探討管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行成本管理中的應(yīng)用

引言進(jìn)入21世紀(jì)后，金融機(jī)構(gòu)快速擴(kuò)張，金融需求呈現(xiàn)出多元化、個(gè)性化特征，金融行業(yè)悄然構(gòu)建新發(fā)展格局，激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)倒逼金融機(jī)構(gòu)加快產(chǎn)品和內(nèi)部管理創(chuàng)新的腳步。商業(yè)銀行將提高成本投入回報(bào)水平，壓降無(wú)效成本投入作為銀行競(jìng)爭(zhēng)策略的重要手段之一。一、發(fā)展概述與歐美國(guó)家比，我國(guó)成本管理研究工作起步相對(duì)晚，且研究方向和成果應(yīng)用大多針對(duì)制造企業(yè)，金融領(lǐng)域研究應(yīng)用工作相對(duì)較少。1984年國(guó)務(wù)院頒布了《國(guó)營(yíng)企業(yè)成本管理?xiàng)l例》，規(guī)范了成本核算規(guī)則，建立成本責(zé)任制度，促我國(guó)銀行等國(guó)企成本管理制度建設(shè)。1993年國(guó)務(wù)院發(fā)布了《國(guó)務(wù)院關(guān)于金融體制改革的決定》，進(jìn)一步規(guī)范了銀行內(nèi)部成本管理制度，要求引入權(quán)責(zé)發(fā)生制原則、提出了壞賬準(zhǔn)備金計(jì)提制度和控制招待費(fèi)、宣傳費(fèi)等部分費(fèi)用比例等，對(duì)提高銀行成本核算準(zhǔn)確性起到重要指導(dǎo)作用。傳統(tǒng)的重記錄和描述的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法，已經(jīng)落后于商業(yè)銀行的戰(zhàn)略發(fā)展要求，引入、推廣國(guó)外較先進(jìn)的管理會(huì)計(jì)理論成了必然發(fā)展趨勢(shì)。2014年，財(cái)政部印發(fā)了《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見(jiàn)》，明確全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)要求。2016年，財(cái)政部印發(fā)了《管理會(huì)計(jì)基本指引》，目標(biāo)是運(yùn)用管理會(huì)計(jì)的工具方法，參與單位規(guī)劃、決策、控制、評(píng)價(jià)活動(dòng)并為之提供有用信息，推動(dòng)單位實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略規(guī)劃。管理會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)的重要分支，與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相比，既有聯(lián)系也有區(qū)別（如表1所示）。聯(lián)系體現(xiàn)在兩者均為管理行為，具有系統(tǒng)耦合性。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)重運(yùn)用財(cái)務(wù)科目記錄和總結(jié)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)信息，管理會(huì)計(jì)重從強(qiáng)化管理角度對(duì)信息數(shù)據(jù)的分析。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的開(kāi)展和創(chuàng)新要兼顧管理會(huì)計(jì)發(fā)展的要求，管理會(huì)計(jì)的分析質(zhì)量受制于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息核算的維度和準(zhǔn)確性。區(qū)別體現(xiàn)為兩者遵循的原則和標(biāo)準(zhǔn)不同、側(cè)重點(diǎn)不同和方法邏輯不同，對(duì)人員素質(zhì)的要求不同。管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用對(duì)于企業(yè)選擇、培養(yǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，致力于企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的有更好的支撐作用。