金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議_第1頁
金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議_第2頁
金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議_第3頁
金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議_第4頁
金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議_第5頁
已閱讀5頁,還剩11頁未讀 繼續(xù)免費閱讀

下載本文檔

版權(quán)說明:本文檔由用戶提供并上傳,收益歸屬內(nèi)容提供方,若內(nèi)容存在侵權(quán),請進(jìn)行舉報或認(rèn)領(lǐng)

文檔簡介

本文由梁老師精心編輯整理(營改增后知識點),學(xué)知識,抓緊了!金融資產(chǎn)分類與計量:變化、影響和建議 2017年3月31日,財政部發(fā)布了經(jīng)修訂的包括《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》在內(nèi)的三項金融工具會計準(zhǔn)則(以下簡稱“新準(zhǔn)則”)。本報告著重就金融資產(chǎn)分類與計量進(jìn)行新舊準(zhǔn)則比較,分析新準(zhǔn)則實施的潛在影響,并就新準(zhǔn)則應(yīng)用提出相關(guān)建議。 一新準(zhǔn)則的主要變化及其意義 (一)變化 關(guān)于金融資產(chǎn)分類與計量,新準(zhǔn)則較現(xiàn)行準(zhǔn)則最主要的變化有如下兩個方面: 1、金融資產(chǎn)分類由現(xiàn)行“四分類”改為“三分類” 現(xiàn)行準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)按照持有意圖和目的分為四類:以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)(以下簡稱“FVTPL”:fairvaluethroughprofitandloss)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、以及可供出售金融資產(chǎn)。新準(zhǔn)則以企業(yè)持有金融資產(chǎn)的“業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”作為金融資產(chǎn)分類的判斷依據(jù),將金融資產(chǎn)分為三類:以攤余成本計量的金融資產(chǎn)、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)(以下簡稱“FVOCI”:fairvaluethroughothercomprehensiveincome)、以及FVTPL三類。新準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)分類與計量的判斷規(guī)則如圖1所示。 2、金融資產(chǎn)減值會計由“已發(fā)生損失法”改為“預(yù)期信用損失法” 現(xiàn)行準(zhǔn)則下,對于金融資產(chǎn)減值的會計處理采用的是“已發(fā)生損失法”,即只有在客觀證據(jù)表明金融資產(chǎn)已經(jīng)發(fā)生損失時,才對相關(guān)金融資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。新準(zhǔn)則下,將金融資產(chǎn)減值會計處理由”已發(fā)生損失法”修改為“預(yù)期信用損失法”,要求考慮金融資產(chǎn)未來預(yù)期信用損失情況?!耙寻l(fā)生損失法”和“預(yù)期信用損失法”差異比較如表1所示。 表1:已發(fā)生損失法和預(yù)期信用損失法差異比較 (二)意義 現(xiàn)行準(zhǔn)則下的金融資產(chǎn)分類較為復(fù)雜,也存在一定的主觀性,從而一定程度上影響了會計信息的可比性。新準(zhǔn)則下的金融資產(chǎn)分類方法減少了金融資產(chǎn)類別,提高了分類的客觀性和會計處理的一致性。金融資產(chǎn)減值會計處理采用“預(yù)期信用損失法”,能夠更加及時、足額地計提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,有助于更好地揭示和防控金融資產(chǎn)信用風(fēng)險。 圖1:金融資產(chǎn)分類與計量的判斷規(guī)則 *只適用于債務(wù)工具,終止確認(rèn)時,累計在其他綜合收益的公允價值變動計入當(dāng)期損益**只適用于權(quán)益工具,終止確認(rèn)時,累計在其他綜合收益的公允價值變動不可計入當(dāng)期損益具體而言,新準(zhǔn)則的積極意義主要表現(xiàn)在: (1)新準(zhǔn)則下金融資產(chǎn)分類突出了企業(yè)持有金融資產(chǎn)的“業(yè)務(wù)模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”,有助于推動企業(yè)在戰(zhàn)略決策、業(yè)務(wù)管理和合同管理層面提升金融資產(chǎn)的精細(xì)化管理水平。