上市公司財務(wù)舞弊與審計失敗研究-以康美藥業(yè)為例

ResearchonFinancialFraudandAuditFailureofListedCompanies——TakingKangmeiPharmaceuticalasanExampleABSTRACTInApril2019,KangmeiPharmaceuticalreleasedits2018annualauditreportand"AnnouncementonCorrectionofEarlyAccountingErrors".TheerrorannouncementshowedthatKangmeiPharmaceuticalconductedretroactiveadjustmentsto22itemsinthe2017consolidatedstatement,ofwhichmonetaryfundsTheprojectwasreducedbynearly30billionyuan.The2018annualreporthasbeenissuedwithnon-standardauditopinionsonthefinancialstatementsduetoincompleteinformationontheprojectsunderconstructionandnon-operatingtransactionsbetweenthecompanyandrelatedparties.Aftertheannouncement,thesharepriceofKangmeiPharmaceuticalcontinuedtofall,andthenthecompanyactivelychangedtoSTshares.Theincidentreceivedwidespreadattentioninthecapitalmarket,andtheauditagencythatprovidedKangmeiPharmaceuticalwitha19-yearauditservicewasalsoheldaccountable.InMay19,theChinaSecuritiesRegulatoryCommissioninvestigatedthesuspectedviolationoflawsandregulationsinthemiddleofthePearlRiver.Afterwards,KangmeiPharmaceuticalconfessedthatthecompanyusedillegalmeanstocounterfeitandforgetransactiondocumentsandotherbusinesscredentialsforfinancialaccountingandwhitewashingthecompany'sfinancialstatementsbetween16and18years.Occupyandbuyandsellyourownsharesthroughrelatedparties.TheChinaSecuritiesRegulatoryCommissioncalledKangmeiPharmaceutical"premeditated,organized,long-term,andsystematicfinancialfraud."Thisarticlebelievesthatthisincidentinvolvesalargenumberofpersonnel,hugeamountsofmoney,andbadbehavior.However,asa"gatekeeper"accountingfirminthecapitalmarket,itisresponsibleforthisfraudincident.ResearchingandputtingforwardcorrespondingcountermeasuresandsuggestionsareofpositivesignificanceforpreventingthefinancialfraudoflistedcompaniesinthefutureandpromotingthedevelopmentofChina'sCPAauditindustry.KeywordsFinancialFraud,AuditFailure,KangmeiPharmaceutical,CPAAudit目錄TOC\o"1-3"\h\u第1章諸論 第1章諸論1.1研究背景及意義1.1.1研究背景推動我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，優(yōu)秀的上市公司是必不可少的，但社會存在部分上市公司為了牟取非法利益而披露虛假財務(wù)信息以欺騙財務(wù)報告信息使用者，阻礙了資本市場的健康穩(wěn)定發(fā)展。因此提高企業(yè)的財務(wù)信息質(zhì)量變得越發(fā)重要，人們需要獲取更多的真實(shí)可靠的財務(wù)信息來做出最優(yōu)化的決策，而審計機(jī)構(gòu)作為獨(dú)立的第三方，其審計工作人員可通過計劃審計工作，獲取企業(yè)內(nèi)外部審計證據(jù)，對財務(wù)報表發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，有利于幫助被審計單位財?wù)進(jìn)行規(guī)范化管理，增強(qiáng)企業(yè)信息可信度，幫助財務(wù)報告信息使用者及時作出恰當(dāng)?shù)耐顿Y決策，保障投資者的合法利益，并且審計機(jī)構(gòu)在監(jiān)督評價上市公司日常經(jīng)營業(yè)績及規(guī)范管理上發(fā)揮著重要指導(dǎo)作用。1.1.2研究意義在新中國成立初期，市場經(jīng)濟(jì)曾退出我國，導(dǎo)致我國獨(dú)立審計一度中斷，直至1980我國的注冊會計師制度才恢復(fù)發(fā)展，所以相比與其它發(fā)達(dá)國家而言，我國的注冊會計師審計發(fā)展任重而道遠(yuǎn)。