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文檔簡介

第一章會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)概述

通過本章學(xué)習(xí),掌握會(huì)計(jì)制度的基本內(nèi)容;了解與領(lǐng)會(huì)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的基本原則;理解會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的基本程序;掌握會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的方法。

第一節(jié)會(huì)計(jì)規(guī)范體系與會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的目標(biāo)

一、會(huì)計(jì)規(guī)范體系的基本結(jié)構(gòu)

(一)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的含義

規(guī)范是約定俗成或明文規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)或法則,如行為規(guī)范、道德規(guī)范、法律規(guī)范等。

會(huì)計(jì)是伴隨人類生產(chǎn)實(shí)踐和經(jīng)濟(jì)管理的客觀需要而產(chǎn)生并發(fā)展的一項(xiàng)管理活動(dòng),其本質(zhì)是對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,并通過所提供的會(huì)計(jì)資料做出預(yù)測、參與決策和實(shí)行監(jiān)督。因此,會(huì)計(jì)的管理職能首先表現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部,但任何一個(gè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都不是孤立的,必然與各方面發(fā)生直接或間接的聯(lián)系。從會(huì)計(jì)發(fā)展歷程可以看出,社會(huì)環(huán)境對會(huì)計(jì)發(fā)展演變有決定性的作用。在影響會(huì)計(jì)制度的各種環(huán)境因素中,法律因素中的稅法和公司法是非常重要的因素。例如,一個(gè)生產(chǎn)企業(yè)既要與供應(yīng)單位、購貨單位發(fā)生購銷關(guān)系和債權(quán)債務(wù)關(guān)系,又要與銀行、投資者分別發(fā)生信貸關(guān)系和權(quán)益關(guān)系,還要與政府有關(guān)部門發(fā)生稅收征納關(guān)系或管理和被管理的關(guān)系。這就是說,會(huì)計(jì)在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)時(shí),所涉及的經(jīng)濟(jì)關(guān)系遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出企業(yè)范圍。會(huì)計(jì)如何處理這些經(jīng)濟(jì)關(guān)系,不僅影響本單位的財(cái)務(wù)收支和利益分配,而且影響國家、投資者、債權(quán)人、客戶以及職工個(gè)人的經(jīng)濟(jì)利益。因此,為了保證會(huì)計(jì)處理過程的合法、合理性和會(huì)計(jì)處理結(jié)果的客觀正確性,必須制定一套具有指導(dǎo)性和約束力的會(huì)計(jì)規(guī)范。

會(huì)計(jì)規(guī)范是指用來指導(dǎo)和約束會(huì)計(jì)實(shí)踐工作與會(huì)計(jì)人員行為的各種會(huì)計(jì)法律、會(huì)計(jì)行政法規(guī)、會(huì)計(jì)規(guī)章制度及會(huì)計(jì)職業(yè)道德。由此按照一定的邏輯關(guān)系所組成的整體則為會(huì)計(jì)規(guī)范體系。會(huì)計(jì)規(guī)范體系具有三個(gè)方面的特征:一是結(jié)構(gòu)性,即它是由各種會(huì)計(jì)規(guī)范構(gòu)成的,各種會(huì)計(jì)規(guī)范之間具有一定的結(jié)構(gòu)和內(nèi)在聯(lián)系;二是功能性,即各種會(huì)計(jì)規(guī)范都有其特定的作用,對會(huì)計(jì)工作都起著一定的指導(dǎo)和約束作用,且又具有明顯的整體特征;三是互補(bǔ)性,即組成會(huì)計(jì)規(guī)范體系的各種規(guī)范之間相互聯(lián)系、相互作用和相互補(bǔ)充,從而保證了這一體系的嚴(yán)密性和完整性。

中國會(huì)計(jì)規(guī)范體系的構(gòu)成比較龐雜,從規(guī)范內(nèi)容看,有會(huì)計(jì)核算方面的規(guī)范,如《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》《公會(huì)會(huì)計(jì)制度》等;有會(huì)計(jì)監(jiān)督方面的規(guī)范,如《財(cái)務(wù)部門實(shí)施會(huì)計(jì)監(jiān)督辦法》《會(huì)計(jì)法》中的第四章“會(huì)計(jì)監(jiān)督”等;有會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員方面的規(guī)范,如《會(huì)計(jì)法》中的第五章、《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》中的第二章“會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員”、《總會(huì)計(jì)師條例》《會(huì)計(jì)從業(yè)資格管理辦法》等;有會(huì)計(jì)工作管理方面的規(guī)范,如《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》《會(huì)計(jì)電算化管理辦法》等。從制定主體看,會(huì)計(jì)規(guī)范具有明顯的層次結(jié)構(gòu),來自不同的制定機(jī)構(gòu)。比較權(quán)威的是有關(guān)會(huì)計(jì)方面的立法,如《會(huì)計(jì)法》等。財(cái)政部作為主管全國會(huì)計(jì)工作的權(quán)力機(jī)關(guān),是制定中國會(huì)計(jì)規(guī)范的主要機(jī)關(guān)。而上市公司信息披露,還必須遵循中國證監(jiān)會(huì)發(fā)布的相關(guān)規(guī)章。

(二)會(huì)計(jì)規(guī)范體系的組成內(nèi)容

籠統(tǒng)地講,會(huì)計(jì)規(guī)范體系由會(huì)計(jì)法律制度和會(huì)計(jì)職業(yè)道德兩部分組成。

1.會(huì)計(jì)法律制度

會(huì)計(jì)法律制度包括會(huì)計(jì)法律、會(huì)計(jì)行政法規(guī)、會(huì)計(jì)規(guī)章制度。

(1)會(huì)計(jì)法律,是指調(diào)整我國經(jīng)濟(jì)生活中會(huì)計(jì)關(guān)系的法律總規(guī)范,如《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》。它是會(huì)計(jì)法律制度的最高層次,是指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作的最高準(zhǔn)則,也是制定其他會(huì)計(jì)法規(guī)的依據(jù)。它由國家最高權(quán)力機(jī)關(guān)——全國人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)制定。

(2)會(huì)計(jì)行政法規(guī),是指調(diào)整經(jīng)濟(jì)生活中某些方面會(huì)計(jì)關(guān)系的法律規(guī)范。它由國家最高行政機(jī)關(guān)——國務(wù)院制定發(fā)布,如《總會(huì)計(jì)師條例》《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》等。

(3)會(huì)計(jì)規(guī)章制度,是指由主管全國會(huì)計(jì)工作的行政部門——財(cái)政部就會(huì)計(jì)工作中某些方面內(nèi)容所制定的規(guī)范性文件,如《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作范圍》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》《會(huì)計(jì)從業(yè)資格管理辦法》《企業(yè)內(nèi)部控制范圍》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》以及各項(xiàng)具體企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等。作為會(huì)計(jì)法律制度的最低層次,會(huì)計(jì)規(guī)章制度必須依據(jù)會(huì)計(jì)法律和會(huì)計(jì)行政法規(guī)制定。

2.會(huì)計(jì)職業(yè)道德

會(huì)計(jì)職業(yè)道德是社會(huì)道德規(guī)范在會(huì)計(jì)工作中的具體化,它存在于會(huì)計(jì)工作者的思想意識和社會(huì)輿論之中,既是會(huì)計(jì)工作者在長期會(huì)計(jì)實(shí)踐中形成的共同認(rèn)可并且遵守的規(guī)范,也是會(huì)計(jì)工作者發(fā)自內(nèi)心的要求。與會(huì)計(jì)法律制度的成文性、強(qiáng)制性等特點(diǎn)比較,會(huì)計(jì)職業(yè)道德更多地表現(xiàn)為習(xí)慣性和自律性,它對會(huì)計(jì)法律制度的有效施行起著明顯的促進(jìn)作用。換句話講,只有嚴(yán)密完善的會(huì)計(jì)法律制度而沒有會(huì)計(jì)工作者較高的職業(yè)道德水平和道德決策能力,會(huì)計(jì)法律制度的作用將大打折扣,會(huì)計(jì)工作就很難規(guī)范有序地進(jìn)行。因此,會(huì)計(jì)職業(yè)道德不僅自身屬于會(huì)計(jì)規(guī)范,而且影響其他會(huì)計(jì)規(guī)范作用的發(fā)揮。

新中國成立以來,我國一直十分關(guān)注會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)問題,尤其是20世紀(jì)90年代以來,會(huì)計(jì)職業(yè)道德建設(shè)取得了很大的成績。1996年財(cái)政部頒布的《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》,對會(huì)計(jì)職業(yè)道德提出了更加系統(tǒng)和具體的要求;1998年財(cái)政部頒布的《會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范》中將我國會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德內(nèi)容概括為:愛崗敬業(yè)、誠實(shí)守信、廉潔自律、客觀公正、堅(jiān)持準(zhǔn)則、提高技能、參與管理和強(qiáng)化服務(wù);1999年10月,第九屆全國人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第十二次會(huì)議修訂通過的《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》,將“會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德,提高業(yè)務(wù)素質(zhì)”作為一項(xiàng)法律要求確定下來;2000年財(cái)政部頒布的《會(huì)計(jì)從業(yè)資格管理辦法》,將遵守會(huì)計(jì)職業(yè)道德作為取得會(huì)計(jì)從業(yè)資格、從事會(huì)計(jì)工作的基本條件??梢?,會(huì)計(jì)職業(yè)道德在會(huì)計(jì)規(guī)范體系中有著重要地位,對會(huì)計(jì)工作有著重大指導(dǎo)意義。

