第9章-對外投資與金融資產(chǎn)

第九章對外投資與金融資產(chǎn)學習目標：1、掌握企業(yè)對外投資劃分的類型2、掌握交易性金融資產(chǎn)的會計核算3、了解以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)3、了解長期股權(quán)投資類型和核算4、掌握以攤余成本計量的債權(quán)投資會計核算9.1企業(yè)對外投資概述目錄CONTENTS9.2金融資產(chǎn)的概念與分類9.3股權(quán)投資9.4債權(quán)投資企業(yè)對外投資019.1企業(yè)對外投資企業(yè)對外投資是指企業(yè)在其主營業(yè)務以外，以現(xiàn)金、實物、無形資產(chǎn)等方式或以購買股票、債券等有價證券的方式向其他企業(yè)進行投資，預期在未來獲得投資收益的經(jīng)濟行為。（1）

企業(yè)對外投資分類企業(yè)對外投資權(quán)益證券債券證券載體一般只可在市場上轉(zhuǎn)讓收益視被投資企業(yè)盈利情況而定獲得股權(quán)到期收回本金每期收益固定獲得債權(quán)金融資產(chǎn)的概念與分類02金融資產(chǎn)是指企業(yè)所擁有的以價值形態(tài)存在的資產(chǎn)，是一切可以在有組織的金融市場上進行交易、具有現(xiàn)實價格和未來估價的金融工具的總稱。金融資產(chǎn)通常指企業(yè)的下列資產(chǎn)：庫存現(xiàn)金、銀行存款、應收賬款、應收票據(jù)、貸款、股權(quán)投資、債權(quán)投資和衍生金融工具等。9.2金融資產(chǎn)（1）金融資產(chǎn)的分類按持有期限分類按照。。分類短期金融資產(chǎn)長期金融資產(chǎn)現(xiàn)金與現(xiàn)金等價物其他金融資產(chǎn)舉例舉例交易性金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資長期債權(quán)投資銀行存款貨幣市場基金股票債券（2）貨幣資金的核算貨幣資金是企業(yè)資金周轉(zhuǎn)過程中以貨幣形式表現(xiàn)的那一部分流動資產(chǎn)。在企業(yè)，貨幣資金是由出納員負責核算和管理的。出納員需嚴格貨幣資金的收入和付出，做好貨幣資金的核算和管理工作。根據(jù)銀行現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)需要在銀行或其他金融機構(gòu)開立存款戶，辦理存款、取款和轉(zhuǎn)賬結(jié)算業(yè)務。對于通過現(xiàn)金收付和銀行收付的業(yè)務，企業(yè)分別設置“庫存現(xiàn)金”和“銀行存款”賬戶對現(xiàn)金和銀行存款的收入、付出和結(jié)存情況進行序時和總分類核算?！皫齑娆F(xiàn)金”、“銀行存款”賬戶的借方登記收入數(shù)，貸方登記付出數(shù)，結(jié)存數(shù)在借方，表示現(xiàn)金和銀行存款的庫存數(shù)額。企業(yè)對其他貨幣資金的核算，通過設置“其他貨幣資金”賬戶進行。企業(yè)其他貨幣資金的增加，記入借方；其他貨幣資金的減少，記入貸方；賬戶余額在借方。企業(yè)要按其他貨幣資金的種類設置明細賬，對每種其他貨幣資金進行明細核算。貨幣資金的核算股權(quán)投資03以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)長期股權(quán)投資9.3股權(quán)投資股權(quán)投資的分類分類分類標準列示交易性金融資產(chǎn)業(yè)務模式：近期出售金融資產(chǎn)流動資產(chǎn)其他權(quán)益工具投資業(yè)務模式：收取合同現(xiàn)金流量+出售金融資產(chǎn)非流動資產(chǎn)長期股權(quán)投資控制或重大影響被投資單位非流動資產(chǎn)分類方法：“業(yè)務模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算近期內(nèi)出售以賺取差價屬于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)初始取得時，應按其公允價值計量，相關(guān)交易費用直接計入當期損益資產(chǎn)負債表日，以公允價值計量，當期的價值變動計入當期損益處置時，所收款項與處置部分的賬面價值（成本±公允價值變動）的差額，計入“投資收益”。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算1、取得時的會計處理按照股票、債券、基金等的公允價值交易性金融資產(chǎn)——XX類別（成本）發(fā)生時的交易費用投資收益含有已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利應收股利或應收利息或已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-1】量家公司于2019年3月12日購入東方公司股票100萬股，意在短期內(nèi)出售。購入日，東方公司股票每股9.1元，包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.1元。量家公司共支付現(xiàn)金912萬元，其中交易費用2萬元。請編制量家公司相關(guān)交易的會計分錄。借：交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本9000000應收股利100000投資收益20000貸：銀行存款91200002、持有期間的會計處理（一）持有期間收到現(xiàn)金股利和利息，如果屬于初始取得時價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，則應沖減“應收股利”或“應收利息”賬戶，不確認投資收益。（二）持有期間被投資單位宣派現(xiàn)金股利或確認應收債券取得利息收入時，應在股利宣告日或計息日，計入“應收股利”或“應收利息”賬戶，同時確認本期投資收益。實際收到股利或利息時，再沖減“應收股利”或“應收利息”賬戶。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-2】量家公司2019年5月25日收到東方公司發(fā)放的現(xiàn)金股利10萬元。量家公司應如何編制會計分錄？量家公司應編制如下會計分錄：借：銀行存款100000貸：應收股利100000【例9-3】東方公司2019年6月10宣派現(xiàn)金股利，每10股派2.2元，8月1日至10日發(fā)放。量家公司對其持有的100萬股股票，應如何編制會計分錄？（1）確認投資收益時借：應收股利220000貸：投資收益220000（2）實際收到現(xiàn)金股利時

