶發(fā)生額,導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)銀行賬戶存在大額借款未入賬和虛假銀行流水的情況。因此當(dāng)事人提出的“審計(jì)機(jī)構(gòu)不具備鑒定文件真?zhèn)蔚哪芰Α钡壬贽q意見,不能成為其免責(zé)的理由。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。對(duì)于九江妙士酷中國農(nóng)業(yè)銀行1434××××2578賬戶執(zhí)行了銀行函證程序的申辯意見予以采納。第四,瑞華所僅通過和索菱股份提供的聯(lián)系人進(jìn)行電話確認(rèn)函證地址以及是否為客戶員工,無法消除函證地址和注冊(cè)地址不一致的異常情況,注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證的控制失效,且在審計(jì)底稿中并未記錄注冊(cè)會(huì)計(jì)師所稱的電話確認(rèn)程序。此外,北京眾聯(lián)晟通、廣汽長(zhǎng)和等公司的函證地址也不是當(dāng)事人所稱詢證對(duì)象實(shí)際辦公地址。如北京眾聯(lián)晟通國際貿(mào)易有限公司“從未在北京市朝陽區(qū)南四環(huán)東路城環(huán)城國際汽配城35號(hào)辦公”,與瑞華所所稱“為被詢證對(duì)象實(shí)際的辦公地址”的表述不一致。認(rèn)定瑞華所“對(duì)未回函客戶未執(zhí)行有效的替代審計(jì)程序”,主要系外銷客戶函證情況,即索菱股份的子公司索菱國際的客戶函證情況,在2017年索菱國際審計(jì)底稿中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師共向13家客戶發(fā)出詢證函,5家回函,8家未回函。在大量客戶未回函的異常情況下,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行替代測(cè)試程序時(shí),所依據(jù)的審計(jì)證據(jù)仍然僅為索菱股份提供的審計(jì)證據(jù),且未能采取有效的措施確保審計(jì)證據(jù)足夠可靠。2017年索菱股份審計(jì)底稿顯示,索菱股份農(nóng)業(yè)銀行1434××××1126賬戶、中國銀行7419××××6255賬戶狀態(tài)均為正常,但注冊(cè)會(huì)計(jì)師未實(shí)施函證,也沒有在審計(jì)底稿中說明未發(fā)函的原因。對(duì)于農(nóng)業(yè)銀行1434××××1126賬戶,注冊(cè)會(huì)計(jì)師所稱索菱股份未予配合解除“久懸”,項(xiàng)目組無法自行解除以實(shí)施函證程序,并未在審計(jì)底稿記錄,即使所述屬實(shí)也不改變?cè)撡~戶未函證的事實(shí),且未在審計(jì)底稿中說明未進(jìn)行函證的理由。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第五,相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已承認(rèn)審計(jì)工作底稿缺失。瑞華所稱交叉索引錯(cuò)誤、部分核查程序未以底稿形式呈現(xiàn)出來等理由,不影響相關(guān)審計(jì)工作底稿缺失的認(rèn)定結(jié)論。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第六,對(duì)于Administrator賬戶是否具有超級(jí)管理員權(quán)限,相關(guān)系統(tǒng)日志、相關(guān)人員詢問筆錄均能證明。瑞華所未對(duì)索菱股份存在Administrator賬戶編制出庫單的異常情況保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑和關(guān)注,卻將爭(zhēng)議焦點(diǎn)放在Administrator賬戶是否具有超級(jí)管理員權(quán)限上,恰恰說明瑞華所沒有實(shí)施充分的審計(jì)程序了解索菱股份信息系統(tǒng)。另外,瑞華所提出“自2016年12月啟用鼎捷系統(tǒng),生成的銷售出庫單是1401開頭,編號(hào)規(guī)則已經(jīng)改變,既無XOUT也無XS”。實(shí)際上,鼎捷系統(tǒng)屬于索菱股份的生產(chǎn)管理系統(tǒng),而銷售出庫單由金蝶K3系統(tǒng)生成。也說明瑞華所未充分了解索菱股份與財(cái)務(wù)相關(guān)的系統(tǒng)、流程。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第七,關(guān)于瑞華所對(duì)索菱股份2017年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用認(rèn)定問題。一是2015年11月12日,瑞華所與索菱股份簽訂“瑞華約〔2016〕4423號(hào)”《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》,約定索菱股份2015年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用為80萬元;二是2016年11月16日,瑞華所與索菱股份簽訂“瑞華約〔2017〕1773號(hào)”《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》,約定索菱股份2016年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用為80萬元,同時(shí)2017年4月18日,瑞華所與索菱股份簽訂“瑞華約〔2017〕5532號(hào)”《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》,約定對(duì)索菱股份已收購標(biāo)的公司即上海三旗通信科技股份有限公司、武漢英卡科技有限公司2家公司2016年度的財(cái)務(wù)報(bào)表、業(yè)績(jī)承諾實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì),審計(jì)費(fèi)用為88萬元;三是2018年1月20日,瑞華所與索菱股份簽訂“瑞華約〔2018〕3455號(hào)”《審計(jì)業(yè)務(wù)約定書》,約定索菱股份2017年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用為150萬元,雖然該協(xié)議并未明確約定150萬元收費(fèi)包括上海航盛實(shí)業(yè)有限公司、上海三旗通信科技股份有限公司、武漢英卡科技有限公司3家公司2017年度的財(cái)務(wù)報(bào)表、業(yè)績(jī)承諾實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì),實(shí)際上瑞華所出具了上述三家公司的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告,并未單獨(dú)收費(fèi)。結(jié)合上海三旗通信科技股份有限公司、武漢英卡科技有限公司2家公司2016年度的財(cái)務(wù)報(bào)表、業(yè)績(jī)承諾實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)收費(fèi)88萬元的事實(shí)、索菱股份前財(cái)務(wù)總監(jiān)王某威個(gè)人提供說明以及瑞華所對(duì)其他上市公司連續(xù)3年年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用一致的情況,瑞華所關(guān)于索菱股份2017年度財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)費(fèi)用為80萬元的陳述申辯意見具有一定的合理性,予以采納。