同時,新準(zhǔn)則還賦予了企業(yè)靈活的選擇權(quán),允許企業(yè)將金融資產(chǎn)指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益,有助于消除或顯著減少金融資產(chǎn)和負(fù)債的會計錯配。 (2)新準(zhǔn)則要求基于過去、現(xiàn)在和前瞻性信息,按照“預(yù)期信用損失法”計提金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,有助于推動企業(yè)建立以信用數(shù)據(jù)和評價為基礎(chǔ)的信用風(fēng)險管理體系,提升應(yīng)對信用風(fēng)險事件和信用損失的能力。 (3)新準(zhǔn)則的實施需要業(yè)務(wù)部門、風(fēng)險管理部門和財務(wù)部門的密切配合,對業(yè)務(wù)模式的判斷可能使業(yè)務(wù)部門的業(yè)務(wù)流程產(chǎn)生變化,預(yù)期信用損失將對許多業(yè)務(wù)部門的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)產(chǎn)生重大影響。這些都將推動企業(yè)風(fēng)險管理和會計工作的深度融合,全面提升企業(yè)的風(fēng)險管理水平。 (4)新準(zhǔn)則要求企業(yè)充分披露信用風(fēng)險等相關(guān)信息,有助于進(jìn)一步提高信息披露的質(zhì)量和金融市場的整體透明度,從而為監(jiān)管部門強(qiáng)化金融監(jiān)管、提升監(jiān)管效能奠定堅實基礎(chǔ)。[1] [1]財政部.財政部會計司有關(guān)負(fù)責(zé)人就新金融工具相關(guān)會計準(zhǔn)則的修訂完善和發(fā)布實施答記者問.2017年4月6日。二新準(zhǔn)則的潛在影響(一)對金融企業(yè)(以銀行為例)的影響1、分類與計量的影響 (1)現(xiàn)行準(zhǔn)則下,可供出售金融資產(chǎn)的公允價值變動計入權(quán)益。根據(jù)資本充足率的計算方法,公允價值儲備若是正值,可以將一半計入附屬資本;若是負(fù)值,需全額從附屬資本中扣除。因此,公允價值負(fù)向波動較大時會對資本充足率的計算結(jié)果產(chǎn)生不利影響。在新準(zhǔn)則下,金融資產(chǎn)中的權(quán)益工具,除非企業(yè)不是為交易而持有且指定為FVOCI,否則,都將分類為FVTPL。因此,新準(zhǔn)則下權(quán)益工具分類為FVOCI的情況就會比現(xiàn)有準(zhǔn)則下大大減少,從而對資本充足率的影響也會減少。 (2)銀監(jiān)會規(guī)定,商業(yè)銀行從凈利潤中提取一般準(zhǔn)備以進(jìn)行利潤分配處理,標(biāo)準(zhǔn)是其余額不能低于風(fēng)險資產(chǎn)的年末余額的1%。由于可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動計入權(quán)益,所以可供出售金融資產(chǎn)不納入風(fēng)險資產(chǎn)范圍。但按照新準(zhǔn)則,對可供出售金融資產(chǎn)分拆后,商業(yè)銀行風(fēng)險資產(chǎn)的規(guī)模變大,因此需要提取更多的一般準(zhǔn)備,從而會對利潤分配的格局產(chǎn)生影響。[2] (3)依據(jù)現(xiàn)行準(zhǔn)則下的同時以收取合同現(xiàn)金流和出售為目的的分類標(biāo)準(zhǔn),銀行貼現(xiàn)和轉(zhuǎn)貼現(xiàn)類金融資產(chǎn)需要重分類。目前,銀行對貼現(xiàn)業(yè)務(wù)按攤余成本計量。出于流動性管理和貸款額度管控的需要,銀行會將貼現(xiàn)票據(jù)適時以轉(zhuǎn)貼方式賣出。由于業(yè)務(wù)模式的改變,因此根據(jù)新準(zhǔn)則,這需要進(jìn)行重分類。依據(jù)“同時以收取合同現(xiàn)金流和出售為目的”的業(yè)務(wù)模式進(jìn)行分類,銀行的貼現(xiàn)業(yè)務(wù)要從按“攤余成本”計量改為FVOCI。由于票據(jù)業(yè)務(wù)是非標(biāo)準(zhǔn)業(yè)務(wù),貼現(xiàn)票據(jù)在市場上難以找到可供參考的價格,公允價值評估將面臨很大的挑戰(zhàn)。[3] 2、減值的影響 新準(zhǔn)則下,信用損失是應(yīng)收取的合同現(xiàn)金流與預(yù)期收取的現(xiàn)金流之間差額(無論正負(fù))的現(xiàn)值。付款的金額和時間分布影響信用損失。預(yù)期信用損失是以發(fā)生違約的風(fēng)險為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。對其估計的期間為面臨信用風(fēng)險的最長合同期限。對于循環(huán)信用額度,則為面臨信用風(fēng)險且預(yù)期信用損失無法被信用管理措施緩解的期間。