2023年度上市公司、掛牌公司審計分析報告

12023年度上市公司、掛牌公司審計分析報告為便于市場各方了解上市公司及掛牌公司審計（以下簡稱“證券審計”）情況，引導(dǎo)會計師事務(wù)所規(guī)范執(zhí)業(yè)，證監(jiān)會會計司組織力量對我國2023年度證券審計情況進行分析，形成本報告。報告主要包括從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)會計師事務(wù)所（以下簡稱證券所）基本情況、上市公司及掛牌公司審計情況、審計報告分析及有關(guān)執(zhí)業(yè)問題等。一、證券所基本情況（一）證券所數(shù)量有所下降截至2024年6月底，112家會計師事務(wù)所備案從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)，較去年減少3家，降幅為2.6%，主要系未完成年度注冊會計師共34,726人，較上年下降2.2%。（二）中小所證券業(yè)務(wù)有所增長2023年度，證券所證券業(yè)務(wù)收入達到225.6億元，同比增長2.3%，占總收入（695.0億元）的32%。按照上市公司審計家數(shù)及收入總額劃分的大中小所1證券業(yè)務(wù)收入分別為183.6億元、35.6億元和5.8億元，同比增長-0.4%，10.5%和44.1%,中小所證券業(yè)務(wù)收入有所增長。（三）行政監(jiān)管和自律監(jiān)管進一步加強證監(jiān)會深入貫徹落實監(jiān)管“長牙帶刺”、有棱有角工作本報告根據(jù)統(tǒng)計需要將上市公司審計客戶超過100家或收入總額超過20億元的事務(wù)所列為2要求，從嚴懲戒履職盡責(zé)不到位的會計師事務(wù)所及其執(zhí)業(yè)人員。2023年度，證監(jiān)會及其派出機構(gòu)共對16家次會計師事務(wù)所及39人次執(zhí)業(yè)人員作出行政處罰，對113家次會計師事務(wù)所及268人次執(zhí)業(yè)人員采取行政監(jiān)管措施。同時，證券交易場所共對8家會計師事務(wù)所及其注冊會計師采取了9家次、28人次的紀律處分，對22家會計師事務(wù)所及其注冊會計師采取了45家次、118人次的監(jiān)管措施。二、上市公司及掛牌公司審計情況截至2024年6月底，5,365家上市公司、5,995家掛牌公司披露了審計報告。上市公司方面，主板3,206家（包括B股11家）、創(chuàng)業(yè)板1,340家、科創(chuàng)板571家、北交所248家；掛牌公司方面，基礎(chǔ)層4,076家、創(chuàng)新層1,919家。（一）市場集中度市場集中度CR10指行業(yè)中按照某個指標排名前十位的會計師事務(wù)所的數(shù)據(jù)占整個行業(yè)的份額。從上市公司審計市場看，按照上市公司客戶數(shù)量、凈資產(chǎn)計算的市場集中度CR10分別為68.9%、81.6%；從掛牌公司審計市場看，按照掛牌公司客戶數(shù)量、凈資產(chǎn)計算的市場集中度CR10為49.3%、39%；上述市場集中度均略有下降。（二）審計收費分析1.上市公司審計收費均值下降、中位數(shù)持平2023年，上市公司年報審計收費共計85.7億元2，同比增長2.8%，增幅低于上市公司數(shù)量增幅（3.7%），審計收費增不包括7家未披露年報和10家未披露審計收費情況的上市公司。3長主要源于上市公司數(shù)量的增加。同時，上市公司審計收費均值為160.1萬元，較上年（162.3萬元）下降1.3%，中位數(shù)為95萬元，與上年持平。2.掛牌公司審計收費均值上漲，中位數(shù)持平2023年，掛牌公司年報審計收費共計11.1億元，較上年下降0.7%，審計收費均值為18.6萬元，較上年（17.9萬元）增長3.6%，中位數(shù)為15萬元，與上年持平。審計收費低于5萬的掛牌公司共16家，占比0.27%，與上年持平。（三）會計師事務(wù)所變更情況2023年，520家上市公司和982家掛牌公司變更會計師事務(wù)所（以下簡稱換所分別占比9.7%、16.7%。換所原因主要包括因自身發(fā)展及審計工作需要、審計機構(gòu)輪換要求、審計團隊換所、與前任會計師事務(wù)所存在分歧等。1.上市公司換所情況公司數(shù)量方面，520家上市公司變更2023年年報審計機構(gòu)，較上年增加117家，增幅為29.0%。其中一年內(nèi)多次換所、被出具非標意見后換所等異常換所的上市公司家數(shù)分別為35家、10家和50家，異常換所數(shù)量與去年基本持平。審計收費方面，154家公司審計收費有所增長，181家與去年持平，185家有所下降，6成換所上市公司審計收費持平或上漲。從審計收費變動幅度看，變動超過50%的公司為30家，占比5.8%，變動20%-50%的公司為76家，占比14.6%，變動20%以下的公司為414家，占比79.6%。