會計職稱中級實務核心考點-長期股權投資

第五章長期股權投資

本章知識架構

★★★★★★★★★

范困初始計里后續(xù)計里及轉換處置

次益結合法

同一控制-

長

「控制（子公司）璃買法，成本法

非同一控制期4?

股

共同經營權

共同控制

斶買法投

合營企北投生收益

股權J資其七綜合收益

權益法

投資I購買法其W類本公枳

重大影響《聯(lián)營企北）

金

融、I?U

'不具有控制、共同控制和重大影響資公允價值

產

本章考點分布

本章近五年考點分布圖

本章教材變化

按照金融工具準則修改相關內容。

【核心考點1］長期股權投資的初始計量

企業(yè)合并方式

長期股權投資的

非同一控制下企企業(yè)合并以外方式

初始計量同一控制下企業(yè)合并

業(yè)合并

理念權益結合法購買法購買法

取得的被合并方在最終控制方合并財

購買成本+

初始投資成本務報表中的凈資產賬面價值份額+最購買成本

直接相關費用

終控制方收購被合并方時形成的商譽

付出資產、承擔債務、發(fā)行按賬面價值結轉，與長投差額計入股按公允價值視同按公允價值視同銷

股票等處理方式本溢價銷售傳

審計、法律、評估咨詢等直

管理費用管理費用長期股權投資

接相關費用

發(fā)行債券、股票的手續(xù)費、發(fā)行債券：計入初始確認金額，即“應付債券——利息調整”

傭金等費用發(fā)行股票：沖減股本溢價，即“資本公積一一股本溢價”

