企業(yè)審計風(fēng)險識別與防范-以我國上市公司湖南爾康制藥股份有限公司為例

摘要上市公司面臨諸多審計風(fēng)險，準(zhǔn)確識別和防范審計風(fēng)險可以減少企業(yè)和投資者的損失，提高審計質(zhì)量和效率。本文以我國上市公司湖南爾康制藥股份有限公司為例，通過查閱文獻(xiàn)和企業(yè)相關(guān)資料來對審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因進(jìn)行分析，重點(diǎn)從重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險的角度來研究，并從審計主體和審計客體兩個角度提出防范審計風(fēng)險的措施。研究發(fā)現(xiàn)，企業(yè)進(jìn)行審計風(fēng)險識別和防范至關(guān)重要，上市公司交易涉及金額大，技術(shù)研發(fā)風(fēng)險高，境外業(yè)務(wù)的復(fù)雜，審計難度和審計證據(jù)獲取難度相繼增加，公司高層人員為了利益不惜進(jìn)行財務(wù)造假，審計風(fēng)險增加。因此，企業(yè)為了降低風(fēng)險必須時刻關(guān)注行業(yè)情況，了解境外相關(guān)政策和環(huán)境，增強(qiáng)企業(yè)管理者和審計人員的法律意識和職業(yè)素養(yǎng)，保障審計質(zhì)量和效率。本文的研究能夠?yàn)槠渌愃破髽I(yè)審計工作的開展帶來一定的思路，有助于越來越多的上市公司形成良好的經(jīng)營氛圍，創(chuàng)造出更加和諧的經(jīng)濟(jì)市場環(huán)境。關(guān)鍵詞：審計風(fēng)險，風(fēng)險識別，風(fēng)險防范，上市公司

1引言1.1研究背景我國上市公司在經(jīng)濟(jì)市場上保持著穩(wěn)健的趨勢，然而，上市公司的經(jīng)營壓力隨著公司的壯大而變大，財務(wù)造假事件屢見不鮮，這些事件的發(fā)生正是審計風(fēng)險失控所引起的，不僅嚴(yán)重?fù)p害了經(jīng)濟(jì)市場秩序，也使審計人員的審計質(zhì)量和職業(yè)素養(yǎng)遭到質(zhì)疑。當(dāng)代投資者越來越關(guān)注企業(yè)的財務(wù)信息以及經(jīng)營狀況，但是上市公司的復(fù)雜性與多樣性經(jīng)常導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營業(yè)績不佳，在這種情況下，許多企業(yè)為了完成當(dāng)初設(shè)定的目標(biāo)而進(jìn)行財務(wù)造假。奈何我國相應(yīng)的管理制度比較滯后，財務(wù)手段的多樣化、復(fù)雜化、隱蔽化都給審計工作增加了難度和風(fēng)險。企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境因素也對審計工作的影響很大，審計風(fēng)險深存其中，如何識別并防范企業(yè)的審計風(fēng)險，是當(dāng)前需要研究的問題。學(xué)術(shù)界對審計風(fēng)險的識別與防范的研究已有許多成果，本文將在前人的基礎(chǔ)上，以湖南爾康制藥有限公司為例，客觀看待其面臨的審計風(fēng)險，具體分析其存在的審計風(fēng)險，重點(diǎn)研究哪些因素會影響審計風(fēng)險的識別，從而得出有效降低審計風(fēng)險的方法以及防范措施。1.2研究目的與意義1.2.1研究目的（1）提升審計質(zhì)量和效率通過審計，可以降低財務(wù)報表的錯報風(fēng)險，分散企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險，如果審計的質(zhì)量和效率低下，企業(yè)風(fēng)險將無法控制，經(jīng)濟(jì)市場也將遭到?jīng)_擊。認(rèn)識到審計風(fēng)險的存在，一方面可促使審計界不斷改進(jìn)審計水平，提高審計質(zhì)量，另一方面也對缺乏職業(yè)素養(yǎng)的審計人員進(jìn)行約束，盡量避免低劣的審計“產(chǎn)品”出現(xiàn)。（2）增強(qiáng)審計人員責(zé)任感審計風(fēng)險的存在無法避免，所以并不能要求每個審計人員都不犯錯，但審計人員會因?qū)徲嬶L(fēng)險的存在而不斷提高審計水平，明確審計風(fēng)險對審計工作的重要性，仔細(xì)工作，盡可能將審計風(fēng)險降的越低越好。（3）保護(hù)投資者的利益如若審計過程出現(xiàn)疏漏，其中的審計風(fēng)險未被及時發(fā)現(xiàn)，致使審計人員出具無保留審計意見，此時缺乏真實(shí)性的財務(wù)信息會影響投資者做出錯誤決策。因此，識別審計風(fēng)險，可以幫助審計人員減少錯誤，并保護(hù)投資者的利益。