會計(jì)職稱中級實(shí)務(wù)核心考點(diǎn)-職工薪酬及借款費(fèi)用

第十章職工薪酬及借款費(fèi)用

本章知識框架

:三三:二一三?

施期薪酬非貨幣性福利

其他長期職工福利

(職工薪酬《先計(jì)提再發(fā)放

辭退福利

%職后福利

專門借款一般借款

累m類士支出超過專i二借款部分的

★★★資本化期間亭;借款本金發(fā)生的利息費(fèi)W-資

*化期間閑置蜜金投交收益或利息收入資產(chǎn)支出加權(quán)平場ftx一股借款加

L借款費(fèi)用權(quán)平均利率

一改借款利息費(fèi)弓總把一般借款突

費(fèi)用化期間亭:借款本金發(fā)生的利息嘗弓-費(fèi)

本化利息費(fèi)軍-一改借款閑盛金投

用化期間閑置責(zé)金投類收益或利息收入

變收益或利息收入

本章考點(diǎn)分布

本章近五年考點(diǎn)分布圖

本章教材變化

刪除“第二節(jié)長期負(fù)債”相關(guān)內(nèi)容。

【核心考點(diǎn)】借款費(fèi)用

(-)借款費(fèi)用的范圍

借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費(fèi)用以及因外幣借

款而發(fā)生的匯兌差額等。承租人確認(rèn)的融資租賃發(fā)生的融資費(fèi)用屬于借款費(fèi)用。

(1)折價或者溢價的攤銷，也就是“利息調(diào)整”明細(xì)科目的攤銷額，應(yīng)計(jì)入利息費(fèi)用。

(2)輔助費(fèi)用，是指企業(yè)在借款過程中發(fā)生的諸如手續(xù)費(fèi)、傭金等交易費(fèi)用，本質(zhì)上也屬于“利息調(diào)整”

明細(xì)科目的構(gòu)成。

(3)因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額，是指由于匯率變動導(dǎo)致市場匯率與賬面匯率出現(xiàn)差異，從而對外幣借

款本金及其利息的記賬本位幣金額所產(chǎn)生的影響金額。

(4)對于企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費(fèi)用，不應(yīng)包括在借款費(fèi)用中。

【提示】權(quán)益性融資不屬于借款，其融資費(fèi)用沖減股本溢價。

借：銀行存款

貸：股本

資本公積一一股本溢價

【例題?單選題】（2016年）

企業(yè)發(fā)生的下列各項(xiàng)融資費(fèi)用中，不屬于借款費(fèi)用的是（）。

A.股票發(fā)行費(fèi)用

B.長期借款的手續(xù)費(fèi)

C.外幣借款的匯兌差額

D.溢價發(fā)行債券的利息調(diào)整攤銷額

【答案】A

【解析】借款費(fèi)用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費(fèi)用以及因

外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。股票發(fā)行費(fèi)用不屬于借款費(fèi)用。

（二）借款費(fèi)用的確認(rèn)

1.確認(rèn)原則

2.借款費(fèi)用應(yīng)予資本化的借款范圍

借款費(fèi)用包括專門借款和一般借款。

專門借款通常應(yīng)當(dāng)有明確的用途，即為構(gòu)建或者生產(chǎn)某項(xiàng)符合資本化條件的資產(chǎn)而專門借入。

對于一般借款，只有在購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)占用了一般借款時，才應(yīng)將與一般借款相關(guān)的

借款費(fèi)用資本化；否則，所發(fā)生的借款費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

【例題?單選題】（2013年）

下列導(dǎo)致固定資產(chǎn)建造中斷時間連續(xù)超過3個月的事項(xiàng)，不應(yīng)暫停借款費(fèi)用資本化的是（）。

A.勞務(wù)糾紛

B.安全事故

C.資金周轉(zhuǎn)困難

D.可預(yù)測的氣候影響

【答案】D

【解析】可預(yù)測的氣候影響導(dǎo)致的中斷，不屬于非正常中斷，所以不應(yīng)暫停資本化。

【例題?單選題】（2011年）

2010年2月1日，甲公司為建造一棟廠房向銀行取得一筆專門借款。2010年3月5日，以該貸款支付前期

訂購的工程物資款，因征地拆遷發(fā)生糾紛，該廠房延遲至2010年7月1日才開工興建，開始支付其他工程款，

2011年2月28日，該廠房建造完成，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。2011年4月30日，甲公司辦理工程竣工決算，不