會(huì)計(jì)規(guī)范體系的組成內(nèi)容如圖1-1所示。

會(huì)計(jì)規(guī)范體系會(huì)計(jì)法律:《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》會(huì)計(jì)行政法規(guī)《總會(huì)計(jì)師條例》《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》……會(huì)計(jì)規(guī)章制度《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》……會(huì)計(jì)職業(yè)道德

圖1-1會(huì)計(jì)規(guī)范體系的組成內(nèi)容

二、會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)規(guī)范體系中的地位

在會(huì)計(jì)規(guī)范體系中,會(huì)計(jì)制度處于基礎(chǔ)地位,理由如下:

(一)會(huì)計(jì)制度是會(huì)計(jì)法律法規(guī)的具體說明和詳細(xì)規(guī)定

會(huì)計(jì)法律法規(guī)是就會(huì)計(jì)活動(dòng)的普遍規(guī)律所作的總結(jié),是國家對國民經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的會(huì)計(jì)共性問題做出的統(tǒng)一規(guī)定,因此它具有高度概括性。正因?yàn)槿绱?,它也就很難兼顧不同部門、不同行業(yè)的特殊情況,難以滿足會(huì)計(jì)實(shí)踐的具體要求。換句話講,如果只有會(huì)計(jì)法律法規(guī)而沒有會(huì)計(jì)制度,會(huì)計(jì)法律法規(guī)的普遍指導(dǎo)意義就很難與會(huì)計(jì)實(shí)踐的具體需求有機(jī)地結(jié)合,不可避免地會(huì)削弱會(huì)計(jì)法律法規(guī)的效力。因此,必須在會(huì)計(jì)法律法規(guī)的指導(dǎo)下制定會(huì)計(jì)制度,包括統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和單位內(nèi)部會(huì)計(jì)制度。從這個(gè)意義上講,會(huì)計(jì)制度實(shí)質(zhì)上是會(huì)計(jì)法律法規(guī)的具體說明和詳細(xì)規(guī)定,是指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐工作、約束會(huì)計(jì)人員行為的直接依據(jù)和基本標(biāo)準(zhǔn)。

(二)會(huì)計(jì)制度是會(huì)計(jì)規(guī)范體系形成的先決條件

從會(huì)計(jì)規(guī)范的演變過程可以看出,最初的會(huì)計(jì)規(guī)范是帶有自發(fā)性、隨意性的會(huì)計(jì)制度,以后隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、股份公司的出現(xiàn)、所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)的分離,各利益相關(guān)者對企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的要求越來越高,才出現(xiàn)了以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為特征的會(huì)計(jì)規(guī)范。在此基礎(chǔ)上,適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)是法治經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn),又形成了以會(huì)計(jì)法律為指導(dǎo)的會(huì)計(jì)規(guī)范。會(huì)計(jì)規(guī)范從隨意性制度階段向有序性準(zhǔn)則階段,再向強(qiáng)制性法律階段的轉(zhuǎn)化,一方面表明會(huì)計(jì)規(guī)范體系的不斷完善,另一方面也反映出會(huì)計(jì)制度始終是會(huì)計(jì)規(guī)范體系的基礎(chǔ)內(nèi)容,是會(huì)計(jì)規(guī)范體系形成的先決條件。

需要指出的是,建立以會(huì)計(jì)法律法規(guī)為指導(dǎo)、以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度為核心、以單位內(nèi)部會(huì)計(jì)制度為基礎(chǔ)、以會(huì)計(jì)職業(yè)道德為保證的會(huì)計(jì)規(guī)范體系,是我國會(huì)計(jì)規(guī)范體系的發(fā)展趨勢,這種發(fā)展趨勢不會(huì)改變會(huì)計(jì)制度在會(huì)計(jì)規(guī)范體系中的基礎(chǔ)地位。

三、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的目標(biāo)

會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)理論體系的基礎(chǔ),整個(gè)會(huì)計(jì)理論體系和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)都是建立在會(huì)計(jì)目標(biāo)的基礎(chǔ)之上的。會(huì)計(jì)目標(biāo)必須明確為什么要提供會(huì)計(jì)信息、向誰提供會(huì)計(jì)信息、提供哪些會(huì)計(jì)信息等問題。只有會(huì)計(jì)目標(biāo)明確了,才能明確會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)收集哪些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù),如何加工和處理這些會(huì)計(jì)信息,從而實(shí)現(xiàn)其為會(huì)計(jì)信息使用者提供有用的會(huì)計(jì)信息的目標(biāo)。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的目標(biāo)就是通過設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度,規(guī)范企業(yè)的會(huì)計(jì)核算,真實(shí)、完整地提供會(huì)計(jì)信息,滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。

(一)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以傳統(tǒng)會(huì)計(jì)為主要內(nèi)容,通過一定程序和方法,把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中的大量業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)經(jīng)過記錄、分類和匯總,編制成財(cái)務(wù)報(bào)表,向企業(yè)外部與企業(yè)有利害關(guān)系的集團(tuán)或個(gè)人提供反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表。由此看出,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)就是通過定期編制財(cái)務(wù)報(bào)表,提供能夠反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)信息,以滿足會(huì)計(jì)信息使用者的需要。在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下,會(huì)計(jì)信息使用者通常包括財(cái)政機(jī)關(guān)、投資者、債權(quán)人、稅務(wù)部門、證券監(jiān)管部門和其他各方面。

首先,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要。會(huì)計(jì)信息是國家經(jīng)濟(jì)決策的依據(jù),是國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理部門制定財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策、進(jìn)行宏觀調(diào)控的依據(jù)。會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)保證國家執(zhí)行管理監(jiān)督和宏觀調(diào)控的需要。市場經(jīng)濟(jì)是法治經(jīng)濟(jì),國家財(cái)政部門、稅務(wù)部門、銀行和證券監(jiān)管部門要對企業(yè)執(zhí)行法律、法規(guī)情況實(shí)施監(jiān)督,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法性、合規(guī)性進(jìn)行監(jiān)督的需要。國家對市場經(jīng)濟(jì)實(shí)施宏觀調(diào)控,政府部門要制定和實(shí)施財(cái)政政策、稅收政策、貨幣政策、產(chǎn)業(yè)政策、福利政策等經(jīng)濟(jì)政策,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)為國家制定和實(shí)施財(cái)政政策服務(wù)。會(huì)計(jì)信息是國家制定稅法、進(jìn)行稅收征管的依據(jù),會(huì)計(jì)信息要滿足國家稅收管理的需要。

其次,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足企業(yè)外部各有關(guān)方面了解企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的需要。企業(yè)與其他方面有著密切聯(lián)系,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足企業(yè)外部有關(guān)方面的需要,主要是:投資者進(jìn)行投資決策的需要,債權(quán)人進(jìn)行信貸決策的需要,供貨單位和客戶進(jìn)行商業(yè)決策的需要。

再次,會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。企業(yè)的經(jīng)營管理水平在一定程度上決定著企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、競爭能力和發(fā)展前景,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量信息,既是外部有關(guān)方面進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的信息來源,也是企業(yè)內(nèi)部加強(qiáng)經(jīng)營管理的直接信息來源。就企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理而言,會(huì)計(jì)信息對于制定融資戰(zhàn)略、產(chǎn)品和技術(shù)創(chuàng)新、市場營銷等發(fā)展戰(zhàn)略,對于加強(qiáng)財(cái)務(wù)、成本、人才、質(zhì)量等管理,對于防范和化解經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等,都有重要作用。

(二)維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì),增強(qiáng)自我約束機(jī)制

建立會(huì)計(jì)制度的目的之一是維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì),增強(qiáng)企業(yè)的自我約束機(jī)制。我國改革開放的不斷深入和社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展對會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)制度建設(shè)提出了新的要求:社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、經(jīng)濟(jì)體制改革的深入和對外開放的擴(kuò)大,使會(huì)計(jì)工作的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化,需要有規(guī)范有序的會(huì)計(jì)環(huán)境和有效的財(cái)經(jīng)法紀(jì)支持;近年來出現(xiàn)的會(huì)計(jì)秩序混亂、會(huì)計(jì)信息失真嚴(yán)重等問題,迫切需要通過強(qiáng)化法律手段和健全自我約束機(jī)制加以解決。