在資本市場中，上市公司的財務(wù)經(jīng)營狀況一直都是各界投資者關(guān)注的重中之重，因此審計工作被廣泛的關(guān)注，因?yàn)閷徲嫻ぷ鞯馁|(zhì)量會直接影響審計信息使用者的決策，同時也影響著上市公司的融資能力與經(jīng)營狀況，更嚴(yán)重的情況上市公司可能會面臨著被退市的風(fēng)險，因此需要重點(diǎn)關(guān)注上市公司審計。（1）理論意義我國資本市場想要獲得長遠(yuǎn)的發(fā)展仍需解決很多問題，如：企業(yè)財務(wù)信息披露不實(shí)、公司之間存在不公平的關(guān)聯(lián)交易、市場監(jiān)管力量不足及相關(guān)法律法規(guī)不夠完善，等，這些問題涉及多方面，其中需要重點(diǎn)上市公司的審計風(fēng)險，這我國資本市場的長期發(fā)展及完善以上市公司為研究對象的財務(wù)舞弊理論以及注冊會計師審計失敗的防范與控制研究具有理論性的意義。（2）現(xiàn)實(shí)意義在一個追求利益最大化的時代，企業(yè)財務(wù)報表造假接連發(fā)生，嚴(yán)重擾亂了證券市場秩序。如：ST康美調(diào)減近300億元的貨幣現(xiàn)金，據(jù)數(shù)據(jù)統(tǒng)計，我國90%的上市公司市值均未達(dá)到300億元?？梢?，這給我國資本市場造成了無法挽回的巨大損失，然而正中珠江所在此次舞弊事件中作為第三方專業(yè)審計服務(wù)機(jī)構(gòu)，其財務(wù)審計工作的失敗受到各界的高度關(guān)注，顯然審計職責(zé)不可推卸。因而對此類上市公司財務(wù)審計失敗案進(jìn)行具體問題研究調(diào)查分析，揭示其中存在的突出問題，針對這些問題提出防范財務(wù)舞弊的建議，并結(jié)合企業(yè)自身實(shí)際提出并制定出具體的企業(yè)審計方案，最終有效減少審計失敗情況的發(fā)生，這對于往后我國上市公司的健康發(fā)展以及審計服務(wù)行業(yè)的不斷完善具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。1.2國內(nèi)外研究現(xiàn)狀1.2.1財務(wù)舞弊趙選民，張旭霞（2019）把“存貸雙高”作為財務(wù)舞弊的預(yù)警信號，表明財務(wù)舞弊可以從三方面分析，分別是舞弊動機(jī)、舞弊機(jī)會機(jī)會以及失常的財務(wù)信息，而存貸雙高則歸于失常的財務(wù)信息的范疇，即貨幣現(xiàn)金與有息負(fù)債在一段時間內(nèi)金額較大，導(dǎo)致資金的使用效率很低，因此舞弊的可能性更多出現(xiàn)在貨幣資金方面。張爽鈺（2019）通過對財務(wù)舞弊案的分析得出，財務(wù)舞弊動因遵循舞弊三角理論，即動機(jī)、機(jī)會、借口三因素。以此為基礎(chǔ)進(jìn)行分析，有針對性地出降低財務(wù)舞弊發(fā)生率，首先從管理層入手，引導(dǎo)企業(yè)健康發(fā)展降低舞弊產(chǎn)生的動機(jī)，加強(qiáng)內(nèi)外部的監(jiān)控減少舞弊機(jī)會，加強(qiáng)管理層思想道德建設(shè)減少舞弊借口的產(chǎn)生。金蕾（2018）把欺詐手段與GONE理論相結(jié)合，深入研究并分析了企業(yè)財務(wù)欺詐，指出貪婪因素主要表現(xiàn)為盲目追求經(jīng)濟(jì)利益，機(jī)會因素則體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部控制體制的失效，需要因素具體表現(xiàn)在企業(yè)需要適應(yīng)市場環(huán)境，暴露因素表現(xiàn)為市場監(jiān)管機(jī)制的薄弱，得出防范舞弊事件需要加強(qiáng)內(nèi)部防范管理機(jī)制和不斷增強(qiáng)外部市場監(jiān)管。李若瑜（2019）指出部分醫(yī)藥企業(yè)受醫(yī)改的影響，多數(shù)企業(yè)通過與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行串通交易，以達(dá)到虛增營業(yè)收入和利潤的效果。其舞弊動因主要包括：管理層思想道德存在問題、企業(yè)內(nèi)部控制失效、審計行業(yè)發(fā)展不完善及法律法規(guī)懲處力度不夠等。Jindra（2012）對美國企業(yè)進(jìn)行分析，如果公司想要借殼上市，但存在實(shí)力不足又急于上市等原因，其財務(wù)舞弊動機(jī)較高。Ioan-OvidiuSpatacean(2012)對上市公司財務(wù)舞弊案整合分析后，總結(jié)出舞弊的發(fā)生與企業(yè)內(nèi)控的有效性呈負(fù)相關(guān)，當(dāng)企業(yè)內(nèi)控有效時，舞弊機(jī)會減少，舞弊發(fā)生率低；當(dāng)內(nèi)控?zé)o效時，舞弊機(jī)會增加，企業(yè)發(fā)生舞弊行為的機(jī)率大大提高。1.2.2審計失敗溫欣（2017）指出審計主體直接影響著審計是否失敗，其中存在多個原因，如審計機(jī)構(gòu)對審計質(zhì)量監(jiān)控不到位、審計人員獨(dú)立性的缺乏及專業(yè)知識的不足、審計程序執(zhí)行不充分等。JoshuaRonen（2002）在文中指出如果審計工作人員與審計客戶之間存在直接的利益關(guān)系，會嚴(yán)重影響審計人員的職業(yè)獨(dú)立性，進(jìn)而大大降低了審計的工作質(zhì)量。林翰東（2017）調(diào)查表明審計失敗歸因于多個方面，分別是審計工作人員的實(shí)際業(yè)務(wù)能力不高、會計師事務(wù)所對審計風(fēng)險的預(yù)測與控制能力存在較大缺陷、被審計單位存在刻意的財務(wù)造假行為、審計行業(yè)競爭不規(guī)范及證券市場監(jiān)管力度不夠等。趙曉雙（2017）文中提到審計程序是否充分執(zhí)行會直接影響審計工作的質(zhì)量，在審計過程中，原制定的審計計劃無效時，應(yīng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生情況重新制定，并通過執(zhí)行審計程序，獲得必要的審計證據(jù)，而對于特殊企業(yè)要根據(jù)實(shí)際情況設(shè)計特定的審計方案，細(xì)化并落實(shí)審計計劃，避免審計失敗的發(fā)生。