退休金會(huì)計(jì)課件

2024/5/12退休金會(huì)計(jì)退休金會(huì)計(jì)概述退休金會(huì)計(jì)核算退休金會(huì)計(jì)的難題退休金報(bào)告示例――美國(guó)福特公司2退休金會(huì)計(jì)概述一、退休金的基本性質(zhì)二、退休金計(jì)劃分類三、退休金會(huì)計(jì)處理方法3一、退休金的基本性質(zhì)退休金是企業(yè)職工退休以后所獲取的收入，也稱養(yǎng)老金。關(guān)于退休金的性質(zhì)，主要有兩種觀念：社會(huì)福利觀念：認(rèn)為職工退休后不再勞動(dòng)卻領(lǐng)取退休金，體現(xiàn)了社會(huì)優(yōu)越性?；谶@一觀念的會(huì)計(jì)處理方法有西方國(guó)家早期所采用的隨付隨計(jì)法或離職撥存法，二者都是基于收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)處理方法。隨付隨計(jì)法：是退休金在支付時(shí)列作費(fèi)用。離職撥存法：是在職工退休時(shí)分撥基金，以備支付退休金，退休金在撥存時(shí)列為費(fèi)用。勞動(dòng)報(bào)酬觀念：認(rèn)為職工退休后領(lǐng)取的退休金是一種權(quán)利，是因?yàn)樗诵萸盀槠髽I(yè)提供了服務(wù)，退休金是勞動(dòng)報(bào)酬的一種形式，基于這種觀念，對(duì)于退休金的處理采用遞延工資的理論，認(rèn)為退休金是一種遞延工資，是現(xiàn)在工資的預(yù)扣和遞延，應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，將退休金攤配于職工服務(wù)期間并計(jì)提相應(yīng)的退休金準(zhǔn)備（負(fù)債），當(dāng)今西方國(guó)家通常采用這種觀念。4二、退休金計(jì)劃分類根據(jù)管理主體分類根據(jù)籌資主體分類根據(jù)支付方式分類根據(jù)企業(yè)承擔(dān)退休金支付義務(wù)分類5根據(jù)管理主體分類置存基金法：指將每期提取的退休金交特定的基金進(jìn)行管理，該基金機(jī)構(gòu)和企業(yè)之間是相互獨(dú)立的，在職工退休時(shí)，由企業(yè)在該基金的資產(chǎn)進(jìn)行支付。未置存基金法：指企業(yè)未按期提取退休金，或按期提取了退休金但并未交特定的基金進(jìn)行管理，由企業(yè)自己管理運(yùn)用以支付雇員的退休金。問題：未置存基金法與置存基金法相比，保障的力度誰大？不提、不足或挪用，通過稅票強(qiáng)制繳納。基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金:中國(guó)由勞動(dòng)與社會(huì)保障局管理!6根據(jù)籌資主體分類參與提?。褐腹蛦T承擔(dān)一部分退休金的成本，是企業(yè)的規(guī)定或者為了退休后獲得更多的利益而自愿提取一些錢支付給養(yǎng)老基金。非參與提?。褐赣善髽I(yè)完全承擔(dān)退休金的成本。我國(guó)：參與提取的做法。個(gè)人比例在提高?7根據(jù)支付方式分類一次支付：指在員工退休時(shí)，將其應(yīng)得的退休金一次支付。分期支付：指在員工退休的期間分期支付，直至死亡。都是分次支付.8根據(jù)企業(yè)承擔(dān)退休金支付義務(wù)分類

確定提取退休金計(jì)劃(交費(fèi)制)：指企業(yè)根據(jù)各期提存的金額及基金的投資收益來確定退休金支付額的退休金計(jì)劃。確定利益退休金計(jì)劃(受益制)：指企業(yè)承諾在職工退休后支付一定數(shù)額的退休金，或在職工退休后分期支付一定數(shù)額退休金的計(jì)劃。9兩者異同