維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)就是要在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中認(rèn)真貫徹國家的財(cái)政、經(jīng)濟(jì)、金融、稅收等方面的法律和有關(guān)的規(guī)章制度,如《會(huì)計(jì)法》《公司法》《稅法》《經(jīng)濟(jì)合同法》等。在會(huì)計(jì)管理和會(huì)計(jì)核算中嚴(yán)格執(zhí)行《會(huì)計(jì)法》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《會(huì)計(jì)制度》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作范圍》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》等會(huì)計(jì)法律規(guī)范,遵守國家制定的各項(xiàng)財(cái)經(jīng)紀(jì)律。建立現(xiàn)代企業(yè)制度以后,實(shí)現(xiàn)了所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離,企業(yè)擁有了經(jīng)營自主權(quán),就必須承擔(dān)資產(chǎn)的保值和增值責(zé)任,也只有嚴(yán)格遵守國家財(cái)經(jīng)法規(guī),合法經(jīng)營,如實(shí)反映經(jīng)營成果,企業(yè)才能實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)并履行承擔(dān)的責(zé)任。增強(qiáng)自我約束機(jī)制就是要規(guī)范經(jīng)營者的行為,使企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)營行為長期化。建立企業(yè)自我約束機(jī)制的主要內(nèi)容有:(1)責(zé)任約束。以責(zé)任書的形式落實(shí)經(jīng)營者資產(chǎn)經(jīng)營責(zé)任制,用獎(jiǎng)懲辦法激勵(lì)經(jīng)營者追求長期行為。(2)行政約束。對于經(jīng)營者因管理不善而完不成指標(biāo)任務(wù),或者因?yàn)樵旒僦率蛊髽I(yè)資產(chǎn)流失、騙取榮譽(yù)等,視情節(jié)給予法人代表或責(zé)任人以相應(yīng)處分。(3)制度約束。對于經(jīng)營者實(shí)行財(cái)產(chǎn)收入申報(bào)制度,建立重大投資和經(jīng)營項(xiàng)目、重要人事任免等,向董事會(huì)、職代會(huì)定期匯報(bào)制度。(4)法律約束。對于因主觀原因造成的大量資產(chǎn)流失或重大虧損,嚴(yán)重侵占企業(yè)資產(chǎn)的,依法懲處。(5)財(cái)產(chǎn)約束。對于經(jīng)營者實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)抵押金或財(cái)產(chǎn)抵押,完不成任務(wù)者不返還抵押金或財(cái)產(chǎn)。(6)分配約束。對于經(jīng)營者收入實(shí)行分步兌現(xiàn)的方法,防止任期經(jīng)營上的潛虧。(7)職業(yè)道德約束。對于經(jīng)營管理不善造成的重大損失或主管侵占企業(yè)財(cái)產(chǎn)的,向社會(huì)公布并實(shí)行檔案跟蹤,限制聘用。

(三)健全內(nèi)部控制制度,加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督

《中華人民共和國會(huì)計(jì)法》(簡稱《會(huì)計(jì)法》)規(guī)定:“各單位應(yīng)建立、健全本單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度。”企業(yè)內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)制度化,建立健全內(nèi)部控制制度。

《會(huì)計(jì)法》第27條規(guī)定:“單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度應(yīng)當(dāng)符合下列要求:(一)記賬人員與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)的審批人員、財(cái)務(wù)保管人員的職責(zé)權(quán)應(yīng)當(dāng)明確;并相互分離、相互制約。(二)重大對外投資、資產(chǎn)處置、資金調(diào)度和其他重要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的決策和執(zhí)行的相互監(jiān)督、相互制約程序應(yīng)當(dāng)明確。(三)財(cái)產(chǎn)清查的范圍、期限和組織程序應(yīng)當(dāng)明確。(四)對會(huì)計(jì)資料定期進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)的辦法和程序應(yīng)當(dāng)明確。”

內(nèi)部控制制度是單位內(nèi)部各職能部門、各有關(guān)工作人員之間,在處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過程中相互聯(lián)系、相互制約的一種管理制度。內(nèi)部控制制度的內(nèi)容包括:(1)確定單位內(nèi)部行政領(lǐng)導(dǎo)和各職能部門的職權(quán)和責(zé)任。(2)明確辦理每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的程序、手續(xù)和方法。(3)制定處理一套經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的人員之間相互制約的辦法。單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及供應(yīng)、生產(chǎn)、儲(chǔ)存、銷售、會(huì)計(jì)、行政部門等多個(gè)職能部門,因此,內(nèi)部控制制度是由若干部門共同執(zhí)行的管理制度。它融于企業(yè)其他有關(guān)制度之中,通過單位內(nèi)部組織的正確分工與合理的辦事程序來實(shí)現(xiàn),如會(huì)計(jì)憑證的編制、審核、傳遞、登記等,以此來達(dá)到相互制約的目的。企業(yè)內(nèi)部控制制度應(yīng)圍繞貨幣資金收付、購銷業(yè)務(wù)、對外投資、資產(chǎn)處置等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)來設(shè)計(jì),具體內(nèi)容應(yīng)包括貨幣資金及有價(jià)證券的內(nèi)部控制,實(shí)物資產(chǎn)的內(nèi)部控制,采購業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制,銷售業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制,其他重要事項(xiàng)如對外投資、資產(chǎn)處置、分配制度等的內(nèi)部控制。

會(huì)計(jì)監(jiān)督是會(huì)計(jì)的重要職能之一,它是通過會(huì)計(jì)人員執(zhí)行和處理具體的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)過程,對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合理性、合法性、真實(shí)性和效益性實(shí)施的檢查和督促活動(dòng)。我國現(xiàn)行的會(huì)計(jì)監(jiān)督已逐步建立了以基層單位財(cái)務(wù)收支為對象,以國家監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督為主要形式的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。

1.國家監(jiān)督

國家監(jiān)督是指財(cái)政、稅務(wù)、審計(jì)、人民銀行、證券監(jiān)管、保險(xiǎn)監(jiān)管等部門依照有關(guān)法律、行政法規(guī)對各單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行的監(jiān)督。(1)財(cái)政監(jiān)督。它是指各級財(cái)政部門在資金積累、分配和使用過程中,對行政事業(yè)單位、部門、企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其成果所實(shí)行的監(jiān)督。稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)國家稅收法律和法規(guī),通過日常征管工作,督促納稅人依法建賬,正確計(jì)算和反映納稅所得額,督促納稅人依法納稅,糾正和查處違反稅法的行為,保證各項(xiàng)財(cái)經(jīng)法紀(jì)的貫徹實(shí)施。(2)審計(jì)監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督是各級人民政府審計(jì)機(jī)關(guān)依法對各級政府的財(cái)政收支、對國家的財(cái)政金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)事業(yè)單位的財(cái)務(wù)收支進(jìn)行的審計(jì)監(jiān)督。財(cái)政收支和財(cái)務(wù)收支是會(huì)計(jì)工作的重要內(nèi)容,因此,審計(jì)監(jiān)督是國家監(jiān)督會(huì)計(jì)工作的手段之一。此外,在國家監(jiān)督中還包括國家工商行政管理部門對工商企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表和注冊資本的檢查監(jiān)督,人民銀行對企事業(yè)單位預(yù)算資金、貨幣資金、結(jié)算制度等進(jìn)行的監(jiān)督,國家證券管理委員會(huì)對上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的監(jiān)督等。

2.社會(huì)監(jiān)督

社會(huì)監(jiān)督是指注冊會(huì)計(jì)師依法承辦的社會(huì)審計(jì)。注冊會(huì)計(jì)師依法接受委托,對有關(guān)單位的會(huì)計(jì)事項(xiàng)進(jìn)行審計(jì),如對記載和反映被審計(jì)單位財(cái)務(wù)收支、提供會(huì)計(jì)信息載體的會(huì)計(jì)憑證、賬簿、報(bào)表等會(huì)計(jì)資料以及有關(guān)計(jì)劃、統(tǒng)計(jì)、預(yù)算、經(jīng)濟(jì)合同等資料進(jìn)行審計(jì);對提供被審計(jì)單位的經(jīng)營管理活動(dòng)信息的載體,除上述資料外的經(jīng)營目標(biāo)、預(yù)測、決策方案、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)分析資料、技術(shù)資料等進(jìn)行審計(jì)。出具法律公正性的審計(jì)報(bào)告,為委托人和有關(guān)方面服務(wù)。由于注冊會(huì)計(jì)師是來自外部、對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行的社會(huì)審計(jì),因此其審計(jì)也是會(huì)計(jì)監(jiān)督體系之一。

3.單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督

單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督是指各單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員對本單位的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及會(huì)計(jì)核算的全過程實(shí)施的會(huì)計(jì)監(jiān)督。單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督要由會(huì)計(jì)人員通過對記賬憑證的審查、財(cái)務(wù)收支的審核、會(huì)計(jì)賬簿的登記、財(cái)務(wù)報(bào)告的編制等提供合法、真實(shí)、準(zhǔn)確、完整的會(huì)計(jì)信息,保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在法定范圍內(nèi)有序地進(jìn)行。多年來,我國單位內(nèi)部的會(huì)計(jì)監(jiān)督在促進(jìn)單位內(nèi)部強(qiáng)化管理、保證經(jīng)濟(jì)活動(dòng)依法進(jìn)行方面發(fā)揮了積極作用。建立單位內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度,要解決以下幾個(gè)問題:(1)要樹立實(shí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督是企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制和經(jīng)營管理需要的觀念。(2)明確內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的主題和對象。(3)實(shí)行內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的依據(jù)。(4)建立健全內(nèi)部控制制度。(5)建立健全財(cái)產(chǎn)清查制度。(6)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度。(7)對會(huì)計(jì)事項(xiàng)的監(jiān)督。(8)對財(cái)產(chǎn)物資的監(jiān)督。