耿旭寧(2019)表明注冊會計師職業(yè)道德缺失對后續(xù)審計程序的執(zhí)行以及審計證據(jù)的收集具有直接的影響，應(yīng)加強(qiáng)審計工作人員的職業(yè)道德教育。1.3課題內(nèi)容及研究方法1.3.1課題內(nèi)容本文第一章先是對當(dāng)今我國上市公司對經(jīng)濟(jì)推動作用及審計行業(yè)的快速發(fā)展的背景進(jìn)行了分析，再結(jié)合課題對上市公司財務(wù)舞弊及審計失敗的研究意義進(jìn)行闡述。第二章主要是介紹審計風(fēng)險、財務(wù)舞弊、審計失敗的概念及它們之間的內(nèi)在聯(lián)系與相互區(qū)別，為本課題提供理論基礎(chǔ)。第三章主要是對康美藥業(yè)及正中珠江會計師事務(wù)所的基本概況進(jìn)行一個簡要的說明，并簡單闡述了康美藥業(yè)舞弊案揭發(fā)的全過程。第四章主要是深入分析康美藥業(yè)財務(wù)造假具體的手段與主要動因以及正中珠江所審計失敗的主要原因。第五章則是基于案例分析得出企業(yè)審計失敗的啟示并對上市公司與審計機(jī)構(gòu)的改善提出具有針對性的建議，第六章則是為康美藥業(yè)財務(wù)缺陷及正中珠江的審計不足提供的建議進(jìn)行歸納總結(jié)，并指出本課題的不足之處。1.3.2研究方法本課題使用文獻(xiàn)研究與案例研究兩種方法，先是基于文獻(xiàn)研究法，尋找與課題相關(guān)的文獻(xiàn)資料，并整理有關(guān)于上市公司財務(wù)舞弊與會計師事務(wù)所審計失敗方面的資料，并具體介紹財務(wù)舞弊與審計失敗相關(guān)概念與理論，從而支撐本文理論內(nèi)容，再通過對康美藥業(yè)審計失敗案例的研究，分析企業(yè)內(nèi)外部存在的問題，并進(jìn)一步提出相應(yīng)有效的對策。

第2章相關(guān)概念介紹2.1審計風(fēng)險2003年國際審計和鑒證準(zhǔn)則委員會對傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ瓦M(jìn)行改良與創(chuàng)新，提出了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ?，將審計風(fēng)險模型重新界定為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險。苑莉.傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型和現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的比較分析[J].山西經(jīng)濟(jì)管理干部學(xué)院學(xué)報,2011,01:50-重大錯報風(fēng)險在財務(wù)報表審計前存在在風(fēng)險被稱為重大錯報風(fēng)險，這種風(fēng)險與財務(wù)報表審計無關(guān)，不受審計師審計的影響，是一種客觀存在的風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險分為兩個層次，分別是財務(wù)報表層次與認(rèn)定層次。財務(wù)報表整體存在廣泛聯(lián)系的重大錯報風(fēng)險屬于財務(wù)報表層次的風(fēng)險，這種風(fēng)險難以在在具體認(rèn)定中界定，它通常會影響多項不同的認(rèn)定。而某類交易、事項、期末賬戶余額或財務(wù)報表披露有關(guān)的重大錯報風(fēng)險屬于認(rèn)定層次的風(fēng)險。2.1.2檢查風(fēng)險檢查風(fēng)險是指如果企業(yè)財務(wù)報表存在錯報，且該錯報單獨(dú)或匯總起來可能影響重大，且注冊會計師執(zhí)行審計程序后未能及時發(fā)現(xiàn)該類錯報的風(fēng)險。檢查風(fēng)險與審計方案設(shè)計的合理性和審計程序?qū)嵤┑挠行杂嘘P(guān)，且該風(fēng)險受注冊會計師的專業(yè)知識能力和業(yè)務(wù)獨(dú)立性等諸多因素的影響。2.2舞弊2.2.1舞弊的含義舞弊是指企業(yè)管理層等人員或第三方機(jī)構(gòu)使用財務(wù)欺詐等非法手段，故意獲取不正當(dāng)或非法利益的行為；2.2.2舞弊的種類編制虛假的財務(wù)報告如：企業(yè)偽造或故意篡改會計記錄或其他支持性文件；錯報或者故意漏報會計信息；故意濫用國家會計準(zhǔn)則等。侵占資產(chǎn)如：貪污；盜竊；向虛構(gòu)的供應(yīng)商或雇員進(jìn)行付款；私自挪用資產(chǎn)等。2.2.3舞弊的責(zé)任企業(yè)管理層對企業(yè)財務(wù)報表是否按照企業(yè)會計準(zhǔn)則進(jìn)行編制負(fù)有責(zé)任，企業(yè)財務(wù)報表要公允準(zhǔn)確反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營管理成果及其它財務(wù)信息，因此，公司治理層和管理層于對監(jiān)督或防范企業(yè)舞弊行為負(fù)有主要責(zé)任。2.3審計失敗目前，對于注冊會計師審計失敗尚未有明確的界定，一般來說，審計失敗是指，審計人員未能通過審計工作程序發(fā)現(xiàn)企業(yè)在財務(wù)方面存在的虛假不實(shí)信息，且未能通過審計方法對企業(yè)的組織經(jīng)營活動、及財務(wù)管理體系進(jìn)行有效評價和改善，最終發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖?，影響了財報信息使用者的決策，造成了經(jīng)濟(jì)損失，從而導(dǎo)致審計糾紛，影響審計形象。