1.2.2研究意義上市公司的發(fā)展與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理密不可分，通過審計方法查出企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理中存在的問題，對之后分析類似上市公司的審計風(fēng)險有非常重要的意義。首先，通過研究前人極具代表性的文獻(xiàn)資料，歸納企業(yè)審計風(fēng)險形成的原因，分析企業(yè)審計風(fēng)險的防范措施，有助于各類企業(yè)對審計風(fēng)險進(jìn)行宏觀把控。其次，在我國經(jīng)濟(jì)市場體系中，審計行業(yè)的法律制度還不夠健全，審計機(jī)構(gòu)與上市公司串通作假的情況也愈發(fā)嚴(yán)重，審計工作情勢嚴(yán)峻。審計風(fēng)險的管理是審計工作中最重要的一個環(huán)節(jié)，只有深入研究該行業(yè)的審計控制問題，才能更好的控制審計風(fēng)險，促進(jìn)審計機(jī)構(gòu)的發(fā)展，使注冊會計師能夠發(fā)現(xiàn)并處理好財務(wù)舞弊風(fēng)險。最后，研究分析湖南爾康制藥股份有限公司的審計風(fēng)險，能夠?yàn)槠渌髽I(yè)審計工作的開展帶來一定的思路，為構(gòu)建財務(wù)舞弊審計對策及改進(jìn)審計方法提出參考性意見，降低舞弊審計失敗事件的發(fā)生，有助于越來越多的上市公司形成良好的經(jīng)營氛圍，創(chuàng)造出更加和諧的經(jīng)濟(jì)市場環(huán)境。1.3研究內(nèi)容與方法1.3.1研究內(nèi)容本文主要的內(nèi)容是研究審計風(fēng)險的識別方法，探索審計風(fēng)險的形成原因并歸納出審計風(fēng)險的防范措施。主要以我國上市公司湖南爾康制藥股份有限公司為例，通過查閱文獻(xiàn)資料以及企業(yè)相關(guān)資料，探究其內(nèi)外部環(huán)境因素，利用現(xiàn)代審計風(fēng)險模型，以重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險為重點(diǎn)，對該公司的企業(yè)現(xiàn)狀和數(shù)據(jù)造假手段進(jìn)行研究，找出防范審計風(fēng)險有效措施，并從該案例中提煉出對此類公司具有普遍意義的審計風(fēng)險分析。1.3.2研究方法（1）理論研究，通過查找審計風(fēng)險相關(guān)理論，全面認(rèn)識審計風(fēng)險，并對審計風(fēng)險進(jìn)行概括性總結(jié)。（2）文獻(xiàn)分析法，搜尋與上市公司審計風(fēng)險相關(guān)的文獻(xiàn)資料，在此基礎(chǔ)上，對我國上市公司的審計風(fēng)險進(jìn)行研究。（3）資料搜集法，通過收集案件的相關(guān)資料和數(shù)據(jù)，我們可以對案件有一個全面的了解，并深入分析案件審計失敗的原因，提出有效的措施來對審計風(fēng)險進(jìn)行防范。2文獻(xiàn)綜述2.1審計風(fēng)險成因的研究審計風(fēng)險多種多樣，引起審計風(fēng)險的原因也很多，對審計風(fēng)險進(jìn)行的研究有助于審計風(fēng)險的防范。袁艷紅認(rèn)為上市公司的內(nèi)外部環(huán)境是引起審計風(fēng)險的主要因素，其次會計師事務(wù)所和注冊會計師也會引起審計風(fēng)險[1]。杜丹和張智博提出四個原因，一是內(nèi)部控制失效帶來的風(fēng)險，二是缺乏審計規(guī)范帶來的風(fēng)險，三是監(jiān)管部門監(jiān)督力度不夠，四是地方利益干擾帶來的風(fēng)險[2]。饒棟平指出，被審計單位由于是上市公司，審計范圍的擴(kuò)大以及業(yè)務(wù)和結(jié)構(gòu)的復(fù)雜多樣性容易引起審計風(fēng)險[3]。張奇認(rèn)為審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因主要分為兩個方面，從主觀角度來說，主要是審計人員本身因素對風(fēng)險形成的影響，體現(xiàn)在審計人員的能力和經(jīng)驗(yàn)以及職業(yè)素養(yǎng)等方面；從客觀角度來說，主要是審計活動所處的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化，體現(xiàn)在審計單位的內(nèi)部環(huán)境和市場環(huán)境以及審計報告的影響等方面[4]。這些審計風(fēng)險的研究主要從理論出發(fā)，但大都內(nèi)容寬泛，雖然能幫助本文對審計風(fēng)險的成因有基本的了解，但是對本文探索上市公司的審計風(fēng)險的規(guī)避措施也有些許局限性。2.2審計風(fēng)險模型的研究1960年起，審計風(fēng)險概念開始出現(xiàn)，審計風(fēng)險模型隨之產(chǎn)生[5]。1981年，國際上最早的審計風(fēng)險模型由美國注冊會計師協(xié)會發(fā)布，其模型為：最終審計風(fēng)險=固有審計風(fēng)險*分析性檢查風(fēng)險*賬項(xiàng)余額測試風(fēng)險[6]。