(四)加強(qiáng)經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟(jì)效益

在社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)條件下,隨著企業(yè)的規(guī)模不斷擴(kuò)大,經(jīng)營業(yè)務(wù)日益復(fù)雜,經(jīng)營地點(diǎn)日趨分散,管理層次逐漸增多,企業(yè)最高管理人員已不能親臨現(xiàn)場和控制職責(zé)范圍內(nèi)的所有生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng),只有實(shí)行分權(quán)管理。特別是科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步、信息傳遞的加快、國際市場競爭的激烈,迫切要求企業(yè)通過建立一定的規(guī)章制度,加強(qiáng)內(nèi)部的生產(chǎn)經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟(jì)效益,保證企業(yè)的生存和發(fā)展。一個(gè)現(xiàn)代化的基本生產(chǎn)經(jīng)營組織,沒有一定的內(nèi)部規(guī)章制度作保障,不僅生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)會(huì)陷入混亂和無序狀態(tài),而且單位自身的生存和發(fā)展也會(huì)因?yàn)槟承┤藛T或部門的違紀(jì)行為而受到威脅。因此,建立科學(xué)嚴(yán)密的規(guī)章制度,對于強(qiáng)化企業(yè)的經(jīng)營管理、提高經(jīng)濟(jì)效益具有重要作用:(1)保證生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)正常進(jìn)行。一項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的有序進(jìn)行,必須建立在嚴(yán)密分工和有序的基礎(chǔ)之上,還要有一系列規(guī)范嚴(yán)格的紀(jì)律約束,才能使單位內(nèi)部成員各司其職、各負(fù)其責(zé),保證單位生產(chǎn)經(jīng)營效率得到最大限度的發(fā)揮。(2)保證單位利益不受侵犯。一個(gè)單位有了科學(xué)的規(guī)章制度、嚴(yán)密的辦事程序和嚴(yán)格的紀(jì)律約束,可以使生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中瀆職、貪污、浪費(fèi)現(xiàn)象的發(fā)生頻率及可能性降至最低限度。(3)保證單位內(nèi)部信息溝通的完備、及時(shí)和流暢。(4)保證單位生產(chǎn)經(jīng)營功效。單位在激烈的市場競爭環(huán)境下能否獲得生存和發(fā)展,取決于單位的決策效率和生產(chǎn)經(jīng)營效率的高低,以及技術(shù)水平、產(chǎn)品質(zhì)量、產(chǎn)品性能、新產(chǎn)品的開發(fā)能力等。這些都需要通過強(qiáng)化內(nèi)部管理、建立并完善企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度來實(shí)現(xiàn)。

(五)保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)安全與完整

企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資是企業(yè)賴以生存和發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ),必須保證其質(zhì)量良好、數(shù)量完整、形態(tài)無損,才能充分發(fā)揮其使用效果。會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分,要充分發(fā)揮其反映、監(jiān)督、核算和控制作用,就必須通過制定貨幣資金的管理措施和實(shí)施各項(xiàng)實(shí)物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的采購、供應(yīng)、使用、保管的規(guī)章制度,有效地防止貪污盜竊、損失浪費(fèi)或積壓閑置,充分發(fā)揮其使用效率。在會(huì)計(jì)核算中,對于一切財(cái)產(chǎn)物資都必須進(jìn)行賬簿記錄,一切財(cái)產(chǎn)物資的增減變動(dòng)都必須辦理會(huì)計(jì)手續(xù),建立定期的財(cái)產(chǎn)清查制度,保證實(shí)物與賬簿記錄相符。

第二節(jié)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的含義和意義

“沒有規(guī)矩,不成方圓”,會(huì)計(jì)工作亦是如此。制度是一種導(dǎo)向,好的制度可以使壞人變好,壞的制度可以使好人變壞。會(huì)計(jì)制度是指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作、規(guī)范會(huì)計(jì)行為的法則,是會(huì)計(jì)工作應(yīng)遵循的原則、方法、程序和規(guī)程等的總稱,是經(jīng)濟(jì)管理制度的重要組成部分。作為會(huì)計(jì)規(guī)范體系的組成部分,會(huì)計(jì)制度是隨著會(huì)計(jì)的發(fā)展而不斷演變并且日趨完善的,為使會(huì)計(jì)工作有組織、有秩序的進(jìn)行,各企事業(yè)單位應(yīng)該按照一定的標(biāo)準(zhǔn)建立相應(yīng)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu),聘用合格的會(huì)計(jì)人員,選擇適用的賬務(wù)處理程序,定期編制和提供會(huì)計(jì)報(bào)告。這就涉及會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)問題。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)作為會(huì)計(jì)管理的重要組成部分,是會(huì)計(jì)主體進(jìn)行會(huì)計(jì)工作的前提,會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是會(huì)計(jì)主體以會(huì)計(jì)法律法規(guī)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為依據(jù),根據(jù)系統(tǒng)控制的理論、方法,結(jié)合本主體實(shí)際需要,運(yùn)用文字、圖表等形式對會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員的職責(zé)、會(huì)計(jì)事務(wù)、會(huì)計(jì)處理程序進(jìn)行系統(tǒng)規(guī)劃的工作,是建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度的重要渠道,是進(jìn)行會(huì)計(jì)工作的前提,是發(fā)揮會(huì)計(jì)管理作用的基礎(chǔ),是實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)的保障。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的依據(jù)主要有三點(diǎn):一是會(huì)計(jì)法律法規(guī),二是會(huì)計(jì)學(xué)的基礎(chǔ)理論,三是科學(xué)的設(shè)計(jì)程序。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的優(yōu)劣直接影響企事業(yè)單位的會(huì)計(jì)實(shí)物工作。

一、會(huì)計(jì)制度的含義和分類

會(huì)計(jì)制度是指由政府部門、企業(yè)單位通過一定的程序制定的具有一定強(qiáng)制性的會(huì)計(jì)行為準(zhǔn)則和規(guī)范。它包含政府部門制定的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)制度。會(huì)計(jì)制度是實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的總結(jié),它是隨著會(huì)計(jì)的發(fā)展而不斷演變的。會(huì)計(jì)制度在其歷史發(fā)展過程中,經(jīng)歷了自發(fā)階段、隨意階段、準(zhǔn)則階段和法制階段。

會(huì)計(jì)制度有廣義和狹義之分。廣義的會(huì)計(jì)制度包括會(huì)計(jì)核算制度(如《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等)、會(huì)計(jì)組織制度(如《總會(huì)計(jì)師條例》《會(huì)計(jì)檔案管理辦法》等)、內(nèi)部控制制度(如《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《內(nèi)部控制配套指引》等),狹義的會(huì)計(jì)制度僅指會(huì)計(jì)核算制度。另外,會(huì)計(jì)制度還可按內(nèi)容、性質(zhì)、制定機(jī)構(gòu)分類(如圖1-2所示)。

二、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的含義及分類

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是指用一定的理論、原則作指導(dǎo),根據(jù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定,結(jié)合工作實(shí)際,運(yùn)用文字、圖表等形式,對全部會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的內(nèi)容、會(huì)計(jì)事務(wù)處理程序和方法,以及企業(yè)負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的工作責(zé)任進(jìn)行系統(tǒng)的規(guī)劃和設(shè)計(jì)的工作。包含了會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的方法和會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的內(nèi)容等。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是一項(xiàng)理論性、實(shí)踐性和創(chuàng)新性都很強(qiáng)的高層次管理活動(dòng),是會(huì)計(jì)管理工作的重要組成部分,是建立和完善現(xiàn)代化制度的重要渠道。

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)可按設(shè)計(jì)內(nèi)容和設(shè)計(jì)主體等的不同進(jìn)行分類(如圖1-3所示)。

(一)全面性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)

全面性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是指對會(huì)計(jì)工作所應(yīng)遵循的一切規(guī)范進(jìn)行的設(shè)計(jì),通過設(shè)計(jì)構(gòu)成會(huì)計(jì)制度的基本框架,并產(chǎn)生一套完整的會(huì)計(jì)制度體系。例如,應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)哪些財(cái)務(wù)報(bào)表?財(cái)務(wù)報(bào)表所需要的各種數(shù)據(jù)資料如何通過會(huì)計(jì)憑證的記錄和賬簿的登記得到?采用何種會(huì)計(jì)核算形式才能最大限度地減少會(huì)計(jì)無效勞動(dòng)?設(shè)置哪些會(huì)計(jì)科目才能保證經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的系統(tǒng)分類、會(huì)計(jì)資料的準(zhǔn)確可靠?采用哪種成本計(jì)算方法才能真實(shí)反映各種產(chǎn)品的實(shí)際耗費(fèi)?各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理程序和手續(xù)如何制定才能完善內(nèi)部控制制度,并提高會(huì)計(jì)工作效率和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?等等。

由于全面性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)內(nèi)容復(fù)雜、涉及面廣、難度大、質(zhì)量要求高、頭緒比較多,因此,設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)由總體設(shè)計(jì)到具體設(shè)計(jì)??傮w設(shè)計(jì)是對所要設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度內(nèi)容和范圍進(jìn)行總體規(guī)劃;具體設(shè)計(jì)是在總體設(shè)計(jì)的基礎(chǔ)上,采用具體的方法和程序來完成總體設(shè)計(jì)的要求,并用文字或表格等形式作出詳細(xì)具體的規(guī)定??傮w設(shè)計(jì)和具體設(shè)計(jì)是兩個(gè)緊密聯(lián)系的環(huán)節(jié),可以說,總體設(shè)計(jì)是“綱”,具體設(shè)計(jì)是“目”,不進(jìn)行總體設(shè)計(jì),無法勾畫出會(huì)計(jì)制度的“藍(lán)圖”,對設(shè)計(jì)的全部內(nèi)容難以做到心中有數(shù),難免出現(xiàn)顧此失彼或返工的現(xiàn)象;不進(jìn)行具體設(shè)計(jì),無法將“藍(lán)圖”變?yōu)楝F(xiàn)實(shí),無法形成會(huì)計(jì)制度。

(二)局部性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)

局部性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是指對會(huì)計(jì)工作的部分規(guī)范,主要是對部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理程序和方法進(jìn)行的設(shè)計(jì)。設(shè)計(jì)的內(nèi)容一般是原會(huì)計(jì)制度中不具有的,其需求大多是由經(jīng)營規(guī)模的擴(kuò)大、經(jīng)營范圍的拓寬、經(jīng)營方式的改變和管理要求的提高等引起的。例如,企業(yè)實(shí)行內(nèi)部結(jié)算,就需要設(shè)計(jì)內(nèi)部結(jié)算制度;企業(yè)進(jìn)行股份制改造,就需要設(shè)計(jì)“股本”方面的會(huì)計(jì)核算辦法;企業(yè)實(shí)行會(huì)計(jì)電算化,就需要設(shè)計(jì)電算化會(huì)計(jì)制度等。