表1財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)的關(guān)系二、管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行成本管理應(yīng)用中的問(wèn)題我國(guó)商業(yè)銀行在運(yùn)用管理會(huì)計(jì)強(qiáng)化成本管理的工作中取得了一定成績(jī)，但在數(shù)據(jù)提取、分析和人才隊(duì)伍建設(shè)等方面仍存在較大提升空間。（一）尚未形成較完備的管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)是應(yīng)銀行內(nèi)部管理的要求而生的，是運(yùn)用一系列的專門方法，對(duì)傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、業(yè)務(wù)統(tǒng)計(jì)及其他有關(guān)信息數(shù)據(jù)進(jìn)行整理、計(jì)算、對(duì)比和分析，并由系統(tǒng)生成特定報(bào)告，以協(xié)助銀行內(nèi)部各級(jí)管理人員對(duì)整個(gè)銀行及其內(nèi)部各責(zé)任主體、盈利對(duì)象的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃、控制與評(píng)價(jià)。目前國(guó)內(nèi)尚未形成完備的管理會(huì)計(jì)成本核算系統(tǒng)建設(shè)體系。一是由于商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)管理體系不同，包括機(jī)構(gòu)設(shè)置、核算體系、業(yè)務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)維度等存在較大差異。二是各商業(yè)銀行處于不同的發(fā)展階段，對(duì)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)建設(shè)、取數(shù)維度等需求各不相同。三是商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)思路和轉(zhuǎn)型要求不同，內(nèi)部組織構(gòu)建思路等也存在差異，由此產(chǎn)生的對(duì)管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)核算成本口徑的需求等差異較大。缺乏統(tǒng)一的銀行間管理會(huì)計(jì)成本核算理論框架和核算標(biāo)準(zhǔn)，不利于銀行機(jī)構(gòu)間產(chǎn)品成本的橫向?qū)?biāo)，不利于行業(yè)內(nèi)成本管理優(yōu)秀經(jīng)驗(yàn)的傳導(dǎo)借鑒和再修正，不利于金融機(jī)構(gòu)管理會(huì)計(jì)成本精細(xì)化理論研究體系建設(shè)。（二）基礎(chǔ)數(shù)據(jù)支撐不足管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)的建設(shè)，本質(zhì)上是按經(jīng)營(yíng)管理需求，為各維度數(shù)據(jù)搭建聯(lián)通“橋梁”，對(duì)存量和新增價(jià)值數(shù)據(jù)進(jìn)行整合，為橫縱對(duì)比分析、投資決策和預(yù)判未來(lái)發(fā)展形勢(shì)等提供量化支撐。管理會(huì)計(jì)中的成本分?jǐn)偸枪芾頃?huì)計(jì)系統(tǒng)的重要職能，依賴銀行業(yè)務(wù)系統(tǒng)、財(cái)務(wù)系統(tǒng)和客戶系統(tǒng)等基礎(chǔ)系統(tǒng)數(shù)據(jù)的采集，但各系統(tǒng)設(shè)計(jì)初衷不相同。如業(yè)務(wù)系統(tǒng)，更多考慮存貸款和中間業(yè)務(wù)產(chǎn)品業(yè)務(wù)量的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)、分析需求；財(cái)務(wù)系統(tǒng)，多以核算角度記錄收支事件；客戶系統(tǒng)，是以“客戶為中心”服務(wù)理念逐漸強(qiáng)化后，系統(tǒng)對(duì)于客戶多維度的記錄和描述才日漸豐富。