確定提取退休金計(jì)劃確定利益退休金計(jì)劃是否對(duì)雇員退休后獲得的工資做出承諾否是決定養(yǎng)老基金規(guī)模的因素企業(yè)當(dāng)初根據(jù)雇員的年齡、工作時(shí)間、企業(yè)的盈利和報(bào)酬水平交給基金的數(shù)額；基金的獲利水平；基金的累積水平雇員的服務(wù)年限、雇員接近退休時(shí)的工資水平；基金的獲利水平；基金的累積水平企業(yè)的義務(wù)只是承擔(dān)按期提存一定數(shù)額退休金的義務(wù)基金機(jī)構(gòu)只是負(fù)責(zé)保護(hù)和管理基金資產(chǎn)，企業(yè)有義務(wù)確保在雇員退休時(shí)有足夠的可支付退休金，所以必須彌補(bǔ)基金資產(chǎn)投資獲利不足的損失，但也可以獲得基金資產(chǎn)超額盈利帶來的費(fèi)用節(jié)省。10退休金會(huì)計(jì)處理方法確定提取退休金計(jì)劃下的會(huì)計(jì)處理確定利益退休金計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理11確定提取退休金計(jì)劃下的會(huì)計(jì)處理提存金的會(huì)計(jì)處理提存金：企業(yè)各期所承擔(dān)的退休金義務(wù)，一般由計(jì)劃中規(guī)定的計(jì)算公式確定。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，企業(yè)各期應(yīng)確定的退休金費(fèi)用通常就是當(dāng)期應(yīng)付的提存金。會(huì)計(jì)處理：在實(shí)際提存時(shí)借記“退休金費(fèi)用”，貸記“現(xiàn)金”(實(shí)際提存時(shí))或“應(yīng)付退休金”(尚未實(shí)際提存現(xiàn)金時(shí))；如果企業(yè)各期應(yīng)提存的數(shù)額與實(shí)際提存的數(shù)額不一致時(shí)，則構(gòu)成一項(xiàng)負(fù)債(應(yīng)計(jì)費(fèi)用)或是一項(xiàng)資產(chǎn)(預(yù)付費(fèi)用)。12額外提存金的會(huì)計(jì)處理額外提存金的產(chǎn)生：企業(yè)在退休金計(jì)劃建立或修改時(shí)可能會(huì)對(duì)當(dāng)期職工或已退休職工設(shè)立一筆額外的提存金。會(huì)計(jì)處理：(1)針對(duì)當(dāng)期在職職工提取額外提存金：在職工的剩余服務(wù)年限內(nèi)進(jìn)行系統(tǒng)攤銷，確認(rèn)為各期的退休金費(fèi)用，期末未攤銷的部分則是企業(yè)的一項(xiàng)退休金資產(chǎn)(預(yù)付費(fèi)用)；(2)為已退休職工而設(shè)置的額外的提存金：由于企業(yè)已不能從退休職工那里得到任何服務(wù)，因此該筆提存金就應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期全部確認(rèn)為費(fèi)用。13問題：確定提取退休金計(jì)劃的終止通常不會(huì)導(dǎo)致負(fù)債的產(chǎn)生，但如果一項(xiàng)提存金已經(jīng)企業(yè)承諾卻未確認(rèn)為費(fèi)用，而該計(jì)劃又即將終止，企業(yè)應(yīng)將其確認(rèn)為一項(xiàng)額外的負(fù)債和費(fèi)用。我國(guó)養(yǎng)老金費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理？交費(fèi)制14確定利益退休金計(jì)劃的會(huì)計(jì)處理處理方法：確認(rèn)各期的退休金費(fèi)用。確認(rèn)各期應(yīng)繳納的養(yǎng)老基金以及由此產(chǎn)生的資產(chǎn)和負(fù)債。確定各期已退休職工的實(shí)際退休金支付額等。15影響退休金費(fèi)用的因素

當(dāng)期服務(wù)費(fèi)用前期服務(wù)費(fèi)用利息費(fèi)用和基金資產(chǎn)的實(shí)際報(bào)酬精算損益退休金計(jì)劃的結(jié)算、削減和終止等。16退休金資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量（兩種觀點(diǎn)）非資本化觀點(diǎn)(NoncapitalizationApproach)：基金組織的資產(chǎn)和企業(yè)退休金的給付義務(wù)并不在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。資本化觀點(diǎn)(CapitalizationApproach)：企業(yè)應(yīng)該將基金資產(chǎn)與退休金給付義務(wù)在會(huì)計(jì)報(bào)表中加以反映。17非資本化觀點(diǎn)非資本化觀點(diǎn)：指企業(yè)將基金組織視為一個(gè)外在的獨(dú)立經(jīng)濟(jì)實(shí)體，基金組織的資產(chǎn)和企業(yè)退休金的給付義務(wù)并不在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表中反映。職工在提供服務(wù)的期間，企業(yè)確認(rèn)當(dāng)期退休金費(fèi)用，承擔(dān)的義務(wù)是向基金組織提存與退休金費(fèi)用相等的資金數(shù)額。只有當(dāng)企業(yè)向基金組織提存的資金與當(dāng)期確認(rèn)的退休金費(fèi)用不一致時(shí)，才在資產(chǎn)負(fù)債表中反映為一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債?；鸾M織向退休職工發(fā)放退休金時(shí)，由于并不直接影響企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債，因此企業(yè)也不作任何正式的會(huì)計(jì)記錄。18資本化觀點(diǎn)資本化觀點(diǎn)強(qiáng)調(diào)的是退休金計(jì)劃的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而非法律形式。由于企業(yè)最終負(fù)有償付退休金的義務(wù)，因此在會(huì)計(jì)處理中，企業(yè)應(yīng)該將基金資產(chǎn)與退休金給付義務(wù)在會(huì)計(jì)報(bào)表中加以反映。職工已提供的服務(wù)所產(chǎn)生的企業(yè)退休金給付義務(wù)在各期期末的現(xiàn)值即為退休金負(fù)債，退休金負(fù)債隨各期退休金費(fèi)用的確認(rèn)而增加，而基金組織向退休職工發(fā)放的退休金反映為企業(yè)基金資產(chǎn)和退休金給付義務(wù)的同時(shí)減少。企業(yè)各期向基金組織的提存額反映為基金資產(chǎn)的增加。19退休金會(huì)計(jì)概述退休金會(huì)計(jì)核算

