會(huì)計(jì)干貨之土地增值稅清算當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損可以結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度彌補(bǔ)或退稅

【tips】本文由梁志飛老師精心編輯整理，學(xué)知識(shí)，要抓緊！會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)-土地增值稅清算當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損可以結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度彌補(bǔ)或退稅編者按：近期，國家稅務(wù)總局印發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第81號(hào)）文件，文件規(guī)定土地增值稅清算當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損可以結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度彌補(bǔ)或退稅。與《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第29號(hào)）規(guī)定，土地增值稅清算后注銷的，如注銷當(dāng)年匯算清繳出現(xiàn)虧損才可退稅，存在重大政策變化。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)務(wù)必高度關(guān)注政策變化，總局歲末給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的福利不可不收。

案例概況

北方吉祥房地產(chǎn)開發(fā)有限公司（以下簡稱吉祥公司）自2007年成立以來，因種種原因開發(fā)的四個(gè)項(xiàng)目在2016年進(jìn)行土地增值稅清算后均虧損，在進(jìn)行2016年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)多繳的企業(yè)所得稅是否可以申請(qǐng)退稅？

稅務(wù)分析

一、政策依據(jù)

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號(hào)）。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令2007年第512號(hào)）。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第29號(hào)）。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第81號(hào)）。

二、實(shí)務(wù)分析

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令第63號(hào)）第五條規(guī)定，企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項(xiàng)扣除以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補(bǔ)，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令2007年第512號(hào)）第十條規(guī)定，企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項(xiàng)扣除后小于零的數(shù)額。

小結(jié)：企業(yè)發(fā)生的虧損只能在用本企業(yè)以后年度的所得彌補(bǔ)，且結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第29號(hào)）第一條規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按規(guī)定對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，在向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理注銷稅務(wù)登記時(shí)，如注銷當(dāng)年匯算清繳出現(xiàn)虧損，應(yīng)按照以下方法計(jì)算出其在注銷前項(xiàng)目開發(fā)各年度多繳的企業(yè)所得稅稅款，并申請(qǐng)退稅：

（一）企業(yè)整個(gè)項(xiàng)目繳納的土地增值稅總額，應(yīng)按照項(xiàng)目開發(fā)各年度實(shí)現(xiàn)的項(xiàng)目銷售收入占整個(gè)項(xiàng)目銷售收入總額的比例，在項(xiàng)目開發(fā)各年度進(jìn)行分?jǐn)?，具體按以下公式計(jì)算：

各年度應(yīng)分?jǐn)偟耐恋卦鲋刀?土地增值稅總額×（項(xiàng)目年度銷售收入÷整個(gè)項(xiàng)目銷售收入總額）

銷售收入包括視同銷售房地產(chǎn)的收入，但不包括企業(yè)銷售的增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷售收入。

（二）項(xiàng)目開發(fā)各年度應(yīng)分?jǐn)偟耐恋卦鲋刀悳p去該年度已經(jīng)稅前扣除的土地增值稅后，余額屬于當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)充扣除的土地增值稅；企業(yè)應(yīng)調(diào)整當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額，并按規(guī)定計(jì)算當(dāng)年度應(yīng)退的企業(yè)所得稅稅款；當(dāng)年度已繳納的企業(yè)所得稅稅款不足退稅的，應(yīng)作為虧損向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，并調(diào)整以后年度的應(yīng)納稅所得額。

（三）企業(yè)對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算的當(dāng)年，由于按照上述方法進(jìn)行土地增值稅分?jǐn)傉{(diào)整后，導(dǎo)致當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額出現(xiàn)正數(shù)的，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

小結(jié)：自2010年1月1日起，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷當(dāng)年匯算清繳出現(xiàn)虧損，應(yīng)對(duì)其在注銷前項(xiàng)目開發(fā)各年度多繳的企業(yè)所得稅稅款申請(qǐng)退稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第81號(hào)）規(guī)定：

根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的相關(guān)規(guī)定，現(xiàn)就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）由于土地增值稅清算，導(dǎo)致多繳企業(yè)所得稅的退稅問題公告如下：

一、企業(yè)按規(guī)定對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損且有其他后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目的，該虧損應(yīng)按照稅法規(guī)定向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度所得彌補(bǔ)。后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目，是指正在開發(fā)以及中標(biāo)的項(xiàng)目。

二、企業(yè)按規(guī)定對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損，且沒有后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目的，可以按照以下方法，計(jì)算出該項(xiàng)目由于土地增值稅原因?qū)е碌捻?xiàng)目開發(fā)各年度多繳企業(yè)所得稅稅款，并申請(qǐng)退稅：

（一）該項(xiàng)目繳納的土地增值稅總額，應(yīng)按照該項(xiàng)目開發(fā)各年度實(shí)現(xiàn)的項(xiàng)目銷售收入占整個(gè)項(xiàng)目銷售收入總額的比例，在項(xiàng)目開發(fā)各年度進(jìn)行分?jǐn)偅唧w按以下公式計(jì)算：