考慮其他因素，甲公司該筆借款費(fèi)用的資本化期間為（）。

A.2010年2月1日至2011年4月30日

B.2010年3月5日至2011年2月28日

C.2010年7月1日至2011年2月28日

D.2010年7月1日至2011年4月30日

【答案】C

【解析】借款費(fèi)用開始資本化同時滿足三個條件的是2010年7月1日，所以2010年7月1日為開始資本化

時點(diǎn)，而達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時停止資本化，所以資本化期間的終點(diǎn)是20n年2月28日。

（三）借款費(fèi)用的計(jì)量

1.專門借款

借：在建工程（資本化金額：資本化期間專門借款本金發(fā)生）

的利息費(fèi)用-資本化期間閑置資金投資收益或利息收入）i

應(yīng)收利息（閑置資金投資收益或利息收入）:

財務(wù)費(fèi)用（費(fèi)用化金額：倒擠）i

應(yīng)付債券一一利息調(diào)整\

貸：應(yīng)付利息L買甦生電利息金額」

【例題?單選題】

2018年3月1日，甲公司為建造一棟辦公樓從銀行借入6000萬元，借款期限為3年，年利率為5%。2018

年5月1日，甲公司采取出包方式委托乙公司為其建造該辦公樓，并預(yù)付了2000萬元工程款。2018年6月1

日，辦公樓實(shí)際開工建造，預(yù)計(jì)工程建造期為L5年。2018年8月1日，該工程因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛，

導(dǎo)致工程中斷，直至11月30日才復(fù)工，12月1日根據(jù)工程進(jìn)度支付工程款1000萬元，至年末工程尚未完工。

甲公司將閑置借款資金用于固定收益?zhèn)鶛?quán)短期投資，月收益率為0.5也不考慮其他因素，該項(xiàng)專門借款在2018

年度應(yīng)予資本化的利息金額為（）萬元。

A.20

B.40

C.55

D.75

【答案】A

【解析】

2018年3月舊2018年8月1日2。18年11月30日

哲僖資本化

2018年6月1日

開始資本化

該項(xiàng)專門借款在2018年度應(yīng)予資本化的利息金額=6000><5%><3/12-4000X0.5%X2-3000X0.5%=20（萬元）

相關(guān)會計(jì)分錄為：

借：在建工程20

應(yīng)收利息215

(6000X0.5%X2+4000X0.5%X7+3000X0.5%)

財務(wù)費(fèi)用(倒擠)15

貸：應(yīng)付利息(6000X5%XI0/12)250

2.一般借款

_________________累計(jì)資產(chǎn)支出

所占用一般借款

一般借款利息費(fèi)用一超過專門借款

的資本化率

資本化金額一部分的資產(chǎn)支

（加權(quán)平均利

出加權(quán)平均數(shù)

4,

「王一（盾毫希士出金梅

,所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際

iX每筆資產(chǎn)支出在當(dāng)期

■發(fā)生的利息之和小所占用

!所占用的天數(shù)/當(dāng)期天

i一般借款本金加權(quán)平均數(shù)

■數(shù)）

計(jì)算的時間口徑必須要一致!

【例題?單選題】

2018年1月1日，甲公司取得專門借款4000萬元直接用于支付當(dāng)日開工建造的廠房工程款，2018年累計(jì)

發(fā)生建造支出3600萬元。2019年1月1日，該公司又取得一筆一般借款1000萬元，年利率為6%,并且按面值

發(fā)行公司債券600萬元，期限為5年，年利率為8%,按年支付利息。2019年2月1日發(fā)生建造支出800萬元，

以借入款項(xiàng)和發(fā)行債券所得款項(xiàng)支付。至2019年第一季度末，該廠房建造尚未完工。不考慮其他因素，甲公司

按季度計(jì)算利息資本化金額。2019年第一季度該公司應(yīng)予資本化的一般借款利息為（）萬元。

A.3

B.4.5

C.9

D.13.5

【答案】B

【解析】2019年1月1日剩余專門借款400萬元，2019年2月1日再次發(fā)生資產(chǎn)支出800萬元，所以占用

了一般借款400萬元（800-400）。

【思路1】時間口徑按“季度”計(jì)算：

2

累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的季度資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=400義3=266.67（萬元）