退休金會(huì)計(jì)的難題退休金報(bào)告示例――美國(guó)福特公司20退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露21一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題企業(yè)應(yīng)承擔(dān)的退休金負(fù)債。企業(yè)可以用于未來支付退休金的退休金資產(chǎn)數(shù)額。企業(yè)每期應(yīng)確認(rèn)的退休金費(fèi)用。注：退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)是不直接在資產(chǎn)負(fù)債表中列示的，而是在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露出來，但是退休金費(fèi)用作為期間費(fèi)用的一個(gè)重要組成部分反映在損益表上。22退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露23二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則延遲某些事項(xiàng)的確認(rèn)：是指當(dāng)退休金負(fù)債和用于支付退休金的資產(chǎn)價(jià)值發(fā)生變化時(shí)，有些變化并不是當(dāng)期馬上進(jìn)入退休金費(fèi)用，而是在以后各期系統(tǒng)地、逐步地確認(rèn)。報(bào)告凈成本：是指反映各種事件對(duì)退休金計(jì)劃影響的凈額。資產(chǎn)負(fù)債相互抵消：是指確認(rèn)的退休金負(fù)債和資產(chǎn)以及一些未攤銷的項(xiàng)目相抵以凈額反映在資產(chǎn)負(fù)債表上。24退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露25三、退休金負(fù)債的衡量衡量方式既得退休金負(fù)債累計(jì)退休金負(fù)債預(yù)計(jì)退休金負(fù)債26既得退休金負(fù)債既得退休金負(fù)債是根據(jù)現(xiàn)在的工資水平按照一定的利率折算到特定日期的精算現(xiàn)值。問題：雇員離開公司，不再提供服務(wù)，是否可以得到退休金？如果退休金有既得的性質(zhì)，就可以得到既得退休金。所以既得退休金是雇員即使在退休前離開公司也能夠得到的部分。在大多數(shù)退休金計(jì)劃中，若雇員得到既得退休金，就要求必須服務(wù)一定的最少年限。27累計(jì)退休金負(fù)債累計(jì)退休金負(fù)債是根據(jù)雇員提供服務(wù)的可以獲得退休金的所有年數(shù)，按照未來每期應(yīng)得的退休金折算為特定日期的精算現(xiàn)值。未來每期應(yīng)得的退休金是根據(jù)現(xiàn)在的工資水平計(jì)算得出的。既得退休金負(fù)債是按照現(xiàn)在的工資水平計(jì)算的，加上非既得的部分就構(gòu)成累計(jì)退休金負(fù)債。計(jì)算累計(jì)退休金負(fù)債還用于確定最低退休金負(fù)債。28預(yù)計(jì)退休金負(fù)債預(yù)計(jì)退休金負(fù)債是指根據(jù)退休金支付公式計(jì)算的，將應(yīng)于未來支付的退休金折算到某一特定日期的精算現(xiàn)值。未來應(yīng)支付的退休金是根據(jù)未來的工資水平，按照退休金計(jì)算公式計(jì)算得出的。29累計(jì)退休金負(fù)債和預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的區(qū)別兩者的計(jì)算是非常相似的，只是前者是根據(jù)現(xiàn)在的工資水平，后者是根據(jù)未來的工資水平。兩者之間的差額就是未來工資水平的影響數(shù)，即預(yù)計(jì)退休金負(fù)債=累計(jì)退休金負(fù)債+未來工資水平的影響數(shù)。由于累計(jì)退休金負(fù)債是根據(jù)現(xiàn)在的工資水平計(jì)算的，雖然是更加客觀的數(shù)據(jù)，但是現(xiàn)實(shí)意義不夠，因?yàn)?，未來的工資水平相對(duì)于現(xiàn)在一般會(huì)變化。而預(yù)計(jì)退休金負(fù)債雖然可靠性減弱但相關(guān)性增強(qiáng)了，畢竟退休金的支付公式大多根據(jù)未來的工資水平進(jìn)行計(jì)算，所以一般以預(yù)計(jì)退休金負(fù)債來衡量企業(yè)承擔(dān)的退休金支付義務(wù)。30引起預(yù)計(jì)退休金負(fù)債

發(fā)生變化的因素服務(wù)成本：指由于雇員提供服務(wù)而確認(rèn)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的增加，同時(shí)服務(wù)成本還是退休金費(fèi)用的重要組成部分。利息成本：可以通過期初的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債乘以預(yù)計(jì)的折現(xiàn)率而得。前期服務(wù)成本：由于對(duì)退休金的追溯調(diào)整導(dǎo)致的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的增加稱為前期服務(wù)成本。利得或損失：利率、未來的報(bào)酬水平、工作時(shí)間、退休時(shí)間等假定因素變化時(shí)，退休金負(fù)債的數(shù)額會(huì)減少或增加，相應(yīng)地形成退休金負(fù)債的利得或損失。退休金的支付：當(dāng)企業(yè)對(duì)雇員群體進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，會(huì)發(fā)生支付退休金的情形，在這種情況下，預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額減少。31例1：退休金負(fù)債的計(jì)算假設(shè)William受雇于一家實(shí)行確定利益退休金計(jì)劃的公司。他于1994年加入公司，預(yù)計(jì)于30年后即2023年退休，享受退休金的時(shí)間為25年?，F(xiàn)在的工資水平為$60,000/年，預(yù)計(jì)退休時(shí)的工資水平為$100,000/年，退休金計(jì)算公式為：2%×服務(wù)年限×最后一年的工資。32