2.4審計失敗與財務(wù)舞弊的關(guān)系審計失敗與財務(wù)舞弊二者之間聯(lián)系密切，且其中關(guān)系的復(fù)雜性也十分突出，有研究結(jié)果表明審計失敗與財務(wù)舞弊呈正相關(guān)關(guān)系，第一個方面，如果企業(yè)存在財務(wù)舞弊行為，企業(yè)財務(wù)報表將可能存在重大錯報風(fēng)險，進(jìn)而增加了審計風(fēng)險，而且企業(yè)為了不暴露自己的財務(wù)舞弊行為，不惜聯(lián)合外部力量一起進(jìn)行非法財務(wù)造假，并將虛構(gòu)的金額分散到不同的會計科目，增加了審計工作的難度，提高了審計失敗的發(fā)生概率。第二個方面，注冊會計師有可能會因?yàn)樽陨順I(yè)務(wù)能力的不足、審計程序執(zhí)行不充分以及審計質(zhì)量監(jiān)控管理不到位等問題，無法及時發(fā)現(xiàn)和揭發(fā)上市公司的舞弊違規(guī)行為，最終可能導(dǎo)致上市公司舞弊行為的延續(xù)。2.5審計失敗與審計風(fēng)險的區(qū)別審計失敗一般是指審計工作人員沒有遵守審計準(zhǔn)則，沒能對被審計單位提供有效的審計意見及評價。審計風(fēng)險一般是指審計人員嚴(yán)格遵守了審計準(zhǔn)則，但企業(yè)的財務(wù)報表本身存在重大錯報，導(dǎo)致注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。二者的區(qū)別在于是否嚴(yán)格遵守國家審計準(zhǔn)則。

第3章康美藥業(yè)審計失敗案例介紹3.1康美藥業(yè)股份有限公司概況康美藥業(yè)股份有限公司，簡稱“康美藥業(yè)”，2001年上市?？得浪帢I(yè)的中醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)上至藥材種植，下至生產(chǎn)、開發(fā)及銷售，業(yè)務(wù)滲透中醫(yī)藥產(chǎn)業(yè)鏈的各個關(guān)鍵環(huán)節(jié)。康美藥業(yè)也是國內(nèi)首家將中藥產(chǎn)業(yè)鏈與互聯(lián)網(wǎng)相結(jié)合的大型高新技術(shù)企業(yè)，其長期處于中國中醫(yī)藥行業(yè)的領(lǐng)先地位。但在2018年12月因涉嫌財務(wù)造假被中國證監(jiān)會調(diào)查，隨后康美藥業(yè)公布企業(yè)財務(wù)報表以前年度會計差錯調(diào)整及2018年財報審計被發(fā)表非標(biāo)意見。經(jīng)證監(jiān)會查實(shí)，公司經(jīng)營業(yè)績存在虛增現(xiàn)象，康美藥業(yè)在16至18年三年內(nèi)，貨幣資金項目累計虛增近887億元。受此事件影響企業(yè)于19年5月主動變更為“ST康美”。3.2廣東正中珠江會計師事務(wù)所概況廣東正中珠江會計師事務(wù)所，簡稱正中珠江，事務(wù)所位于廣州市東風(fēng)東路。公司注冊成立于2013年，是國內(nèi)一家具備傳統(tǒng)財務(wù)審計業(yè)務(wù)、證券業(yè)及金融投資相關(guān)業(yè)務(wù)、稅務(wù)籌劃及資產(chǎn)代理業(yè)務(wù)、管理咨詢服務(wù)、企業(yè)信息技術(shù)咨詢服務(wù)、驗(yàn)資驗(yàn)證服務(wù)等多項專業(yè)技術(shù)資格服務(wù)的大型會計師事務(wù)所。正中珠江會計師事務(wù)所的客戶口啤一直很好，并且事務(wù)所綜合實(shí)力位居廣東省第一，全國前百強(qiáng)。上市公司審計是正中珠江的核心業(yè)務(wù)，主要是為上市或擬上市的公司提供專業(yè)審計服務(wù)。據(jù)正中珠江官網(wǎng)數(shù)據(jù)顯示，2018年事務(wù)所審計的上市公司共91家，其中85家財務(wù)報表出具的是“標(biāo)準(zhǔn)無保留”的審計意見，另外6家被出具了“非標(biāo)準(zhǔn)”審計意見，而康美藥業(yè)被出具“保留意見”。3.3康美藥業(yè)財務(wù)造假案被揭發(fā)過程2019.5.9康美藥業(yè)收到證監(jiān)會的調(diào)查通知書，對公司涉嫌信息披露違法違規(guī)進(jìn)行調(diào)查。2019.5.9康美藥業(yè)收到證監(jiān)會的調(diào)查通知書，對公司涉嫌信息披露違法違規(guī)進(jìn)行調(diào)查?？得浪帢I(yè)公布關(guān)于前期會計差錯更正公告與2018年度非標(biāo)審計報告，承認(rèn)公司業(yè)績存在虛增，其中2017年財報貨幣資金虛增299.44億元，營業(yè)成本虛增76.62億元，銷售商品、提供勞務(wù)款虛增102.99億元。2019.4.30證監(jiān)會以正中珠江在康美藥業(yè)審計業(yè)務(wù)中涉嫌違反證券相關(guān)法律法規(guī)，對其進(jìn)行立案調(diào)查。2018.12.28證監(jiān)會發(fā)布通報，坐實(shí)康美藥業(yè)財務(wù)造假、操縱股價的真相，查明康美藥業(yè)披露2016年-2018年的財務(wù)報表存在重大虛假，其中包括使用虛假銀行存單，偽造業(yè)務(wù)憑證，部分資金轉(zhuǎn)入關(guān)聯(lián)方賬戶買賣股票等。2019.5.17康美藥業(yè)實(shí)施風(fēng)險警示，公司A股股票簡稱由“康美藥業(yè)”變更為“ST康美”。2019.5.21證監(jiān)會對ST康美作出警告并處以60萬罰款，并對其21位相關(guān)責(zé)任人處以不同金額的罰款及警告，而對直接負(fù)責(zé)人馬興田、許冬瑾、邱錫偉采取不同程度的市場禁入措施。2019.8.17圖1康美藥業(yè)造假案揭發(fā)過程圖

