中級會計職稱考試大綱《中級會計實務(wù)》

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第二十章財務(wù)報告

【基本要求］

（一）掌握合并財務(wù)報表的概念、構(gòu)成和合并財務(wù)報袁合并范圍的

確定原則

（二）掌握合并資產(chǎn)負債表的內(nèi)容、格式和編制方法

（三）掌握合并利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法

（四）掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法

（五）掌握合并所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法

（六）掌握追加投資、處置對子公司投資、因子公司少數(shù)股東增資

導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋、交叉持股箏特殊交易在合并財務(wù)報袁中的會

計處理

（七）熟悉編制合并財務(wù)報表的編制原則、前期準備事項和程序

（八）了解財務(wù)報表的構(gòu)成、分類和列報的基本要求

（九）了解財務(wù)報表附注的主要披露內(nèi)容

第一節(jié)財務(wù)報告概述

一、財務(wù)報表概述

財務(wù)報表是會計要素確認、計量的結(jié)果和綜合性描述，會計準則

中對會計要素確認、計量過程中所采用的各項會計政策被企業(yè)實際

應(yīng)用后將有助于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行

情況。

（一）財務(wù)報表的構(gòu)成

財務(wù)報表由報表本身及其附注兩部分構(gòu)成。一套完整的財務(wù)報表

至少應(yīng)當(dāng)包括“四表一注”，即資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、

所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表以及附注。

（二）財務(wù)報表的分類

財務(wù)報表可以按照不同的標準進行分類。按財務(wù)報表編報期間的

不同，可以分為中期財務(wù)報表和年度財務(wù)報表;按財務(wù)報表編報主體

的不同，可以分為個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表。

二、財務(wù)報表列報的基本要求

（一）依據(jù)各項會計準則確認和計量的結(jié)果編制財務(wù)報表

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際發(fā)生的交易和事項，遵循基本準則、各項具體

會計準則及解釋的規(guī)定進行確認和計量，并在此基礎(chǔ)上編制財務(wù)報

表。企業(yè)不應(yīng)以在附注中披露代替對交易和事項的確認和計量。

（二）列報基礎(chǔ)

持續(xù)經(jīng)營是會計的基本前提，是會計確認、計量及編制財務(wù)報表

的基礎(chǔ)。企業(yè)管理層在對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力進行評估時，應(yīng)當(dāng)利用

其所有可獲得的信息。評價結(jié)果表明對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑

的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的影

響因素。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制

除現(xiàn)金流量表按照收付實現(xiàn)制編制外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制

編制其他財務(wù)報表。

（四）列報的一致性

財務(wù)報表項目的列報應(yīng)當(dāng)在各個會計期間保持一致，不得隨意變

更。

（五）重要性和項目列報

重要性是判斷項目是否單獨列報的重要標準。企業(yè)在進行重要性

判斷時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)所處環(huán)境，從項目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以

判斷?？傮w而言，如果某項目單個看不具有重要性，則可將其與其

他項目合并列報;如具有重要性，則應(yīng)當(dāng)單獨列報。對于同一項目而

言，其重要性的判斷標準一經(jīng)確定，不得隨意變更。

（六）財務(wù)報表項目金額間的相互抵銷

財務(wù)報表項目應(yīng)當(dāng)以總額列報，資產(chǎn)和負債、收入和費用、直接

計入當(dāng)期利潤的利得項目和損失項目的金額不能相互抵銷，即不得

以凈額列報，但企業(yè)會計準則另有規(guī)定的除外。一組類似交易形成

的利得和損失以凈額列示、資產(chǎn)扣除備抵項目、非日?；顒赢a(chǎn)生的

損益應(yīng)當(dāng)以同一交易或一組類似交易形成的收入扣減費用后的凈額

列示這幾種情況不屬于抵銷。

（七）比較信息的列報

企業(yè)在列報當(dāng)期財務(wù)報表時，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報項目上一可

比會計期間的相關(guān)比較數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財務(wù)報表相關(guān)的說明。

（八）財務(wù)報表表首的列報要求

財務(wù)報表一般分為表首、正表兩部分，其中，在表首部分企業(yè)應(yīng)