工000X6%X312+600＞：g%X312

一般借款加權(quán)平均季度利率=1000+600=1.69%

一般借款利息費(fèi)用資本化金額=266.67X1.69%=4.5（萬元）

【思路2】時間口徑按“年”計(jì)算：

2

累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的年資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=400X12=66.67（萬元）

一般借款加權(quán)平均年利率=1000+600=6.75%

一般借款利息費(fèi)用資本化金額=66.67X6.75%=4.5（萬元）

【例10-16]

甲公司擬在廠區(qū)內(nèi)建造一幢新廠房，有關(guān)資料如下：

（1）2X12年1月1日向銀行專門借款60000000元，期限為3年，年利率為6%,每年1月1日付息。

（2）除專門借款外，公司只有一筆其他借款，為公司于2XII年12月1日借入的長期借款72000000元，

期限為5年，年利率為8%,每年12月1日付息，假設(shè)甲公司在2義12年和2X13年年底均未支付當(dāng)年利息。

（3）由于審批、辦手續(xù)等原因，廠房于2X12年4月1日才開始動工興建，當(dāng)日支付工程款24000000元。

工程建設(shè)期間的支出情況如表10-4所示。

表10-4

單位：元

閑置借款資金

日期每期資產(chǎn)支出金額累計(jì)資產(chǎn)支出金額

用于短期投資金額

2義12年4月1日240000002400000036000000

2X12年6月1日120000003600000024000000

72000000

2X12年7月1日36000000

（開始占用）

2X13年1月1日1200000084000000

占用一般借款

2X13年4月1日600000090000000

2義13年7月1日600000096000000

總計(jì)96000000

工程于2X13年9月30日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。其中，由于施工質(zhì)量問題，工程于2X12年9月1

日至12月31日停工4個月。

（4）專門借款中未支出部分全部存入銀行，假定月利率為0.25虬假定全年按照360天計(jì)算，每月按照30

天計(jì)算。

根據(jù)上述資料，有關(guān)利息資本化金額的計(jì)算和賬務(wù)處理如下：

（1）計(jì)算2X12年、2X13年全年發(fā)生的專門借款和一般借款利息費(fèi)用：

2X12年專門借款發(fā)生的利息金額=60000000X6%=3600000（元）

2X12年一般借款發(fā)生的利息金額=72000000義8%=5760000（元）

2X13年專門借款發(fā)生的利息金額=60000000X6%=3600000（元）

2X13年一般借款發(fā)生的利息金額=72000000X8%=5760000（元）

（2）在本例中，盡管專門借款于2義12年1月1日借入，但是廠房建設(shè)于4月1日方才開工。因此，借款

利息費(fèi)用只有在4月1日起才符合開始資本化的條件，計(jì)入在建工程成本。同時，由于廠房建設(shè)在2X12年9

月1日至12月31日期間發(fā)生非正常中斷4個月，該期間發(fā)生的利息費(fèi)用應(yīng)當(dāng)暫停資本化，計(jì)入當(dāng)期損益。

（3）計(jì)算2X12年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額及其賬務(wù)處理：

【提示】建議不要用教材的思路，而是直接圈定資本化期間計(jì)算資本化金額，然后計(jì)算所有期間的閑置資金

投資收益，用總的利息金額減去前兩者就是費(fèi)用化金額。

資本化期間：2X12年4~8月（5個月）

費(fèi)用化期間：2義12年「3月和9~12月（7個月）

①專門借款

2X12年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=60000000X6%X5/12（4~8月專門借款利息費(fèi)用）-（36000000