對于初始確認(rèn)時已發(fā)生信用減值的購買或源生的金融資產(chǎn),應(yīng)確認(rèn)整個存續(xù)期內(nèi)預(yù)期信用損失。計量預(yù)期信用損失的方法應(yīng)當(dāng)反映時間價值、多個可能結(jié)果(非基于最可能或最佳估計),以及無需付出額外成本即可獲得的不限于過去和現(xiàn)在的信息、還應(yīng)當(dāng)包括前瞻性信息在內(nèi)的所有合理且有依據(jù)的信息。 根據(jù)表1所列示的“已發(fā)生損失法”和“預(yù)期信用損失法”之間的差異比較,各銀行在實施新準(zhǔn)則的初始年度,由于所有貸款都應(yīng)納入減值測試范圍,特別是表外信用承諾納入減值計提范圍,減值計提金額將有較大幅度的增加,[4]從而對實施新準(zhǔn)則首年的利潤產(chǎn)生重要影響。但是,后續(xù)年度新舊準(zhǔn)則下減值計提金額的差異將逐漸縮小。當(dāng)然,總體來說,相比于現(xiàn)行準(zhǔn)則,新準(zhǔn)則下計提的減值準(zhǔn)備將更多一些。此外,在新準(zhǔn)則下,由于減值的提前計提和逐年分?jǐn)偟奶匦?,減值計提金額在年度間的波動性將有所減緩。 (二)對非金融企業(yè)的影響 1、分類與計量的影響 對于非金融企業(yè),在新舊準(zhǔn)則下,應(yīng)收款項與持有至到期投資均屬于以攤余成本計量的金融資產(chǎn),沒有變化;交易性金融資產(chǎn)均被歸類為FVTPL,也沒有發(fā)生變化;可供出售金融資產(chǎn)變化較大??晒┏鍪鄣膫鶛?quán)投資如果劃分為FVOCI,其實質(zhì)沒有發(fā)生變化;但如果將可供出售的股權(quán)投資劃分為FVTPL,則會對企業(yè)產(chǎn)生重大影響。因為可供出售股權(quán)投資公允價值變動形成的利得或損失,在現(xiàn)行準(zhǔn)則下計入其他綜合收益的,而新準(zhǔn)則下是計入當(dāng)期損益,這會使利潤產(chǎn)生較大波動。 其次,對某些非交易性且不屬于在非同一控制下的企業(yè)合并中涉及或有對價的權(quán)益性工具,可以將其不可撤銷地指定為FVOCI,但計入其他綜合收益的金額在任何情況下(包括出售)都不能轉(zhuǎn)至損益,而只能在權(quán)益內(nèi)部轉(zhuǎn)化。對于此類投資,根據(jù)新準(zhǔn)則無論是選擇歸入FVTPL類還是FVOCI類,難點和關(guān)鍵是怎樣建立合理的計量模型以確定其公允價值。另外,如果將其歸為FVOCI類,相關(guān)的公允價值變動將永久保留在權(quán)益中而不能轉(zhuǎn)入損益,這會對企業(yè)的利潤產(chǎn)生重大影響。 2、減值的影響 預(yù)期信用損失法下,由于應(yīng)收賬款的短期性質(zhì)而不會使其減值準(zhǔn)備顯著增加,影響較小。然而,對于以攤余成本或FVOCI方式計量的長期應(yīng)收賬款、貸款、銀行存款、以及債務(wù)類證券的計量將面臨挑戰(zhàn)。例如,企業(yè)持有大量債務(wù)證券投資組合,原準(zhǔn)則下將其分類為可供出售金融資產(chǎn)。若這些投資組合滿足新準(zhǔn)則下的合同現(xiàn)金流量特征測試,并且持有這些投資組合的目標(biāo)是收取合同現(xiàn)金流量和出售,則該企業(yè)需要將其分類為FVOCI。該企業(yè)需要基于這些證券未來12個月的預(yù)期信用損失確認(rèn)其減值損失,即使這些證券的評級很高(如AA級,甚至是AAA債券)。[5] [2]楊大治、劉曉佳.IFRS9號解讀及其對我國商業(yè)銀行的影響分析.會計研究,2010年4期。 [3]肖迪.“國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號—金融工具”對我國銀行的影響分析.財務(wù)與會計,2015年14期。 [4]據(jù)了解,我國部分銀行基于2015年末資產(chǎn)組合情況測試,新準(zhǔn)則實施首年貸款減值計提金額將增加約10-20%。 [5]安永.“國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第9號——金融工具”對非金融主體的要求.2016年3月。 三關(guān)于新準(zhǔn)則應(yīng)用的相關(guān)建議(一)新舊準(zhǔn)則銜接過程中審計師的重點關(guān)注總體來說,除了一些例外情況外,新準(zhǔn)則實施時,需要進(jìn)行追溯調(diào)整。具體規(guī)定包括: 1、在新準(zhǔn)則施行日,按新準(zhǔn)則對金融工具進(jìn)行分類和計量(含減值),前期比較財務(wù)報表數(shù)據(jù)無需調(diào)整(如果選擇調(diào)整,則以前期的事實和情況為依據(jù)),累積影響調(diào)整期初留存收益或其他綜合收益。 2、追溯調(diào)整金融資產(chǎn)的分類,應(yīng)當(dāng)基于新準(zhǔn)則施行日的既有事實和情況評估業(yè)務(wù)模式,不需要考慮之前的業(yè)務(wù)模式。 3、新準(zhǔn)則施行日在評估貨幣時間要素的修正和提前還款特征的公允價值是否非常小時,應(yīng)基于初始確認(rèn)時已存在的事實和情況。 4、施行日應(yīng)轉(zhuǎn)按公允價值計量的混合合同,在前期比較報表期末的公允價值應(yīng)為各部分公允價值之和的差額,調(diào)整期初留存收益或其他綜合收益。