第八,瑞華所作為專業(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu),調(diào)查手段固然有限,但依法應(yīng)對(duì)審計(jì)證據(jù)中明顯的異常保持應(yīng)有的關(guān)注和職業(yè)懷疑,對(duì)審計(jì)過程中的異常性和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn),應(yīng)勤勉盡責(zé)、依法履行審計(jì)職責(zé),不應(yīng)以調(diào)查手段有限而塞責(zé),我會(huì)量罰時(shí)已充分考慮當(dāng)事人違法行為的事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)與社會(huì)危害程度,符合我會(huì)一貫的執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。第九,瑞華所連續(xù)2年出具含有虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告,其違法行為處于連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài),其違法行為主體及行為性質(zhì)未發(fā)生變化,應(yīng)將其視為一個(gè)整體進(jìn)行處罰,故其出具2016年年度審計(jì)報(bào)告的行為在我會(huì)發(fā)現(xiàn)時(shí)未過行政處罰追責(zé)期限。我會(huì)對(duì)該項(xiàng)申辯意見不予采納。綜上,我會(huì)對(duì)瑞華所、殷建民、匡傲的陳述申辯意見部分予以采納。根據(jù)當(dāng)事人違法行為的事實(shí)、性質(zhì)、情節(jié)與社會(huì)危害程度,依據(jù)2005年《證券法》第二百二十三條的規(guī)定,我會(huì)決定:一、責(zé)令瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所(特殊普通合伙)改正,沒收瑞華會(huì)計(jì)師事務(wù)所(特殊普通合伙)業(yè)務(wù)收入160萬元,并處以320萬元的罰款;二、對(duì)殷建民、匡傲給予警告,并分別處以5萬元的罰款。思考問題:中國證監(jiān)會(huì)指出了A會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)施的審計(jì)程序存在缺陷,你是否認(rèn)同?為什么?第一節(jié)針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施一、應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序所識(shí)別重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的思路二、針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施一、應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序所識(shí)別重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的思路

審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施和審計(jì)程序,即針對(duì)評(píng)估的財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對(duì)措施,并針對(duì)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。一、應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序所識(shí)別重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的思路圖5-1

風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)思路二、針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的總體應(yīng)對(duì)措施(一)強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑(二)指派勝任的審計(jì)人員或利用專家的工作(三)提供更多的督導(dǎo)(四)提高審計(jì)程序的不可預(yù)見性(五)修訂具體審計(jì)計(jì)劃(四)提高審計(jì)程序的不可預(yù)見性在實(shí)務(wù)中,審計(jì)人員可以通過以下方式提高審計(jì)程序的不可預(yù)見性:(1)對(duì)某些未測(cè)試過的低于設(shè)定的重要性水平或風(fēng)險(xiǎn)較小的賬戶余額和認(rèn)定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序;(2)調(diào)整實(shí)施審計(jì)程序的時(shí)間,使被審計(jì)單位不可預(yù)期;(3)采取不同的審計(jì)抽樣方法,使當(dāng)期抽取的測(cè)試樣本與以前有所不同;(4)選取不同的地點(diǎn)實(shí)施審計(jì)程序,或預(yù)先不告知被審計(jì)單位所選定的測(cè)試地點(diǎn)。(五)修訂具體審計(jì)計(jì)劃在對(duì)擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍做出總體修改時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮:(1)在期末而非期中實(shí)施更多的審計(jì)程序,因?yàn)榭刂骗h(huán)境的缺陷通常會(huì)削弱期中獲得的審計(jì)證據(jù)的可信賴程度。(2)通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取更廣泛的審計(jì)證據(jù)?？刂骗h(huán)境存在缺陷通常會(huì)削弱其他控制要素的作用,導(dǎo)致審計(jì)人員可能無法信賴內(nèi)部控制,而主要依賴實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取審計(jì)證據(jù)。(3)擴(kuò)大審計(jì)程序的實(shí)施范圍。例如,增加擬納入審計(jì)范圍的經(jīng)營地點(diǎn)的數(shù)量。第二節(jié)針對(duì)認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的進(jìn)一步審計(jì)程序一、進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案及其影響因素二、進(jìn)一步審計(jì)程序的含義和要求三、進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)四、進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間五、進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍一、進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案及其影響因素?cái)M實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案包括實(shí)質(zhì)性方案和綜合性方案。