4審計意見方面，48家換所上市公司被出具非標意見，占比9.2%，高于上市公司整體非標意見比例（3.9%）。從審計意見變化看，472家上市公司換所后審計意見保持不變，27家意見加重，20家意見減輕，1家截至2024年6月底未披露，換所后審計意見未見明顯減輕。2.掛牌公司換所情況公司數(shù)量方面，982家掛牌公司變更2023年年報審計機構(gòu)，較上年增加18家，增幅為1.9%。其中，連續(xù)兩年換所、一年內(nèi)多次換所、被出具非標意見后換所等異常換所的掛牌公司家數(shù)分別為171家、40家和168家，異常換所家數(shù)有所下審計收費方面，223家換所公司審計收費有所增長，461家與去年持平，298家有所下降，七成掛牌公司換所后審計收費持平或上漲。從變動幅度看，變動超過50%的公司為65變動20%以下的公司為679家，占比69.2%。審計意見方面，196家換所掛牌公司被出具非標意見，占比20.0%，高于掛牌公司整體非標意見比例（11.2%）。從審計意見變化看，873家掛牌公司審計意見保持不變，68家意見加重，41家意見減輕，換所后審計意見加重或不變的掛牌公司占比大于95%，掛牌公司審計意見亦未見明顯減輕。三、審計報告分析（一）審計意見1.上市公司審計意見5截至2024年6月底，5,365家上市公司披露了審計報告，其中5,251份為無保留意見（含帶解釋性說明的無保留意見951.6%和0.5%；非標意見總計209份，占比3.9%。為便于分析，本文將帶持續(xù)經(jīng)營重大不確定性段、強調(diào)事項段、其他信息段中包含其他信息未更正重大錯報說明的無保留意見合稱為“帶解釋性說明的無保留意見”。2023年度上市公司審計意見如下所示。審計意見類型2023年度2022年度變動情況公司數(shù)量公司數(shù)量增減數(shù)量增減幅度一、無保留意見5,25197.9%5,03997.4%2124.2%其中：帶有解釋性說明的無保留意見952.0%-8.7%二、非無保留意見2.1%2.6%-19-14.3%其中：保留意見-11.5%無法表示意見290.5%370.7%-21.6%非標意見合計2093.9%2374.6%-28-11.8%5,365100.0%100.0%3.7%（1）非標意見數(shù)量及占比均下降2023年上市公司非標意見為209份，占比3.9%，同比下降0.7個百分點。非標意見數(shù)量及占比下降主要系上市公司總數(shù)增加、觸及退市標準的公司出清等影響。（2）中小所審計客戶風(fēng)險較高從會計師事務(wù)所看，大所審計了4,220家上市公司，出具了98份非標報告，非標報告占比2.3%；中小所審計了1,145家上市公司，出具了111份非標報告，非標報告占比9.7%；從審計客戶風(fēng)險結(jié)構(gòu)看，大所ST公司客戶占比為1.9%，中小6所為8.2%，反映出中小所審計客戶風(fēng)險較高。（3）持續(xù)經(jīng)營問題仍為最主要非標事項上市公司非標事項主要包括公司持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性、關(guān)聯(lián)交易及往來款項商業(yè)合理性存疑、訴訟或立案調(diào)查結(jié)果存在重大不確定性、資金占用及違規(guī)擔(dān)保、資產(chǎn)減值不恰當(dāng)、內(nèi)部控制存在重大缺陷等。84份非標報告涉及持續(xù)經(jīng)營問題，占比（40.2%）最高，持續(xù)經(jīng)營問題仍為最主要非標事項。2.掛牌公司審計意見截至2024年6月30日，5,995家掛牌公司披露了審計報告。其中5,771份為無保留意見（含帶有解釋性說明的無保留意見446份）、172份為保留意見、50份為無法表示意見、2份為否定意見，分別占比96.3%、2.9%、0.8%和0.03%；非標意見總計670份，占比11.2%。2023年度掛牌公司審計意見情況如下所示。審計意見類型2023年度2022年度變動情況公司數(shù)量公司數(shù)量增減數(shù)量增減幅度一、無保留意見5,77196.3%6,01795.4%-246其中：帶有解釋性說明的無保留意見4467.4%4687.4%-22-4.7%二、非無保留意見2243.7%2934.6%-69-23.5%其中：保留意見2.9%2213.5%-49-22.2%無法表示意見500.8%71-21-29.6%否定意見20.0%10.0%1100.0%非標意見合計67011.2%761-91-12.0%5,995100.0%6,310100.0%-315-5.0%（1）否定意見增加，連續(xù)非標公司占比較高2023年，掛牌公司被出具2份否定意見，同比增加1份，7否定意見涉及持續(xù)經(jīng)營問題、合并范圍不恰當(dāng)?shù)龋?85家公司連續(xù)兩年被出具非標意見，占非標意見總數(shù)的72.3%，其中311家為帶有解釋性說明的無保留意見，139家為保留意見，34家為無法表示意見，1家為否定意見。