1994200320232048 $255,668×（P/S,6%,20）$20,000×（P/A,6%,25） =$79,717.28=$255,668到2003年，William已經(jīng)為公司工作了10年，那么由于他這10年的服務(wù)，在退休后可以得到2%×10×$100,000=$20,000/年。那么在退休時(shí)即2023年，退休金的年金現(xiàn)值為$20,000×（P/A,6%,25）=$20,000×12.7834=$255,668，折算到2003年的復(fù)利現(xiàn)值為$255,668×（P/S,6%,20）=$255,668×0.3118=$79,717.28。2003年底應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債即為$79,717.28。(1)在受雇后10年，即2003年末，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的退休金負(fù)債是多少？33(2)在受雇后11年，即2004年末，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)的退休金負(fù)債又是多少？如果精算師的估計(jì)不發(fā)生變化，包括退休時(shí)的工資和利率水平，William為公司工作了11年應(yīng)獲得的退休金為2%×11×$100,000=$22,000/年，那么2004年底應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為$92948.1，計(jì)算過程如下：

1994200420232048$281234.8×（P/S,6%,19）$22,000×（P/A,6%,25）=$92,948.1=$281,234.834（3）計(jì)算引起預(yù)計(jì)退休金負(fù)債發(fā)生變化的因素

服務(wù)成本由于服務(wù)年限的增加引起的退休金的增加為2%×1×$100,000=$2,000/年，折算到2004年的年金現(xiàn)值為$2,000×（P/A,6%,25）×（P/S,6%,19）=$8,449.83。利息成本2003年末（2004年初）的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為$79717.28，乘以折現(xiàn)率6%，得$4,783.04?？梢姡?004年底的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債=2003年底的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債+服務(wù)成本+利息成本，即$92948.1≈$79717.28+$8,449.83+$4,783.0435前期服務(wù)成本如果退休金的支付方法發(fā)生了變化，比如William服務(wù)的公司由于某種原因，從2004年初將退休金的支付公式更改為：2.5%×服務(wù)年限×最后一年的工資。那么從此以后，企業(yè)每年應(yīng)確認(rèn)的服務(wù)成本會(huì)增加，企業(yè)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債會(huì)以更快的速度增長(zhǎng)。在上面的例子中，未修改退休金計(jì)劃之前2003年末企業(yè)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為$79,717.28，修改以后William為公司工作了10年應(yīng)獲得的退休金為2.5%×10×$100,000=$25,000/年，企業(yè)在2003年末確認(rèn)的退休金負(fù)債為$99,646.6。36

1994200320232048

$319,585×（P/S,6%,20）$25,000×（P/A,6%,25） =$99,646.6=$319,585修改前后的差額$99,646.6—$79,717.28=19,929.32，即為前期服務(wù)成本的數(shù)額。2004年確認(rèn)的服務(wù)成本和利息成本就在新的基礎(chǔ)上計(jì)算而得。 服務(wù)成本：2.5%×1×$100,000=$2,500 $2,500×（P/A,6%,25）×（P/S,6%,19）=$10,562.28 利息成本：$99,646.6×6%=$5,978.8企業(yè)2004年末的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為$99,646.6+$10,562.28+$5,978.8=$116,187.68。問題：2004年末的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債如何直接計(jì)算得到？

1994200420232048 $351,543.5×（P/S,6%,19）$27,500×（P/A,6%,25） =$116,185.13=$351,543.537利得或損失 在上面的例子中，在2004年，假如由于某些情況發(fā)生了變化，精算師預(yù)計(jì)William在退休時(shí)的工資水平將為$120,000，而不是$100,000。那么2004年末，由于提供了11年的服務(wù)，William應(yīng)該得到的退休金為2%×11×$120,000=$26,400/年，企業(yè)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為$111,537.72。

1994200420232048 $337,481.76×（P/S,6%,19）$26,400×（P/A,6%,25） =$111,537.72=$337,481.76和精算師估計(jì)沒發(fā)生變化之前的數(shù)額相比，預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額增加$18589.62（$111,537.72—$92,948.1），這被視為一種損失，因?yàn)槠髽I(yè)未來要支付的退休金數(shù)額增加了。38問題：企業(yè)2004年末預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額還可以列示為2003年末預(yù)計(jì)退休金負(fù)債$79,717.28服務(wù)成本$8,449.83利息成本$4,783.04損失$18,589.622004年末預(yù)計(jì)退休金負(fù)債$111,539.77(差異是由于小數(shù)點(diǎn)引起的)注：當(dāng)其他估計(jì)發(fā)生變化時(shí)，也需要計(jì)算相應(yīng)的利得或損失。39總結(jié)：預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的

影響因素及其主要特點(diǎn)

對(duì)預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的影響主要特點(diǎn)服務(wù)成本增加每期都要計(jì)算，數(shù)額為因?yàn)樘峁┻@一期的服務(wù)應(yīng)得的退休金折算到當(dāng)期末的精算現(xiàn)值利息成本增加期初的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債乘以折現(xiàn)率前期服務(wù)成本增加當(dāng)退休金計(jì)劃發(fā)生變化時(shí)，對(duì)已經(jīng)服務(wù)年限退休金的追溯調(diào)整利得或損失減少或增加當(dāng)精算師的估計(jì)發(fā)生變化時(shí)，退休金負(fù)債的減少或者增加支付退休金減少除非沒有已退休的雇員，每期的支付額減少預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額40退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露41四、退休金資產(chǎn)1、退休金資產(chǎn)的列示在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中進(jìn)行披露退休金資產(chǎn)的收益也構(gòu)成了退休金費(fèi)用的組成部分