(三)修訂性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)

修訂性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是指對原有的會(huì)計(jì)制度予以修改而進(jìn)行的設(shè)計(jì),如材料的實(shí)際成本計(jì)價(jià)改為計(jì)劃成本計(jì)價(jià),固定資產(chǎn)的直線折舊法改為加速折舊法,壞賬損失的直接沖銷法改為備抵法,材料領(lǐng)用的先進(jìn)先出法改為加權(quán)平均法,長期投資收益核算的成本法改為權(quán)益法等。通過設(shè)計(jì),更新會(huì)計(jì)制度的部分內(nèi)容。

局部性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)和修訂性會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)一般涉及面較小,設(shè)計(jì)內(nèi)容較簡單,因此主要是做具體設(shè)計(jì)。但在設(shè)計(jì)時(shí),必須注意與原有會(huì)計(jì)制度內(nèi)容的協(xié)調(diào)配套。

第三節(jié)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則和方法

一、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是一項(xiàng)復(fù)雜而嚴(yán)肅的工作,是由感性認(rèn)識到理性認(rèn)識的過程,設(shè)計(jì)質(zhì)量的高低直接決定制度實(shí)施的功效,是會(huì)計(jì)主體根據(jù)本主體的實(shí)際需要依法設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí)所依據(jù)的法則。

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的原則,主要包括以下幾個(gè)方面:

(一)合法性原則

合法性原則要求會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)必須符合國家的法律、法規(guī)和政策的規(guī)定,設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度必須體現(xiàn)政策的要求。合法性原則是會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的首要原則。

(二)同一性原則

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)應(yīng)能滿足國家宏觀調(diào)控的要求,能夠滿足利益關(guān)系人了解會(huì)計(jì)主體相關(guān)財(cái)務(wù)狀況的需要,能夠滿足會(huì)計(jì)主體內(nèi)部管理的需要。同一性原則可視為會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化原則。

(三)成本效益原則

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)必須注重會(huì)計(jì)工作的運(yùn)行質(zhì)量和工作效率。設(shè)計(jì)的制度收益應(yīng)大于制度成本。制度成本通常包括設(shè)計(jì)成本與運(yùn)行成本。制度收益是指某種制度實(shí)施、運(yùn)行后產(chǎn)生的好處。如果實(shí)施時(shí)耗費(fèi)的制度成本大于制度效應(yīng),說明設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度存在缺陷。例如,當(dāng)貨幣資金收支頻繁,業(yè)務(wù)量很大時(shí),企業(yè)可以設(shè)置收入和支出兩個(gè)出納崗位,實(shí)行收、支兩條線,這樣能更好地起到內(nèi)部控制作用,但當(dāng)貨幣資金業(yè)務(wù)不多時(shí),設(shè)置兩個(gè)出納崗位可能不符合成本效益原則。當(dāng)然,多數(shù)情況下制度設(shè)計(jì)的成本效益不易直接評價(jià),需要站在更高、更長遠(yuǎn)的角度來進(jìn)行綜合評估。

(四)內(nèi)部控制原則

內(nèi)部控制是對影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定因素進(jìn)行管理和控制,以幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)的過程。設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí)要把會(huì)計(jì)控制和行政管理結(jié)合起來,要把內(nèi)部控制方法、措施和程序科學(xué)地設(shè)置在會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)處理程序和會(huì)計(jì)報(bào)告中,落實(shí)內(nèi)部控制要求。

(五)前瞻性原則

會(huì)計(jì)制度一經(jīng)建立,應(yīng)保持較長時(shí)期的相對穩(wěn)定,制度變更不宜過于頻繁。因此,設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí),需要對企業(yè)未來一定時(shí)期內(nèi)的發(fā)展情況做出恰當(dāng)預(yù)測和估計(jì),使設(shè)計(jì)出來的會(huì)計(jì)制度具有一定的適應(yīng)能力,能涵蓋規(guī)模擴(kuò)張等的需要,以確保會(huì)計(jì)制度在較長時(shí)間內(nèi)的穩(wěn)定。

(六)適應(yīng)性原則

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)必須滿足企事業(yè)單位的生產(chǎn)經(jīng)營特點(diǎn)和經(jīng)營管理要求,不能脫離實(shí)際,這是會(huì)計(jì)工作的基本出發(fā)點(diǎn),也是檢驗(yàn)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是否合格的標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)主體實(shí)際情況的不同導(dǎo)致為特定主體設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度存在特色,同時(shí)又要符合國家方針、政策、法律、法規(guī)的規(guī)定等。也就是說,設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度應(yīng)當(dāng)滿足國家宏觀管理的要求,滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財(cái)務(wù)情況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的需要,滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。

二、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的方式、方法

根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)、知識水平狀況,會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)可以采用不同的方式。

(一)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)方式

1.自行設(shè)計(jì)

自行設(shè)計(jì)是指由本企業(yè)的會(huì)計(jì)人員獨(dú)立組織進(jìn)行的設(shè)計(jì),是設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度的主要方式。其優(yōu)點(diǎn)是設(shè)計(jì)人員了解企業(yè)的各方面情況,熟悉企業(yè)供、產(chǎn)、銷各種業(yè)務(wù)和人、財(cái)、物各種要素,容易得到企業(yè)各職能部門和有關(guān)人員的支持與配合,且能夠節(jié)省設(shè)計(jì)時(shí)間和減少設(shè)計(jì)費(fèi)用,便于會(huì)計(jì)制度的貫徹落實(shí)。其缺點(diǎn)是設(shè)計(jì)人員容易受傳統(tǒng)習(xí)慣的影響,不利于大膽革新,不利于借鑒吸收新知識、新經(jīng)驗(yàn)、新做法,如果設(shè)計(jì)人員的學(xué)識水平達(dá)不到要求,則難以提高會(huì)計(jì)制度的質(zhì)量。

2.委托設(shè)計(jì)

委托設(shè)計(jì)是指設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度的企業(yè)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)為企業(yè)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度。無論是國內(nèi)還是國外,無論是現(xiàn)在還是將來,為企業(yè)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度都是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一項(xiàng)重要業(yè)務(wù)。委托設(shè)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)是設(shè)計(jì)人員對國家的法規(guī)制度理解較深刻,業(yè)務(wù)水平較高,知識面較寬,創(chuàng)新精神較強(qiáng),便于通過制度的設(shè)計(jì)促進(jìn)企業(yè)的會(huì)計(jì)工作;缺點(diǎn)是不易得到企業(yè)各方面人員的配合,對企業(yè)的了解較少,難免使制度的某些內(nèi)容脫離企業(yè)的實(shí)際,從而削弱會(huì)計(jì)制度的實(shí)用性。

3.共同設(shè)計(jì)

共同設(shè)計(jì)是指以企業(yè)的會(huì)計(jì)人員為基礎(chǔ),聘請會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)專家作指導(dǎo)共同設(shè)計(jì)企業(yè)的會(huì)計(jì)制度。這樣做有利于充分發(fā)揮自行設(shè)計(jì)和委托設(shè)計(jì)的優(yōu)點(diǎn),克服各自的優(yōu)點(diǎn),相互配合,取長補(bǔ)短,使會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)得更加科學(xué)完善,把會(huì)計(jì)發(fā)展的最新動(dòng)向和相關(guān)知識與企業(yè)的實(shí)際情況充分體現(xiàn)在企業(yè)的會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)中。

(二)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)方法

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)方法是指會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)人在進(jìn)行會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)時(shí)解決問題的思路和程序。會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容需要用一定的形式反映出來,一般有文字說明法、流程圖法和表格法等。在會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的過程中,同一會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)往往采用多種會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)方法。

1.文字說明法

文字說明法是使用語言文字來描述和說明會(huì)計(jì)制度有關(guān)內(nèi)容的方法,是最基本、使用最多的方法。文字說明要能恰當(dāng)?shù)乇磉_(dá)有關(guān)內(nèi)容,應(yīng)做到行文規(guī)范、定義嚴(yán)謹(jǐn)、語言確切、通俗易懂、表達(dá)完整,不宜使用口語化、個(gè)性化的語言。慎用省略語,如果使用省略語,首次出現(xiàn)時(shí)應(yīng)給出全稱。文字說明法既可以單獨(dú)使用,如會(huì)計(jì)制度的總體說明、會(huì)計(jì)科目及其使用說明、內(nèi)部控制要點(diǎn)等,也可以與圖標(biāo)結(jié)合使用,如對會(huì)計(jì)組織機(jī)構(gòu)及崗位職責(zé)、憑證、賬簿、報(bào)表的使用說明,對各類業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理程序的說明等。

2.流程圖法

流程圖法是指設(shè)計(jì)人將為會(huì)計(jì)主體設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度用既定的圖形、表格、線條或標(biāo)志描述的一種設(shè)計(jì)方法。流程圖法要求:簡明扼要、流程清晰、圖標(biāo)明顯和指示準(zhǔn)確。采用流程圖法,會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)計(jì)、崗位職責(zé)劃分、業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)等均以圖表的形式體現(xiàn)。

3.表格法

表格法是用表格形式反映會(huì)計(jì)制度的有關(guān)內(nèi)容。表格法主要用來反映會(huì)計(jì)制度中使用的憑證、賬頁和報(bào)表等。應(yīng)用表格法時(shí)應(yīng)注意以下問題:

(1)表格尺寸盡量統(tǒng)一。會(huì)計(jì)憑證、賬頁和報(bào)表的尺寸及用紙規(guī)格應(yīng)盡量分類統(tǒng)一。統(tǒng)一會(huì)計(jì)憑證尺寸,有利于會(huì)計(jì)憑證的編制和裝訂保管;統(tǒng)一賬頁尺寸,便于賬頁登記和裝訂保管;統(tǒng)一報(bào)表尺寸,既便于報(bào)表編制、裝訂、保管,又便于使用者閱讀。為保證表格尺寸統(tǒng)一、節(jié)約用紙,企業(yè)有關(guān)部門可明確用紙規(guī)格,以便設(shè)計(jì)人員能在相對集中的用紙規(guī)格中選擇合適尺寸。會(huì)計(jì)憑證設(shè)計(jì)可以使用一式多聯(lián)。

(2)表格劃線要標(biāo)準(zhǔn)。在會(huì)計(jì)工作中使用的表格,其劃線方法通常有如下慣例:

①表格空邊的劃線。表格一般由表首、表體和表尾組成。表首反映表的名稱、填制日期等內(nèi)容;表體以線條劃分項(xiàng)目、金額等內(nèi)容;表尾用于反映相關(guān)人員的簽章,必要時(shí)可加注釋進(jìn)行填制說明。表格空邊則是表體與紙張邊緣的空間,設(shè)計(jì)時(shí),要對表格空邊做出統(tǒng)一規(guī)定,通常表格裝訂部分空邊與表格表首空邊要留寬一些。此外,表體部分的劃線也要統(tǒng)一規(guī)定,如表體外圍用粗線,標(biāo)題內(nèi)部標(biāo)題用次級粗線,表體內(nèi)部空格用細(xì)線。當(dāng)然,還可以對表格劃線的顏色做出規(guī)定,以規(guī)范醒目。

②表格欄次的劃線。表格欄次的劃線主要有垂直線與橫線。垂直線應(yīng)該是最顯著的線,如用垂直線將賬頁的金額劃分為借方、貸方及余額欄。在金額欄中,不同貨幣單位的線應(yīng)有所區(qū)別,如元與角之間、百元與千元之間、十萬元與百萬元之間等可用粗線,其他可用細(xì)線,以便記賬人員定位。表格中的橫線在較多、較密的情況下,可每隔五條線采用一條粗線,這樣既可以防止記錄串行,又便于統(tǒng)計(jì)記錄的筆數(shù)。

(3)表格中的文字應(yīng)規(guī)范。表格中的文字應(yīng)注意字體、字號。表首文字應(yīng)加黑,大一些。字母和數(shù)字應(yīng)使用新羅馬字體(TimesNewRoman)。

會(huì)計(jì)主體規(guī)模的不同,設(shè)計(jì)要求的不同,決定采用的主要設(shè)計(jì)方法就有所不同。

第四節(jié)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的內(nèi)容和程序

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)是為會(huì)計(jì)工作制定規(guī)范和標(biāo)準(zhǔn),要求根據(jù)會(huì)計(jì)工作的一般原理,用系統(tǒng)的理論和方法將會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)報(bào)表的種類和格式以及內(nèi)部控制制度、成本核算制度、會(huì)計(jì)核算形式等加以規(guī)范化,組成一套可以實(shí)施的會(huì)計(jì)程序和方法。不同企業(yè)在組織形式、行業(yè)特點(diǎn)、業(yè)務(wù)類別、經(jīng)營范圍、規(guī)模大小、管理模式等方面存在著差異,毋庸置疑,現(xiàn)實(shí)中并不存在一套適用于所有企業(yè)的會(huì)計(jì)制度,但在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí),存在一些共性的理論基礎(chǔ)和原則理論。企業(yè)在設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度時(shí),應(yīng)遵循這些共同的基礎(chǔ)和原則,同時(shí)充分考慮不同企業(yè)的具體特點(diǎn)。

在企業(yè)里,應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)哪些會(huì)計(jì)制度主要取決于兩個(gè)因素:一是企業(yè)會(huì)計(jì)活動(dòng)內(nèi)容的繁簡,二是企業(yè)會(huì)計(jì)管理要求的程度。一般來講,會(huì)計(jì)內(nèi)容復(fù)雜、管理要求高的企業(yè),需要設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度內(nèi)容就較多;反之則較簡單。

一、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的內(nèi)容

總體來說,會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的內(nèi)容可以概括為以下幾個(gè)方面:會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)、內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)、會(huì)計(jì)組織系統(tǒng)設(shè)計(jì)、其他方面的制度設(shè)計(jì)(如圖1-4所示)。(一)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)設(shè)計(jì)

會(huì)計(jì)是以提供會(huì)計(jì)信息為主的信息系統(tǒng),對企業(yè)各種交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的原始數(shù)據(jù),按照特定的方法與程序,通過確認(rèn)、計(jì)量、記錄和披露等環(huán)節(jié),加工成會(huì)計(jì)信息并對外提供。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)就是規(guī)劃提供會(huì)計(jì)信息的諸多方面,主要內(nèi)容包括:一是會(huì)計(jì)科目名稱、編號和使用說明的設(shè)計(jì),會(huì)計(jì)科目設(shè)計(jì)是對會(huì)計(jì)對象具體內(nèi)容的分類,是對會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)分門別類進(jìn)行處理的依據(jù);二是會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和會(huì)計(jì)信息載體的設(shè)計(jì),主要有設(shè)計(jì)原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿、財(cái)務(wù)報(bào)表等的種類、格式、使用說明等;三是會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理程序的設(shè)計(jì),主要是設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)收集、整理、加工、處理、輸出的程序,也就是會(huì)計(jì)核算組織程序。從原始憑證到記賬憑證,再到財(cái)務(wù)報(bào)表,需要經(jīng)過一系列的處理程序,不同的處理程序,其效率與效果不同,需要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況選擇合適的程序。

(二)內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)

內(nèi)部控制不僅僅是一種制度安排,而且是由一系列要素構(gòu)成的整體框架,是一種完整的管理體系。因此,內(nèi)部控制設(shè)計(jì)并不是單純的制度設(shè)計(jì),而是要幫助企業(yè)建立有效的內(nèi)部控制框架。主要內(nèi)容包括內(nèi)部控制基本框架的設(shè)計(jì)、公司層面的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)、對附屬企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)等。業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)涉及貨幣資金、采購、存貨、銷售、投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、研發(fā)、籌資、擔(dān)保、工程項(xiàng)目等業(yè)務(wù)處理程序的設(shè)計(jì)。

(三)會(huì)計(jì)組織系統(tǒng)設(shè)計(jì)

會(huì)計(jì)工作是由會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)崗位和會(huì)計(jì)人員來完成的,這就需要進(jìn)行會(huì)計(jì)組織系統(tǒng)的設(shè)計(jì)。會(huì)計(jì)組織系統(tǒng)設(shè)計(jì)包括設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、設(shè)置會(huì)計(jì)崗位、配備會(huì)計(jì)人員、劃分崗位職責(zé)、界定會(huì)計(jì)人員職責(zé)權(quán)限、制定會(huì)計(jì)管理制度、建設(shè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德等。會(huì)計(jì)管理制度的設(shè)計(jì)應(yīng)覆蓋會(huì)計(jì)崗位責(zé)任制度、內(nèi)部稽核制度、文件記錄制度、定額管理制度、計(jì)量驗(yàn)收制度、財(cái)產(chǎn)清查制度、收支審批制度、會(huì)計(jì)分析制度等。

(四)其他方面的制度設(shè)計(jì)

在會(huì)計(jì)管理工作中,還可以實(shí)行一些特殊的管理或控制方法,如劃分責(zé)任中心,進(jìn)行責(zé)任會(huì)計(jì)管理;編制預(yù)算,進(jìn)行全面預(yù)算管理;加強(qiáng)成本管理,實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)成本管理等。這就需要設(shè)計(jì)相應(yīng)的管理制度,如實(shí)施會(huì)計(jì)電算化的企業(yè),需要設(shè)計(jì)相應(yīng)的硬件管理制度、軟件開發(fā)與維護(hù)制度、數(shù)據(jù)安全管理制度、操作規(guī)程等。

二、會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的程序

會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的程序是指設(shè)計(jì)工作的步驟。合理的設(shè)計(jì)程序,不僅有利于保證設(shè)計(jì)質(zhì)量,而且可以提高工作效率,降低設(shè)計(jì)費(fèi)用,便于各部門和有關(guān)人員了解企業(yè)會(huì)計(jì)制度。會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的程序具有階段性,分為準(zhǔn)備階段、設(shè)計(jì)階段和完善階段。

(一)準(zhǔn)備階段

準(zhǔn)備階段是會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)程序中的基礎(chǔ)階段。設(shè)計(jì)人接受會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)任務(wù)后,須首先開展對后期設(shè)計(jì)極為必要的準(zhǔn)備工作。準(zhǔn)備階段是會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)不可或缺的階段,一般分為以下三個(gè)工作步驟:

1.研討設(shè)計(jì)要求、確定設(shè)計(jì)重點(diǎn)

設(shè)計(jì)人在準(zhǔn)備階段首先要研討會(huì)計(jì)主體的設(shè)計(jì)要求,結(jié)合會(huì)計(jì)法律法規(guī)和會(huì)計(jì)科學(xué)發(fā)展的態(tài)勢確定會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的重點(diǎn)。