第4章康美藥業(yè)財務(wù)舞弊及審計失敗案例分析4.1康美藥業(yè)財務(wù)舞弊分析4.1.1康美藥業(yè)舞弊動因分析（1）多元化發(fā)展過快，資金不足康美藥業(yè)的核心業(yè)務(wù)是中藥飲片的銷售與中藥材貿(mào)易，其核心業(yè)務(wù)在我國中草藥市場占領(lǐng)先地位，但由于康美藥業(yè)近年醉心于多元化發(fā)展，將大量資金投向房地產(chǎn)行業(yè)，導(dǎo)致主營中藥業(yè)務(wù)增長力度不足，企業(yè)缺乏大量資金支持。而且公司多元化項目發(fā)展不明朗，工程項目管理不規(guī)范，導(dǎo)致資金浪費(fèi)，加劇了資金短缺。（2）民營企業(yè)融資困難康美藥業(yè)作為一家民營高新技術(shù)企業(yè)，融資方式比較單一，而且貸款門檻高，所以融資困難是常態(tài)，優(yōu)質(zhì)的融資應(yīng)該是通過股權(quán)進(jìn)行融資，所以康美藥業(yè)才會通過對財務(wù)報表造假，穩(wěn)定股價，進(jìn)而獲取社會大量投資，維持企業(yè)經(jīng)營。（3）企業(yè)發(fā)展過快，內(nèi)部管理體系跟不上近年來，康美藥業(yè)發(fā)展過快，企業(yè)在內(nèi)部控制制度完善及財務(wù)管理體系建設(shè)方面與公司發(fā)展速度不匹配，造成企業(yè)內(nèi)部控制制度及財務(wù)管理方面存在在重大缺陷，企業(yè)諸多方面在內(nèi)外部的雙重壓力下更為突出。4.1.2康美藥業(yè)舞弊手段分析(1)偽造憑據(jù)，虛增銀存ST康美使用偽造的銷售合同、購銷協(xié)議及各種財務(wù)憑據(jù)，虛構(gòu)買賣雙方發(fā)生交易活動，利用虛假銀行單據(jù)及各類非法交易憑證虛增財務(wù)報表金額，使得財報貨幣資金、營業(yè)收入等虛假記載，達(dá)到粉飾財務(wù)報表的作用。由于財務(wù)報表項目之間存在勾稽關(guān)系，康美藥業(yè)為了實(shí)現(xiàn)財報賬戶的平衡，不得以調(diào)整其他會計科目。從ST康美發(fā)布的2017年財報追溯調(diào)整結(jié)果顯示：各項應(yīng)收款項少列報6.41億元，存貨少計195.46億元，在建工程少計6.32億元；會計差錯更正公告顯示少計金額合計約208億元，但財報的貨幣資金賬戶顯示多列支了299.44億元，據(jù)業(yè)內(nèi)相關(guān)人士初步分析，上述未公開披露約91億元，隱藏在其他應(yīng)收款中。(2)使用虛假憑證，虛增收入收入的確認(rèn)一直都是容易出問題的項目，企業(yè)可以通過收入不規(guī)范的確認(rèn)來操縱利潤達(dá)到市場預(yù)期，例如，偽造相財務(wù)關(guān)單據(jù)虛增企業(yè)收入、提前或延后確認(rèn)收入等。收入的流程主要是：接收客戶訂單—按規(guī)定的順序安排銷售訂單—交付信貸管理部門審核—雙方正式簽訂合同—根據(jù)批準(zhǔn)的訂單準(zhǔn)備相關(guān)貨物的出庫工作—發(fā)運(yùn)部進(jìn)行貨物運(yùn)輸—客戶簽收后領(lǐng)取簽收憑證—根據(jù)簽收單登記企業(yè)明細(xì)賬。趙選民,張旭霞.從“存貸雙高”看企業(yè)財務(wù)舞弊——以康美藥業(yè)為例[J].經(jīng)營與管理,2019(12):54-56趙選民,張旭霞.從“存貸雙高”看企業(yè)財務(wù)舞弊——以康美藥業(yè)為例[J].經(jīng)營與管理,2019(12):54-56(3)公司與關(guān)聯(lián)方串通，買賣自家股票據(jù)調(diào)查，ST康美在16到18年間，關(guān)聯(lián)方累計占用企業(yè)資金116.19億元，用于購買康美藥業(yè)股票、償還融資本息及支付保證金等。ST康美為了掩蓋關(guān)聯(lián)方非經(jīng)營性占用企業(yè)資金，依舊把關(guān)聯(lián)方占用的貨幣資金反映在企業(yè)財報貨幣資金項目上，因此公司需要虛增貨幣資金，但現(xiàn)實(shí)情況是巨額資金被占用，實(shí)際可用資金少，不能夠以支撐公司運(yùn)營與發(fā)展，因此康美藥業(yè)需要進(jìn)行大量貸款，從而導(dǎo)致企業(yè)賬面出現(xiàn)存貸雙高的情況。同時公司為了維持股價獲得更多的融資，公司需要展現(xiàn)企業(yè)發(fā)展良好的虛假形象，因此偽造交易單據(jù)，虛構(gòu)交易現(xiàn)象，用以虛增收入提高利潤。4.2正中珠江審計失敗原因分析4.2.1審計人員方面(1)職業(yè)懷疑態(tài)度的缺失據(jù)企業(yè)2018年半年報披露，企業(yè)貨幣資金余額399億元，計息負(fù)債高達(dá)347億元，企業(yè)財務(wù)報表存款與貸款都維持在較高的水平，注冊會計師對此應(yīng)予以高度重視，但正中珠江所卻始終未發(fā)現(xiàn)其中存在的問題。2018年康美藥業(yè)財報被發(fā)表保留意見的原因有：一是公司在2018年因涉嫌財務(wù)造假被證監(jiān)會立案調(diào)查；二是企業(yè)資金被關(guān)聯(lián)方非經(jīng)營性占用，且非法買賣自家股票；三是公司及其下屬子公司部分在建工程項目財務(wù)資料不完整。注冊會計師表示對于未發(fā)現(xiàn)的會計錯報表示可能產(chǎn)生的重大影響，但不具有廣泛性，對于其他報表項目并未提及，顯然注冊會計師的職業(yè)懷疑態(tài)度有待提高。(2)審計程序執(zhí)行不規(guī)范康美藥業(yè)審計報告中明確寫明，審計工作人員對康美藥業(yè)存貨進(jìn)行了監(jiān)督盤點(diǎn)，并聘請外部專家對公司庫存商品的品質(zhì)狀況進(jìn)行綜合評估，并與管理層對存貨可變現(xiàn)凈值以及存貨跌價準(zhǔn)備計提金額進(jìn)行復(fù)核，審計工作人員如果規(guī)范化地執(zhí)行企業(yè)存貨監(jiān)盤程序，應(yīng)將監(jiān)盤結(jié)果與企業(yè)財務(wù)賬上的存貨數(shù)量進(jìn)行雙向核對，及時查明企業(yè)實(shí)際存貨數(shù)量是否多于財務(wù)賬上的數(shù)量，進(jìn)而有利于開展進(jìn)一步的存貨審計程序，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在虛構(gòu)交易及虛增收入的違法現(xiàn)象?？得浪帢I(yè)虛構(gòu)大額的貨幣資金卻未被審計人員及時發(fā)現(xiàn)，其相關(guān)審計人員是否正確執(zhí)行有關(guān)函證的審計程序令人懷疑，如果相關(guān)審計人員正確執(zhí)行函證程序，并通過第三方渠道取得相應(yīng)的審計證據(jù)，對于存在差異的函證結(jié)果需要進(jìn)行跟進(jìn)并尋找原因，以便核實(shí)貨幣資金的存在性與準(zhǔn)確性。