在此基礎(chǔ)上，世界各國學(xué)者開始研究審計風(fēng)險模型的應(yīng)用，美國注冊會計師協(xié)會第47號審計準(zhǔn)則提出傳統(tǒng)審計風(fēng)險導(dǎo)向模型，其模型為：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險[7]。最具代表性的是Robert提出的：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*分析性檢查風(fēng)險*真實(shí)性測試風(fēng)險[8]。袁曉勇將審計風(fēng)險模型表示為：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險*訴訟風(fēng)險。張仁壽設(shè)計的模型為：審計風(fēng)險=固有風(fēng)險+控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險。從這些審計風(fēng)險模型來看，國內(nèi)與國外的審計風(fēng)險模型存在偏差，還有許多學(xué)者對審計風(fēng)險模型各抒己見，看法不盡相同。受到廣泛認(rèn)可的現(xiàn)代審計風(fēng)險模型是美國注冊會計師協(xié)會根據(jù)審計環(huán)境變化提出的，該模型為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險[9]。全面的現(xiàn)代審計風(fēng)險模型，具有很高的使用價值。2.3審計風(fēng)險防范措施的研究審計風(fēng)險研究在國外起步較早，Hogan等認(rèn)為降低審計風(fēng)險的最好方法是同一行業(yè)的公司最多由三家審計公司進(jìn)行審計。Simunic等表示某一行業(yè)的所有公司的審計工作都應(yīng)該由相同的會計師事務(wù)所進(jìn)行，這樣能更提供更專業(yè)的服務(wù)[10]。此外，一些學(xué)者從不同的角度出發(fā)，余玉苗認(rèn)為注冊會計師要想對審計風(fēng)險進(jìn)行控制就應(yīng)當(dāng)具備相應(yīng)的行業(yè)知識和專業(yè)的判斷力[6]；戚文秀認(rèn)為上市公司要改善審計的外部環(huán)境，建立審計風(fēng)險識別機(jī)制，提高審計師的職業(yè)道德，使上市公司的審計風(fēng)險保持在可控范圍[11]。張建祖認(rèn)為應(yīng)從社會環(huán)境和會計師事務(wù)所兩個方面進(jìn)行探討，認(rèn)為良好的職業(yè)環(huán)境和審計人員的審計風(fēng)險意識對審計風(fēng)險的規(guī)避有著重大的影響[12]。易陽從多個方面進(jìn)行綜合分析，認(rèn)為上市公司要在符合法律的前提下，建立科學(xué)完善的企業(yè)管理制度，對注冊會計師進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)來合理防范審計風(fēng)險[13]。AnaMaria，Elena及Alexandra認(rèn)為風(fēng)險識別是至關(guān)重要的一步，注冊會計師可以借助計算機(jī)技術(shù)之類的技術(shù)手段進(jìn)行輔助，審計策略要與單位的特點(diǎn)相結(jié)合[6]。2.4評述通過對以上文獻(xiàn)的梳理分析，可見國外的理論成果居多，國外注冊會計師能夠根據(jù)被審計單位的行業(yè)情況制定相應(yīng)的審計策略。而我國對審計風(fēng)險的研究還局限于理論，起步較遲，實(shí)踐性結(jié)論較少，缺乏系統(tǒng)性，無法形成我國特有的審計風(fēng)險體系。并且一直以來，國內(nèi)外關(guān)于審計風(fēng)險的爭議不斷，尤其是許多學(xué)者對審計風(fēng)險模型的研究還未停止，看法不盡相同。但是，經(jīng)過國內(nèi)外學(xué)者幾十年來的研究，現(xiàn)在審計風(fēng)險和審計風(fēng)險模型的研究已經(jīng)步入了一個相對成熟的階段，盡管不同的學(xué)者對審計風(fēng)險持有不同的見解，但是其核心不變，內(nèi)涵相通。3審計風(fēng)險概述3.1審計風(fēng)險的種類與特征3.1.1審計風(fēng)險的種類（1）財務(wù)報告風(fēng)險主要表現(xiàn)在：財務(wù)報告不符合國家規(guī)定，不遵守國家法律，企業(yè)名譽(yù)受損；虛假的財務(wù)報告會破壞經(jīng)濟(jì)市場秩序，被誤導(dǎo)的投資者利益受損；財務(wù)報告中的數(shù)據(jù)不能合理使用，導(dǎo)致企業(yè)管理出現(xiàn)問題，給企業(yè)帶來無法控制的風(fēng)險和損害。