銀行業(yè)務(wù)系統(tǒng)與財(cái)務(wù)系統(tǒng)記錄的數(shù)據(jù)缺乏交叉性或者共同關(guān)聯(lián)性要素、維度不完整或者精細(xì)度未達(dá)到動(dòng)因要求的相應(yīng)產(chǎn)品級(jí)數(shù)，造成無(wú)法滿足管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)提取對(duì)應(yīng)數(shù)據(jù)的需求，部分成本分?jǐn)偟穆窂胶蛣?dòng)因選擇仍較粗放，導(dǎo)致分?jǐn)偨Y(jié)果偏差較大。（三）專業(yè)人才匱乏商業(yè)銀行內(nèi)部會(huì)計(jì)專業(yè)人才隊(duì)伍，特別是管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍的建設(shè)工作仍未得到充分重視。銀行內(nèi)部既掌握會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)知識(shí)，又熟悉銀行業(yè)務(wù)流程，還具備信息科學(xué)技術(shù)應(yīng)用能力的綜合型人才匱乏，導(dǎo)致在管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)建設(shè)過(guò)程中，會(huì)計(jì)語(yǔ)言、業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和科技程序代碼融合工作上，耗費(fèi)了較多人力、物力，也拉長(zhǎng)了管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)測(cè)試校驗(yàn)時(shí)間。在具體應(yīng)用過(guò)程中，一方面由于部分人員對(duì)管理會(huì)計(jì)在成本管理的重要性理解不充分、認(rèn)識(shí)不深入，系統(tǒng)應(yīng)用的具體工作浮于表面，表現(xiàn)為基礎(chǔ)信息錄入質(zhì)量不高等，影響數(shù)據(jù)信息挖掘結(jié)果；另一方面大多數(shù)銀行機(jī)構(gòu)人員不掌握會(huì)計(jì)賬戶核算規(guī)則、管理會(huì)計(jì)成本動(dòng)因設(shè)置要點(diǎn)等專業(yè)知識(shí)，導(dǎo)致在協(xié)助財(cái)務(wù)部門確定本專業(yè)作業(yè)成本動(dòng)因要素時(shí)，考慮不充分、不全面；成本費(fèi)用報(bào)銷錄入操作中，存在科目選擇和分?jǐn)偙壤粶?zhǔn)確、分?jǐn)倷C(jī)構(gòu)不全面等問(wèn)題，影響管理會(huì)計(jì)成本分配的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性。管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)人才帶動(dòng)效應(yīng)不足，最終體現(xiàn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向綜合服務(wù)型和數(shù)字化轉(zhuǎn)型進(jìn)度減緩。三、管理會(huì)計(jì)在商業(yè)銀行成本管理應(yīng)用的相關(guān)建議（一）確定成本分?jǐn)傇瓌t成本分?jǐn)偛粦?yīng)脫離銀行管理需求、管理環(huán)境及數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況，實(shí)現(xiàn)合理且相對(duì)準(zhǔn)確的成本分?jǐn)?，并在成本管理全流程中協(xié)同運(yùn)用，以充分發(fā)揮成本分?jǐn)偟淖饔?。一是?jiān)持“誰(shuí)受益、誰(shuí)承擔(dān)”。各項(xiàng)成本應(yīng)按照責(zé)任與收益相匹配的原則，結(jié)合成本發(fā)生動(dòng)機(jī)和受益關(guān)系，選取與成本消耗方式、費(fèi)用發(fā)起方及受益方職責(zé)定位密切相關(guān)的因子，將費(fèi)用分?jǐn)傊辆唧w受益對(duì)象，強(qiáng)化成本管理責(zé)任意識(shí)。二是堅(jiān)持“誰(shuí)發(fā)起、誰(shuí)分割”。成本費(fèi)用發(fā)起單位是分配成本的主導(dǎo)者，要結(jié)合實(shí)際指認(rèn)至受益業(yè)務(wù)單元；由多個(gè)業(yè)務(wù)單元共同承擔(dān)的成本，在核算時(shí)盡可能分割至各受益對(duì)象，準(zhǔn)確體現(xiàn)業(yè)務(wù)單元的成本消耗水平。三是全面核算。精細(xì)化核算既要反映各類業(yè)務(wù)營(yíng)銷、辦理、維護(hù)等過(guò)程的直接成本支出，也要合理分?jǐn)偩C合管理部門為其所發(fā)生的間接管理成本，全面核算各業(yè)務(wù)單元的損益狀況。