4.2.2審計機(jī)構(gòu)方面(1)審計獨(dú)立性缺失事實(shí)上，自2001年以來，正中珠江會計師事務(wù)所一直為康美藥業(yè)提供審計咨詢服務(wù)，雙方長期合作持續(xù)了19年之久，據(jù)統(tǒng)計，19年累計審計費(fèi)用已經(jīng)高達(dá)4000萬元，在前18年內(nèi)會計師事務(wù)所出具的都是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，直至2018年年報，首次對康美藥業(yè)財報發(fā)表保留意見。其實(shí)在雙方開展合作期間，康美藥業(yè)由于存貸雙高屢次被舉報，但正中珠江所并未予以高度重視。其中僅是2018年，正中珠江收取ST康美財務(wù)審計費(fèi)用500萬元，內(nèi)部控制審計費(fèi)用140萬元，共640萬元，如此高額的審計費(fèi)用，很大可能性影響了審計機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性。(2)審計質(zhì)量監(jiān)控不嚴(yán)對于審計工作底稿，要經(jīng)過項目組內(nèi)外部進(jìn)行復(fù)核，項目組內(nèi)部復(fù)核主要是由項目組內(nèi)經(jīng)驗(yàn)豐富的人員復(fù)核經(jīng)驗(yàn)較少的人員的工作，對于較為復(fù)雜或?qū)徲嬶L(fēng)險較高的領(lǐng)域要由項目負(fù)責(zé)人或項目合伙人執(zhí)行復(fù)核程序。而項目組外部質(zhì)量復(fù)核主要是事務(wù)所內(nèi)部設(shè)立的質(zhì)量控制部門對審計工作底稿進(jìn)行復(fù)核。據(jù)正中珠江官網(wǎng)顯示事務(wù)所內(nèi)部僅設(shè)立了風(fēng)險及質(zhì)量控制委員會，并未專門設(shè)立涉及質(zhì)量控制的部門，而且實(shí)際工作上部分會計師事務(wù)所會因?yàn)閷徲嫻ぷ鬟^多，為了追求高效地完成審計工作，而忽視審計工作質(zhì)量，把審計工作流程形式化，這使得審計機(jī)構(gòu)的工作質(zhì)量管理存在很大的弊端。4.2.3審計環(huán)境方面（1）被審計單位情況的復(fù)雜性首先ST康美管理人員存在不誠信或刻意隱瞞等行為，干擾審計環(huán)境，并造成公司財報存在重大錯報風(fēng)險，提高了審計風(fēng)險，增加了審計失敗的概率。其次康美藥業(yè)屬于高新技術(shù)企業(yè)，該行業(yè)有其自身的特殊性，如康美存貨以中草藥為主，其可變現(xiàn)凈值與存貨跌價準(zhǔn)備都需要聘請外部專業(yè)人士進(jìn)行評估與分析，這進(jìn)一步增加了審計難度。（2）審計行業(yè)法律法規(guī)不健全我國獨(dú)立審計行業(yè)起步較晚，審計市場仍然是消費(fèi)者市場，一些會計師事務(wù)所會為了追求更大的利益而選擇出具低質(zhì)量的審計報告。此外，隨著我國證券市場快速發(fā)展，法律法規(guī)的制定與完善存在一定的滯后性。我國現(xiàn)階段，對于未勤勉盡責(zé)導(dǎo)致審計失敗的會計師事務(wù)處罰力度較低，審計人員違法違紀(jì)成本低，雖然證監(jiān)會對于違規(guī)嚴(yán)重的事務(wù)所會作出沒一罰三的行政處罰，但從結(jié)果上來看，其威懾力還是有限的。此次康美藥業(yè)審計失敗案證監(jiān)會仍在對正珠江會計師事務(wù)所進(jìn)行調(diào)查，但根據(jù)以往案例顯示，我國對違反注冊會計師準(zhǔn)則導(dǎo)致審計失敗的審計機(jī)構(gòu)處罰力度過小。

第5章案例啟示及相關(guān)建議5.1案例啟示康美藥業(yè)此次財務(wù)欺詐行為，嚴(yán)重擾亂了我國市場秩序，給投資者錯誤的訊息，影響了廣大投資者的決策與判斷，陰礙了社會經(jīng)濟(jì)健康有序發(fā)展。該事件進(jìn)一步凸顯了披露真實(shí)財務(wù)信息的重要性，只有信息披露及時、準(zhǔn)確、完整，才能對上市公司進(jìn)行合理的風(fēng)險評估和精準(zhǔn)定價，確保市場的透明度和公平性，降低企業(yè)財務(wù)風(fēng)險，真正發(fā)揮我國資本市場的價值。5.2康美藥業(yè)的改善建議5.2.1強(qiáng)化管理層責(zé)任意識企業(yè)管理層應(yīng)不斷學(xué)習(xí)并強(qiáng)化規(guī)范化經(jīng)營意識，提高公司整體經(jīng)營水平，增強(qiáng)三方面的責(zé)任意識。一是編制之責(zé)，管理層應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則編制財務(wù)報表，使得財報公允反映企業(yè)的財務(wù)經(jīng)營狀況；二是內(nèi)控之責(zé)，作為企業(yè)管理者，應(yīng)該對企業(yè)的內(nèi)部控制體系進(jìn)行合理設(shè)計，后期進(jìn)行一個更新與完善，最重要的就是要把執(zhí)行落到實(shí)處，充分發(fā)揮內(nèi)控作用，規(guī)范公司運(yùn)營；三是條件之責(zé)，管理層應(yīng)該積極配合審計人員的工作，對于審計人員所需要的信息應(yīng)當(dāng)真實(shí)無保留提供。5.2.2完善財務(wù)管理體制公司應(yīng)當(dāng)要持續(xù)對公司財務(wù)人員定期進(jìn)行專業(yè)知識的培訓(xùn)，提高財務(wù)人員專業(yè)技術(shù)素養(yǎng)，按照會計準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，制定并完善公司財務(wù)管理體制，加強(qiáng)對公司財務(wù)人員的監(jiān)督考核管理，積極落實(shí)公司財務(wù)制度。