借：銀行存款220000

貸：應收股利2200009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算3、期末交易性金融資產(chǎn)的會計處理資產(chǎn)負債表日，企業(yè)對于交易性金融資產(chǎn)應當按照公允價值計量，公允價值與賬面余額之間的差額計入當期損益。具體處理上，按其差額借記或貸記“交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動”賬戶，同時貸記或借記“公允價值變動損益”賬戶。9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算【例9-4】承例9-1，2018年6月30日，東方公司股票的市價為每股8元。2018年12月31日，市價為10元。（1）2018年6月30日，確認該股票公允價值變動損失1000000（8000000－9000000）元時：借：公允價值變動損益1000000貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動1000000（2）2018年12月31日，確認該股票公允價值變動收益2000000（10000000－8000000）元時：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動2000000貸：公允價值變動損益20000009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算3、轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)的會計處理企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時，應沖減資產(chǎn)的賬面價值，即沖減“交易性金融資產(chǎn)——XX類別（成本）”與“交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動”賬戶；收取的價款與交易性金融資產(chǎn)賬面價值之差確認為投資收益。同時調(diào)整公允價值變動損益，轉(zhuǎn)入投資收益?！纠?-5】承例9-4，量家公司2018年12月31日“交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本”賬戶余額900萬元，“交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動”賬戶借方余額100萬元，“公允價值變動損益”賬戶貸方余額100萬元。企業(yè)2019年3月5日，以每股12元價格將該金融資產(chǎn)全部出售，并發(fā)生交易費用20000元。借：銀行存款11980000

貸：交易性金融資產(chǎn)——股票投資——成本9000000 ——公允價值變動

1000000

投資收益1980000同時，結(jié)轉(zhuǎn)公允價值變動損益：

借：公允價值變動損益1000000

貸：投資收益10000009.3.1交易性金融資產(chǎn)的核算9.3.2其他權(quán)益工具投資的核算初始確認時，應以公允價值計量，相關(guān)交易費用計入初始確認成本，通過“其他權(quán)益工具投資”賬戶進行核算持有期間，該金融資產(chǎn)的公允價值變動計入“其他綜合收益”；若所持股票宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，則確認股利收入終止確認時，之前計入其他綜合收益的累計利得或損失應當從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入當期損益收取合同現(xiàn)金流量+出售該金融資產(chǎn)在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對本金和以未償付本金金額為基礎的利息的支付9.3.2其他權(quán)益工具投資的核算【例9-6】2018年3月1日，量家公司按每股7.60元的價格購入A公司每股面值1元的股票80000股作為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，并支付交易費用2500元。股票購買價格中包含每股0.20元已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，該股利于2018年3月31日發(fā)放。（1）2018年3月1日，購入股票：