（2）財務(wù)風(fēng)險主要有以下三種狀況：公司面臨嚴(yán)重財務(wù)困難，資金無法周轉(zhuǎn)甚至失去經(jīng)營能力，有破產(chǎn)風(fēng)險；若公司存在負(fù)債，貸款利率的變動會直接影響公司的經(jīng)營情況，浮動的貸款利率會增加企業(yè)風(fēng)險；如果公司負(fù)債率上升，公司的信譽(yù)就會下降，公司籌集資金的能力下降，因而出現(xiàn)風(fēng)險。欺詐風(fēng)險欺詐是指故意向他人提供虛假信息造成他人損失的行為。我國競爭激烈的市場環(huán)境使得企業(yè)在對外貿(mào)易中極易出現(xiàn)非常嚴(yán)重的欺詐風(fēng)險，加上從業(yè)人員的專業(yè)素質(zhì)低下和企業(yè)管理的漏洞，給企業(yè)帶來資金安全威脅。主要表現(xiàn)在偽造虛假合同、以假亂真等方面。3.1.2審計風(fēng)險的特征上市公司審計范圍大、交易多且復(fù)雜，正確認(rèn)識審計風(fēng)險的特征可以幫助我們有效找到控制風(fēng)險的措施，意義重大。審計風(fēng)險的客觀性與其它風(fēng)險一樣，審計風(fēng)險是客觀的，必不可免的，不能通過人的意愿轉(zhuǎn)移，但是我們可以采用有效手段來控制審計風(fēng)險，即使不能將審計風(fēng)險消除的一干二凈，但是可以盡可能的將審計風(fēng)險降低到最低限度。審計風(fēng)險的潛在性注冊會計師在審計過程中會無法避免的會出現(xiàn)失誤，若未被公眾發(fā)現(xiàn)，這便是審計風(fēng)險的潛在性，只有被公眾發(fā)現(xiàn)后，公之于眾，這個時候注冊會計師就要為自己的行為負(fù)責(zé)，這時潛在的風(fēng)險便顯現(xiàn)出來了。審計風(fēng)險的復(fù)雜性審計風(fēng)險的起因很多，審計的每個步驟都有可能會出現(xiàn)審計風(fēng)險，其沒有特定的規(guī)律，因此表現(xiàn)出來的形態(tài)也不盡相同。審計風(fēng)險的嚴(yán)重性審計風(fēng)險造成的最終結(jié)果便是企業(yè)的損失，審計風(fēng)險一旦發(fā)生，所產(chǎn)生的損失是我們無法預(yù)料的，巨額的損失甚至?xí)?dǎo)致公司的破產(chǎn)。審計風(fēng)險的可控性審計風(fēng)險是可以控制的，即使引起審計風(fēng)險的原因很多，審計過程中的未知因素也很多，但是控制審計風(fēng)險的方式也不少，我們?nèi)钥梢岳糜行Т胧┙档蛯徲嬶L(fēng)險。3.2審計風(fēng)險的成因分析3.2.1外部成因我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展前景良好，導(dǎo)致我國經(jīng)濟(jì)環(huán)境不穩(wěn)定，因此企業(yè)審計難度大幅增加，諸多挑戰(zhàn)出現(xiàn)在審計工作面前，面臨新的審計風(fēng)險。行業(yè)監(jiān)管環(huán)境政府的監(jiān)管力度和行業(yè)的管理措施以及設(shè)置的獎懲機(jī)制，都會影響到審計主體的違約成本，這些都對審計風(fēng)險產(chǎn)生了影響，而政府缺乏監(jiān)管也是審計風(fēng)險形成的原因。會計師事務(wù)所審計工作的成功開展離不開會計師事務(wù)所的人員構(gòu)成和業(yè)務(wù)素質(zhì)關(guān)系，若會計師事務(wù)所不具備審計所需要的能力，內(nèi)部控制較弱，風(fēng)險的識別和防御能力低，審計風(fēng)險將難以被發(fā)現(xiàn)。3.2.2內(nèi)部成因?qū)徲媹蟾鎸徲媹蟾骐S著審計的發(fā)展變得愈發(fā)重要，為了識別財務(wù)信息獲取更大的投資利益，人們不惜花重金聘用注冊會計師，增加審計報告的敏感性。利益驅(qū)使企業(yè)是證券市場的主體，要對會計核算的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)，在利益驅(qū)動和被審計單位日漸復(fù)雜化的背景下，審計風(fēng)險產(chǎn)生的原因和目的多種多樣。審計方法傳統(tǒng)的審計方法已經(jīng)不適用于當(dāng)今快速發(fā)展的社會，若不根據(jù)社會當(dāng)前形勢進(jìn)行審計方法創(chuàng)新，企業(yè)越來越隱蔽的造假手段將難以發(fā)掘，加劇審計風(fēng)險發(fā)生。3.3審計風(fēng)險的計算模型傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向時期，審計風(fēng)險=固有風(fēng)險*控制風(fēng)險*檢查風(fēng)險。