【例題?多選題】（2017年）

下列關于同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資會計處理表述中，正確的有（）。

A.合并方發(fā)生的評估咨詢費用，應計入當期損益

B.與發(fā)行債務工具作為合并對價直接相關的交易費用，應計入債務工具的初始確認金額

C.與發(fā)行權益工具作為合并對價直接相關的交易費用，應計入當期損益

D.合并成本與合并對價賬面價值之間的差額，應計入其他綜合收益

【答案】AB

【解析】選項C,與發(fā)行權益工具作為合并對價直接相關的交易費用，應沖減“資本公積一一股本溢價”，

資本公積不足沖減的，調整留存收益；選項D,合并成本與合并對價賬面價值之間的差額，應記入“資本公積

一一資本溢價/股本溢價”，資本公積不足沖減的，調整留存收益。

購買法會計處理

借：長期股權投資

1.現(xiàn)金

貸：銀行存款

借：長期股權投資

貸：主營（其他）業(yè)務收入

2.存貨應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

借：主營（其他）業(yè)務成本

貸：庫存商品

借：固定資產清理

累計折舊借：長期股權投資

貸：固定資產累計攤銷

3.固定資

借：長期股權投資貸：無形資產

產、無形資

貸：固定資產清理應交稅費一一應交增值稅

產

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

（銷項稅額）資產處置損益

資產處置損益

借：長期股權投資

貸：其他業(yè)務收入

應交稅費一一應交增值稅（銷項稅額）

4.投資性房借：其他業(yè)務成本

地產貸：投資性房地產

借：公允價值變動損益

其他綜合收益

貸：其他業(yè)務成本

借：長期股權投資

貸：其他債權投資

交易性金融資產

投資收益

5.金融資產

借：其他綜合收益

貸：投資收益

【提示】交易性金融資產的公允價值變動損益不再轉入投資收益；如果是

其他權益工具投資，則不計入投資收益，而是計入留存收益。

借：長期股權投資

貸：應付債券一一面值

----利息調整

6.發(fā)行債券

發(fā)行債券相關手續(xù)費、傭金等費用：

借：應付債券一一利息調整

貸：銀行存款

借：長期股權投資

貸：股本

資本公積一一股本溢價

7.發(fā)行股票

發(fā)行股票相關手續(xù)費、傭金等費用：

借：資本公積一一股本溢價

貸：銀行存款

【核心考點2］長期股權投資的后續(xù)計量

（―）成本法

【總原則】維持投資成本不變。

1.被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤：

借：應收股利

貸：投資收益

2.當可收回金額低于賬面價值時，應計提減值準備：

借：資產減值損失

貸：長期股權投資減值準備

【例題?多選題】（2016年改編）

企業(yè)采用成本法核算長期股權投資進行的下列會計處理中，正確的有（）。

A.按持股比例計算享有被投資方實現(xiàn)凈利潤的份額調增長期股權投資的賬面價值

B.按追加投資的金額調增長期股權投資的成本

C.按持股比例計算應享有被投資方其他債權投資公允價值上升的份額確認投資收益

D.按持股比例計算應享有被投資方宣告發(fā)放現(xiàn)金股利的份額確認投資收益

【答案】BD

【解析】選項AC是權益法下的會計處理。

權益法科目設置

初始計量及調整

長期股權投資一一投資成本持有期間被投資單位實現(xiàn)

凈利澗及宣告分派利潤

——損益調整

——其他綜合收益/-持有期間被投資單位

其他綜合收益變動

—其他權益變動

持有期間被投資單位

其他權益變動

時點權益法會計處理

借：長期股權投資一一投資成本

（1）初始投資成本》應享有

貸：銀行存款等

被投資單位可辨認凈資產

【注意】個別報表中不確認商譽，因為已包

公允價值份額

1.取得投含在長期股權投資中。

資時借：長期股權投資一一投資成本

（2）初始投資成本〈應享有

貸：銀行存款等

被投資單位可辨認凈資產

借：長期股權投資一一投資成本

公允價值份額

貸：營業(yè)外收入

（1）以取得投資時被投資

方可辨認凈資產公允價值借：長期股權投資一一損益調整

貸：投資收益

2.被投資為基礎持續(xù)計算凈利潤

【注意】投資收益=（被投資方凈利潤土購

方實現(xiàn)凈

（2）對于不構成業(yè)務的順買日被投資方凈資產公允價值與賬面價值

利潤時

流交易和逆流交易,在計算差額中已影響損益的金額土順流或逆流交

凈利潤時，應當?shù)咒N未實現(xiàn)易未實現(xiàn)內部交易損益）X投資比例

內部父易損益

3.被投資方宣

借：應收股利

告分派現(xiàn)金股

貸：長期股權投資一一損益調整

利或利潤

借：長期股權投資一一其他綜合收益

4.被投資方實

貸：其他綜合收益

現(xiàn)其他綜合收

【注意】在處置時，其他綜合收益是否轉入投資收益，應當采用與被投資

益

方直接處置相關資產或負債相同的基礎進行會計處理。

借：長期股權投資一一其他權益變動

5.被投資方其

貸：資本公積一一其他資本公積

他所有者權益

比如被投資方接受其他股東的資本性投入、可轉換公司債券、以權益結算

變動

的股份支付、其他股東對被投資方增資導致投資方持股比例變動等

【例5-11]

甲公司于2X16年1月2日購入乙公司30%的股份，購買價款為20000000元，自取得股份之日起派人參與

乙公司的生產經營決策。取得投資日，乙公司可辨認凈資產公允價值為60000000元，除下列項目外，其他資產、

負債的公允價值與賬面價值相同，見表：

原預計剩余

賬面原價已提折舊公允價值

使用年限使用年限

存貨50000007000000

固定資

100000002000000120000002016

廣:

無形資

600000012000008000000108

產

小廠21000000320000027000000

假定乙公司2X16年實現(xiàn)凈利澗6000000元，其中在甲公司取得投資時的賬面存貨5000000元中有80%對

外出售。甲公司與乙公司的會計年度和采用的會計政策相同。固定資產、無形資產等均按直線法提取折舊或攤

銷，預計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生其他任何內部交易。

甲公司在確定其享有乙公司2X16年的投資收益時，應在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎上，根據(jù)取得投資時有