借：其他權(quán)益工具投資——成本594500800000×（7.60－0.20）＋2500應收股利16000800000×0.20貸：銀行存款 61050080000×7.60＋2500（2）2018年3月31日，A公司分派以前年度宣告發(fā)放的股利：借：銀行存款 16000貸：應收股利 160009.3.2其他權(quán)益工具投資的核算（3）2018年6月31日，甲公司持有的80000股A公司股票，每股市價為6.20元：借：其他綜合收益 98500貸：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動 98500（4）2018年12月31日，A公司股票的每股市價為6.60元：借：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動 32000貸：其他綜合收益 32000（5）2019年4月15日，A公司宣告本年度每股分派現(xiàn)金股利0.25元。借：應收股利 20000貸：投資收益 200009.3.3長期股權(quán)投資的核算為了長遠利益而影響、控制其他在經(jīng)濟業(yè)務上相關(guān)聯(lián)的企業(yè)對子公司投資（實施控制）對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響）對合營企業(yè)投資（共同控制且對被投資單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利）Whatdoesnotkillme,makesmestronger.FriedrichNietzsche9.3.3長期股權(quán)投資的核算（1）對子公司投資投資方能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資?？刂?，是指投資方擁有對被投資單位的權(quán)力，通過參與被投資單位的相關(guān)活動而享有可變回報，并且有能力運用對被投資單位的權(quán)力影響其回報金額。持有<20%的表決權(quán)（2）對聯(lián)營企業(yè)投資投資方對被投資單位具有重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資。重大影響，是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。較為常見的重大影響體現(xiàn)為在被投資單位的董事會或類似權(quán)力機構(gòu)中派有代表，通過在被投資單位財務和經(jīng)營決策制定過程中的發(fā)言權(quán)實施重大影響。9.3.3長期股權(quán)投資的核算持有20%~50%的表決權(quán)（3）對合營企業(yè)投資投資方與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制且對被投資單位凈資產(chǎn)享有權(quán)利的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資。共同控制，是指按照相關(guān)約定對某項安排所共有的控制，并且該安排的相關(guān)活動必須經(jīng)過分享控制權(quán)的參與方一致同意后才能決策。持有>50%的表決權(quán)9.3.3長期股權(quán)投資的核算9.3.3長期股權(quán)投資的核算1、長期股權(quán)投資的取得企業(yè)取得的長期股權(quán)投資，按支付的全部價款作為初始投資成本，包括支付的買價、稅金和手續(xù)費等相關(guān)費用，但不包括為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計、咨詢等費用。企業(yè)取得長期股權(quán)投資時，如果實際支付的價款中包含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應按實際支付的價款扣除現(xiàn)金股利作為初始投資成本，這部分現(xiàn)金股利在“應收股利”賬戶中單獨反映。9.3.3長期股權(quán)投資的核算2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量——成本法成本法是指長期股權(quán)投資按成本計價的方法。在成本法下，長期股權(quán)投資的核算應當按照初始投資成本計價，追加或收回投資應當調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分配的現(xiàn)金股利或利潤，投資企業(yè)按享有的部分，確認為當期投資收益，借記“應收股利”科目，貸記“投資收益”科目；實際收到現(xiàn)金股利或利潤時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-7】量家公司于2018年1月1日以5000萬元的價格購入B公司60%的股權(quán)，購買過程中另支付相關(guān)稅費50萬元。股權(quán)購入后，量家公司能夠控制B公司的生產(chǎn)經(jīng)營和財務決策。2018年3月1日，B公司宣告分配股利500萬元；2018年3月10日，B公司實際分派了股利。（1）2018年1月1日借：長期股權(quán)投資——B公司50500000

貸：銀行存款50500000（2）2018年3月1日借：應收股利3000000

貸：投資收益3000000（3）2018年3月10日借：銀行存款3000000

貸：應收股利30000009.3.3長期股權(quán)投資的核算2、長期股權(quán)投資的后續(xù)計量——權(quán)益法權(quán)益法是指投資以初始投資成本計量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法。權(quán)益法的核算包括四個環(huán)節(jié)：

（1）取得投資時的調(diào)整

（2）被投資單位出現(xiàn)凈損益時的處理

（3）被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益其他變動時的處理（4）被投資單位分配現(xiàn)金股利或利潤時的處理9.3.3長期股權(quán)投資的核算（1）取得投資時的調(diào)整在權(quán)益法下，首先應按長期股權(quán)投資初始計量的要求，正確確定初始投資成本；對于取得投資時投資成本與應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間的差額，應區(qū)別情況分別處理。初始投資成本大于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不要求對長期股權(quán)投資的成本進行調(diào)整，該部分差額實質(zhì)上是投資企業(yè)在購入該項投資過程中通過購買作價體現(xiàn)出的與所取得股權(quán)份額相對應的商譽。初始投資成本小于取得投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分經(jīng)濟利益流入應作為收益處理，計入取得投資當期的營業(yè)外收入，同時調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價值。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-8】量家公司于2018年1月1日取得B公司30%的股權(quán)，實際支付價款4000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為15000萬元（假定該時點被投資單位各項可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同）。量家公司因能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響，對該投資按照權(quán)益法核算。2018年1月1日，量家公司賬務處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本45000000