其中,實(shí)質(zhì)性方案是指審計(jì)人員實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序以實(shí)質(zhì)性程序?yàn)橹?綜合性方案是指審計(jì)人員在實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí),將控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序結(jié)合使用。一、進(jìn)一步審計(jì)程序的總體方案及其影響因素審計(jì)人員對(duì)重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估畢竟是一種主觀判斷,可能無法充分識(shí)別所有的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn),同時(shí)內(nèi)部控制存在固有局限性(特別是存在管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性),因此,無論選擇何種方案,審計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)對(duì)所有重大的交易、賬戶余額、列報(bào)與披露設(shè)計(jì)和實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。二、進(jìn)一步審計(jì)程序的含義和要求含義相對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序而言,進(jìn)一步審計(jì)程序是指審計(jì)人員針對(duì)評(píng)估的各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的審計(jì)程序,包括控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序。二、進(jìn)一步審計(jì)程序的含義和要求在設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮下列因素:(1)風(fēng)險(xiǎn)的重要性。

(2)重大錯(cuò)弊發(fā)生的可能性。

(3)涉及的各類交易、賬戶余額、列報(bào)與披露的特征。

(4)被審計(jì)單位采用的特定控制的性質(zhì)。

(5)審計(jì)人員是否擬獲取內(nèi)部控制有效性的證據(jù)。三、進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)(一)進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)的含義進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)是指進(jìn)一步審計(jì)程序的目的和類型。其中,進(jìn)一步審計(jì)程序的目的包括通過實(shí)施控制測(cè)試確定內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性,通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)弊;進(jìn)一步審計(jì)程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行和分析程序。(二)進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)的選擇(1)考慮評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的高低。(2)考慮評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因。四、進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間(一)進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間的含義進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間是指審計(jì)人員何時(shí)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,或者審計(jì)證據(jù)適用的期間或時(shí)點(diǎn)。審計(jì)人員在確定進(jìn)一步審計(jì)程序的實(shí)施時(shí)間時(shí),主要考慮的是如何權(quán)衡期中與期末實(shí)施審計(jì)程序的關(guān)系;審計(jì)人員在確定需要獲取的審計(jì)證據(jù)適用的期間或時(shí)點(diǎn)時(shí),主要考慮的是如何權(quán)衡期中審計(jì)證據(jù)與期末審計(jì)證據(jù)的關(guān)系、如何權(quán)衡以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)與本期審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的關(guān)系。四、進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間(二)進(jìn)一步審計(jì)程序的時(shí)間的選擇審計(jì)人員選擇在期中或期末實(shí)施控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性程序時(shí),考慮的基本因素是評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮在期末或接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序,或采用不通知的方式,又或者在管理層不能預(yù)見的時(shí)間實(shí)施審計(jì)程序。在期中實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序,可能有助于審計(jì)人員在審計(jì)工作初期識(shí)別重大事項(xiàng),并在管理層的協(xié)助下及時(shí)解決這些事項(xiàng),或針對(duì)這些事項(xiàng)制定有效的實(shí)質(zhì)性方案或綜合性方案。當(dāng)然,在期中實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序也存在局限性。五、進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍(一)進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍的含義進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍是指實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的數(shù)量,包括抽取的樣本量、對(duì)某項(xiàng)控制活動(dòng)的觀察次數(shù)等。(二)確定進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍時(shí)考慮的因素(1)確定的重要性水平。確定的重要性水平越低,審計(jì)人員實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍就越廣。