X0.25%X2+24000000X0.25%X1）（4~8月閑置資金利息收益）=1260000（元）

2X12年閑置的專用借款資金利息收益=60000000X0.25%X3（T3月閑置資金利息收益）+（36000000X

0.25%X2+24000000X0.25%X1）（4~8月閑置資金利息收益）=690000（元）

借：在建工程——XX廠房1260000

應(yīng)收利息或銀行存款690000

財務(wù)費(fèi)用（倒擠）1650000

貸：應(yīng)付利息3600000

【提示】也可以直接計(jì)算財務(wù)費(fèi)用1650000：

60000000X6%X7/12（1~3月和9~12月專門借款利息費(fèi)用）-60000000X0.25%X3（1~3月閑置資金利息

收益，9~12月沒有閑置）=1650000（元）

②一般借款

公司在2X12年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（72000000-60000000）X2/12（7~8月）

=2000000（元）

公司在2X12年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=2000000X8%（年利率）=160000（元）

借：在建工程——XX廠房160000

財務(wù)費(fèi)用5600000

貸：應(yīng)付利息——XX銀行5760000

【提示】題目沒有告知一般借款存在閑置資金投資收益。

（4）計(jì)算2X13年借款利息資本化金額和應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益金額及其賬務(wù)處理：

①專門借款

2X13年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=60000000X6%X9/12（廣9月專門借款利息費(fèi)用）=2700000（元）

借：在建工程——XX廠房2700000

財務(wù)費(fèi)用（倒擠）900000

貸：應(yīng)付利息3600000

②一般借款

公司在2X13年占用了一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=（84000000-60000000）X9/12+6000000X

6/12+6000000X3/12=22500000（元）

公司在2X13年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=22500000X8%=1800000（元）

公司在2X13年應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的一般借款利息金額=5760000-1800000=3960000（元）

借：在建工程——義義廠房1800000

財務(wù)費(fèi)用（倒擠）3960000

貸：應(yīng)付利息5760000

【歸納總結(jié)】

專門借款一般借款

資本化利息費(fèi)用=累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支

資本化利息費(fèi)用=資本化期間專門借出加權(quán)平均數(shù)X一般借款加權(quán)平均利率

款本金發(fā)生的利息費(fèi)用-資本化期間

中占一———際一黨的利意之和

閑置資金投資收益或利息收入

資本化一般借款加權(quán)平均利率=所占"借款3權(quán)平均數(shù)