此外還應(yīng)加快發(fā)展公司財務(wù)信息化管理，提高財務(wù)管理技術(shù)水平，減少企業(yè)財務(wù)差錯的發(fā)生。5.2.3完善內(nèi)部控制制度企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格依據(jù)公司經(jīng)營業(yè)務(wù)和公司內(nèi)部控制的基本規(guī)范，成立專門工作小組，系統(tǒng)設(shè)計并完善企業(yè)內(nèi)部控制管理體系，并對公司重點(diǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)和重大風(fēng)險項目加強(qiáng)監(jiān)督管理力度，降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險。還要增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部審計人員的專業(yè)素養(yǎng)，全面組織開展內(nèi)部審計工作，及時準(zhǔn)確公開披露公司財務(wù)信息，加強(qiáng)對公司各方面的監(jiān)督，避免企業(yè)治理出現(xiàn)問題。5.3正中珠江的改善建議5.3.1審計人員方面（1）提高審計程序的執(zhí)行成效正中珠江所對康美藥業(yè)實(shí)施的審計程序并未發(fā)揮其應(yīng)有的效果，如函證程序、存貨監(jiān)盤程序以及收入的分析性復(fù)核程序等。審計工作人員應(yīng)該制定并落實(shí)好具體的項目審計計劃，對于可能存在高風(fēng)險以及重大問題的項目應(yīng)全面實(shí)施審計審核程序，而在無法獲得充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)時，應(yīng)該實(shí)施替代性審計程序或進(jìn)一步的審計程序。（2）增強(qiáng)審計人員執(zhí)業(yè)能力審計業(yè)務(wù)能力是從事審計工作的基礎(chǔ)，要想成為一個優(yōu)秀的審計師，其會計業(yè)務(wù)水平必須要高于被審計單位，只有會計業(yè)務(wù)水平高于對方時，才能想到對方想不到的事件，看到對方看不到的視野，發(fā)現(xiàn)對方發(fā)現(xiàn)不了的問題。其次，審計人員要學(xué)會獨(dú)立思考，要比客戶看得更長遠(yuǎn)，要想到客戶應(yīng)該要做什么,可能會做什么,沒有做什么，而不是僅僅跟隨客戶詢問信息，而做到這些首先要具備過硬的專業(yè)知識以及業(yè)務(wù)能力。（3）保持職業(yè)懷疑精神注冊會計師在審計的全過程都必須秉持質(zhì)疑的理念，不能因雙方合作多年就忽視對被審計單位進(jìn)行誠信判斷，對于疑慮的情形保持高度的警覺。審計師首先要對被審計單位實(shí)施風(fēng)險評估，對于可能存在重大風(fēng)險的項目要重點(diǎn)審查，其次對于重要及特殊項目執(zhí)行審計程序過程中獲取的審計證據(jù)要進(jìn)行審慎評價，最后根據(jù)審計工作對被審計單位的財務(wù)報表發(fā)表客觀公正的審計意見，這樣才有利于降低審計的檢查風(fēng)險，進(jìn)而減少審計失敗發(fā)生的可能性。5.3.2審計機(jī)構(gòu)方面（1）對審計質(zhì)量嚴(yán)格把關(guān)大部分審計機(jī)構(gòu)的質(zhì)量復(fù)核監(jiān)管部門形同虛設(shè)，員工一心追求工作效率，忽視審計工作質(zhì)量的重要性，工作質(zhì)量的總體要求沒有得到有效落實(shí)，對審計工作底稿缺失也置之不理，后續(xù)審計復(fù)核制度不起作用，最終導(dǎo)致審計失敗情況發(fā)生，引起審計糾紛。因此審計機(jī)構(gòu)應(yīng)加強(qiáng)對審計質(zhì)量管理控制部門的工作監(jiān)督，貫徹落實(shí)好公司審計質(zhì)量控制程序，對重大審計事項進(jìn)行層層審核批準(zhǔn)，切實(shí)發(fā)揮質(zhì)控部門應(yīng)有的監(jiān)督功能。（2）保持審計獨(dú)立性審計獨(dú)立性是審計工作的靈魂，獨(dú)立性的缺失會對審計報告的質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響，因此會計師事務(wù)所應(yīng)深刻認(rèn)識到審計工作失敗的嚴(yán)重性，要在思想上高度重視審計風(fēng)險，行為上制定一系列關(guān)于加強(qiáng)審計風(fēng)險防范的具體實(shí)施方案。對于長期合作的審計客戶，審計機(jī)構(gòu)應(yīng)制定并落實(shí)好項目負(fù)責(zé)人及簽字注冊會計師的定期更換機(jī)制，日常加強(qiáng)審計工作人員的基本職業(yè)道德教育，保持審計人員的獨(dú)立性，最終才能出具專業(yè)高質(zhì)量的審計報告。5.3.3審計環(huán)境方面（1）健全法律法規(guī)在我國證券市場上，證監(jiān)會對財務(wù)欺詐行為的處罰方式大多是行政處罰，懲處力度較輕。師璐.我國上市公司財務(wù)報告舞弊及其治理對策研究[D].遼寧大學(xué),2016.對于康美藥業(yè)財務(wù)造假的惡劣性質(zhì)，中國證監(jiān)會僅對ST康美給予警告及60萬元的罰款，對公司相關(guān)負(fù)責(zé)人實(shí)施市場禁入及罰款等處罰措施，這種懲罰方式根本起不了任何的懲誡作用，相反還會對其他公司起到一個舞弊激勵的反面成效。舞弊成本過低，僅靠企業(yè)的自覺性無法推動我國證券市場朝好的方向發(fā)展。師璐.我國上市公司財務(wù)報告舞弊及其治理對策研究[D].遼寧大學(xué),2016.（2）合理利用外部力量由于高新技術(shù)企業(yè)有其自身的獨(dú)特性，注冊會計師審計時需要重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)自身的特殊性，并結(jié)合企業(yè)的特點(diǎn)，單獨(dú)制定專屬于該企業(yè)的審計方案，其次注冊會計師可以充分利用外部專家的力量，深入了解該企業(yè)，提高審計的專業(yè)性，減少發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。