2、退休金的提取提取不足（underfunded）過度提取(overfunded)42提取不足（underfunded）退休金資產(chǎn)數(shù)額小于預(yù)計(jì)退休金負(fù)債，可能因?yàn)?資產(chǎn)的投資收益過低或者退休金計(jì)劃發(fā)生變化追溯前期服務(wù)成本或者精算師估計(jì)發(fā)生變化產(chǎn)生了損失預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額增加。43過度提取(overfunded)指退休金資產(chǎn)的數(shù)額超過了預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額?？赡苡捎冢和诵萁鹳Y產(chǎn)的實(shí)際收益超過了預(yù)期收益時(shí)精算師估計(jì)發(fā)生變更產(chǎn)生了利得預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額減少443、退休金資產(chǎn)的組成 期初退休金資產(chǎn) +資產(chǎn)實(shí)際收益 +企業(yè)當(dāng)期的提取數(shù)當(dāng)期支付的退休金期末退休金資產(chǎn)45退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露46五、退休金費(fèi)用退休金費(fèi)用的性質(zhì)退休金是延期支付的報(bào)酬，但是根據(jù)配比原則，應(yīng)該在雇員提供服務(wù)的當(dāng)期確認(rèn)相對(duì)的退休金費(fèi)用。延期支付影響了實(shí)際確認(rèn)的退休金成本，具體表現(xiàn)在退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)的變化對(duì)退休金費(fèi)用的影響方面。如下例：47舉例：假設(shè)某公司在2001年預(yù)計(jì)退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)發(fā)生了以下變化2001年初的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為：$300（單位為百萬） 服務(wù)成本：$38 利息成本：$18損失：$20支付退休金：$252001年末的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債為：$3512001年初的退休金資產(chǎn)為：$200退休金資產(chǎn)的投資收益：$20（預(yù)計(jì)收益率為8%）2001年提取的退休金：$50支付退休金：$252001年末的退休金資產(chǎn)為：$245損益表中列示的退休金費(fèi)用為42.5，那么這個(gè)退休金費(fèi)用是怎么計(jì)算出來的呢？48(二)退休金費(fèi)用的組成：服務(wù)成本會(huì)造成預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的增加。在該例中為38，該數(shù)額是企業(yè)按照上例中確認(rèn)William的服務(wù)成本方法，對(duì)所有的雇員進(jìn)行計(jì)算得到的一個(gè)匯總值。利息成本增加退休金負(fù)債的數(shù)額，其計(jì)算是期初的退休金負(fù)債乘以折現(xiàn)率6%而得，即300×6%=18退休金資產(chǎn)的收益利得或損失的攤銷前期服務(wù)成本的攤銷49退休金資產(chǎn)的收益退休金資產(chǎn)的收益是將提取的退休金投資于生息資產(chǎn)上獲得的收益。作為退休金費(fèi)用的減項(xiàng)。是資產(chǎn)的預(yù)期收益而不是實(shí)際收益。因?yàn)檫M(jìn)入退休金費(fèi)用的資產(chǎn)報(bào)酬和利息成本一樣，這是由于報(bào)酬延期支付而在會(huì)計(jì)上設(shè)置的一些項(xiàng)目，預(yù)期報(bào)酬和實(shí)際報(bào)酬的差異通過利得或損失進(jìn)行反映。在本例中，退休金資產(chǎn)的預(yù)計(jì)收益率為8%，所以預(yù)計(jì)收益應(yīng)為200×8%=16。資產(chǎn)的實(shí)際收益為20，作為退休金費(fèi)用減項(xiàng)的是16，實(shí)際收益和預(yù)期收益的差異作為利得在以后進(jìn)行攤銷，減少以后的退休金費(fèi)用。50利得或損失的攤銷利得或損失產(chǎn)生的情況：當(dāng)退休金資產(chǎn)的收益和預(yù)期不同時(shí)，由于估計(jì)變更預(yù)計(jì)退休金負(fù)債發(fā)生變化時(shí)產(chǎn)生的利得或損失的處理一次計(jì)入當(dāng)期損益走廊攤銷法(SFAS87)51走廊攤銷法走廊是指期初退休金資產(chǎn)和預(yù)計(jì)退休金負(fù)債較大值的10%，若期初的凈利得或凈損失超過了走廊數(shù)，則攤銷超出的部分，攤銷年限一般為在職雇員平均服務(wù)年限。在本例中，假設(shè)2001年初存在未攤銷的損失為50，超過了退休金資產(chǎn)（200）和預(yù)計(jì)退休金負(fù)債（300）較大值的10%（30），超出部分為20，在職雇員的平均服務(wù)年限為20（具體計(jì)算過程見后），則2001年攤銷的損失為1。那么這部分損失未攤銷的部分為49，加上2001在預(yù)計(jì)退休金負(fù)債上產(chǎn)生的損失20，減去在退休金資產(chǎn)收益上獲得的利得4，2002年初未攤銷的損失為65。52前期服務(wù)成本的攤銷前期服務(wù)成本不馬上確認(rèn)為退休金費(fèi)用。而是根據(jù)配比原則，在雇員服務(wù)的以后年限內(nèi)進(jìn)行攤銷。攤銷方法直線法 本例中前期服務(wù)成本為30，受益雇員的平均服務(wù)年限為20年，那么上期和本期的攤銷數(shù)為30/20=1.5服務(wù)年限法 各期攤銷數(shù)和受益雇員的服務(wù)年限相對(duì)應(yīng)53舉例：服務(wù)年限法 從這個(gè)例子也可以看到，受益雇員的平均服務(wù)年限計(jì)算式子為30,000/1500=20。服務(wù)年限法比直線攤銷更合理，但是其計(jì)算比較繁。一般情況下通常運(yùn)用直線法。時(shí)間繼續(xù)服務(wù)的受益雇員人數(shù)攤銷比例攤銷數(shù)額200015001500/30,0001.5200115001500/30,0001.5200214001400/30,0001.4············2028200200/30,0000.22029100100/30,0000.1合計(jì)30,000100%3054總結(jié)：本期退休金費(fèi)用的組成項(xiàng)目