對于分拆核算的混合合同,過去只評估過嵌入衍生工具的公允價值,沒有整體評估過混合合同的整體公允價值,盡管整體價值不一定等于各部分之和,但為了便于過渡銜接,減少企業(yè)負(fù)擔(dān),避免后見之明,使用該權(quán)宜之計。 5、對于在新準(zhǔn)則施行日,基于施行日既有的事實和情況,在被指定或被撤銷指定之間相互轉(zhuǎn)換的FVTPL類金融資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)追溯調(diào)整。即公允價值法轉(zhuǎn)成本法,或者相反。 6、在新準(zhǔn)則施行日,企業(yè)按規(guī)定對金融資產(chǎn)以攤余成本計量,采用實際利率法追溯調(diào)整不切實可行的,應(yīng)當(dāng)以公允價值(前期比較財務(wù)報表期末的公允價值、施行日的公允價值)分別作為相應(yīng)的賬面余額或攤余成本。 7、原適用成本法豁免的可供出售權(quán)益工具或與之掛鉤的衍生金融資產(chǎn),應(yīng)在施行日以公允價值計量,差額計入期初留存收益或其他綜合收益。 8、在新準(zhǔn)則施行日,對于不需要付出必要或額外成本即可獲得初始確認(rèn)日的信用風(fēng)險的,將施行日和初始確認(rèn)日的信用風(fēng)險比較。反之,如果測試成本過高就按整個期間計提減值。 在新舊準(zhǔn)則銜接過程中,我們建議審計師應(yīng)重點關(guān)注如下事項: 1、第七十二條中的“在準(zhǔn)則施行日已經(jīng)終止確認(rèn)的項目不適用本準(zhǔn)則”。比如,施行日是2018年1月1日的企業(yè),2017年對于某一項目,可能是混合計量。其中,在2017年底已經(jīng)終止確認(rèn)的項目不適用本準(zhǔn)則,不需要進(jìn)行重述;沒有終止確認(rèn)的項目,會出現(xiàn)重述。 2、第七十三條“企業(yè)對前期比較財務(wù)報表數(shù)據(jù)調(diào)整,應(yīng)以前期的事實和情況為依據(jù)”。比如,某銀行2018年財務(wù)報表審計,企業(yè)調(diào)整了2016年或2017年的減值損失,那么需要企業(yè)提供2016年、2017年的信用風(fēng)險報告,分析評估企業(yè)的調(diào)整是否基于當(dāng)年的事實和依據(jù)。 3、第七十四條在本準(zhǔn)則施行日,對企業(yè)依據(jù)新準(zhǔn)則對金融資產(chǎn)的分類規(guī)范進(jìn)行追溯調(diào)整,只需要考慮施行日的事實和情況,而不用考慮之前的業(yè)務(wù)模式。企業(yè)業(yè)務(wù)模式是否變化,均不需要考慮。 4、第七十五條對于特定貨幣的時間價值要素的修正進(jìn)行評估,以初始情況為基礎(chǔ),如果不切實可行,可以豁免。比如,是5年、10年前形成的,沒有當(dāng)時的資料,就不去追溯,準(zhǔn)則豁免。 5、第七十六條評估提前還款特征的公允價值是否非常小時,比如5年、10年前的期權(quán),應(yīng)基于當(dāng)時的情況,但是當(dāng)時的影響因素沒有記錄下來,可以不考慮。 6、第七十七條對于這種混合合同,不用每年去算,在施行日初算一次。當(dāng)時沒用公允價值,按當(dāng)時的公允價值之和與整體的公允價值的差額調(diào)整期初數(shù)。 7、第八十條是對于以攤余成本進(jìn)行計量和應(yīng)用實際利率法進(jìn)行追溯調(diào)整不可行,可用比較財務(wù)報表的公允價值作為攤余成本。 8、第八十三條通過對無須付出不必要的額外成本或者努力就可獲得的合理且有依據(jù)的信息進(jìn)行評估,以確定初始確認(rèn)日的信用風(fēng)險,并運用新準(zhǔn)則的規(guī)范計提減值。在審計時,關(guān)注企業(yè)是否有不需要付出額外成本或努力便可獲得的合理且有依據(jù)的相關(guān)信息,用來評估初始確認(rèn)日的信用風(fēng)險。 (二)新準(zhǔn)則實施過程中企業(yè)需做的努力 1、優(yōu)化數(shù)據(jù)質(zhì)量 數(shù)據(jù)質(zhì)量會直接影響會計信息的準(zhǔn)確性,而且,預(yù)期信用損失法需要強(qiáng)大的數(shù)據(jù)庫支撐。加強(qiáng)數(shù)據(jù)庫體系的建設(shè),包括數(shù)據(jù)管理的戰(zhàn)略、構(gòu)架、流程、技術(shù)支撐,以及數(shù)據(jù)分析與監(jiān)測體系,整合會計、風(fēng)險管理以及市場交易三者的數(shù)據(jù),構(gòu)建內(nèi)部信息共享平臺,提升數(shù)據(jù)管理水平。通過制度和技術(shù)的結(jié)合提升數(shù)據(jù)質(zhì)量和數(shù)據(jù)可獲得性等方面的能力,保障“公允價值”計量基礎(chǔ)。[6] 2、轉(zhuǎn)變經(jīng)營理念 銀行需要轉(zhuǎn)變經(jīng)營理念,合理安排資產(chǎn)結(jié)構(gòu),科學(xué)制定產(chǎn)品的定價策略,強(qiáng)化風(fēng)險防范意識。 3、改善公司治理 實施新