(2)評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)。評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)越高,對(duì)擬獲取審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性、可靠性的要求就越高,因此,審計(jì)人員實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍也就越廣。(3)計(jì)劃獲取的保證程度。計(jì)劃獲取的保證程度越高,對(duì)測(cè)試結(jié)果可靠性要求就越高,審計(jì)人員實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序的范圍也就越廣。第三節(jié)內(nèi)部控制測(cè)試及相關(guān)的審計(jì)抽樣一、控制測(cè)試的含義和要求二、控制測(cè)試的性質(zhì)三、控制測(cè)試的時(shí)間四、控制測(cè)試的范圍五、控制測(cè)試中的審計(jì)抽樣一、控制測(cè)試的含義和要求(―)控制測(cè)試的含義控制測(cè)試是指用于評(píng)價(jià)內(nèi)部控制在防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊方面的運(yùn)行有效性的審計(jì)程序。(二)控制測(cè)試的要求當(dāng)存在下列情形之一時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測(cè)試:(1)在評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)時(shí),預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的。(2)僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。了解內(nèi)部控制和控制測(cè)試的區(qū)別(1)目的不同?？刂茰y(cè)試的目的是確定控制運(yùn)行的有效性。了解內(nèi)部控制的目的包含兩個(gè)方面:一是評(píng)價(jià)控制的設(shè)計(jì);二是確定控制是否得到執(zhí)行。(2)所需獲取的審計(jì)證據(jù)不同。在了解控制是否得到執(zhí)行時(shí),只需抽取少量的交易進(jìn)行檢查或觀察某幾個(gè)時(shí)點(diǎn);在控制測(cè)試時(shí),需要抽取足夠數(shù)量的交易進(jìn)行檢查或?qū)Χ鄠€(gè)不同時(shí)點(diǎn)進(jìn)行觀察。因?yàn)榭刂七\(yùn)行有效性強(qiáng)調(diào)的是控制能夠在各個(gè)不同時(shí)點(diǎn)按照既定設(shè)計(jì)得以一貫執(zhí)行,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)從下列方面獲取關(guān)于控制是否有效運(yùn)行的審計(jì)證據(jù):第一,控制在所審計(jì)期間的相關(guān)時(shí)點(diǎn)是如何運(yùn)行的;第二,控制是否得到一貫執(zhí)行;第三,控制由誰或以何種方式執(zhí)行。二、控制測(cè)試的性質(zhì)(一)控制測(cè)試的性質(zhì)的含義控制測(cè)試的性質(zhì)是指控制測(cè)試所使用的審計(jì)程序的類型及其組合(二)控制測(cè)試的性質(zhì)的選擇1.考慮特定控制的性質(zhì)2.考慮測(cè)試與認(rèn)定直接相關(guān)和間接相關(guān)的控制3.如何對(duì)一項(xiàng)自動(dòng)化的應(yīng)用控制實(shí)施控制測(cè)試4.控制測(cè)試的目的5.實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)果對(duì)控制測(cè)試結(jié)果的影響三、控制測(cè)試的時(shí)間(一)控制測(cè)試的時(shí)間的含義控制測(cè)試的時(shí)間包含兩層含義:一是何時(shí)實(shí)施控制測(cè)試;二是測(cè)試所針對(duì)的控制適用的時(shí)點(diǎn)或期間。(二)對(duì)期中審計(jì)證據(jù)的考慮(三)對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮(二)對(duì)期中審計(jì)證據(jù)的考慮1.獲取這些控制在剩余期間發(fā)生重大變化的審計(jì)證據(jù)2.確定針對(duì)剩余期間還需獲取的補(bǔ)充審計(jì)證據(jù)針對(duì)期中證據(jù)以外的剩余期間的補(bǔ)充證據(jù),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮下列因素:(1)評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的重要程度。(2)在期中測(cè)試的特定控制,以及自期中測(cè)試后發(fā)生的重大變動(dòng)。(3)在期中對(duì)有關(guān)控制運(yùn)行有效性獲取的審計(jì)證據(jù)的程度。(4)剩余期間的長(zhǎng)度。(5)在信賴控制的基礎(chǔ)上擬縮小實(shí)質(zhì)性程序的范圍。(6)控制環(huán)境。除了上述測(cè)試剩余期間控制的運(yùn)行有效性,測(cè)試被審計(jì)單位對(duì)控制的監(jiān)督也能夠作為一項(xiàng)有益的補(bǔ)充證據(jù),以便更有把握地將控制在期中運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)延伸至期末。(三)對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮(三)對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮在確定利用以前審計(jì)獲取的有關(guān)控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)是否適當(dāng)以及再次測(cè)試控制的時(shí)間間隔時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮的因素或情況包括:(1)內(nèi)部控制其他要素的有效性(2)控制特征(人工控制還是自動(dòng)化控制)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)(3)信息技術(shù)一般控制的有效性(4)影響內(nèi)部控制的重大人事變動(dòng)(5)由于環(huán)境發(fā)生變化而特定控制缺乏相應(yīng)變化導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)(6)重大錯(cuò)弊的風(fēng)險(xiǎn)和對(duì)控制的信賴程度四、控制測(cè)試的范圍(一)確定控制測(cè)試范圍的考慮因素(二)對(duì)自動(dòng)化控制的測(cè)試范圍的特別考慮(三)測(cè)試兩個(gè)層次控制時(shí)需要注意的問題(一)確定控制測(cè)試范圍的考慮因素控制測(cè)試的范圍,主要是指某項(xiàng)控制活動(dòng)的測(cè)試次數(shù)。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)控制測(cè)試,以獲取控制在整個(gè)擬信賴期間有效運(yùn)行的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。