當(dāng)概括說明編報企業(yè)的名稱、資產(chǎn)負債表日或報表涵蓋的會計期間、

貨幣名稱和單位等基本信息。

（九）報告期間

企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)編制年度財務(wù)報表。根據(jù)《中華人民共和國會計法》

的規(guī)定，會計年度自公歷1月1日起至12月31日止。因此，在編

制年度財務(wù)報表時，可能存在年度財務(wù)報表涵蓋的期間短于一年的

情況，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露年度財務(wù)報表的實際涵蓋期間

及其短于一年的原因，并應(yīng)當(dāng)說明由此引起財務(wù)報表項目與比較數(shù)

據(jù)不具可比性這一事實。

第二節(jié)合并財務(wù)報表概述

一、合并財務(wù)報表概念

合并財務(wù)報表是指反映母公司和其全部子公司形成的企業(yè)集團整

體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的財務(wù)報表。其中，母公司，是

指控制一個或一個以上主體（含企業(yè)、被投資單位中可分割的部分，

以及企業(yè)所控制的結(jié)構(gòu)化主體等，下同）的主體。子公司是指被母公

司控制的主體。

合并財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括下列組成部分：（1）合并資產(chǎn)負債

表；（2）合并利潤表；（3）合并現(xiàn)金流量表；（4）合并所有者權(quán)益（或股東

權(quán)益，下同）變動表；（5）附注。

與個別財務(wù)報表相比，合并財務(wù)報表叉具有下列特點：一是反映

的對象是由母公司和其全部子公司組成的會計主體;二是編制者是母

公司，但所對應(yīng)的會計主體是由母公司及其控制的所有子公司所構(gòu)

成的企業(yè)集團;三是合并財務(wù)報表是站在合并財務(wù)報表主體的立場上,

以納入合并范圍的企業(yè)個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)，根據(jù)其他有關(guān)資料，

抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易，考慮了特

殊交易事項對合并財務(wù)報表的影響后編制的，旨在反映合并財務(wù)報

表主體作為一個整體的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

二、合并財務(wù)報表合并范圍的確定

合并財務(wù)報表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。

（一）控制的定義和判斷

控制，是指投資方擁有對被投資方的權(quán)力，通過參與被投資方的

相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資方的權(quán)力影響

其回報金額。

因此，投資方要實現(xiàn)控制，必須具備兩項基本要素：一是因涉入

被投資方而享有可變回報;二是擁有對被投資方的權(quán)力，并且有能力

運用對被投資方的權(quán)力影響其回報金額。投資方只有同時具備上述

兩個要素時，才能控制被投資方。實際工作中，投資方在判斷其能

否控制被投資方時，應(yīng)綜合考慮所有相關(guān)事實和情況，以判斷是否

同時滿足控制的這兩個要素。

從控制的定義中可以發(fā)現(xiàn)，要達到控制，投資方需要滿足以下要

求：

1.通過涉入被投資方的活動享有的是可變回報

可變回報，是不固定且可能隨著被投資方業(yè)績而變化的回報，可

以僅是正回報，僅是負回報，或者同時包括正回報和負回報。

2.對被投資方擁有權(quán)力，并能夠運用此權(quán)力影響回報金額

投資方能夠主導(dǎo)被投資方的相關(guān)活動時，稱投資方對被投資方享

有“權(quán)力”。在判斷投資方是否對被投資方擁有權(quán)力時，應(yīng)注意以

下幾點：（1）權(quán)力只表明投資方主導(dǎo)被投資方相關(guān)活動的現(xiàn)時能力，

并不要求投資方實際行使其權(quán)力；（2）權(quán)力是一種實質(zhì)性權(quán)利，而不

是保護性權(quán)利；（3）權(quán)力是為自己行使的，而不是代其他方行使；（4）

權(quán)力通常表現(xiàn)為表決權(quán)，但有時也可能表現(xiàn)為其他合同安排。

值得注意的'是，在分析能否實施控制時，投資方不僅需要考慮

直接表決權(quán)，還需要考慮其持有的潛在表決權(quán)以及其他方持有的潛

在表決權(quán)的影響，進行綜合考量，以確定其對被投資方是否擁有權(quán)