溫馨提示

  • 1. 本站所有資源如無特殊說明,都需要本地電腦安裝OFFICE2007和PDF閱讀器。圖紙軟件為CAD,CAXA,PROE,UG,SolidWorks等.壓縮文件請下載最新的WinRAR軟件解壓。
  • 2. 本站的文檔不包含任何第三方提供的附件圖紙等,如果需要附件,請聯(lián)系上傳者。文件的所有權(quán)益歸上傳用戶所有。
  • 3. 本站RAR壓縮包中若帶圖紙,網(wǎng)頁內(nèi)容里面會有圖紙預(yù)覽,若沒有圖紙預(yù)覽就沒有圖紙。
  • 4. 未經(jīng)權(quán)益所有人同意不得將文件中的內(nèi)容挪作商業(yè)或盈利用途。
  • 5. 人人文庫網(wǎng)僅提供信息存儲空間,僅對用戶上傳內(nèi)容的表現(xiàn)方式做保護(hù)處理,對用戶上傳分享的文檔內(nèi)容本身不做任何修改或編輯,并不能對任何下載內(nèi)容負(fù)責(zé)。
  • 6. 下載文件中如有侵權(quán)或不適當(dāng)內(nèi)容,請與我們聯(lián)系,我們立即糾正。
  • 7. 本站不保證下載資源的準(zhǔn)確性、安全性和完整性, 同時也不承擔(dān)用戶因使用這些下載資源對自己和他人造成任何形式的傷害或損失。

評論

0/150

提交評論