在確定控制測(cè)試的范圍時(shí),除考慮對(duì)控制的信賴程度外,審計(jì)人員還可能考慮以下因素:(1)在擬信賴期間,被審計(jì)單位執(zhí)行控制的頻率(2)在所審計(jì)期間,審計(jì)人員擬信賴控制運(yùn)行有效性的時(shí)間長(zhǎng)度(3)控制的預(yù)期偏差(4)通過測(cè)試與認(rèn)定相關(guān)的其他控制獲取的審計(jì)證據(jù)的范圍(5)擬獲取的有關(guān)認(rèn)定層次控制運(yùn)行有效性的審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性和可靠性(二)對(duì)自動(dòng)化控制的測(cè)試范圍的特別考慮除非系統(tǒng)(包括系統(tǒng)使用的表格、文檔或其他永久性數(shù)據(jù))發(fā)生變動(dòng),審計(jì)人員通常不需要增加自動(dòng)化控制的測(cè)試范圍。信息技術(shù)處理具有內(nèi)在一貫性,除非系統(tǒng)發(fā)生變動(dòng),一項(xiàng)自動(dòng)化應(yīng)用控制應(yīng)當(dāng)一貫運(yùn)行。對(duì)于一項(xiàng)自動(dòng)化應(yīng)用控制,一旦確定被審計(jì)單位正在執(zhí)行該控制,審計(jì)人員通常無須擴(kuò)大控制測(cè)試的范圍,但需要考慮執(zhí)行下列測(cè)試以確定該控制持續(xù)有效運(yùn)行:(1)測(cè)試與該應(yīng)用控制有關(guān)的一般控制的運(yùn)行有效性;(2)確定系統(tǒng)是否發(fā)生變動(dòng),如果發(fā)生變動(dòng),是否存在適當(dāng)?shù)南到y(tǒng)變動(dòng)控制;(3)確定對(duì)交易的處理是否使用授權(quán)批準(zhǔn)的軟件版本。五、控制測(cè)試中的審計(jì)抽樣(一)樣本設(shè)計(jì)階段(二)選取樣本階段(三)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果階段(四)統(tǒng)計(jì)抽樣示例(五)記錄抽樣程序(一)樣本設(shè)計(jì)階段1.確定測(cè)試目標(biāo)2.定義總體3.定義抽樣單元4.定義偏差的構(gòu)成條件5.定義測(cè)試期間審計(jì)人員通常在期中實(shí)施控制測(cè)試。由于期中測(cè)試獲取的證據(jù)只與控制截至期中測(cè)試時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有關(guān),因此審計(jì)人員需要確定如何獲取關(guān)于剩余期間的證據(jù)。審計(jì)人員可以有兩種做法:一是將測(cè)試擴(kuò)展至在剩余期間發(fā)生的交易,以獲取額外的證據(jù);二是不將測(cè)試擴(kuò)展至在剩余期間發(fā)生的交易。(二)選取樣本階段1.確定抽樣方法2.確定樣本規(guī)模:影響樣本規(guī)模的因素3.確定樣本規(guī)模:針對(duì)運(yùn)行頻率較低的內(nèi)部控制的考慮4.確定樣本規(guī)模:確定樣本量5.選取樣本并對(duì)其實(shí)施審計(jì)程序1.確定抽樣方法選取樣本的基本方法包括簡(jiǎn)單隨機(jī)選樣、系統(tǒng)選樣、隨意選樣和整群選樣。(1)簡(jiǎn)單隨機(jī)選樣：簡(jiǎn)單隨機(jī)選樣在統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣中均適用。(2)系統(tǒng)選樣：系統(tǒng)選樣可以在非統(tǒng)計(jì)抽樣中使用,在總體隨機(jī)分布時(shí)也可適用于統(tǒng)計(jì)抽樣。(3)隨意選樣：隨意選樣僅適用于非統(tǒng)計(jì)抽樣。(4)整群選樣：審計(jì)人員希望根據(jù)樣本做出有關(guān)整個(gè)總體的有效推斷時(shí),極少使用整群選樣作為適當(dāng)?shù)倪x樣方法。2.確定樣本規(guī)模:影響樣本規(guī)模的因素影響因素與樣本規(guī)模的關(guān)系可接受的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)反向變動(dòng)可容忍偏差率反向變動(dòng)預(yù)計(jì)總體偏差率同向變動(dòng)總體規(guī)模影響很小控制測(cè)試中的抽樣風(fēng)險(xiǎn)包括信賴過度風(fēng)險(xiǎn)和信賴不足風(fēng)險(xiǎn)。信賴過度風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)效果有關(guān),信賴不足風(fēng)險(xiǎn)則與審計(jì)效率有關(guān)。3.確定樣本規(guī)模:針對(duì)運(yùn)行頻率較低的內(nèi)部控制的考慮

控制運(yùn)行頻率和總體的規(guī)模測(cè)試的樣本數(shù)量1次/季度(4)21次/月度(12)2~51次/半月(24)3~81次/周(52)5~154.確定樣本規(guī)模:確定樣本量預(yù)計(jì)總體偏差率(%)可容忍偏差率(%)234567891015200.00114(0)76(0)57(0)45(0)38(0)32(0)28(0)25(0)22(0)15(0)11(0)0.25194(1)129(1)96(1)77(1)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)0.50194(1)129(1)96(1)77(1)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)0.75265(2)129(1)96(1)77(1)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)1.00*176(2)96(1)77(1)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)1.25*221(3)132(2)77(1)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)1.50**132(2)105(2)64(1)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)1.75**166(3)105(2)88(2)55(1)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)2.00**198(4)132(3)88(2)75(2)48(1)42(1)38(1)25(1)18(1)2.25***132(3)88(2)75(2)65(2)58(2)38(1)25(1)18(1)2.50***158(4)110(3)75(2)65(2)58(2)52(2)25(1)18(1)2.75***209(6)132(4)94(3)65(2)58(2)52(2)25(1)18(1)3.00****132(4)94(3)65(2)58(2)52(2)25(1)18(1)3.25****153(5)113(4)82(3)58(2)52(2)25(1)18(1)3.50****194(7)113(4)82(3)73(3)52(2)25(1)18(1)3.75*****131(5)98(4)73(3)52(2)25(1)18(1)4.00*****149(6)98(4)73(3)65(3)25(1)18(1)5.00******160(8)115(6)78(7)34(2)18(1)6.00*******182(11)116(7)43(3)25(2)7.00********199(14)52(4)25(2)5.