關資產的賬面價值與其公允價值差額的影響進行調整（假定不考慮相關稅費等其他因素影響）：

調整后的凈利潤=6000000-（7000000-5000000）X80%-（12000000/16-10000000/20）

（8000000/8-6000000/10）=3750000（元）

甲公司應享有份額=3750000X3O%=1125000（:元）。

借：長期股權投資一一乙公司一一損益調整1125000

貸：投資收益1125000

購買II被投資方可辨認凈資產公順流、逆流交易

允價值與賬面價值不同（交易當期調“未實現(xiàn)”，

（調“已實現(xiàn)”）以后各期調“已實現(xiàn)”）

（1）交易當期：調整后的凈利潤=賬面

調整后的凈利潤=賬面凈利潤-凈利潤-（存貨售價-存貨賬面價值）X

（購買日存貨公允價值-購買日（1-本期對外出售比例）

存貨

存貨賬面價值）X本期對外出售（2）以后各期：調整后的凈利潤=賬面

比例凈利潤+（存貨售價-存貨賬面價值）X

本期對外出售比例

（1）交易當期：調整后的凈利潤=賬面

調整后的凈利潤=賬面凈利潤一

凈利潤-（資產售價-資產賬面價值）X

（按購買日資產公允價值計提折

（1-年折舊率X當期折舊或攤銷月份

固定資產、舊-賬面折舊）=賬面凈利潤-（資

數(shù)/12）

無形資產產公允價值-資產賬面價值）X年

（2）以后各期：調整后的凈利潤=賬面

折舊率X當期折舊或攤銷月份數(shù)

凈利潤+（資產售價-資產賬面價值）X

/12

年折舊率X當期折舊或攤銷月份數(shù)/12

【例題?單選題】

甲公司2X18年1月1日以3000萬元的價格購入乙公司30%的股份，另支付相關手續(xù)費10萬元。購入時

乙公司可辨認凈資產的公允價值為11000萬元，賬面價值為10000萬元，公允價值與賬面價值的差額是由一項

存貨造成的，該項存貨的賬面價值為1000萬元，公允價值為2000萬元，當年實際對外出售了80隊當年甲公

司向乙公司銷售了一批商品，該商品的成本為600萬元，市場價值為800萬元，當年對外出售了80虬乙公司2

X18年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。甲公司取得該項投資后對乙公司具有重大影響。假定不考慮其他因素，該投資

對甲公司2X18年度利潤總額的影響金額為（）萬元。

A.470

B.348

C.338

D.302

【答案】C

【解析】該投資對甲公司2X18年度利潤總額的影響金額=[11000X30%-（3000+10）]+[1000-（2000-1000）

X80%-（800-600）X（1-80%）]X30%=338（萬元）。

【拓展】假如2X19年乙公司接受投資時的存貨全部對外出售，甲公司銷售給乙公司的商品當年對外出售

10%o乙公司2X19年實現(xiàn)的凈利潤為1200萬元。2X19年甲公司應確認的投資收益是多少？

【回答】乙公司經調整后的凈利潤=1200-（2000-1000）X20%+（800-600）X10%=1020（萬元）

甲公司應確認的投資收益=1020X30%=306（萬元）

【例題?多選題】（2018年）

甲公司對乙公司的長期股權投資采用權益法核算。乙公司發(fā)生的下列交易事項中，將導致甲公司長期股權

投資賬面價值發(fā)生變動的有（）

A.提取法定盈余公積

B.接受其他企業(yè)的現(xiàn)金捐贈

C.宣告分派現(xiàn)金股利

D.發(fā)行可轉換公司債券

【答案】BCD

【解析】選項A,提取法定盈余公積，乙公司盈余公積增加，未分配利潤減少，屬于乙公司所有者權益內部

項目發(fā)生增減變動，所有者權益總額未發(fā)生變化，因此，甲公司無需進行賬務處理。

【核心考點3]長期股權投資核算方法的轉換

成本法

80%[2018^1

合

合<...................................................

①個81報衰■1不賣80%,賣50%.