（2）近三年備案證券所非標報告占比較高2023年，近三年備案的60家證券所審計了665家掛牌公司，并出具了186份非標意見，占比為28.0%，其中107家為帶有解釋性說明的無保留意見，63家為保留意見，16家為無法表示意見，非標報告占比較高。（3）持續(xù)經(jīng)營問題為主要非標事項持續(xù)經(jīng)營存在重大不確定性的表現(xiàn)主要包括持續(xù)虧損或大額虧損、未彌補虧損超過股本總額、流動負債大于流動資產(chǎn)、償債壓力大、業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型停滯、訴訟仲裁等。在670份非標報告中，579家公司被出具帶有持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大不確定性事項段的審計報告，占比86.4%，與上市公司一致，持續(xù)經(jīng)營問題為掛牌公司主要非標事項。（二）關(guān)鍵審計事項1.上市公司關(guān)鍵審計事項2023年度，5,365份年度審計報告共包含10,385項關(guān)鍵審計事項，其中收入確認4,628項，資產(chǎn)減值4,239項，資產(chǎn)確認、公允價值計量、企業(yè)合并及長期股權(quán)投資等1518項，分（1）均值有所下降除29份無法表示意見和1份標準無保留意見無關(guān)鍵審計8事項外，審計報告披露的關(guān)鍵審計事項少至1項，多至6項，平均為1.93項，較上年略有下降。28家證券所披露的關(guān)鍵審計事項數(shù)量均值高于總體均值。（2）收入確認是最主要的關(guān)鍵審計事項近三年，收入確認事項占全部關(guān)鍵審計事項的比例分別為43.5%、45.2%、44.6%，是最主要的關(guān)鍵審計事項。為應(yīng)對收入確認重大錯報風(fēng)險，證券所通過了解測試及評價收入相關(guān)的控制運行有效性，檢查主要合同條款識別產(chǎn)品控制權(quán)轉(zhuǎn)移時點，了解商業(yè)模式合理判斷收入類型，通過執(zhí)行分析性程序關(guān)注相關(guān)指標變動的合理性，結(jié)合公司關(guān)鍵財務(wù)指標與行業(yè)平均數(shù)據(jù)、歷史財務(wù)趨勢比率進行多維度分析，綜合運用函證、走訪、單據(jù)檢查等程序，關(guān)注收入真實性及準確性。同時針對提前確認收入的風(fēng)險，執(zhí)行收入截止測試，關(guān)注期末大額收入確認及期后大額退換貨的合理性以應(yīng)對收入舞弊風(fēng)險。（3）金融資產(chǎn)及商譽減值事項占比提高資產(chǎn)減值相關(guān)關(guān)鍵審計事項中，金融資產(chǎn)減值2,127項、存貨減值991項、商譽減值802項、非流動資產(chǎn)減值319項，占比分別為50.2%、23.4%、18.9%及7.5%，金融資產(chǎn)減值為最主要的資產(chǎn)減值事項。同比去年，金融資產(chǎn)減值和商譽減值占比均有提升，表明相關(guān)資產(chǎn)對財務(wù)報表的影響進一步加2.掛牌公司關(guān)鍵審計事項根據(jù)《掛牌公司信息披露規(guī)則》，創(chuàng)新層掛牌公司需要9執(zhí)行關(guān)鍵審計事項規(guī)定。截至2024年6月30日，1,973家掛牌公司審計報告披露了2,944項關(guān)鍵審計事項，審計報告披露的關(guān)鍵審計事項少至1項，多至3項，平均為1.47項，較上年略有下降。其中，收入確認事項為1,792項，資產(chǎn)減值事項項，合計占比88.2%。減值事項中，金融資產(chǎn)減值事項為601項，存貨減值事項為153項，商譽減值事項為35項，非流動資產(chǎn)減值事項為15項。與上市公司關(guān)鍵審計事項特征相似，收入確認和資產(chǎn)減值為重要的審計事項，金融資產(chǎn)減值為主要的資產(chǎn)減值事項。四、證券審計執(zhí)業(yè)問題（一）財務(wù)舞弊審計相關(guān)問題1.未充分識別和應(yīng)對收入舞弊根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)恰當(dāng)識別和評估收入相關(guān)重大錯報風(fēng)險，基于收入確認存在舞弊風(fēng)險的假定，評價哪些類型的收入、收入交易或認定將導(dǎo)致舞弊風(fēng)險，設(shè)計和實施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施，如了解被審計單位及其環(huán)境的復(fù)雜程度，識別收入舞弊風(fēng)險因素或異常跡象，分析異?；蚺及l(fā)交易的商業(yè)實質(zhì)及重要會計政策變更，保持職業(yè)懷監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別公司存在以下情形：銷售收入在每季度均大額沖回，部分發(fā)出貨物無物流明細支持，客戶在銷售合同上的簽章真實性存疑，部分新增客戶由公司業(yè)務(wù)經(jīng)理擔(dān)任法定代表人等。