力。

（二）母公司與子公司

企業(yè)集團是由母公司和其全部子公司構(gòu)成的。母公司，是指控制

一個或一個以上主體（含企業(yè)、被投資單位中可分割的部分，以及企

業(yè)所控制的結(jié)構(gòu)化主體等，下同）的主體。子公司是指被母公司控制

的主體。不論子公司的規(guī)模大小、子公司向母公司轉(zhuǎn)移資金能力是

否受到嚴格限制，也不論子公司的業(yè)務(wù)性質(zhì)與母公司或企業(yè)集團內(nèi)

其他子公司是否有顯著差別，只要是能夠被母公司施加控制的，都

應(yīng)納入合并范圍。但是，已宣告被清理整頓的或已宣告破產(chǎn)的原子

公司，不再是母公司的子公司，不納入合并財務(wù)報表范圍。

（三）納入合并范圍的特殊情況一一對被投資方可分割部分的控

制

投資方通常應(yīng)當(dāng)對是否控制被投資方整體進行判斷。但在少數(shù)情

況下，如果有確鑿證據(jù)表明同時滿足一定條件并且符合相關(guān)法律法

規(guī)規(guī)定的，投資方應(yīng)當(dāng)將被投資方的一部分視為被投資方可分割的

部分，進而判斷是否控制該部分（可分割部分）。

（四）合并范圍的豁免一一投資性主體

母公司應(yīng)當(dāng)將其全部子公司（包括母公司所控制的被投資單位可

分割部分、結(jié)構(gòu)化主體）納入合并范圍。但是，如果母公司是投資性

主體，則只應(yīng)將那些為投資性主體的投資活動提供相關(guān)服務(wù)的子公

司納入合并范圍，其他子公司不應(yīng)予以合并，母公司對其他子公司

的投資應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量且其變動計人當(dāng)期損益。一個投資性

主體的母公司如果其本身不是投資性主體，則應(yīng)當(dāng)將其控制的全部

主體，包括投資性主體以及通過投資性主體間接控制的主體，納入

合并財務(wù)報表范圍。

（五）控制的持續(xù)評估

控制的評估是持續(xù)的，當(dāng)環(huán)境或情況發(fā)生變化時，投資方需要評

估控制的基本要素中的一個或多個是否發(fā)生了變化。如果有任何事

實或情況表明控制的基本要素中的一個或多個發(fā)生了變化，投資方

應(yīng)重新評估對被投資方是否具有控制。

三、合并財務(wù)報表的編制原則

合并財務(wù)報表的編制除在遵循財務(wù)報表編制的一般原則和要求，

如真實可靠、內(nèi)容完整之外，還應(yīng)當(dāng)遵循以個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)編

制、一體性、重要性等原則。

四、合并財務(wù)報表編制的前期準備事項

為了使編制的合并財務(wù)報表準確、全面地反映企業(yè)集團的真實情

況.必須做好一系列的前提準備事項，主要包括統(tǒng)一母子公司的會計

政策、統(tǒng)一母子公司的資產(chǎn)負債表日及會計期間、對子公司以外幣

表示的財務(wù)報表進行折算、收集編制合并財務(wù)報表的相關(guān)資料等。

五、合并財務(wù)報襄的編制程序

合并財務(wù)報表編制程序大致如下：（1）設(shè)置合并工作底稿；（2）將

母公司、納入合并范圍的子公司個別資產(chǎn)負債表、利潤表及所有者

權(quán)益變動表各項目的數(shù)據(jù)過人合并工作底稿，并在合并工作底稿中

對母公司和子公司個別財務(wù)報表各項目的數(shù)據(jù)進行加總;（3）編制調(diào)

整分錄與抵銷分錄；⑷計算合并財務(wù)報表各項目的合并數(shù)額；⑸填

列合并財務(wù)報表。

編制抵銷分錄時，母公司向子公司出售資產(chǎn)（順流交易）所發(fā)生的

未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)全額抵銷“歸屬于母公司所有者的凈利

潤”；子公司向母公司出售資產(chǎn)（逆流交易）所發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易