并

并

處日收益

報

報

別報表?50%售價*50%子公司長投成本

A人

：“不IT?**30%:成本法?權維法

先

:無處置皿；先②合并報裘"#80%"

會

:②合并報凄賣處E[收點

后

:-?30%-.后-（50%售價+30%公允）

買

權益?公允買?（80%子公司權"?商譽）士其他

.......則余30%：權凝法,公允價值

【2015年】先會后買

公允價值權益法30%

10%先賣后買

金融工具準則長明股權投資準則

股權投資轉換個別財務報表合并財務報表

借：長期股權投資（公允+新增）

上公允價值一

貸：交易性金融資產（賬面）—

升權益法

投資收益（公允與賬面差額）

其他權益工具投資（賬面）

盈余公積、利潤分配（公允與賬面差額）

公允價值f

銀行存款（新增）無需調整，直接合并

成本法

借：其他綜合收益

貸：盈余公積、利潤分配

借：長期股權投資（賬面+新增）

借：長期股權投資（公允與賬面差額）

貸：長期股權投資一一成本

貸：投資收益

——損益調整

借：其他綜合收益

權益法一成——其他綜合收益

貸：投資收益

本法一一其他資本公積

盈余公積、利潤分配

銀行存款（新增）

借：資本公積

不視同出售，其他綜合收益、其他資本公積待處

貸：投資收益

置時按比例或全部結轉

借：銀行存款（處置價款）

權益法一公交易性金融資產（剩余公允）

—

允價值其他權益工具投資（剩余公允）

貸：長期股權投資（全部賬面）

投資收益（差額）

①長期股權投資:按權益法調整處置

若原來是權益法，成本法不涉及：

成本法一公收益歸屬期間

借：其他綜合收益

允價值②金融資產：個別報表已是公允價

資本公積一一其他資本公積

值，直接合并即可

貸：投資收益

下

①處置部分:按權益法調整投資收益

降①處置部分：

歸屬期間

借：銀行存款

②剩余部分：權益法一公允價值

貸：長期股權投資（成本法）

借：長期股權投資（公允與權益法差

投資收益

成本法f權額）

②剩余部分：

益法貸：投資收益

借：長期股權投資（調整為權益法）

③其他綜合收益等全部結轉

貸：盈余公積、利潤分配

借：其他綜合收益

其他綜合收益

資本公積一一其他資本公積

資本公積一一其他資本公積

貸：投資收益或留存收益

1.公允價值f權益法

【例5-17】公允價值一權益法

2X18年2月，甲公司以9000000元現(xiàn)金自非關聯(lián)方處取得乙公司10%的股權，將其作為以公允價值計量且

其變動計入當期損益的金融資產。2X20年1月2日，甲公司又以18000000元的現(xiàn)金自另一非關聯(lián)方處取

得乙公司15%的股權，相關手續(xù)于當日完成。當日，乙公司可辨認凈資產公允價值總額為120000000元，

甲公司對乙公司的以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的公允價值15000000元。取得該部分