注冊會計師未能保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑，未能識別收入相關(guān)控制缺陷，未對異?？蛻暨M行背景分析，未能設(shè)計和實施恰當(dāng)審計程序應(yīng)對收入舞弊風(fēng)險。2.未充分識別和應(yīng)對資產(chǎn)舞弊根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)關(guān)注管理層如何識別是否需要作出會計估計、如何作出會計估計，并確定不同期間會計估計的方法是否一致，若會計估計或作出會計估計的方法不同于上期，評估其是否合理。注冊會計師對濫用會計估計相關(guān)的舞弊風(fēng)險應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑，對于不當(dāng)計提減值的應(yīng)結(jié)合相關(guān)資產(chǎn)是否真實存在，減值跡象發(fā)生時間等判斷計提的及時性和金額合理性。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)1）個別公司正在籌劃破產(chǎn)重整并對主要資產(chǎn)計提了大額減值準備，其中包括年限較低的應(yīng)收賬款以及部分設(shè)備預(yù)付款，相關(guān)款項的真實性存疑。注冊會計師未充分考慮公司破產(chǎn)重整帶來的“資產(chǎn)出清”壓力，未關(guān)注年限較低的應(yīng)收賬款單項計提大額壞賬準備、相關(guān)客戶以前年度回函相符而在本年度回函不符，預(yù)付設(shè)備款長期掛賬且付款進度與交付進度明顯不一致等異常情況，未能設(shè)計和實施審計程序應(yīng)對資產(chǎn)舞弊。（2）個別公司主營壓縮機及制冰設(shè)備的研發(fā)和銷售，2023年將大額研發(fā)支出予以資本化并扭虧為盈。經(jīng)查，相關(guān)項目研發(fā)周期長、市場驗證時間長、研發(fā)后是否可投產(chǎn)具有較大不確定性，不滿足資本化條件。注冊會計師未充分識別公司業(yè)績壓力和研發(fā)支出資本化問題，未有效應(yīng)對研發(fā)支出相關(guān)舞弊。3.未充分識別和應(yīng)對費用舞弊根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施風(fēng)險評估程序，識別成本費用相關(guān)重大錯報風(fēng)險，關(guān)注成本費用確認與計量是否恰當(dāng)。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別公司主營藥品生產(chǎn)和銷售，收入增長較快，應(yīng)收賬款長期掛賬，銷售費用未與收入配比增長，存在虛增應(yīng)收賬款、虛減銷售費用等問題。注冊會計師未識別上述異常情況，未充分了解公司銷售業(yè)務(wù)流程及銷售政策，未發(fā)現(xiàn)相關(guān)內(nèi)部控制存在缺陷，未對應(yīng)收賬款、銷售費用進行恰當(dāng)?shù)募毠?jié)測試，未充分識別和應(yīng)對銷售費用舞弊。（二）境外審計相關(guān)問題1.境外資產(chǎn)核查不到位根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)結(jié)合境外業(yè)務(wù)所在國家或地區(qū)的經(jīng)濟環(huán)境和企業(yè)自身發(fā)展情況，評價境外經(jīng)營的合理性；檢查境外業(yè)務(wù)交易流程、相關(guān)內(nèi)部控制和財務(wù)報告編制流程，關(guān)注境外經(jīng)營的真實性。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別公司主營境外礦產(chǎn)資源的開采冶煉，在對部分境外礦石進行減值測試時未考慮相關(guān)副產(chǎn)品價值，錯提大額跌價準備；境外建設(shè)項目金額大且長期停滯，公司未提起訴訟或采取進一步措施，也未計提資產(chǎn)減值。注冊會計師未充分復(fù)核公司存貨減值流程，未能識別存貨減值有關(guān)問題；同時，注冊會計師未發(fā)現(xiàn)相關(guān)施工合同、進度確認文件、設(shè)備資產(chǎn)交付文件、供應(yīng)商結(jié)算文件等關(guān)鍵審計資料存在缺失，未對境外項目進行充分的現(xiàn)場核查，境外資產(chǎn)審計流于2.