損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對該子公司的分配比例在“歸屬于母公司所

有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損益”之間分配抵銷;子公司之間出售

資產(chǎn)所發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，應(yīng)當(dāng)按照母公司對出售方子公

司的分配比例在“歸屬于母公司所有者的凈利潤”和“少數(shù)股東損

益”之間分配抵銷。

第三節(jié)合并資產(chǎn)負債表

一，按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資，在合并工作

底稿中編制調(diào)整分錄。企業(yè)也可以采用成本法直接編制合并財務(wù)報

表。

二、編制合并資產(chǎn)負債表時應(yīng)抵銷的項目

編制合并資產(chǎn)負債表時需要進行抵銷處理的項目主要有：（1）母

公司對子公司股權(quán)投資項目與子公司所有者權(quán)益項目；（2）母公司與

子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部債權(quán)債務(wù)項目；（3）存貨項目，

即內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4）固定資產(chǎn)項

目（包括固定資產(chǎn)原價和累計折舊），即內(nèi)部購進固定資產(chǎn)價值中包

含的來實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；⑸無形資產(chǎn)項目，即內(nèi)部購進無形資產(chǎn)

價值包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；⑹與抵銷的長期股權(quán)投資、應(yīng)收

賬款、存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)相關(guān)的減值準備的抵銷。

三、子公司發(fā)生超額虧損在合并資產(chǎn)負債表中的反映

子公司少數(shù)股東分擔(dān)的當(dāng)期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初

所有者權(quán)益中所享有的份額，其余額仍應(yīng)當(dāng)沖減少數(shù)股東權(quán)益，即

少數(shù)股東權(quán)益可以出現(xiàn)負數(shù)。

第四節(jié)合并利潤表

編制合并利潤表時需要進行抵銷處理的項目主要有：（1）內(nèi)部營

業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目；（2）內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、

無形資產(chǎn)等項目中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3）內(nèi)部銷售商品形

成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目折舊額及攤銷額中包含的來實現(xiàn)內(nèi)部

銷售損益；（4）內(nèi)部應(yīng)收款項計提的壞賬準備以及內(nèi)部銷售商品形成

存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計提的資產(chǎn)減值準備中包含的未實現(xiàn)

內(nèi)部銷售損益；（5）內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收人與利息支

出項目、內(nèi)部股權(quán)投資的投資收益項目等。

第五節(jié)合并現(xiàn)金流量表

一、編制合并現(xiàn)金流量表時應(yīng)抵銷的項目

編制合并現(xiàn)金流量表時需要進行抵銷處理的項目主要有：（1）母

公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期以現(xiàn)金投資或收購股權(quán)增加的

投資所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（2）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期

取得投資收益收到的現(xiàn)金與分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)

金；（3）母公司與子公司、子公司相互之間以現(xiàn)金結(jié)算債權(quán)與債務(wù)所

產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；（4）母公司與子公司、子公司相互之間當(dāng)期銷售商

品所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；⑸母公司與子公司、子公司相互之間處置固

定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額與購建固定資產(chǎn)、

無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金等。

二、合并現(xiàn)金流量襲中有關(guān)少數(shù)股東權(quán)益項目的反映

對于子公司的少數(shù)股東增加在子公司中的權(quán)益性資本投資，在合

并現(xiàn)金流量表中應(yīng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“吸收投

資收到的現(xiàn)金”項目下設(shè)置“其中：子公司吸收少數(shù)股東投資收到

的現(xiàn)金”項目反映。

對于子公司向少數(shù)股東支付現(xiàn)金股利或利潤，在合并現(xiàn)金流量表

中應(yīng)當(dāng)在“籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”之下的“分配股利、利潤或