股權后，甲公司能夠對乙公司施加重大影響，對該項股權投資轉為采用權益法核算。不考慮相關稅費等其

他因素影響。

分析：

甲公司原持有10%股權的公允價值為15000000元，為取得新增投資而支付對價的公允價值為18000000元,

因此甲公司對乙公司25%股權的初始投資成本為33000000元。

甲公司對乙公司新持股比例為25%,應享有乙公司可辨認凈資產公允價值的份額為30000000元（120000000

X25%）?由于初始投資成本（33000000元）大于應享有乙公司可辨認凈資產公允價值的份額（30000000元），

因此，甲公司無須調整長期股權投資的成本。

2X20年1月2日，甲公司應進行如下賬務處理：

借：長期股權投資一一投資成本33000000

貸：交易性金融資產15000000

銀行存款18000000

【提示】不需要結轉公允價值變動損益600萬元(1500-900)o

2.權益法f公允價值

【例5-18］權益法一公允價值

甲公司持有乙公司30%的有表決權股份，能夠對乙公司施加重大影響，對該股權投資采用權益法核算。2義

18年10月，甲公司將該項投資中的60%出售給非關聯(lián)方，取得價款32000000元。相關手續(xù)于當日完成。甲公

司無法再對乙公司施加重大影響，將剩余股權投資轉為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。

出售時，該項長期股權投資的賬面價值為48000000元，其中投資成本39000000元，損益調整為4500000

元，其他綜合收益為3000000元(為被投資單位的其他債權投資的累計公允價值變動)，除凈損益、其他綜合

收益和利潤分配外的其他所有者權益變動為1500000元；剩余股權的公允價值為21000000元。不考慮相關稅費

等其他因素影響。

甲公司的賬務處理如下：

借：銀行存款32000000

交易性金融資產——成本21000000

貸：長期股權投資一一投資成本39000000

——損益調整4500000

一一其他綜合收益3000000

——其他權益變動1500000

投資收益5000000

借：其他綜合收益3000000

貸：投資收益3000000

借：資本公積——其他資本公積1500000

貸：投資收益1500000

【提示】應當全額結轉。

【思考】如果這里的其他綜合收益300萬元，為被投資單位的其他權益工具投資的累計公允價值變動。那么

其他綜合收益能否結轉入投資收益？

【回答】不能。應結轉入留存收益。

3.公允價值一成本法

【例5-5］公允價值一成本法

2X19年1月1日，A公司以每股6元的價格購入某上市公司B公司的股票2000000股，并由此持有B公司

5%的股權。A公司與B公司不存在關聯(lián)方關系。A公司將對B公司的投資作為指定為以公允價值計量且其變動計

入其他綜合收益的非交易性權益工具投資(以下簡稱其他權益工具投資)進行會計處理。2X21年1月1日，A

公司以現(xiàn)金150000000元為對價，向B公司大股東收購B公司50%的股權，相關手續(xù)于當日完成。

假設A公司購買B公司5%的股權和后續(xù)購買50%的股權不構成“一攬子交易”,A公司取得B公司控制權

之日為2X21年1月1日，B公司當日股價為每股6.5元，B公司可辨認凈資產的公允價值為240000000元，不

考慮相關稅費等其他因素影響。

分析：

購買日前，A公司持有對B公司的股權投資作為其他權益工具投資進行會計處理，購買日前A公司原持有

其他權益工具投資的賬面價值為13000000元(6.5X2000000)?

本次追加投資支付對價的公允價值為150000000元。

購買H對子公司按成本法核算的初始投資成本為163000000元(150000000+13000000)?

購買日前A公司原持有其他權益工具投資相關的累積公允價值變動已計入其他綜合收益的金額為1000000

元［(6.5-6)X2000000］,購買日該其他綜合收益轉入留存收益，假定A公司按照15%的比例提取盈余公積。

借：長期股權投資一一B公司163000000

貸：其他權益工具投資---B公司股票----成本12000000

——公允價值變動1000000

銀行存款150000000

借：其他綜合收益1000000

貸：盈余公積150000

利潤分配一一未分配利潤850000

【思考】A公司購買B公司應在合并資產負債表中確認的商譽金額是多少？

【回答】商譽=16300-24000X55%=3100(萬元)

借：B公司可辨認凈資產公允價值24000

商譽3100

貸：長期股權投資16300

少數(shù)股東權益(24000X45%)10800

4.成本法公允價值

【例5-21]成本法一公允價值

甲公司持有乙公司60%的有表決權股份，能夠對乙公司實施控制，對該股權投資采用成本法核算。2X19

年8月，甲公司將該項投資中的80%出售給非關聯(lián)方，取得價款90000000元，相關手續(xù)于當日完成。甲公司無

法再對乙公司實施控制，也不能施加共同控制或重大影響，將剩余股權投資分類為以公允價值計量且其變動計

入當期損益的金融資產。出售時，該項長期股權投資的賬面價值為90000000元，剩余股權投資的公允價值為

22000000元。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司有關賬務處理如下：

借：銀行存款90000000

交易性金融資產22000000

貸:長期股權投資一一乙公司90000000

投資收益22000000

【思考】假如出售當日，自購買日開始持續(xù)計算的乙公司可辨認凈資產公允價值為15000萬元，當時購買乙

公司時產生商譽500萬元。自購買乙公司后，乙公司因其他債權投資公允價值變動而確認的其他綜合收益為2000

萬元。不考慮其他因素。

問：出售日，合并利潤表中應確認的處置收益是多少？

【回答】出售日,合并利潤表中應確認的處置收益=(9000+2200)-(15000X60%+500)+2000X60%=2900

(萬元)