研討設(shè)計(jì)要求、確定設(shè)計(jì)重點(diǎn)的意義在于通過該項(xiàng)作業(yè),設(shè)計(jì)人可深入理解會(huì)計(jì)主體的制度設(shè)計(jì)意圖,界定本次設(shè)計(jì)工作的重點(diǎn)。

2.收集相關(guān)資料、開展調(diào)查研究

根據(jù)研討設(shè)計(jì)要求的體會(huì)和確定的設(shè)計(jì)重點(diǎn),對會(huì)計(jì)主體的有關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行調(diào)查研究,掌控與制度設(shè)計(jì)相關(guān)的各種情況。

收集相關(guān)資料、開展調(diào)查研究的意義在于通過該項(xiàng)作業(yè),設(shè)計(jì)人可掌控會(huì)計(jì)主體與制度設(shè)計(jì)相關(guān)的實(shí)際情況,做到心中有數(shù)、有的放矢。

以企業(yè)為例,收集相關(guān)資料、開展調(diào)查研究工作的內(nèi)容包括:

(1)會(huì)計(jì)主體現(xiàn)行規(guī)章制度;

(2)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營基本概況;

(3)現(xiàn)代企業(yè)制度的建立情況;

(4)經(jīng)營管理制度現(xiàn)狀;

(5)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理程序及方法;

(6)生產(chǎn)經(jīng)營部門和管理人員對設(shè)計(jì)的要求;

(7)其他需要調(diào)查的內(nèi)容。

3.擬定工作提綱、規(guī)劃設(shè)計(jì)方案

設(shè)計(jì)人完成收集相關(guān)資料、開展調(diào)查研究的作業(yè)后即可擬定工作提綱、規(guī)劃設(shè)計(jì)方案。該項(xiàng)工作的主要內(nèi)容為:編制會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的總體規(guī)劃、工作日程表,安排工作進(jìn)度。

(二)設(shè)計(jì)階段

設(shè)計(jì)階段是會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)程序中的主體階段。設(shè)計(jì)人如能按照一定的先后順序進(jìn)行制度設(shè)計(jì),便可以使設(shè)計(jì)工作井然有序。

以企業(yè)為例,會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)可采用的一般順序?yàn)椋?/p>

(1)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)崗位;

(2)設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度;

(3)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)科目、會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿;

(4)設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目;

(5)設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)核算組織程序;

(6)設(shè)計(jì)各類業(yè)務(wù)的處理程序;

(7)設(shè)計(jì)電算化業(yè)務(wù)處理程序;

(8)進(jìn)行全面調(diào)整,拾遺補(bǔ)缺,形成完整體系;

(9)形成正式的書面會(huì)計(jì)制度草案。

在實(shí)際的設(shè)計(jì)工作中,設(shè)計(jì)人可以根據(jù)會(huì)計(jì)主體的實(shí)際情況選擇或變更制度設(shè)計(jì)的順序。無論哪一種設(shè)計(jì)程序都必須按總體設(shè)計(jì)的有關(guān)要求進(jìn)行。

設(shè)計(jì)階段有以下四個(gè)工作要點(diǎn):

(1)合法性:設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度要符合會(huì)計(jì)法律法規(guī)的規(guī)定,不能與之相抵觸。

(2)全面性:設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度要全面、具體、適用、言之有物,并且要與會(huì)計(jì)主體的實(shí)際緊密聯(lián)系。

(3)內(nèi)控性:設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度應(yīng)能夠充分體現(xiàn)內(nèi)部控制的特點(diǎn)。會(huì)計(jì)人員分工實(shí)行“回避原則”。

(4)實(shí)用性:設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度必須適應(yīng)設(shè)計(jì)單位的特點(diǎn),做到切實(shí)可行。

(三)完善階段

完善階段是會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)程序的終結(jié)階段。在該階段,新設(shè)計(jì)的會(huì)計(jì)制度已經(jīng)試行了一段時(shí)間。設(shè)計(jì)人通過對試行的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行跟蹤檢查,尋覓和發(fā)掘制度設(shè)計(jì)的瑕疵或制度設(shè)計(jì)的缺陷并予以及時(shí)修正、補(bǔ)充,從而使該會(huì)計(jì)制度得以完善。

完善階段跟蹤檢查的要點(diǎn)為:

(1)跟蹤檢查人應(yīng)為原設(shè)計(jì)人;

(2)設(shè)計(jì)的制度是否達(dá)到設(shè)計(jì)要求;

(3)設(shè)計(jì)的制度是否存在改進(jìn)空間;

(4)有的放矢地修正、補(bǔ)充;

(5)提交定稿。

達(dá)到設(shè)計(jì)要求的會(huì)計(jì)制度由會(huì)計(jì)主體以文件的形式頒布施行。

第五節(jié)會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)與內(nèi)部控制制度

一、內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)的原則

內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)原則是指企業(yè)在建立和設(shè)計(jì)內(nèi)部控制體系時(shí)必須遵循和依據(jù)的客觀規(guī)律和基本法則。在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí),應(yīng)依據(jù)內(nèi)部控制的理論和規(guī)范,借鑒內(nèi)部控制的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn),立足于企業(yè)實(shí)際,在企業(yè)整體有效的視角中來構(gòu)建科學(xué)、合理、動(dòng)態(tài)的內(nèi)部控制體系。設(shè)計(jì)健全的內(nèi)部控制系統(tǒng),需要定期進(jìn)行評價(jià),并根據(jù)業(yè)務(wù)變化而隨時(shí)修改。

內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì),主要有如下幾條原則:

(一)系統(tǒng)完整原則

內(nèi)部控制是一個(gè)全方位的整體,它滲透于企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)整個(gè)過程并貫穿經(jīng)營活動(dòng)的始終。系統(tǒng)完整原則要求:在設(shè)計(jì)內(nèi)容上,必須突破會(huì)計(jì)控制的局限,在一個(gè)更為廣闊的視野中,結(jié)合治理層面和管理層面去構(gòu)建內(nèi)部控制,以確保管理層能有效地付出管理活動(dòng)、能有效地利用企業(yè)資源,員工有效地從事具體業(yè)務(wù)的操作,信息使用者能獲得相關(guān)、可靠的企業(yè)信息。

在設(shè)計(jì)對象上,內(nèi)部控制制度應(yīng)該包括對人的約束和激勵(lì)、對各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制;在設(shè)計(jì)流程上,既應(yīng)考慮各流程中的風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn),又應(yīng)考慮各控制要素、控制過程之間的相互關(guān)聯(lián),使各業(yè)務(wù)循環(huán)或部門的子控制系統(tǒng)有機(jī)構(gòu)成企業(yè)的一個(gè)科學(xué)、合理的管理系統(tǒng),保證企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)在預(yù)定的軌道上進(jìn)行。

在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí)還應(yīng)關(guān)注制度的嚴(yán)密性和完善性,講究控制實(shí)效,把握控制要點(diǎn),全面、準(zhǔn)確地對企業(yè)經(jīng)營的全過程做出有效的控制。

(二)相互牽制原則

相互牽制原則,是指一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng),必須分配給具有互相制約關(guān)系的兩個(gè)或兩個(gè)以上的職位,分別完成。即在橫向關(guān)系上,至少要由彼此獨(dú)立的兩個(gè)部門或人員辦理以使該部門或人員的工作接受另一個(gè)部門或人員的檢查和制約;在縱向關(guān)系上,至少要經(jīng)過互不隸屬的兩個(gè)或兩個(gè)以上的崗位和環(huán)節(jié),以使下級受上級監(jiān)督,上級受下級牽制。其理論根據(jù)是在相互牽制的關(guān)系下,幾個(gè)人發(fā)生同一錯(cuò)弊而不被發(fā)現(xiàn)的概率,是每個(gè)人發(fā)生該項(xiàng)錯(cuò)弊的概率的連乘積,因而將降低誤差率。需要分離的職責(zé)主要是授權(quán)、執(zhí)行、記錄、保管、核對。

(三)協(xié)調(diào)配合原則

協(xié)調(diào)配合原則是指各項(xiàng)經(jīng)營管理活動(dòng)中,各部門或人員必須相互配合,各崗位和環(huán)節(jié)都應(yīng)協(xié)調(diào)同步,各項(xiàng)業(yè)務(wù)程序和辦理手續(xù)需要緊密銜接,從而避免相互扯皮和脫節(jié)現(xiàn)象,減少矛盾和內(nèi)耗,以保證經(jīng)營管理活動(dòng)的連續(xù)性和有效性。協(xié)調(diào)配合原則是對相互牽制原則的深化和補(bǔ)充。

(四)成本效益原則

成本效益是體現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營成果和競爭能力的主要目標(biāo)。貫徹成本效益原則,即要求企業(yè)必須科學(xué)地進(jìn)行經(jīng)營管理,力爭以最小的控制成本取得最大的經(jīng)濟(jì)效益。

(五)整體結(jié)構(gòu)原則

企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng),必須包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督五項(xiàng)要素,并覆蓋各項(xiàng)業(yè)務(wù)和各部門。換言之,各項(xiàng)控制要素、各業(yè)務(wù)循環(huán)或部門的子控制系統(tǒng),必須有機(jī)構(gòu)成為企業(yè)內(nèi)部控制的整體架構(gòu)。這就要求,各子系統(tǒng)的具體控制目標(biāo),必須對應(yīng)整體控制系統(tǒng)的一般目標(biāo)。