償付利息支付的現(xiàn)金”項目下單設(shè)“其中：子公司支付給少數(shù)股東

的股利、利潤”項目反映。

第六節(jié)合并所有者權(quán)益變動表

編制合并所有者權(quán)益變動表時需要進行抵銷處理的項目主要有：

⑴母公司對子公司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中

享有的份額；（2）母公司對子公司、子公司相互之間持有對方長期股

權(quán)投資的投資收益等。

第七節(jié)特殊交易在合并財務(wù)報表中的會計處理

一、追加投資的會計處理

（一）母公司購買子公司少數(shù)股東股權(quán)

母公司購買子公司少數(shù)股東擁有的子公司股權(quán)的，在合并財務(wù)報

表中，因購買少數(shù)股權(quán)新取得的長期股權(quán)投資與按照新增持股比例

計算應(yīng)享有子公司自購買日或合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之

間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積不

足沖減的，調(diào)整留存收益。

（二）企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ψ峭豢刂葡碌谋煌顿Y方實

施控制

企業(yè)因追加投資等原因，通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企

業(yè)合并的，在合并財務(wù)報表上，首先應(yīng)判斷分步交易是否屬于“一

攬子交易”。如果分步取得對子公司股權(quán)投資直至取得控制權(quán)的各

項交易屬于“一攬子交易”，應(yīng)當(dāng)將各項交易作為一項取得子公司

控制權(quán)的交易進行會計處理。如果不屬于“一攬子交易”，在合并

財務(wù)報表中，對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照該

股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與其賬面價值之

間的差額計入當(dāng)期投資收益;購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及

權(quán)益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合收益和利潤

分配外的其他所有者權(quán)益變動（其他所有者權(quán)益變動）的，與其相關(guān)

的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期收

益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)

生的其他綜合收益除外。

（三）通過多次交易分步實現(xiàn)同一控制下企業(yè)合并

對于分步實現(xiàn)的同一控制下企業(yè)合并，在編制合并財務(wù)報表時，

應(yīng)視同參與合并的各方在最終控制方開始控制時即以目前的狀態(tài)存

在進行調(diào)整，在編制比較報表時，以不早于合并方和被合并方同處

于最終控制方的控制之下的時點開始，將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負

債并入合并方合并財務(wù)報表的比較報表中，并將合并而增加的凈資

產(chǎn)在比較報表中調(diào)整所有者權(quán)益項下的相關(guān)項目。為避免對被合并

方凈資產(chǎn)的價值進行重復(fù)計算，合并方在取得被合并方控制權(quán)之前

持有的股權(quán)投資，在取得原股權(quán)之日與合并方和被合并方同處于同

一方最終控制之日孰晚日起至合并日之間已確認有關(guān)損益、其他綜

合收益以及其他凈資產(chǎn)變動，應(yīng)分別沖減比較報表期間的期初留存

收益或當(dāng)期損益。

（四）本期增加子公司時如何編制合并財務(wù)報表

同一控制下企業(yè)合并增加的子公司或業(yè)務(wù)，視同合并后形成的企

業(yè)集團報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下

來的。編制合并資產(chǎn)負債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù),

合并資產(chǎn)負債表的留存收益項目應(yīng)當(dāng)反映母子公司視同一直作為一

個整體運行至合并日應(yīng)實現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況，同時

應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項目進行調(diào)整;編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該

子公司或業(yè)務(wù)自合并當(dāng)期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入

合并利潤表，而不是從合并日開始納入合并利潤表，同時應(yīng)當(dāng)對比

較報表的相關(guān)項目進行調(diào)整。由于這部分凈利潤是因企業(yè)合并準則

所規(guī)定的同一控制下企業(yè)合并的編表原則所致，而非母公司管理層

通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)的凈利潤，因此，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中單列

“其中：被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤”項目進行反映;編制合并

現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司或業(yè)務(wù)自合并當(dāng)期期初到報告期末

的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表，同時應(yīng)當(dāng)對比較報表的相關(guān)項目