選取樣本并對(duì)其實(shí)施審計(jì)程序在對(duì)選取的樣本項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序時(shí)可能出現(xiàn)以下幾種情況:(1)無效單據(jù)。(2)未使用或不適用的單據(jù)。(3)對(duì)總體的估計(jì)出現(xiàn)錯(cuò)誤。(4)在結(jié)束之前停止測(cè)試。(5)無法對(duì)選取的項(xiàng)目實(shí)施檢查。(三)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果階段1.計(jì)算偏差率2.考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)3.考慮偏差的性質(zhì)和原因4.得出總體結(jié)論2.考慮抽樣風(fēng)險(xiǎn)(1)情形之一:使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法。審計(jì)人員在統(tǒng)計(jì)抽樣中通常使用公式、表格或計(jì)算機(jī)程序直接計(jì)算在確定的信賴過度風(fēng)險(xiǎn)水平下可能發(fā)生的偏差率上限。(2)情形之二:使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法。計(jì)算總體偏差率上限（公式法）總體偏差率上限=風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)/樣本量樣本中發(fā)現(xiàn)偏差的數(shù)量信賴過度風(fēng)險(xiǎn)(%)51003.02.314.83.926.35.337.86.749.28.0510.59.3611.910.6713.211.8814.513.0915.714.21017.015.4計(jì)算總體偏差率上限（查表法）樣本規(guī)模實(shí)際發(fā)現(xiàn)的偏差數(shù)0123456789102010.918.1*********258.814.719.9********307.412.416.8********356.410.714.518.1*******405.69.412.816.019.0******455.08.411.414.317.019.7*****504.67.610.312.915.417.8*****554.16.99.411.814.116.318.4****603.86.48.710.812.915.016.918.9***703.35.57.59.311.112.914.616.317.919.6*802.94.86.68.29.811.312.814.315.817.218.6902.64.35.97.38.710.111.512.814.115.416.61002.33.95.36.67.99.110.311.512.713.915.01202.03.34.45.56.67.68.79.710.711.612.61601.52.53.34.25.05.86.57.38.08.89.52001.22.02.73.44.04.65.35.96.57.17.6(1)情形之一:使用統(tǒng)計(jì)抽樣方法如果總體偏差率上限低于可容忍偏差率,則總體可以接受。這時(shí)審計(jì)人員對(duì)總體得出結(jié)論,樣本結(jié)果支持計(jì)劃評(píng)估的控制有效性,從而支持計(jì)劃的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。如果總體偏差率上限大于或等于可容忍偏差率,則總體不能接受。這時(shí)審計(jì)人員對(duì)總體得出結(jié)論,樣本結(jié)果不支持計(jì)劃評(píng)估的控制有效性,從而不支持計(jì)劃的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)修正重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平,并增加實(shí)質(zhì)性程序的數(shù)量。審計(jì)人員也可以對(duì)影響重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平的其他控制進(jìn)行測(cè)試,以支持計(jì)劃的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平。如果總體偏差率上限低于但接近可容忍偏差率,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)結(jié)合其他審計(jì)程序的結(jié)果,考慮是否接受總體,并考慮是否需要擴(kuò)大測(cè)試范圍,以進(jìn)一步證實(shí)計(jì)劃評(píng)估的控制有效性和重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)水平。(2)情形之二:使用非統(tǒng)計(jì)抽樣方法在非統(tǒng)計(jì)抽樣中,抽樣風(fēng)險(xiǎn)無法直接計(jì)量。審計(jì)人員通常將估計(jì)的總體偏差率(即樣本偏差率)與可容忍偏差率相比較,運(yùn)用職業(yè)判斷確定總體是否可以接受。1)如果總體偏差率大于可容忍偏差率,則總體不能接受。2)如果總體偏差率大大低于可容忍偏差率,審計(jì)人員通常認(rèn)為總體可以接受。3)如果總體偏差率雖然低于可容忍偏差率,但兩者很接近,審計(jì)人員通常認(rèn)為實(shí)際的總體偏差率高于可容忍偏差率的抽樣風(fēng)險(xiǎn)很高,因而總體不可接受。4)如果總體偏差率與可容忍偏差率之間的差額不是很大也不是很小,以至于不能認(rèn)定總體是否可以接受,審計(jì)人員則要考慮擴(kuò)大樣本規(guī)?；?qū)嵤┢渌麥y(cè)試,以進(jìn)一步收集證據(jù)。3.考慮偏差的性質(zhì)和原因一般情況下,如果在樣本中發(fā)現(xiàn)了控制偏差,審計(jì)人員有兩種處理辦法:一是擴(kuò)大樣本規(guī)模,以進(jìn)一步收集證據(jù)。二是認(rèn)為控制沒有有效運(yùn)行,樣本結(jié)果不支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平,因而提高重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平,增加對(duì)相關(guān)賬戶的實(shí)質(zhì)性程序。如果確定控制偏差是系統(tǒng)偏差或舞弊導(dǎo)致的,擴(kuò)大樣本規(guī)模通常無效,審計(jì)人員需要直接采用第二種處理辦法。4.得出總體結(jié)論如果樣本結(jié)果及其他相關(guān)審計(jì)證據(jù)支持計(jì)劃評(píng)估的控制有效性,從而支持計(jì)劃的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平,審計(jì)人員可能不需要修改計(jì)劃的實(shí)質(zhì)性程序。如果樣本結(jié)果不支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平,審計(jì)人員通常有兩種選擇:第一,進(jìn)一步測(cè)試其他控制(如補(bǔ)償性控制),以支持計(jì)劃的控制運(yùn)行有效性和重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估水平;第二,提高重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估水平,并相應(yīng)修改計(jì)劃的實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍。第四節(jié)實(shí)質(zhì)性程序及相關(guān)的審計(jì)抽樣一、實(shí)質(zhì)性程序的含義和要求二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)三、實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間四、實(shí)質(zhì)性程序的范圍五、實(shí)質(zhì)性程序中的審計(jì)抽樣一、實(shí)質(zhì)性程序的含義和要求(一)實(shí)質(zhì)性程序的含義實(shí)質(zhì)性程序是指審計(jì)人員針對(duì)評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的直接用于發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊的審計(jì)程序,包括對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)及披露層面的細(xì)節(jié)測(cè)試以及實(shí)質(zhì)性分析程序。無論評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)結(jié)果如何,審計(jì)人員都應(yīng)當(dāng)針對(duì)所有重大類別的各類交易、賬戶余額、列報(bào)及披露層面實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。(二)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的要求如果認(rèn)為評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)是特別風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)專門針對(duì)該風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。如果針對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序僅為實(shí)質(zhì)性程序,這些程序應(yīng)當(dāng)包括細(xì)節(jié)測(cè)試,或?qū)⒓?xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序結(jié)合使用,以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。為應(yīng)對(duì)特別風(fēng)險(xiǎn)需要獲取具有高度相關(guān)性和可靠性的審計(jì)證據(jù),僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序不足以獲取有關(guān)特別風(fēng)險(xiǎn)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。二、實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)(一)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義(二)設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)的考慮(三)設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)的考慮(一)實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)的含義實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì),是指實(shí)質(zhì)性程序的類型及其組合。實(shí)質(zhì)性程序的類型包括細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序。(1)細(xì)節(jié)測(cè)試是對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)及披露層面的具體細(xì)節(jié)進(jìn)行測(cè)試,目的在于直接識(shí)別財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定是否存在錯(cuò)弊。(2)實(shí)質(zhì)性分析程序從技術(shù)特征上講仍然是分析程序,主要是通過研究數(shù)據(jù)間的關(guān)系評(píng)價(jià)信息,只是將該技術(shù)方法用作實(shí)質(zhì)性程序,即用以識(shí)別各類交易、賬戶余額、列報(bào)及披露層面及相關(guān)認(rèn)定是否存在錯(cuò)弊。細(xì)節(jié)測(cè)試和實(shí)質(zhì)性分析程序各自有不同的適用領(lǐng)域。細(xì)節(jié)測(cè)試適用于對(duì)各類交易、賬戶余額、列報(bào)及披露層面認(rèn)定的測(cè)試,尤其是對(duì)存在或發(fā)生、計(jì)價(jià)認(rèn)定的測(cè)試;實(shí)質(zhì)性分析程序通常更適用于在一段時(shí)間內(nèi)存在可預(yù)期關(guān)系的大量交易。(二)設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)的考慮在針對(duì)存在或發(fā)生認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)選擇包含在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目,并獲取相關(guān)審計(jì)證據(jù)。又如,在針對(duì)完整性認(rèn)定設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)選擇有證據(jù)表明應(yīng)包含在財(cái)務(wù)報(bào)表金額中的項(xiàng)目,并調(diào)查這些項(xiàng)目是否確實(shí)包括在內(nèi),如為應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位漏記本期應(yīng)付賬款的風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)人員可以檢查其后付款記錄。(三)設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)的考慮審計(jì)人員在設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮的因素包括:(1)對(duì)特定認(rèn)定使用實(shí)質(zhì)性分析程序的適當(dāng)性;(2)對(duì)已記錄的金額或比率做出預(yù)期時(shí),所依據(jù)的內(nèi)部或外部數(shù)據(jù)的可靠性;(3)做出預(yù)期的準(zhǔn)確程度是否足以在計(jì)劃的保證水平上識(shí)別重大錯(cuò)弊;(4)已記錄金額與預(yù)期值之間可接受的差異額?？紤]到數(shù)據(jù)及分析的可靠性,當(dāng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序時(shí),如果使用被審計(jì)單位編制的信息,審計(jì)人員應(yīng)考慮測(cè)試與信息編制相關(guān)的控制,以及這些信息是否在本期或前期經(jīng)過審計(jì)。