(六)目標(biāo)導(dǎo)向原則

目標(biāo)是控制的出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn),控制的最高宗旨就是實(shí)現(xiàn)預(yù)定的目標(biāo)。企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的終極目標(biāo)是確保企業(yè)系統(tǒng)的整體有效性。目標(biāo)導(dǎo)向原則指企業(yè)應(yīng)根據(jù)控制目標(biāo)設(shè)計(jì)內(nèi)部控制過程?;谄髽I(yè)整體效率視角的內(nèi)部控制的目標(biāo)分為兩個(gè)層次:企業(yè)內(nèi)部治理控制目標(biāo)——確保董事會(huì)在公司中的作用及履行對公司和股東的受托責(zé)任;管理控制目標(biāo)——提高企業(yè)經(jīng)營的效率和效益。實(shí)現(xiàn)治理控制目標(biāo)主要采用股東會(huì)、監(jiān)事會(huì)對董事會(huì)和總經(jīng)理的監(jiān)督與控制機(jī)制。

(七)有效控制風(fēng)險(xiǎn)原則

有效控制風(fēng)險(xiǎn)原則指企業(yè)在構(gòu)建內(nèi)部控制制度時(shí),應(yīng)密切關(guān)注實(shí)施主體使命、具體目標(biāo)過程中面臨的各種風(fēng)險(xiǎn),有針對性地設(shè)計(jì)內(nèi)部控制措施,使風(fēng)險(xiǎn)降低到企業(yè)可以承受的合理水平。有效控制風(fēng)險(xiǎn)原則要求:管理當(dāng)局應(yīng)采取恰當(dāng)?shù)某绦蛉ピO(shè)定支持主體使命的目標(biāo),識別影響目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的各種風(fēng)險(xiǎn)并進(jìn)行評估,在企業(yè)愿意承受的風(fēng)險(xiǎn)水平和所能接受的目標(biāo)偏離程度的基礎(chǔ)上,采取回避、承擔(dān)、降低和分擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施,使企業(yè)目標(biāo)順利得以實(shí)現(xiàn)。

(八)合規(guī)性原則

合規(guī)性原則指企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制制度時(shí),必須符合國家有關(guān)法律法規(guī)和有關(guān)政府監(jiān)管部門的監(jiān)管要求。合規(guī)性是企業(yè)從事經(jīng)營、創(chuàng)造價(jià)值、實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的前提,是一種約束性條件。合規(guī)性原則要求:在構(gòu)建內(nèi)部控制制度時(shí),企業(yè)既要遵循一般法律法規(guī),如公司法、稅法、合同法、會(huì)計(jì)法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范;又要根據(jù)自身行業(yè)特點(diǎn)和性質(zhì),遵循行業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范,如上市公司治理準(zhǔn)則、證券投資基金管理公司內(nèi)部控制指導(dǎo)意見、商業(yè)銀行內(nèi)部控制指引等。

(九)靈活性原則

靈活性原則是指進(jìn)行內(nèi)部控制設(shè)計(jì)時(shí)應(yīng)根據(jù)不同的控制類型靈活采用不同的策略。按事件和風(fēng)險(xiǎn)是否有規(guī)律可循,控制可分為結(jié)構(gòu)化控制、半結(jié)構(gòu)化控制、非結(jié)構(gòu)化控制。

以控制時(shí)序?yàn)闃?biāo)志,分為事前控制、事中控制和事后控制。事前控制是指企業(yè)單位為防止人力、物力、財(cái)力等資源在應(yīng)用時(shí)發(fā)生偏差,而在行為發(fā)生之前所實(shí)施的內(nèi)部控制,事前控制多數(shù)是屬于非結(jié)構(gòu)化控制。事中控制,是指企業(yè)單位在運(yùn)營過程中針對正在發(fā)生的行為所進(jìn)行的控制,事中控制則是半結(jié)構(gòu)化控制。事后控制一般是結(jié)構(gòu)化控制。

二、內(nèi)部控制制度的主要內(nèi)容

我國現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)制度化,各單位應(yīng)當(dāng)建立、健全內(nèi)部控制制度。一個(gè)單位建立哪些內(nèi)部控制制度,詳盡程度如何,要由企業(yè)規(guī)模、經(jīng)營特點(diǎn)、業(yè)務(wù)量多少、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置情況來決定。企業(yè)規(guī)模較小、生產(chǎn)經(jīng)營品種不多、經(jīng)理對經(jīng)營情況和財(cái)務(wù)狀況能控制到的單位,內(nèi)控制度不必過于詳盡和復(fù)雜。對于規(guī)模較大、生產(chǎn)步驟及產(chǎn)品品種多、組織機(jī)構(gòu)健全、會(huì)計(jì)人員多、內(nèi)部分工較細(xì)的企業(yè),應(yīng)建立較嚴(yán)密的內(nèi)部控制制度??偟膩碚f,內(nèi)部控制制度要從三個(gè)層次進(jìn)行控制:一是確定單位內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)和各職能部門的職權(quán)和責(zé)任。二是明確辦理每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)定程序和手段,即明確每一項(xiàng)業(yè)務(wù)需要哪些手續(xù)、由哪些人辦理、采用哪些具體處理方法。三是制定處理每一項(xiàng)業(yè)務(wù)的人員之間相互制約方式,如是否經(jīng)過授權(quán)或其他人員同意、相互能否形成制約關(guān)系等。

企業(yè)的內(nèi)部控制制度是一個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng),一般由以下幾部分構(gòu)成:

(一)組織機(jī)構(gòu)控制制度

組織機(jī)構(gòu)控制制度是指對企業(yè)內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)設(shè)置、職務(wù)分工的合理性和有效性進(jìn)行控制的制度。一個(gè)單位根據(jù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)需要分設(shè)不同的部門和機(jī)構(gòu),其組織機(jī)構(gòu)的設(shè)置和職責(zé)分工應(yīng)當(dāng)相互控制。其具體要求是:在單位內(nèi)按組織機(jī)構(gòu)建立崗位責(zé)任制,明確崗位分工和職責(zé)權(quán)限;各組織機(jī)構(gòu)的職責(zé)權(quán)限必須得到授權(quán),授權(quán)范圍內(nèi)的職權(quán)不受外界干預(yù);每類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的運(yùn)行必須經(jīng)過不同部門,保證有關(guān)部門之間相互檢查;對每項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)檢查時(shí),檢查者不從屬于被檢查者。

(二)不相容職務(wù)分離制度

不相容職務(wù)分離制度是指一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)集中由一個(gè)人辦理時(shí)容易發(fā)生錯(cuò)誤或舞弊行為,對于這類不相容職務(wù)不能由一人監(jiān)管,要由兩個(gè)或兩個(gè)以上人員合理分工、共同負(fù)責(zé)的制度。例如,會(huì)計(jì)工作中的會(huì)計(jì)與出納就屬于不相容職務(wù)。將不相容職務(wù)進(jìn)行分離應(yīng)符合以下要求:第一,授權(quán)進(jìn)行某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)和執(zhí)行該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)要分離;第二,執(zhí)行某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)和記錄該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)要分離;第三,記錄某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)和審核該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的職務(wù)要分離;第四,保管某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的職務(wù)與記錄該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)的職務(wù)要分離。

在企業(yè)內(nèi)部的各機(jī)構(gòu)中,各級職務(wù)、各級機(jī)構(gòu)和各崗位的工作人員都必須嚴(yán)格執(zhí)行不相容職務(wù)分離制度。(三)授權(quán)批準(zhǔn)控制制度

授權(quán)批準(zhǔn)控制制度是指在企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)中處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)確定的授權(quán)批準(zhǔn)權(quán)利范圍的一種控制制度。在企業(yè)中,根據(jù)各級組織機(jī)構(gòu)和負(fù)責(zé)人的崗位責(zé)任、職權(quán)范圍,明確其批準(zhǔn)權(quán)限,使每一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都有人把關(guān)和負(fù)責(zé),保證執(zhí)行單位的既定方針,限制濫用職權(quán)。授權(quán)批準(zhǔn)有一般授權(quán)和特定授權(quán)兩種形式。一般授權(quán)是對辦理一般業(yè)務(wù)時(shí)權(quán)利等級和批準(zhǔn)條件的規(guī)定,通常在單位規(guī)章制度中明確。特定授權(quán)是對特定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理的權(quán)利等級和批準(zhǔn)條件的規(guī)定,如某項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的數(shù)額超過某部門的批準(zhǔn)權(quán)限時(shí),只有經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)才能進(jìn)行。授權(quán)批準(zhǔn)控制的基本要求是:要明確一般授權(quán)與特定授權(quán)的界限和責(zé)任;要明確每類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的授權(quán)批準(zhǔn)程序;要建立必要的檢查制度,保證授權(quán)后處理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的工作質(zhì)量。(四)信息質(zhì)量控制制度

會(huì)計(jì)信息是企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營管理決策的重要依據(jù),其質(zhì)量高低直接關(guān)系到信息使用者的切身利益。因此,加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量管理、確保會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠,是企業(yè)內(nèi)部控制制度的一項(xiàng)重要任務(wù)。加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量控制應(yīng)做好以下幾項(xiàng)工作:

(1)建立科學(xué)的原始憑證生成和傳遞制度。會(huì)計(jì)資料中的原始憑證是具有法律效力的證明文件,是在辦理財(cái)產(chǎn)收發(fā)、現(xiàn)金收付、款項(xiàng)結(jié)算、成本計(jì)算、費(fèi)用支付、產(chǎn)品生產(chǎn)、商品銷售、工程建設(shè)等過程中生成的,是會(huì)計(jì)核算的重要

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