服務(wù)成本38 利息成本18 （減）退休金資產(chǎn)的收益16 利得或損失的攤銷1 前期服務(wù)成本的攤銷1.5 退休金費(fèi)用數(shù)額42.555退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露56六、退休金會(huì)計(jì)分錄設(shè)置“預(yù)付退休金”科目。借方余額表示資產(chǎn)，貸方余額表示負(fù)債。確認(rèn)退休金費(fèi)用是會(huì)計(jì)上的一個(gè)配比過程，而提取退休金是企業(yè)基于財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)金流量的一種現(xiàn)金支出，其差額計(jì)入“預(yù)付退休金”。2001年確認(rèn)的退休金費(fèi)用為42.5，而企業(yè)提取的退休金數(shù)額為50，所以編制分錄：借：退休金費(fèi)用42.5 預(yù)付退休金7.5 貸：現(xiàn)金（廣義現(xiàn)金）5057轉(zhuǎn)換成本的處理轉(zhuǎn)換成本：指在轉(zhuǎn)換日，因采用新的準(zhǔn)則確認(rèn)的預(yù)計(jì)退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)的數(shù)額與采用舊的準(zhǔn)則情況下不同，預(yù)計(jì)退休金負(fù)債與退休金資產(chǎn)之間的差異減去預(yù)付退休金科目的差額。處理方法：一般按照雇員的平均服務(wù)年限進(jìn)行攤銷進(jìn)入退休金費(fèi)用。舉例：美國(guó)由APB8轉(zhuǎn)換為采用SFAS87，假如采用新的準(zhǔn)則后預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的數(shù)額為500，退休金資產(chǎn)的數(shù)額為400，預(yù)付退休金為貸方數(shù)60，則轉(zhuǎn)換成本為（500-400）-60=40。

58預(yù)計(jì)退休金負(fù)債、退休金資產(chǎn)和退休金費(fèi)用的關(guān)系

項(xiàng)目預(yù)計(jì)退休金負(fù)債退休金資產(chǎn)未攤銷的利得或損失未攤銷的前期服務(wù)成本退休金費(fèi)用預(yù)付退休金期初數(shù)2001.1.1-3002005028.5