未恰當(dāng)執(zhí)行集團層面審計工作根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，集團項目組應(yīng)當(dāng)對集團及其環(huán)境、組成部分及其環(huán)境獲取充分的了解，了解組成部分注冊會計師是否具備專業(yè)勝任能力，參與對重要組成部分注冊會計師實施的風(fēng)險評估程序，復(fù)核重要組成部分注冊會計師對識別出的導(dǎo)致集團財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的特別風(fēng)險形成的審計工作底稿，并對參與重要組成部分注冊會計師工作的性質(zhì)、時間安排和范圍形成審計工作底稿。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)1）個別公司境外子公司收入占比高，注冊會計師作為集團審計師，對負責(zé)該子公司審計的組成部分注冊會計師發(fā)送了集團審計指引，與其定期溝通、記錄其執(zhí)行的主要審計程序并獲取了相關(guān)審計報告。注冊會計師未充分關(guān)注和評價組成部分注冊會計師是否具備專業(yè)勝任能力，個別公司境外子公司在未履行內(nèi)部資金支付審批的情況下向不明身份的銀行賬戶支付大額款項，內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊會計師未充分考慮境外經(jīng)營環(huán)境的復(fù)雜性和不確定性，未了解境外子公司資金支付相關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計及執(zhí)行，未審慎評估境外子公司相關(guān)重大錯報風(fēng)險，集團審計存在缺1.未能充分識別內(nèi)部控制缺陷按照審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解被審計單位所在行業(yè)法律法規(guī)風(fēng)險、組織結(jié)構(gòu)、經(jīng)營特點、資本結(jié)構(gòu)、信息技術(shù)、業(yè)務(wù)流程及內(nèi)部控制變化，并進一步確定需重點了解的內(nèi)部控制領(lǐng)域，識別內(nèi)部控制存在的缺陷。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別公司內(nèi)部控制存在以下情形：實際控制人占用公司資金并開展違規(guī)擔(dān)保，公司治理失效；公司開展股權(quán)投資存在多層嵌套，并購交易定價、交易合理性及對外投資資金最終流向存疑，相關(guān)內(nèi)部控制未能有效運行。注冊會計師未了解控股股東資金需求狀況以及是否存在違規(guī)擔(dān)保情形，未識別公司股權(quán)投資及擔(dān)保相關(guān)內(nèi)部控制缺陷，未考慮內(nèi)部控制缺陷對審計意見的影響。2.未能恰當(dāng)執(zhí)行內(nèi)部控制相關(guān)審計程序根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)內(nèi)部控制風(fēng)險確定擬實施審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)；內(nèi)部控制風(fēng)險越高，注冊會計師需獲取的證據(jù)應(yīng)越多；對于內(nèi)部控制運行偏離設(shè)計的情況，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定該偏差對相關(guān)風(fēng)險評估、需要獲取的證據(jù)以及控制運行有效性結(jié)論的影響。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)1）個別公司對子公司失管失控，子公司在合同簽訂、資金審批、印章管理等環(huán)節(jié)存在多項控制缺陷，甚至存在未經(jīng)相關(guān)審批與原股東簽訂放棄承諾補償協(xié)議、提供虛假合同套取資金等情形。注冊會計師未能根據(jù)內(nèi)部控制風(fēng)險恰當(dāng)確定審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，內(nèi)控測試未恰當(dāng)識別關(guān)鍵控制點，未獲取內(nèi)控執(zhí)行有效性關(guān)鍵審計證據(jù)，內(nèi)部控制審計程序執(zhí)行不到位。（2）個別公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓及采購付款等環(huán)節(jié)內(nèi)控執(zhí)行失效，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中未經(jīng)審批先簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，重大采購付款支出未按照協(xié)議約定，在僅收到部分貨物情況下即將合同款全額支付，影響公司資產(chǎn)安全。