其中固有風(fēng)險是指假定不存在相關(guān)內(nèi)部控制時，某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶，交易類別產(chǎn)生重大錯報的可能性；控制風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報，而未能被內(nèi)部控制防止，發(fā)現(xiàn)或糾正的可能性；檢查風(fēng)險是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶，交易類別產(chǎn)生錯報，而未能被實(shí)質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。經(jīng)營風(fēng)險導(dǎo)向時期，審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險*檢查風(fēng)險。其中，重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性；檢查風(fēng)險仍是指某一賬戶或交易類別單獨(dú)或連同其他賬戶、交易類別產(chǎn)生錯報，而未能被實(shí)質(zhì)性測試發(fā)現(xiàn)的可能性。本文實(shí)證部分正是通過重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險對審計風(fēng)險進(jìn)行分析。4案例分析——以湖南爾康制藥股份有限公司為例4.1企業(yè)簡介及案例概況4.1.1公司簡介湖南爾康制藥股份有限公司于2003年10月成立，穩(wěn)定快速的發(fā)展使其于2011年9月27日便在深圳證券交易所上市，公司涵蓋業(yè)務(wù)范圍廣，國內(nèi)外都有業(yè)務(wù)領(lǐng)域，主要從事藥用輔料和新型抗生素的開發(fā)、生產(chǎn)和銷售，公司自上市后募集資金更多，2012年注冊資本增至2.39億元，投資于醫(yī)藥輔藥、抗生素原料藥等項(xiàng)目，可謂是我國藥用輔料行業(yè)領(lǐng)域的領(lǐng)頭羊。4.1.2行業(yè)分析及公司經(jīng)營狀況近年來，全球藥品市場增長穩(wěn)定，2018年卻是一個轉(zhuǎn)折點(diǎn)，2018年起我國醫(yī)藥制造業(yè)主營業(yè)務(wù)收入開始急劇下降，企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的壓力變大，醫(yī)藥行業(yè)的發(fā)展并不樂觀（圖4-1）。注：數(shù)據(jù)來源于中商情報網(wǎng)圖4-12012-2018年中國醫(yī)藥制造業(yè)主營業(yè)務(wù)收入及增長情況截止2018年12月底，1095家企業(yè)出現(xiàn)虧損，虧損面積達(dá)到14.4%，與上年相比提高3.9%，2018年我國醫(yī)藥行業(yè)虧損總金額達(dá)到147.8億元，同比增長83.4%，可見我國醫(yī)藥行業(yè)虧損狀況愈發(fā)嚴(yán)重，政府近年來實(shí)施了一系列政策來控制藥品價格，使得藥品的價格水平整體保持下降趨勢，給醫(yī)藥經(jīng)營企業(yè)帶來更大負(fù)擔(dān)，但醫(yī)藥上市公司的虧損情況會較小。面對這種不利的情況，有些企業(yè)為了減少虧損，受利益的驅(qū)使而做出不符合市場規(guī)范的行為，從而擴(kuò)大醫(yī)藥行業(yè)的審計風(fēng)險。湖南爾康制藥股份有限公司自上市后，吸引眾多投資者相繼投資。但是爾康制藥近年來的業(yè)績已經(jīng)不太樂觀，爾康制藥的業(yè)績從2016年開始就持續(xù)下滑，爾康制藥2017年年報顯示當(dāng)年凈利潤5.22億元，與上年相比下降幅度高達(dá)34.31%，明顯看出爾康制藥的經(jīng)營狀況呈現(xiàn)一種向下游走的趨勢。4.1.3案例概述2017年5月9日爾康制藥被披露出有虛增資產(chǎn)、虛提利潤的行為，面對此披露，給爾康制藥財務(wù)報告出具無保留意見的天健會計師事務(wù)所卻直接否認(rèn)此質(zhì)疑。所謂紙包不住火，媒體質(zhì)疑事項(xiàng)引起了深圳證券交易所的關(guān)注，深交所督促公司盡快核查，但公司卻并未澄清事實(shí)。2017年8月，爾康制藥聲稱是因?yàn)楣居嘘P(guān)部門未進(jìn)行信息交流溝通，造成財務(wù)錯報。2018年6月，爾康制藥連續(xù)兩年財務(wù)造假的事實(shí)被湖南證監(jiān)局披露，該公司利用境外全資子公司全額現(xiàn)款購入原料的手段，虛擬增加營業(yè)收入，實(shí)際上商品風(fēng)險和報酬并沒有發(fā)生轉(zhuǎn)移。爾康制藥在2015年虛增收入1805.89萬元，虛增利潤1585.97萬元，占當(dāng)期披露凈利潤的2.62%；2016年變本加厲，虛增收入2.55億元，虛增利潤2.32億元，占當(dāng)期披露利潤的22.63%，兩年總計虛增收入2.73億元，虛增利潤2.48億元。媒體曝光爾康制藥財務(wù)造假案后，公司股價從12.73元/股迅速跌至7.04元/股，公司和投資者損失嚴(yán)重。投資者報表示，截止2019年1月3日股市收盤，爾康制藥的股價只有3.67元/股，連2017年最高股價值的零頭都沒達(dá)到。