-21.5服務(wù)成本-38

38

利息成本-18

18

退休金資產(chǎn)的實(shí)際收益

20

-20

在資產(chǎn)上獲得的利得

-4

4

在退休金負(fù)債上產(chǎn)生的損失-20

20

利得或損失的攤銷

-1

1

前期服務(wù)成本的攤銷

-1.51.5

提取的退休金

50

支付退休金25-25

期末數(shù)2001.12.31-3512456527

-1459分析：從表中可以看出：預(yù)付退休金的數(shù)額為前面四列項(xiàng)目的數(shù)額之和，即退休金資產(chǎn)+未攤銷的利得或損失+未攤銷的前期服務(wù)成本-預(yù)計(jì)退休金負(fù)債=預(yù)付退休金預(yù)計(jì)退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)的數(shù)額一般是不一樣的，存在著過度提取或提取不足的情形。如果前期服務(wù)成本和利得或損失在發(fā)生的當(dāng)期就全部進(jìn)入退休金費(fèi)用，那么預(yù)付退休金就正好反映了預(yù)計(jì)退休金負(fù)債和退休金資產(chǎn)之間的差額。因?yàn)榍捌诜?wù)成本和利得或損失的延期攤銷確認(rèn)，使得預(yù)付退休金的數(shù)額為退休金資產(chǎn)、未攤銷的利得或損失、未攤銷的前期服務(wù)成本之和與預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的差額。60最低退休金負(fù)債當(dāng)退休金資產(chǎn)小于累計(jì)退休金負(fù)債時(shí)，就要確認(rèn)最低退休金負(fù)債。在本例中若2001年末的累計(jì)退休金負(fù)債為270，大于退休金資產(chǎn)245，應(yīng)該確認(rèn)的最低退休金負(fù)債為25。同時(shí)，因?yàn)槠谀╊A(yù)付退休金的貸方數(shù)為14，表現(xiàn)為一種負(fù)債，所以只需要追加確認(rèn)負(fù)債11，會(huì)計(jì)分錄為：借：無形退休金資產(chǎn)11 貸：附加負(fù)債11記錄“附加負(fù)債”是為了確認(rèn)正確的最低退休金負(fù)債。借記無形資產(chǎn)的理由：企業(yè)承擔(dān)額外退休金的負(fù)債是為了在未來能夠獲得經(jīng)濟(jì)利益，當(dāng)確認(rèn)負(fù)債時(shí)，應(yīng)確認(rèn)與之相對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)。61但是，若確認(rèn)的無形退休金資產(chǎn)超過了未攤銷的前期服務(wù)成本，超出數(shù)就應(yīng)該作為所有者權(quán)益的減項(xiàng)。無形退休金資產(chǎn)確認(rèn)應(yīng)以未攤銷的前期服務(wù)成本為上限！假如本例出現(xiàn)另一種情況，未攤銷的前期服務(wù)成本為6，那么會(huì)計(jì)分錄應(yīng)為： 借：無形退休金資產(chǎn)6 所有者權(quán)益5 貸：附加負(fù)債11每期末都要重新計(jì)算最低退休金負(fù)債的數(shù)額，同時(shí)調(diào)整無形資產(chǎn)或所有者權(quán)益，使其和附加負(fù)債的數(shù)額對(duì)應(yīng)。62退休金會(huì)計(jì)核算一、確定利益退休金會(huì)計(jì)處理要解決的問題二、退休金會(huì)計(jì)處理的原則三、退休金負(fù)債的衡量四、退休金資產(chǎn)五、退休金費(fèi)用六、退休金會(huì)計(jì)分錄七、關(guān)于退休金的披露63七、關(guān)于退休金的披露列入財(cái)務(wù)報(bào)表的項(xiàng)目 包括損益表中的退休金費(fèi)用，資產(chǎn)負(fù)債表中的預(yù)付退休金、無形退休金資產(chǎn)、最低退休金負(fù)債，還可能包括所有者權(quán)益的減項(xiàng)。本例中損益表：退休金費(fèi)用42.5資產(chǎn)負(fù)債表：無形退休金資產(chǎn)11預(yù)付退休金（貸方數(shù)）14最低退休金負(fù)債25不存在所有者權(quán)益的減項(xiàng)64列入財(cái)務(wù)報(bào)表附注的項(xiàng)目 在美國(guó)1998年通過的SFAS132，規(guī)定了披露的要求，包括：預(yù)計(jì)退休金負(fù)債的變化退休金資產(chǎn)的變化退休金費(fèi)用的組成計(jì)算退休金負(fù)債的折現(xiàn)率退休金資產(chǎn)的預(yù)期收益率預(yù)付退休金和退休金資產(chǎn)、負(fù)債、未攤銷的利得或損失、未攤銷的前期服務(wù)成本之間的關(guān)系65退休金會(huì)計(jì)概述退休金會(huì)計(jì)核算退休金會(huì)計(jì)的難題退休金報(bào)告示例――美國(guó)福特公司66退休金會(huì)計(jì)的難題不確定性對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響提前退休對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響從通用汽車看美國(guó)的退休金危機(jī)67不確定性對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響美國(guó)前財(cái)政部長(zhǎng)魯賓說過，天下唯一確定的是不確定性退休金會(huì)計(jì)的復(fù)雜性是由于存在許多不確定性在確定利益退休金計(jì)劃下，會(huì)計(jì)處理非常復(fù)雜，這種復(fù)雜性來源于一些不確定性事項(xiàng)。在這種計(jì)劃下，企業(yè)未來的義務(wù)范圍往往是無法確定的。因?yàn)榇嬖谥S多變量影響著最后的退休金金額，進(jìn)而影響到應(yīng)在各期確認(rèn)的退休金費(fèi)用。而且，這種不確定性可能保留相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間681、精算假定的不確定性亨德克里森認(rèn)為，會(huì)計(jì)上的不確定性產(chǎn)生于兩個(gè)主要來源第一個(gè)來源是會(huì)計(jì)上的計(jì)量常被假定為代表那些需要對(duì)其不確定的未來數(shù)額加以估計(jì)的財(cái)產(chǎn)的貨幣表現(xiàn)在確認(rèn)與計(jì)量退休金費(fèi)用與負(fù)債時(shí)，首先要計(jì)算預(yù)計(jì)給付義務(wù)，而計(jì)算則需要對(duì)一些不確定的未來數(shù)額加以估計(jì)，這些估計(jì)建立在一系列的精算假定上，這些假定常常由精算師去完成。