三、實(shí)質(zhì)性程序的時(shí)間(一)對(duì)期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的考慮(二)將期中實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)論延伸至期末的考慮(三)對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮(一)對(duì)期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的考慮審計(jì)人員在決定是否在期中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮以下因素:(1)控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制。(2)實(shí)施審計(jì)程序所需信息在期中之后的可獲得性。(3)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的目的。(4)評(píng)估的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)。(5)特定類別交易或賬戶余額以及相關(guān)認(rèn)定的性質(zhì)。(6)針對(duì)剩余期間,能否通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序或?qū)?shí)質(zhì)性程序與控制測(cè)試相結(jié)合,降低期末存在錯(cuò)弊而未發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。(二)將期中實(shí)質(zhì)性程序的結(jié)論延伸至期末的考慮在將期中實(shí)施的實(shí)質(zhì)性程序得出的結(jié)論合理延伸至期末時(shí),審計(jì)人員有兩種選擇:(1)針對(duì)剩余期間實(shí)施進(jìn)一步的實(shí)質(zhì)性程序;(2)將實(shí)質(zhì)性程序和控制測(cè)試結(jié)合使用。對(duì)于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)(作為一類重要的特別風(fēng)險(xiǎn)),被審計(jì)單位存在故意錯(cuò)弊或操縱的可能性,那么審計(jì)人員更應(yīng)慎重考慮能否將期中測(cè)試得出的結(jié)論延伸至期末。因此,如果已識(shí)別出由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn),為將期中得出的結(jié)論延伸至期末而實(shí)施的審計(jì)程序通常是無效的,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮在期末或者接近期末實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。(三)對(duì)以前審計(jì)獲取的審計(jì)證據(jù)的考慮在以前審計(jì)中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù),通常對(duì)本期只有很弱的證據(jù)效力或沒有證據(jù)效力,不足以應(yīng)對(duì)本期的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)。只有當(dāng)以前獲取的審計(jì)證據(jù)及其相關(guān)事項(xiàng)未發(fā)生重大變動(dòng)時(shí)(例如,以前審計(jì)通過實(shí)質(zhì)性程序測(cè)試過的某項(xiàng)訴訟在本期沒有任何實(shí)質(zhì)性進(jìn)展),以前獲取的審計(jì)證據(jù)才可能用作本期的有效審計(jì)證據(jù)。但是,如果擬利用以前審計(jì)中實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)在本期實(shí)施審計(jì)程序,以確定這些審計(jì)證據(jù)是否具有持續(xù)相關(guān)性。四、實(shí)質(zhì)性程序的范圍在確定實(shí)質(zhì)性程序的范圍時(shí),審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)和實(shí)施控制測(cè)試的結(jié)果。審計(jì)人員評(píng)估的認(rèn)定層次的重大錯(cuò)弊風(fēng)險(xiǎn)越高,需要實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍就越廣。如果對(duì)控制測(cè)試結(jié)果不滿意,審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)考慮擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性程序的范圍。在設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性分析程序的范圍時(shí),審計(jì)人員要考慮兩個(gè)問題:(1)對(duì)什么層次上的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析

(2)需要對(duì)什么幅度或性質(zhì)的偏差展開進(jìn)一步調(diào)查五、實(shí)質(zhì)性程序中的審計(jì)抽樣(一)樣本設(shè)計(jì)階段(二)選取樣本階段(三)評(píng)價(jià)樣本結(jié)果階段(四)細(xì)節(jié)測(cè)試中的審計(jì)抽樣示例(五)記錄抽樣程序(一)樣本設(shè)計(jì)階段1.確定測(cè)試目標(biāo)2.定義總體3.定義抽樣單元4.定義錯(cuò)誤(二)選取樣本階段1.確定抽樣方法2.確定樣本規(guī)模:影響樣本規(guī)模的因素3.確定樣本規(guī)模:確定樣本量4.選取樣本并對(duì)其實(shí)施審計(jì)程序1.確定抽樣方法在細(xì)節(jié)測(cè)試中進(jìn)行審計(jì)抽樣,可能使用統(tǒng)計(jì)抽樣,也可能使用非統(tǒng)計(jì)抽樣。審計(jì)人員在細(xì)節(jié)測(cè)試中常用的統(tǒng)計(jì)抽樣方法包括貨幣單元抽樣和傳統(tǒng)變量抽樣。在細(xì)節(jié)測(cè)試中運(yùn)用傳統(tǒng)變量抽樣時(shí),常見的方法有以下三種:1）均值法2）差額法3）比率法如果未對(duì)總體進(jìn)行分層,審計(jì)人員通常不使用均值法,因?yàn)榇藭r(shí)所需的樣本規(guī)?？赡芴?不符合成本效益原則。比率法和差額法都要求樣本項(xiàng)目存在錯(cuò)弊。審計(jì)人員在評(píng)價(jià)樣本結(jié)果時(shí)常常用到比率法和差額法,如果發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊金額與項(xiàng)目的金額緊密相關(guān),審計(jì)人員通常會(huì)選擇比率法;如果發(fā)現(xiàn)錯(cuò)弊金額與項(xiàng)目的數(shù)量緊密相關(guān),審計(jì)人員通常會(huì)選擇差額法。貨幣單元抽樣的優(yōu)點(diǎn)1)貨幣單元抽樣以屬性抽樣原理為基礎(chǔ),審計(jì)人員可以很方便地計(jì)算樣本規(guī)模和評(píng)價(jià)樣本結(jié)果,因而通常比傳統(tǒng)變量抽樣更易于使用。2)貨幣單元抽樣在確定所需的樣本規(guī)模時(shí)無須直接考慮總體的特征(如變異性),因?yàn)榭傮w中的每一個(gè)貨幣單元都有相同的規(guī)模,而傳統(tǒng)變量抽樣的樣本規(guī)模是在總體項(xiàng)目