注冊會計師未恰當(dāng)測試關(guān)鍵控制點執(zhí)行情況，對于測試樣本偏離控制的情況未識別為控制偏差，亦未評價其對控制運行有效性的影響。3.未恰當(dāng)評估內(nèi)部控制缺陷的影響程度根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及相關(guān)規(guī)定，如果認為內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷，除非審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見。如果審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。如果認為內(nèi)部控制雖然不存在重大缺陷，但仍有一項或多項重大事項需要提請內(nèi)部控制審計報告使用者注意，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制審計報告中增加強調(diào)事項段予以說明。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)1）個別公司以大額采購掩蓋資金占用，管理層未將其作為重大缺陷。注冊會計師發(fā)現(xiàn)了采購項目存在超進度預(yù)付的情形，卻未充分評估采購及付款相關(guān)內(nèi)部控制是否存在重大缺陷，無保留意見恰當(dāng)性存疑。（2）個別公司關(guān)聯(lián)方在資產(chǎn)負債表日違規(guī)占用公司資金，于審計報告日前才歸還。注冊會計師未就公司資金審批、關(guān)聯(lián)交易決策等內(nèi)控缺陷采取進一步程序，未發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)控整改不到位問題，無保留意見恰當(dāng)性存疑。（四）非標報告相關(guān)問題1.未審慎評估錯報廣泛性根據(jù)審計準則及相關(guān)規(guī)定，注冊會計師無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以作為形成審計意見的基礎(chǔ)，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響重大且具有廣泛性，應(yīng)當(dāng)發(fā)表無法表示意見。對財務(wù)報表影響具有廣泛性的情形包括：不限于對財務(wù)報表的特定要素、賬戶或項目產(chǎn)生影響；雖然僅對財務(wù)報表的特定要素、賬戶或項目產(chǎn)生影響，但這些要素、賬戶或項目是或可能是財務(wù)報表的主要組成部分；當(dāng)與披露相關(guān)時，產(chǎn)生的影響對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要。監(jiān)管發(fā)現(xiàn)，個別公司存在控股股東非經(jīng)營性資金占用、違規(guī)擔(dān)保、管理層凌駕于內(nèi)控之上等問題，對其他應(yīng)收款、信用減值損失、預(yù)計負債等多個科目產(chǎn)生影響，影響金額占凈資產(chǎn)比例超過80%，注冊會計師出具了保留意見。注冊會計師未審慎判斷相關(guān)錯報的廣泛性，審計意見恰當(dāng)性存疑。2.以強調(diào)事項代替非無保留意見根據(jù)審計準則相關(guān)規(guī)定，強調(diào)事項段是指審計報告提及已在財務(wù)報表中恰當(dāng)列報或披露的事項，根據(jù)注冊會計師的職業(yè)判斷，該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要。當(dāng)存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報表清楚地發(fā)表恰當(dāng)?shù)姆菬o保留意見一）根據(jù)獲取的審計證據(jù)，得出財務(wù)報表整體存在重大錯報的結(jié)論二）無法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，不能得出財務(wù)報表整體不存在重大錯報的股權(quán)等被凍結(jié)、查封、訴訟，違規(guī)擔(dān)保等情形，注冊會計師出具了帶強調(diào)事項的無保留意見。注冊會計師未充分關(guān)注上述事項對財務(wù)報表的影響，未能識別部分事項在財務(wù)報表中未恰當(dāng)列報或披露，審計意見恰當(dāng)性存疑。（五）其他問題1.未審慎判斷差錯更正影響根據(jù)《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)則第19號—財務(wù)信息的更正及相關(guān)披露》規(guī)定，如果會計差錯