借：在建工程

應(yīng)收利息借：在建工程

貸：應(yīng)付利息貸：應(yīng)付利息

【提示】被占用部分，沒有閑置利息。

費(fèi)用化利息費(fèi)用=一般借款利息費(fèi)用總額-一般借款資本化

費(fèi)用化利息費(fèi)用=費(fèi)用化期間專門借

利息費(fèi)用-一般借款閑置資金投資收益或利息收入

款本金發(fā)生的利息費(fèi)用-費(fèi)用化期間

借：財務(wù)費(fèi)用

閑置資金投資收益或利息收入

費(fèi)用化應(yīng)收利息

借：財務(wù)費(fèi)用

貸：應(yīng)付利息

應(yīng)收利息

【注意】沒有被占用的一般借款，與項(xiàng)目無關(guān)，不管是什么

貸：應(yīng)付利息

期間，均計(jì)入財務(wù)費(fèi)用。

【核心考點(diǎn)】借款費(fèi)用

【例題?綜合題】（2012年）

甲公司2007度至2012年度發(fā)生的與一棟辦公樓有關(guān)的業(yè)務(wù)資料如下：

（1）2007年1月1日，甲公司與乙公司簽訂合同，委托乙公司為其建造一棟辦公樓。合同約定，該辦公樓

的總造價為5000萬元，建造期為12個月，甲公司于2007年1月1日向乙公司預(yù)付20%的工程款，7月1日和

12月31日分別根據(jù)工程進(jìn)度與乙公司進(jìn)行工程款結(jié)算。

（2）2007年1月1日，為建造該辦公樓，甲公司向銀行專門借款2000萬元，期限為2年，合同年利率與

實(shí)際年利率均為8%,每年利息于次年1月1日支付，到期一次還本。專門借款中尚未動用部分全部存入銀行，

年利率1%,假定甲公司每年年末計(jì)提借款利息費(fèi)用；存貸款利息全年按360天計(jì)算，每月按30天計(jì)算。

（3）2007年1月1日，該辦公樓的建造活動正式開始，甲公司通過銀行向乙公司預(yù)付工程款1000萬元；7

月1日，甲公司根據(jù)完工進(jìn)度與乙公司結(jié)算上半年工程款2250萬元，扣除全部預(yù)付工程款后，余款以銀行存款

支付給乙公司。

要求：（1）根據(jù)資料（3），編制甲公司2007年1月1日預(yù)付工程款和2007年7月1日與乙公司結(jié)算工

程款的會計(jì)分錄。

【答案】

1月1日

借：預(yù)付賬款1000

貸：銀行存款1000

7月1日

借：在建工程2250

貸：預(yù)付賬款1000

銀行存款1250

（4）2007年12月31日，該辦公樓如期完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并于當(dāng)日投入使用，甲公司以銀行存款

向乙公司支付工程款2750萬元。該辦公樓預(yù)計(jì)使用年限為50年，預(yù)計(jì)凈殘值為155萬元，采用年限平均法計(jì)

提折舊。

要求：（2）根據(jù)資料（1）-（4）,計(jì)算甲公司2007年專門借款利息應(yīng)予資本化的金額，并編制相應(yīng)的會

計(jì)分錄。

【答案】專門借款利息資本化金額=2000X8%-1000Xl%X6/12=155（萬元）

借：在建工程155

銀行存款5

貸：應(yīng)付利息160

要求：（3）根據(jù)資料（4）,計(jì)算甲公司2007年12月31日該辦公樓完工作為固定資產(chǎn)入賬的金額以及

2008年度應(yīng)計(jì)算折舊的金額。

【答案】固定資產(chǎn)入賬金額=2250+2750+155=5155（萬元）

2008年固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額=（5155-155）4-50=100（萬元）

（5）2010年11月，甲公司因生產(chǎn)經(jīng)營戰(zhàn)略調(diào)整，決定將該辦公樓停止自用，改為出租以獲取租金收益。

2010年12月20日，甲公司與丙公司簽訂租賃協(xié)議，約定將該辦公樓以經(jīng)營租賃的方式租給丙公司，租賃期為

2年，租賃開始日為2010年12月31日，甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，2010年12

月31日該辦公樓的公允價值為5100萬元。

要求：（4）根據(jù)資料（5）,編制甲公司將該辦公樓由自用轉(zhuǎn)為出租的會計(jì)分錄。

（“投資性房地產(chǎn)”科目要求寫出二級明細(xì)科目，答案中的金額單位用萬元表示）

【答案】

借：投資性房地產(chǎn)一一成本5100

累計(jì)折舊（100X3）300

貸：固定資產(chǎn)5155

其他綜合收益245

（6）20H年12月31日，該辦公樓公允價值為5000萬元。

要求：（5）根據(jù)資料（6）編制甲公司2011年12月31日對該辦公樓進(jìn)行期末計(jì)量的會計(jì)分錄。

【答案】

借：公允價值變動損益100

貸：投資性房地產(chǎn)一一公允價值變動100

（7）2012年12月31日，租賃合同到期，甲公司將該辦公樓以4800萬元的價格售出，款項(xiàng)已存銀行，假

定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。

要求：（6）根據(jù)資料（7）,編制甲公司2012年12月31日售出辦公樓的會計(jì)分錄。

【答案】

借：銀行存款4800

貸：其他業(yè)務(wù)收入4800

借：其他業(yè)務(wù)成本5000

投資性房地產(chǎn)一一公允價值變動

貸：投資性房地產(chǎn)一一成本5100

借：其他綜合收益245

貸：公允價值變動損益100

其他業(yè)務(wù)成本145

【例題?綜合題】（2018年）

甲股份有限公司（以下簡稱“甲公司”）擬自建廠房，與該廠房建造相關(guān)的情況如下：

（1）2016年1月1日，甲公司按面值發(fā)行公司債券，專門籌集廠房建設(shè)資金。該公司債券為3