四是共同參與。銀行各機(jī)構(gòu)、各部門從日常工作的各環(huán)節(jié)入手，認(rèn)真做好基礎(chǔ)信息的收集、整理與維護(hù)，在成本動(dòng)因制定、基礎(chǔ)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)、報(bào)銷報(bào)賬等環(huán)節(jié)相互配合，確保最終核算結(jié)果的真實(shí)客觀。（二）明確責(zé)任主體形成推進(jìn)合力管理會(huì)計(jì)在成本管理應(yīng)用實(shí)踐中，要確定責(zé)任主體，明確各層級(jí)和各層級(jí)內(nèi)部單位、具體崗位的責(zé)任的管理會(huì)計(jì)責(zé)任權(quán)限，制定適合本單位的管理會(huì)計(jì)成本精細(xì)化核算辦法，以落實(shí)管理會(huì)計(jì)責(zé)任。按照商業(yè)銀行內(nèi)部單位權(quán)責(zé)分配，主要涉及財(cái)務(wù)管理部門、信息科技部門和其他部門。財(cái)務(wù)管理部門是管理會(huì)計(jì)成本精細(xì)化核算的牽頭工作，負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)成本相關(guān)制度的制定工作，包括直接成本核算規(guī)定、間接成本分?jǐn)傄?guī)則、成本動(dòng)因確定等；負(fù)責(zé)審核精細(xì)化成本核算結(jié)果的完整性、規(guī)范性及合理性，以及管理會(huì)計(jì)多維度成本數(shù)據(jù)的通報(bào)、分析、應(yīng)用及檢查工作。信息科技部門主要負(fù)責(zé)管理會(huì)計(jì)成本分?jǐn)傁到y(tǒng)的開(kāi)發(fā)，將管理會(huì)計(jì)信息化需求納入信息系統(tǒng)規(guī)劃，通過(guò)整合業(yè)務(wù)系統(tǒng)，或者改造和新建新路徑等完成業(yè)務(wù)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)提取、校驗(yàn)和完善更新等工作，及時(shí)、高效地提供和管理相關(guān)信息，起到管理需求與數(shù)據(jù)提取的“橋梁”連接作用。其他部門負(fù)責(zé)配合財(cái)務(wù)管理部門制定歸口費(fèi)用的直接成本核算及間接成本分?jǐn)傄?guī)則；負(fù)責(zé)做好機(jī)構(gòu)、部門、條線成本動(dòng)因的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)及更新工作；負(fù)責(zé)歸口管理基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、完整性及合理性等。（三）重視基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的整合金融機(jī)構(gòu)是社會(huì)資金流動(dòng)的重要媒介，存儲(chǔ)了海量的歷史業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)、交易信息和財(cái)務(wù)既往數(shù)據(jù)等，這些數(shù)據(jù)間既有存在相關(guān)聯(lián)性，存在因果關(guān)系的價(jià)值數(shù)據(jù)，也存在大量干擾性信息。為提高管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)數(shù)據(jù)處理效率，削減不必要的干擾信息，基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的抓取、整合工作尤為重要。一是去除不相關(guān)數(shù)據(jù)。如零余額賬戶，雖賬戶數(shù)量占賬戶總量的比例較高，但此類賬戶對(duì)銀行效益無(wú)貢獻(xiàn)，除系統(tǒng)維護(hù)成本外，也不發(fā)生其他運(yùn)營(yíng)成本。二是補(bǔ)充、修改重要信息。管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)對(duì)接的業(yè)務(wù)系統(tǒng)數(shù)據(jù)，可能存在前期重要信息搜集不全、柜臺(tái)手工錄入差錯(cuò)、部分基礎(chǔ)數(shù)據(jù)丟失、重要信息未及時(shí)更新等問(wèn)題，要及時(shí)補(bǔ)錄或更正，保證價(jià)值數(shù)據(jù)的完備性，壓低同類數(shù)據(jù)相比偏離度較高的個(gè)別數(shù)據(jù)的數(shù)量，以防影響數(shù)據(jù)分析結(jié)果的一些規(guī)律性、結(jié)論性判斷。