文章結(jié)論與不足本文基于對康美藥業(yè)審計失敗案進(jìn)行研究分析，總結(jié)出康美藥業(yè)審計工作失敗的兩大方面原因：一是企業(yè)方面,康美藥業(yè)多元化進(jìn)程過快，資金缺口大，融資困難，加上企業(yè)內(nèi)部管理體系不完善等因素，為企業(yè)舞弊創(chuàng)造了有利條件，而且企業(yè)對財務(wù)憑據(jù)進(jìn)行造假，從而增加了審計工作的難度；二是審計機(jī)構(gòu)方面，機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計人員對審計程序的執(zhí)行無有效、未能保持職業(yè)懷疑態(tài)度與審計獨(dú)立性，審計機(jī)構(gòu)的質(zhì)量控制程序落實(shí)不到位，以及審計環(huán)境過于復(fù)雜都可能造成審計失敗。通過對該案例的調(diào)查分析，提出了針對性的改進(jìn)建議，企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)公司管理層責(zé)任意識，健全內(nèi)部控制制度及財務(wù)管理體系；審計機(jī)構(gòu)要不斷增強(qiáng)審計人員的業(yè)務(wù)能力，使其保持職業(yè)懷疑態(tài)度，確保審計程序的有效實(shí)施。審計機(jī)構(gòu)內(nèi)部也應(yīng)對審計工作的質(zhì)量進(jìn)行嚴(yán)格把關(guān)，并保持其自身的獨(dú)立性等。由于自身對學(xué)術(shù)的研究能力有限，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)積累不足，對審計失敗的原因總體上認(rèn)識還不夠深入。本文信息數(shù)據(jù)的主要來源于企業(yè)官方公告及正規(guī)報道，在收集有關(guān)于康美藥業(yè)和正中珠江會計師事務(wù)所的資料還不夠充分，因而對該案例分析有限，針對課題分析出來的原因及有關(guān)防范對策也不夠完善，如若文章存在不當(dāng)之處，懇請廣大讀者進(jìn)行批評指正！

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致謝四年的大學(xué)生活即將結(jié)束，我們將要脫離學(xué)生身份，踏入社會，往后面臨的抉擇和困難也會非常之多，也許正是因?yàn)槲磥淼奈粗?，更讓人對明天報有期待，所以不管未來多么艱辛，我都會毫無畏懼地前行。雖然在這次論文寫作過程中，本人存在專業(yè)知識不扎實(shí)，文字語言表達(dá)能力不強(qiáng)等因素，有過痛苦、迷惘、焦慮，但最后論文定稿后那種解脫與快樂也是很令人難忘的回憶。本次論文寫作從選題、定題、查找資料、列提綱、反復(fù)修改到最終定稿，邱丹平老師以及很多同學(xué)都給了我莫大的幫助和鼓勵。最后，十分感謝廣州大學(xué)松田學(xué)院的各位老師，百忙中對我的論文進(jìn)行費(fèi)心指導(dǎo)，讓我懂得分析以及處理問題的方法，給我人生無窮的啟迪。論文中難免會有不妥之處，懇請各位老師、專家批評指正！

畢業(yè)設(shè)計如何搜集資料一、搜集資料的作用1.了解進(jìn)行中的工作自己所要開展的項目，可能別人也在進(jìn)行，通過文獻(xiàn)調(diào)研，可以直接或間接地了解目前在何處、由何人、以何種規(guī)模與方式進(jìn)行，在哪一方面已取得成果等。這些信息可以幫助學(xué)生在畢業(yè)設(shè)計中獲得有效的合作。2.擴(kuò)大知識面學(xué)生從一些通用課程的學(xué)習(xí)直接轉(zhuǎn)入到專題性很強(qiáng)的畢業(yè)設(shè)計時，往往會感到無所適從，這需要有一個過渡，其中最為有效的方法就是查閱文獻(xiàn)。這一過程不但可以進(jìn)一步豐富自己的基礎(chǔ)知識，而且還可以深入理解開展此工作的目的。3.掌握信息動向，避免無效和低水平重復(fù)通過查閱文獻(xiàn)，了解自己的課題在專業(yè)領(lǐng)域目前發(fā)展的狀況。對于一個課題，如果不了解目前已取得的成果，所采用的最新設(shè)計手段和方法，就勢必使自已依然用陳舊的方法研究淘汰的課題，既是-一種低水平重復(fù)，又造成人力。財力和時間的浪費(fèi)。4.避免走不必要的彎路對于某些工作，在工作方法和思路上前人已有過一些失敗的教訓(xùn)，并證明行不通，通過查閱文獻(xiàn)加以了解以后，就可以避免再走不必要的彎路。二、搜集資料需把握的原則在今天信息大爆炸的時代里，文獻(xiàn)資料可稱得上是浩如煙海。那么，怎樣才能快速找到符合自己需要的文獻(xiàn)資料呢？這需要把握一個正確的原則，否則無異于大海撈針。搜集資料必須首先確定好搜集的方向，這樣才不至于將自己陷于資料的汪洋大海之中，被一堆冗余資料淹沒，茫茫然不知彼岸。本著搜集的資料盡可能全面、充分的原則，開始階段資料方向盡量要定得寬-一些，要照顧到縱橫兩個方向一縱向是指始終以所定課題為主線搜集資料，查找與課題有關(guān)的歷史、現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢，不偏離課題；橫向是指廣泛涉獵各種各樣與論題有關(guān)聯(lián)的專題資料，以避免孤陋寡聞，知識單一，造成主觀片面。橫向拓展能使我們思路開。闊，使我們獲得新的刺激和深層啟發(fā)，從而達(dá)到新的高度?？v橫方向范圍的確定，可以在自已選題基礎(chǔ)上制定，最好征求指導(dǎo)教師的意見。三、搜集資料的方法搜集資料過程中，還要根據(jù)學(xué)科專業(yè)特點(diǎn)、性質(zhì)和基礎(chǔ)，選擇正確合適的搜集方法。不同的課題有不同的搜集方式，方法得當(dāng)，可省時省力，事半功倍。通信專業(yè)學(xué)生獲取畢業(yè)設(shè)計材料的來源不外乎兩個方面，一個是從學(xué)生本人的現(xiàn)場實(shí)踐中獲取，即第一手直接資料；一個是通過在