它們?cè)谟?jì)算預(yù)計(jì)給付義務(wù)的整個(gè)過程中起著非常重要的作用，很小的變化可能引起預(yù)計(jì)給付較大的變動(dòng)，從而影響退休金費(fèi)用與債務(wù)的確認(rèn)，進(jìn)而影響到企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果與財(cái)務(wù)狀況。69例如未來的退休金水平可能是根據(jù)職工退休時(shí)的工資水平和他們的服務(wù)年限來確定的職工退休時(shí)的工資水平是一個(gè)不確定的未來事項(xiàng)，它受到工資增長(zhǎng)率、職工預(yù)計(jì)剩余服務(wù)年限、未來退休金水平的自然增長(zhǎng)幅度等因素的影響在假定工資增長(zhǎng)率時(shí)．又要考慮到未來工資水平受到通貨膨脹、經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)周期、職工職位的晉升、職工因表現(xiàn)突出而獲得的報(bào)酬等因素的影響職工預(yù)計(jì)剩余服務(wù)年限又受到職工退休日、職工退休前可能的死亡、職工的更換率、離職率等因素的影響未來退休金水平的自然增長(zhǎng)幅度則要考慮未來人們生活水平的提高及經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的影響估計(jì)企業(yè)義務(wù)時(shí)，需要對(duì)諸如退休基金資產(chǎn)的投資收益、職工的更換率、職工的退休日、職工工資的提升、職工退休前可能的死亡及退休后預(yù)計(jì)的死亡日等未來的情況和事件作出假定，而它們大都不是企業(yè)所能控制的這些長(zhǎng)期的不確定因素可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)估計(jì)變更，而這些估計(jì)變更又直接影響著本期和以后各期的退休金費(fèi)用。702．遞延項(xiàng)目分?jǐn)偟牟淮_定性。亨德克里森認(rèn)為會(huì)計(jì)不確定產(chǎn)生的第二個(gè)來源是會(huì)計(jì)信息一般都與預(yù)期要在未來持續(xù)存在的實(shí)體有關(guān)由于各種分?jǐn)偝３Ｊ窃谶^去和未來期間進(jìn)行的，對(duì)于這些分?jǐn)偟暮侠硇院臀磥淼念A(yù)期依據(jù)就必須作出假定盡管這些關(guān)于分?jǐn)偟募俣ê皖A(yù)期之中．有些可能在以后期間也有效，許多分?jǐn)倕s不能完全加以查證退休金會(huì)計(jì)實(shí)行應(yīng)計(jì)制原則，其遞延項(xiàng)目包括前期服務(wù)成本、未確認(rèn)損益與過渡成本，統(tǒng)稱為遞延退休金成本。其分?jǐn)偡椒?、攤銷標(biāo)準(zhǔn)都是人為確定的，其客觀性無法證實(shí)。71退休金會(huì)計(jì)的難題不確定性對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響提前退休對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響從通用汽車看美國(guó)的退休金危機(jī)72提前退休對(duì)退休金會(huì)計(jì)的影響提前退休的原因：隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和收人的提高，人們的生活方式發(fā)生了很大變化，許多人傾向于利用更多的閑暇時(shí)間來享受生活隨著社會(huì)福利水平的提高，政策起到鼓勵(lì)人們提前退休的作用，提前退休人員按比例領(lǐng)取的退休金，加上退休人員享受的種種免稅待遇，其收人與繼續(xù)工作的人員相差無幾。還有一個(gè)強(qiáng)大的推動(dòng)力便是：許多發(fā)展中國(guó)家把鼓勵(lì)職工提前退休當(dāng)作了解決就業(yè)壓力的重要政策措施。73提前退休政策措施沒有緩解多少就業(yè)的壓力，卻對(duì)退休保險(xiǎn)制度產(chǎn)生了極為明顯的消極影響，這是因?yàn)椋旱谝?，大批未到退休年齡的人員提前退休，意味著參加退休金計(jì)劃的繳費(fèi)人數(shù)大量減少，退休金的收入也會(huì)隨之減少。而且，因?yàn)槟晏幩奈迨畾q的提前退休人員的工資收入一般正處一生收入的較高水準(zhǔn)上，以工資水平為基準(zhǔn)的繳費(fèi)收人會(huì)因此受到更大的損失。近年來，一些地方和企業(yè)熱衷于為職工辦理提前退休，動(dòng)力之一也是為了減輕退休金的繳費(fèi)壓力。因?yàn)槌擎?zhèn)企業(yè)職工基本退休保險(xiǎn)實(shí)行省級(jí)統(tǒng)籌后，收繳基金的責(zé)任已由企業(yè)轉(zhuǎn)到了社會(huì)，企業(yè)通過鼓勵(lì)職工提前退休，把企業(yè)內(nèi)的壓力轉(zhuǎn)嫁給了社會(huì)，這不能不說是一種利小集體而害大社會(huì)的短視行為。第二，大批未到退休年齡的人員提前退休，意味著享受退休保險(xiǎn)待遇領(lǐng)取退休金的人數(shù)大量增加，退休金的支付也會(huì)隨之增加。例如，在過去20年中，法國(guó)的年金支出量占GDP的比重提高了一倍以上，其中大部分的增長(zhǎng)歸因80年代初期退休年齡從65歲降至60歲的提前退休浪潮。雖然提前退休會(huì)使退休金的領(lǐng)取額受到一定折扣，但提前退休所導(dǎo)致的退休基金損失往往要大于退休金支付折扣所帶來的補(bǔ)償。而且，有些地區(qū)和單位為了鼓勵(lì)在職人員提前退休以解決就業(yè)困難問題，往往作出不打折扣全額發(fā)放退休金的承諾，使提前退休人員的退休金領(lǐng)取不受任何影響。結(jié)論：提前退休使退休金基金收入減少支出增多的影響作用，使得在人口老齡化加劇、老年人口贍養(yǎng)率提高狀況下出現(xiàn)的退休基金收支平衡困難問題更加嚴(yán)重，提高退休年齡的措施將帶來的效益，也會(huì)被提前退休的浪潮沖得蹤影全無。74退休金會(huì)計(jì)的難題不確定性對(duì)退休金會(huì)計(jì)