同時(shí)，要依據(jù)管理需求，補(bǔ)充重要的非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)化描述，支撐決策需要。三是強(qiáng)化重點(diǎn)客戶數(shù)據(jù)描述。各行各業(yè)都遵循二八法則，即20%的客戶貢獻(xiàn)80%的利潤(rùn)，銀行業(yè)也不例外。要根據(jù)客戶對(duì)銀行效益的貢獻(xiàn)程度進(jìn)行分級(jí)，重點(diǎn)對(duì)價(jià)值客戶的消費(fèi)和儲(chǔ)蓄等偏好、習(xí)慣進(jìn)行描述，將成本配置在價(jià)值客戶反饋好、市場(chǎng)發(fā)展?jié)摿Υ蟮漠a(chǎn)品上，避免盲目浪費(fèi)人力成本和營(yíng)銷成本的做法。（四）科學(xué)設(shè)定成本分?jǐn)倓?dòng)因商業(yè)銀行成本核算與生產(chǎn)企業(yè)存在較大差異，在利潤(rùn)表中未細(xì)分銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用等核算科目，而是通過(guò)業(yè)務(wù)管理費(fèi)科目統(tǒng)一核算各項(xiàng)成本費(fèi)用支出。這就要發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的優(yōu)勢(shì)，通過(guò)分析成本與相關(guān)要素的聯(lián)系，設(shè)置成本動(dòng)因變量。成本動(dòng)因的選擇應(yīng)根據(jù)費(fèi)用屬性及受益主體，確定相關(guān)成本動(dòng)因和數(shù)值，作為成本費(fèi)用在受益主體間分?jǐn)偟幕A(chǔ)，如收入、資產(chǎn)負(fù)債規(guī)模、機(jī)構(gòu)數(shù)量、人員數(shù)量、資源占用信息、業(yè)務(wù)量和交易量等重要信息。可重點(diǎn)兼顧以下條件。一是相關(guān)性。成本動(dòng)因的選取要具備合理依據(jù)，動(dòng)因要與成本的發(fā)送方和接收方的經(jīng)營(yíng)管理職責(zé)密切相關(guān)。二是可獲得性。成本動(dòng)因數(shù)據(jù)須能定期提供，滿足成本分?jǐn)偭鞒痰臅r(shí)效性要求。三是可量化性。成本動(dòng)因能夠用確切的數(shù)量單位表示，實(shí)現(xiàn)客觀準(zhǔn)確的統(tǒng)計(jì)。（五）確保間接成本分?jǐn)偟南鄬?duì)合理性由于商業(yè)銀行業(yè)務(wù)的特殊性，目前商業(yè)銀行多采用作業(yè)成本法“成本對(duì)象消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”的思路進(jìn)行成本分?jǐn)?，根?jù)機(jī)構(gòu)、產(chǎn)品所消耗的動(dòng)因數(shù)量分配進(jìn)相關(guān)成本。將成本按屬性分為直接成本和間接成本，分配應(yīng)結(jié)合銀行發(fā)展、分析需求，涵蓋機(jī)構(gòu)、專業(yè)、客戶及其他維度。具體項(xiàng)目成本分?jǐn)偵希紫纫龊弥苯映杀镜暮怂?，?duì)于間接成本分?jǐn)偟闹攸c(diǎn)則在于合理性，通過(guò)設(shè)計(jì)、實(shí)踐驗(yàn)證、再修正等方式和持續(xù)優(yōu)化分?jǐn)偰Ｐ?，確保分配后數(shù)據(jù)的橫縱可比性。如表2例子：某銀行客戶經(jīng)理王某名下有兩個(gè)客戶，A以柜面交易為主，月均在網(wǎng)點(diǎn)辦理1-2次業(yè)務(wù)，B以自助銀行或電子渠道為主，基本不在柜面辦理業(yè)務(wù)。從傳統(tǒng)角度來(lái)看，A成本應(yīng)高于B。由于直接成本無(wú)法核算到客戶粒度，按照一定動(dòng)因?qū)υ摼W(wǎng)點(diǎn)成本進(jìn)行分?jǐn)偅Y(jié)果如表2所示。表2以交易筆數(shù)為動(dòng)因的運(yùn)營(yíng)成本分配（單位：元）通過(guò)表2顯示，B被分?jǐn)偟某杀靖哂贏，與傳統(tǒng)認(rèn)知不同。主要因?yàn)楫?dāng)在按照交易筆數(shù)分?jǐn)傔\(yùn)營(yíng)成本及電子服務(wù)成本時(shí)，B交易筆數(shù)高出A很多，導(dǎo)致分?jǐn)偟某杀靖?。綜上，成本分?jǐn)偸窍鄬?duì)合理的過(guò)程，并非力求精確到每一筆業(yè)