4.1.4案例處理與評價2018年6月13日，爾康制藥被湖南證監(jiān)局罰款60萬元，給予警告并被要求整改，公司主要負(fù)責(zé)人帥放文、劉愛軍被罰款30萬元并警告，此外，違法的其它人員均被湖南證監(jiān)局罰款3萬元到十萬元不等并警告，總計罰款211萬元。收到處罰決定后，爾康制藥開始整改，并履行湖南證監(jiān)局的相關(guān)規(guī)定，按程序處理受損股民的維權(quán)事項(xiàng)。從以上情況可以看出，由于天健會計師事務(wù)所和爾康制藥財務(wù)造假的違規(guī)行為，人為虛增收入，利用境外子公司進(jìn)行虛假交易，財務(wù)報表的重大錯報，致使審計風(fēng)險擴(kuò)大，導(dǎo)致爾康制藥商譽(yù)受損，股價狂跌，造成重大損失，而證監(jiān)會對財務(wù)造假的處罰力度之輕，根本無法起到警示作用，若爾康制藥事先能夠?qū)ξ窗l(fā)生的審計風(fēng)險進(jìn)行識別，將防范措施事先準(zhǔn)備好，把審計風(fēng)險降到可控范圍，審計風(fēng)險所造成的損失必能有效規(guī)避。4.2湖南爾康制藥股份有限公司審計風(fēng)險及成因分析4.2.1重大錯報風(fēng)險分析從財務(wù)報表層面來看，2016年爾康制藥虛增利潤主要包括兩個方面，一是虛增子公司主營業(yè)務(wù)收入2.29億元，二是公司被退回的業(yè)務(wù)產(chǎn)品未及時入賬，從而虛增主營業(yè)務(wù)收入0.26億元[14]，可以看出爾康制藥重大錯報風(fēng)險的主要形式在于錯報、重大遺漏和誤導(dǎo)性陳述這幾個方面。爾康制藥的股權(quán)結(jié)構(gòu)相對集中，公司控股股東董事長以及其配偶在在被爆財務(wù)造假的次日，便宣布減持股份，華夏時報數(shù)據(jù)顯示，二人實(shí)際減持股本數(shù)占公司總股本的4.9999%，可以看出在這種高度集權(quán)下必然存在隱患。從認(rèn)定層面來看，包括兩個方面：（1）爾康制藥自2014年開拓了境外業(yè)務(wù)，涉及多個國家（圖4-2），由于境外業(yè)務(wù)的地域限制，審計人員獲取的相關(guān)信息全部來自被審計單位，被審計單位信息的真實(shí)性難以保證，因此，存在較高的風(fēng)險。注：圖片來源于湖南爾康制藥股份有限公司官網(wǎng)圖4-2爾康制藥業(yè)務(wù)領(lǐng)域圖（2）爾康制藥2014年的流動比率為3.13,2015年的流動比率為6.16，同比增長96.8%，2014年速動比率為1.89，2015年速動比率為4.64，同比增長145.5%，資產(chǎn)負(fù)債率與2014年相比也下降一半多，這三者數(shù)據(jù)的巨大波動，很可能存在財務(wù)造假的可能（表4-1）。表4-12014、2015年短期償債能力相關(guān)指標(biāo)20142015同比增長率流動比率3.136.1696.8%速動比率1.894.64145.5%資產(chǎn)負(fù)債率（%）24.4411.33-53.64%注：數(shù)據(jù)來源于中商情報網(wǎng)4.2.2檢查風(fēng)險分析從境外業(yè)務(wù)看，2015年爾康制藥國外收入為38640.77萬元，總收入為175599.89萬元，國外收入占總收入的比重為22.0%，而2014年國外收入占總收入的比重僅為5.0%，比重增大三倍多（表4-2），國外收入金額的增加以及境外業(yè)務(wù)本身就帶給審計業(yè)務(wù)的限制，需要注意的是，境外業(yè)務(wù)往往復(fù)雜，資金投入巨大，牽涉范圍廣，境外的業(yè)務(wù)不同于在國內(nèi)，每個國家都有不同的法律規(guī)定，由于不同國家的環(huán)境限制，一些審計程序也難以開展，這些要素都無疑加大了審計的難度和風(fēng)險。表4-22014、2015國外營業(yè)收入構(gòu)成20142015國外收入（萬元）6878.9938640.77總收入（萬元）137035.85175599.89占總收入比重（%）22.0%5.0%注：數(shù)據(jù)來源于中商情報網(wǎng)審計人員缺乏境外業(yè)務(wù)的行業(yè)知識和謹(jǐn)慎性會降低風(fēng)險評估結(jié)果的準(zhǔn)確性，況且境外業(yè)務(wù)流程多，過程復(fù)雜，很難獲得審計證據(jù)，未來可能成為此類企業(yè)造假的主要災(zāi)區(qū)，在爾康制藥2015年的財務(wù)報告中，明顯看出一些數(shù)據(jù)的巨大波動，然而審計人員還是發(fā)表了無保留的審計意見，這表明審計人員職業(yè)謹(jǐn)慎性不夠高。4.2.3上市公司審計風(fēng)險成因分析（1）行業(yè)環(huán)境上市公司作為證券市場的主要組成部分，企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r、政策導(dǎo)向、企業(yè)自身的競爭優(yōu)勢等一系列因素都尤其重要，我國市場監(jiān)管體制當(dāng)前存在的漏洞使得財務(wù)造假案盛行。