5.權益法一成本法

【例5-4]

2X15年1月1日，A公司以現(xiàn)金45000000元自非關聯(lián)方處取得了B公司20%股權，并能夠對其施加重大

影響。當日，B公司可辨認凈資產公允價值為210000000元。2X17年7月1日，A公司另支付現(xiàn)金120000000

元，自另一非關聯(lián)方處取得B公司40%股權，并取得對B公司的控制權。購買日，A公司原持有的對B公司的

20%股權的公允價值為60000000元，賬面價值為52500000元，A公司確認與B公司權益法核算相關的累計投資

收益為3000000元，其他綜合收益為3000000元，其他所有者權益變動為1500000元；B公司可辨認凈資產公

允價值為270000000元。

假設A公司購買B公司20%股權和后續(xù)購買40%的股權的交易不構成“一攬子交易”。以上交易的相關手續(xù)

均于當日完成。不考慮相關稅費等其他因素影響。

分析：

購買日前，A公司持有B公司的投資作為對聯(lián)營企業(yè)的投資進行會計核算，購買日前A公司原持有股權的

賬面價值為52500000元(45000000+3000000+3000000+1500000)。

本次投資支付對價的公允價值為120000000元。

購買日對子公司按成本法核算的初始投資成本為172500000元(52500000+120000000)?

購買日前A公司原持有股權相關的其他綜合收益3000000元以及其他所有者權益變動1500000元在購買日

均不進行會計處理。

【思考】合并財務報表中購買成本是多少？商譽是多少？

【回答】購買成本=6000+12000=18000(萬元)，商譽=18000-27000X60%=1800(萬元)。另外，還需要結

轉原權益法核算下確認的其他綜合收益和其他所有者權益變動，結轉入投資收益。

借：長期股權投資750

貸：投資收益750

借：其他綜合收益300

資本公積一一其他資本公積150

貸：投資收益450

借：購買日B公司可辨認凈資產公允價值27000

商譽1800

貸：長期股權投資18000

少數(shù)股東權益（27000X40%）10800

6.成本法權益法

個別

成本法權益法調整分錄

報表

借：長期股權投資借：長期股權投資

①取得借：長期股權投資貸：銀行存款等貸：營業(yè)外收入（當期）

投資時貸：銀行存款等借：長期股權投資盈余公積（前期）

貸：營業(yè)外收入利潤分配（前期）

借：長期股權投資

②實現(xiàn)借：長期股權投資貸：投資收益（當期）

-

凈利潤貸：投資收益盈余公積（前期）

利潤分配（前期）

借：投資收益（當期）

③分派

借：應收股利借：應收股利盈余公積（前期）

現(xiàn)金股

貸：投資收益貸：長期股權投資利潤分配（前期）

利

貸：長期股權投資

④其他借：長期股權投資借：長期股權投資

綜合收-貸：其他綜合收益貸：其他綜合收益

益等資本公積資本公積

【例5-19]

甲公司原持有乙公司60%的股權，能夠對乙公司實施控制。2X18年11月6日，甲公司對乙公司的長期股

權投資賬面價值為30000000元，未計提減值準備，甲公司將其持有的對乙公司長期股權投資中的1/3出售給非

關聯(lián)方，取得價款18000000元，當日被投資單位可辨認凈資產公允價值總額為80000000元。相關手續(xù)于當日

完成，甲公司不再對乙公司實施控制，但具有重大影響。

甲公司原取得乙公司60%股權時，乙公司可辨認凈資產公允價值總額為45000000元（假定公允價值與賬面

價值相同）。自甲公司取得對乙公司長期股權投資后至部分處置投資前，乙公司實現(xiàn)凈利潤25000000元。其中，

自甲公司取得投資日至2X18年年初實現(xiàn)凈利潤20000000元。假定乙公司一直未進行利潤分配，也未發(fā)生其他

計入資本公積的交易或事項。甲公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積。不考慮相關稅費等其他因素影響。

甲公司有關賬務處理如下：

（1）確認長期股權投資處置損益

借：銀行存款