各年度應(yīng)分?jǐn)偟耐恋卦鲋刀?土地增值稅總額×（項(xiàng)目年度銷售收入÷整個(gè)項(xiàng)目銷售收入總額）

本公告所稱銷售收入包括視同銷售房地產(chǎn)的收入，但不包括企業(yè)銷售的增值額未超過扣除項(xiàng)目金額20%的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的銷售收入。

（二）該項(xiàng)目開發(fā)各年度應(yīng)分?jǐn)偟耐恋卦鲋刀悳p去該年度已經(jīng)在企業(yè)所得稅稅前扣除的土地增值稅后，余額屬于當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)充扣除的土地增值稅；企業(yè)應(yīng)調(diào)整當(dāng)年度的應(yīng)納稅所得額，并按規(guī)定計(jì)算當(dāng)年度應(yīng)退的企業(yè)所得稅稅款；當(dāng)年度已繳納的企業(yè)所得稅稅款不足退稅的，應(yīng)作為虧損向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，并調(diào)整以后年度的應(yīng)納稅所得額。

（三）按照上述方法進(jìn)行土地增值稅分?jǐn)傉{(diào)整后，導(dǎo)致相應(yīng)年度應(yīng)納稅所得額出現(xiàn)正數(shù)的，應(yīng)按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

（四）企業(yè)按上述方法計(jì)算的累計(jì)退稅額，不得超過其在該項(xiàng)目開發(fā)各年度累計(jì)實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅；超過部分作為項(xiàng)目清算年度產(chǎn)生的虧損，向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。

三、企業(yè)在申請(qǐng)退稅時(shí)，應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提供書面材料說明應(yīng)退企業(yè)所得稅款的計(jì)算過程，包括該項(xiàng)目繳納的土地增值稅總額、項(xiàng)目銷售收入總額、項(xiàng)目年度銷售收入額、各年度應(yīng)分?jǐn)偟耐恋卦鲋刀惡鸵呀?jīng)稅前扣除的土地增值稅、各年度的適用稅率，以及是否存在后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目等情況。

四、本公告自發(fā)布之日起施行。本公告發(fā)布之日前，企業(yè)凡已經(jīng)對(duì)土地增值稅進(jìn)行清算且沒有后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目的，在本公告發(fā)布后仍存在尚未彌補(bǔ)的因土地增值稅清算導(dǎo)致的虧損，按照本公告第二條規(guī)定的方法計(jì)算多繳企業(yè)所得稅稅款，并申請(qǐng)退稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷前有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第29號(hào)）同時(shí)廢止。

總結(jié)：由于土地增值稅清算，導(dǎo)致多繳企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理應(yīng)按以下規(guī)定進(jìn)行納稅處理：

1.自2010年1月1日起2016年12月8日止，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)注銷當(dāng)年匯算清繳出現(xiàn)虧損，應(yīng)對(duì)其在注銷前項(xiàng)目開發(fā)各年度多繳的企業(yè)所得稅稅款申請(qǐng)退稅。

2.自2016年12月9日起，房地產(chǎn)企業(yè)按規(guī)定對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損且有其他后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目的，該虧損應(yīng)按照稅法規(guī)定向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度所得彌補(bǔ)。企業(yè)按規(guī)定對(duì)開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損，且沒有后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目的，可以申請(qǐng)退稅。申請(qǐng)退稅的時(shí)間由原來的房地產(chǎn)企業(yè)注銷時(shí)，前移至開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行土地增值稅清算后，當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳出現(xiàn)虧損，且沒有后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目時(shí)。

需要注意的是：有無后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目是判斷退稅的標(biāo)志。后續(xù)開發(fā)項(xiàng)目，包括正在開發(fā)以及中標(biāo)的項(xiàng)目，切忌不可曲解。

3.多繳企業(yè)所得稅的計(jì)算方法延續(xù)了國家稅務(wù)總局公告2010年第29號(hào)文件精神，正確計(jì)算多繳企業(yè)所得稅額是房地產(chǎn)企業(yè)做好土地增值稅清算涉及企業(yè)所得稅退稅等稅務(wù)處理的關(guān)鍵，少計(jì)了企業(yè)受損，多計(jì)了存在被查出補(bǔ)稅、受罰的風(fēng)險(xiǎn)。

4.2016年81號(hào)公告發(fā)布執(zhí)行前已經(jīng)進(jìn)行土地增值稅清算，《81號(hào)公告》發(fā)布執(zhí)行后仍存在尚未彌補(bǔ)的因土地增值稅清算導(dǎo)致的虧損，按照《81號(hào)公告》第二條規(guī)定的方法計(jì)算多繳企業(yè)所得稅稅款，并申請(qǐng)退稅?！?1號(hào)公告》發(fā)布執(zhí)行后，企業(yè)應(yīng)抓緊向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出退稅申請(qǐng)，并按要求提供相關(guān)資料。

三、案例解析

吉祥公司2016年完成土地增值稅清算，導(dǎo)致2016年企業(yè)所得稅匯算清繳