另一方面，正因?yàn)槲覈鲜泄镜臄?shù)量越來越多，審計機(jī)構(gòu)的數(shù)量也隨之增多，為了自身利益，許多機(jī)構(gòu)往往忽視審計中的審計質(zhì)量和應(yīng)有的道德，所表達(dá)的審計意見具有高度主觀性，缺乏可信度。（2）內(nèi)部控制不足由于上市公司的內(nèi)部控制體系不健全，財務(wù)信息的真實(shí)度和準(zhǔn)確度受到質(zhì)疑，在開展境外業(yè)務(wù)時更難進(jìn)行精細(xì)化管理。即使在公司內(nèi)部，公司與子公司之間也缺乏溝通，無法進(jìn)行有效的合作運(yùn)營，同時內(nèi)部的審計部門未有效履行檢查監(jiān)督職能，導(dǎo)致財務(wù)舞弊行為發(fā)生。（3）中介機(jī)構(gòu)失職由于企業(yè)承擔(dān)了審計機(jī)構(gòu)的服務(wù)費(fèi)用，因此，無法保證審計機(jī)構(gòu)的公正性。上市公司發(fā)展迅速，規(guī)模大，作為爾康制藥財務(wù)報告的審計機(jī)構(gòu)，天健會計師事務(wù)所每年可得到的聘金可達(dá)130萬元，同時西部證券作為爾康制藥的擔(dān)保者也收取了高額的費(fèi)用，這些高額的報酬驅(qū)使天健會計師事務(wù)所沒有認(rèn)真盡到自己的職責(zé)，使其出具錯誤的審計意見，由此可以看出中介機(jī)構(gòu)的失職勢必影響社會風(fēng)氣，審計人員缺乏公信力、責(zé)任意識較低必然導(dǎo)致審計風(fēng)險增加。4.3上市公司特有的審計風(fēng)險識別4.3.1交易涉及大量現(xiàn)金審計難度大上市公司交易規(guī)模比一般企業(yè)大的多、交易金額之大，交易業(yè)務(wù)之繁雜，增加了工商稅務(wù)等部門的稽查難度，對公司的內(nèi)外部審計工作都增加了難度。此外，上市公司經(jīng)常會利用關(guān)聯(lián)交易，用虛擬貨物進(jìn)行往來，虛增收入，以此來達(dá)到利潤增長的目的，吸引投資者投資。4.3.2投融資易出問題上市公司創(chuàng)新難度大，研究和開發(fā)新產(chǎn)品需要很長時間，因此，上市公司資金使用時間長，資金回收緩慢，融資過程中資金吸收能力差，融資困難，資金短缺等問題出現(xiàn)，上市公司必須找到另一種新方法來維持企業(yè)運(yùn)作，引發(fā)了管理層試圖財務(wù)造假的可能性。4.3.3技術(shù)研發(fā)風(fēng)險高上市公司對產(chǎn)品研發(fā)創(chuàng)新方面的重視程度高，加大研發(fā)力度可以給企業(yè)帶來高產(chǎn)量、高質(zhì)量的產(chǎn)品，但是研發(fā)耗時長、資金大，經(jīng)常開發(fā)產(chǎn)品的速度跟不上市場變化的速度，新產(chǎn)品研發(fā)完成時又跟不上時代，不為大眾所需，這種產(chǎn)品開發(fā)的不確定性加劇了審計風(fēng)險的發(fā)生。4.4防范我國上市公司審計風(fēng)險的措施4.4.1審計主體方面保證審計人員客觀公正性審計人員傾向于在審計過程中發(fā)表與上期相同的審計意見，這種連續(xù)性不利于審計人員發(fā)現(xiàn)財務(wù)造假的事實(shí)，不利于審計人員進(jìn)行客觀分析，不利于審計師出具正確的審計意見。嚴(yán)格遵守審計業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，執(zhí)行有效審計程序?qū)徲嬋藛T要根據(jù)自身業(yè)務(wù)能力，結(jié)合企業(yè)的真實(shí)情況，充分利用必要的審計程序，將審計風(fēng)險降到最低，同時，在現(xiàn)有審計程序的基礎(chǔ)上，進(jìn)一步優(yōu)化審計程序，落實(shí)審計管理工作，讓審計工作能高效展開。完善會計師事務(wù)所的內(nèi)部建設(shè)審計結(jié)果會受到會計師事務(wù)所的直接影響，強(qiáng)化審計人員的業(yè)務(wù)知識培訓(xùn)，規(guī)范審計人員的行為，建立健全的會計師事務(wù)所內(nèi)部管理體系至關(guān)重要。4.4.2審計客體方面（1）了解企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境市場情況上市公司作為經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)的一個重要組成部分，任何環(huán)境的變化都是企業(yè)進(jìn)行整體層次風(fēng)險分析的考慮因素，審計人員要足夠了解這些因素的狀況和發(fā)展變化，與時俱進(jìn)、切實(shí)分析，從而達(dá)到規(guī)避風(fēng)險的目的。（2）優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部治理情況會計師事務(wù)所在我國審計市場中處于劣勢地位，雖然他們是審計主體，但他們會為了利益而受到公司的制約，因此強(qiáng)化公司的治理效果是關(guān)鍵，能降低管理層舞弊的可能性，削弱某些上市公司對審計人員的“警示”作用。