進行調(diào)整。非同一控制下企業(yè)合并或其他方式增加的子公司或業(yè)務(wù),

應(yīng)當(dāng)從購買日開始編制合并財務(wù)報表，在編制合并資產(chǎn)負債表時，

不調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立子

公司或?qū)ψ庸驹鲑Y的，需要將該非貨幣性資產(chǎn)調(diào)整恢復(fù)至原賬面

價值，并在此基礎(chǔ)上持續(xù)編制合并財務(wù)報表;在編制合并利潤表時，

應(yīng)當(dāng)將該子公司或業(yè)務(wù)自購買日至報告期末的收入、費用、利潤納

入合并利潤表;在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至

報告期期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。

二、處置對子公司投資的會計處理

（-）在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司長期股權(quán)投資

母公司在不喪失控制權(quán)的情況下部分處置對子公司的長期股權(quán)投

資的，處置價款與處置長期股權(quán)投資相對應(yīng)享有子公司自購買日或

合并日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)份額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積

（資本溢價或股本溢價），資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

（二）母公司因處置對子公司長期股權(quán)投資而喪失控制權(quán)

1.一次交易處置子公司。

母公司因處置部分股權(quán)投資或其他原因喪失了對原有子公司控制

的，在合并財務(wù)報表中，應(yīng)當(dāng)進行如下會計處理：終止確認長期股

權(quán)資產(chǎn)、商譽等的賬面價值，并終止確認少數(shù)股東權(quán)益（包括屬于少

數(shù)股東的其他綜合收益）的賬面價值;按照喪失控制權(quán)日的公允價值

進行重新計量剩余股權(quán)，按剩余股權(quán)對被投資方的影響程度，將剩

余股權(quán)作為長期股權(quán)投資或金融工具進行核算;處置股權(quán)取得的對價

與剩余股權(quán)的公允價值之和，減去按原持股比例計算應(yīng)享有原有子

公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值份額與商譽之和，形

成的差額計入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益;與原有子公司的股權(quán)投資

相關(guān)的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時

轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資

產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。

2.多次交易分步處置子公司。

企業(yè)通過多次交易分步處置對子公司股權(quán)投資直至喪失控制權(quán)，

在合并財務(wù)報表中，首先應(yīng)判斷分步交易是否屬于“一攬子交易”。

如果分步交易不屬于“一攬子交易”，則在喪失對子公司控制權(quán)

以前的各項交易，應(yīng)按照本節(jié)中“（一）在不喪失控制權(quán)的情況下部

分處置對子公司長期股權(quán)投資”的規(guī)定進行會計處理。

如果分步交易屬于“一攬子交易”，則應(yīng)將各項交易作為一項處

置原有子公司并喪失控制權(quán)的交易進行會計處理，其中，對于喪失

控制權(quán)之前的每一次交易，處置價款與處置投資對應(yīng)的享有該子公

司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產(chǎn)賬面價值的份額之間的差額，在

合并財務(wù)報表中應(yīng)當(dāng)計人其他綜合收益，在喪失控制權(quán)時一并轉(zhuǎn)入

喪失控制權(quán)當(dāng)期的損益。

（三）本期減少子公司時如何編制合并財務(wù)報表

在本期出售轉(zhuǎn)讓子公司部分股份或全部股份，喪失對該子公司的

控制權(quán)而使其成為非子公司的情況下，應(yīng)當(dāng)將其排除在合并財務(wù)報

表的合并范圍之外。

在編制合并資產(chǎn)負債表時，不需要對該出售轉(zhuǎn)讓股份而成為非子

公司的資產(chǎn)負債表進行合并。但為了提高會計信息的可比性，應(yīng)當(dāng)

在合并財務(wù)報表附注中披露該子公司成為非子公司對合并財務(wù)報表

財務(wù)狀況以及對前期相關(guān)金額的影響。

編制合并利潤表時，則應(yīng)當(dāng)以該子公司期初至喪失控制權(quán)成為非

子公司之日止的利潤表為基礎(chǔ)，將該子公司自期初至喪失控制權(quán)之

日止的收入、費用、利潤納入合并利潤表。同時為提高會計信息的

可比性，在合并財務(wù)報表附注中披露該子公司成為非子公司對合并

財務(wù)報表的經(jīng)營成果以及對前期相關(guān)金額的影響。

在編制現(xiàn)金流最表時，應(yīng)將該子公司自期初至