（3）設(shè)定合理的業(yè)績目標(biāo)合理的業(yè)績目標(biāo)是推動公司發(fā)展的動力，然而，倘若一個行業(yè)的前景是未知的，過高的業(yè)績承諾將無可避免的給公司帶來極大壓力，公司管理者便妄想通過財務(wù)造假來達(dá)到虛假目的。因此，公司必須結(jié)合自身實(shí)際情況和外部環(huán)境，設(shè)定一個合理的業(yè)績目標(biāo)才能激勵公司前行。（4）加大財務(wù)舞弊處罰力度我國財務(wù)舞弊違法成本較低，由此造成上市公司不顧法律的約束，頻頻造假。例如爾康制藥在2015年和2016年的財務(wù)造假案件中被罰款60萬元，相對來說罰款金額過小，根本無法讓企業(yè)認(rèn)識到違規(guī)的危險，加大財務(wù)舞弊處罰力度十分有必要。5結(jié)論與討論5.1結(jié)論本文主要以審計風(fēng)險理論為研究基礎(chǔ)，對湖南爾康制藥股份有限公司財務(wù)造假案例進(jìn)行審計風(fēng)險分析，側(cè)重于審計風(fēng)險的成因識別與防范這兩個方面進(jìn)行闡述和分析。在本案例中，爾康制藥在2015和2016年利用虛增營業(yè)收入的手段，埋下了公司潛在風(fēng)險的種子，當(dāng)這顆種子逐漸顯現(xiàn)被人們發(fā)現(xiàn)的那一刻，給公司帶來的是巨大的損失。另外，此次案件中審計人員發(fā)表的錯誤審計意見，使得所有的會計師事務(wù)所得以警醒和深思，在之后的審計業(yè)務(wù)中提高審計質(zhì)量。也使上市公司在此類業(yè)務(wù)中吸取教訓(xùn)，不因以盈利為目的而觸碰到法律的紅線，否則給企業(yè)所帶來的審計風(fēng)險和金錢、商譽(yù)損失是無法丈量的。本文的結(jié)論主要包括以下幾個方面：（1）關(guān)于湖南爾康制藥股份有限公司的審計風(fēng)險，由于制藥行業(yè)在我國的發(fā)展前景勢頭較好，我國制藥企業(yè)在政府出具的調(diào)控政策下面臨著較大的經(jīng)營壓力，加上目前制藥行業(yè)優(yōu)勝劣汰和轉(zhuǎn)型升級的速度之快，因此需要時刻關(guān)注行業(yè)風(fēng)險,。（2）上市公司的業(yè)務(wù)涉及多個方面，尤其是境外項(xiàng)目帶來的限制，審計證據(jù)獲取困難，交易涉及大量現(xiàn)金，技術(shù)研發(fā)的高風(fēng)險都是審計風(fēng)險的識別要素，審計人員應(yīng)保持專業(yè)謹(jǐn)慎性和相關(guān)業(yè)務(wù)知識，了解境外相關(guān)政策和環(huán)境，提高專業(yè)謹(jǐn)慎性和審計質(zhì)量，有效識別審計風(fēng)險。（3）企業(yè)需在進(jìn)行審計風(fēng)險識別的基礎(chǔ)上對審計風(fēng)險進(jìn)行防范，要加強(qiáng)會計師事務(wù)所的內(nèi)部控制建設(shè)，建立健全的管理機(jī)制，強(qiáng)化管理層人員法律意識，才能最大限度降低公司的舞弊風(fēng)險。5.2不足與展望財務(wù)造假是審計工作中的一個難點(diǎn)，尤其是公司的境外業(yè)務(wù)，以及管理層的刻意而為，會造成企業(yè)審計風(fēng)險增加。同時由于部分審計人員專業(yè)素養(yǎng)不夠高，沒有正確履行自己的義務(wù)，出具的審計意見很有可能不合理。本文利用爾康制藥財務(wù)造假案虛增營業(yè)利潤的審計風(fēng)險分析存在不足之處，并非十分全面，只是針對該案例進(jìn)行研究，并且搜集到的資料有限，分析可能夾帶了一些主觀性和局限性，難以涵蓋所有財務(wù)造假案例審計過程中的所有風(fēng)險。在后續(xù)研究中，可進(jìn)一步突破理論性規(guī)范研究，融入實(shí)踐與實(shí)驗(yàn)研究等方式，注重結(jié)合我國當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，創(chuàng)造出適用于我國的審計風(fēng)險理論及實(shí)踐成果。同時，對審計風(fēng)險的防范措施進(jìn)行普及宣傳，使得審計風(fēng)險的識別與防范得到社會各界的關(guān)注，從而促進(jìn)我國審計行業(yè)的發(fā)展與完善。

AbstractListedcompanieshavemanyauditrisks.Accurateidentificationandpreventionofauditriskscanreducethelossesofenterprisesandinvestors,andimprovethequalityandefficiencyofaudit.BasedonthelistedcompaniesinChinaHunanEr-KangPharmaceuticalCo.,ltd.Forexam