貸：銀行存款40000000

營業(yè)外收入5000000長期股權(quán)投資的成本4000萬元小于投資時應享有的被投資單位凈資產(chǎn)公允價值的份額4500萬元（15000×30%），故將其賬面價值調(diào)整為可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，差額計入“營業(yè)外收入”。9.3.3長期股權(quán)投資的核算（2）被投資單位出現(xiàn)凈損益時的處理

投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-9】2018年1月1日，量家公司取得B公司20%的有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。假定量家公司取得該項投資時，B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值與其賬面價值相同。B公司2018年實現(xiàn)凈利潤1000萬元。假定不考慮其他因素，量家公司賬務處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整2000000貸：投資收益20000002018年量家公司應享有收益=1000×20%=200（萬元）。9.3.3長期股權(quán)投資的核算（3）被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益其他變動時的處理

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，企業(yè)按照持股比例計算應享有或承擔的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。會計處理時，按應享有或承擔的部分，借記或貸記“長期股權(quán)投資——其他權(quán)益變動”科目，同時，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-10】量家公司對B公司的投資占其有表決權(quán)資本的比例為40%，2018年B公司資本公積增加400000元。不考慮其他因素，量家公司賬務處理如下：借：長期股權(quán)投資——B公司——其他權(quán)益變動160000貸：資本公積——其他資本公積1600002018年量家公司應確認其他權(quán)益變動=400000×40%=160000（元）9.3.3長期股權(quán)投資的核算（4）被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時的處理

被投資單位宣告分配現(xiàn)金股利或利潤時，投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權(quán)投資的賬面價值。會計處理時，先借記“應收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目；實際收到股利或利潤時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收股利”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-11】承例9-9，2019年3月5日，B公司宣告分配現(xiàn)金股利500萬元；量家公司于2019年3月15日實際收到B公司發(fā)放的股利。不考慮其他因素，量家公司賬務處理如下：①2019年3月5日借：應收股利1000000貸：長期股權(quán)投資——B公司——損益調(diào)整1000000②2019年3月15日借：銀行存款1000000貸：應收股利10000009.3.3長期股權(quán)投資的核算3、長期股權(quán)投資的處置企業(yè)處置長期股權(quán)投資時，應相應結(jié)轉(zhuǎn)與所售股權(quán)相對應的長期股權(quán)投資的賬面價值，出售所得價款與處置長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額，應確認為投資損益。處置長期股權(quán)投資時，應按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按其賬面余額，貸記“長期股權(quán)投資”科目，按尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤，貸記“應收股利”項目，按期差額，貸記或借記“投資收益”科目。采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資的處置，除上述處理外，還應結(jié)轉(zhuǎn)原計入資本公積的相關(guān)金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。9.3.3長期股權(quán)投資的核算【例9-12】量家公司原持有B公司40%的股權(quán)，2018年12月25日，量家公司決定出售對B公司10%的股權(quán)，出售所得價款1400萬元。出售時量家公司賬面上對B公司長期股權(quán)投資的構(gòu)成為：投資成本3600萬元，損益調(diào)整（借方）960萬元，其他權(quán)益變動（借方）600萬元；原計入資本公積（貸方）600萬元。不考慮其他因素，量家公司賬務處理如下：①確認處置損益借：銀行存款14000000貸：長期股權(quán)投資——B公司——投資成本9000000——損益調(diào)整2400000——其他權(quán)益變動1500000投資收益1100000②結(jié)轉(zhuǎn)資本公積借：資本公積——其他資本公積1500000貸：投資收益1500000債權(quán)投資049.4債權(quán)投資企業(yè)對外進行債券投資形成的債權(quán)，按照“業(yè)務模式”和“金融資產(chǎn)合同現(xiàn)金流量特征”劃分，可進一步分為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。（1）

債權(quán)投資的分類分類分類標準列示交易性金融資產(chǎn)業(yè)務模式：近期出售金融資產(chǎn)流動資產(chǎn)債權(quán)投資業(yè)務模式：收取合同現(xiàn)金流量非流動資產(chǎn)其他債權(quán)投資業(yè)務模式：收取合同現(xiàn)金流量+出售金融資產(chǎn)非流動資產(chǎn)9.4.1交易性金融資產(chǎn)的核算劃分為交易性金融資產(chǎn)的債券，企業(yè)的目的主要是為了近期內(nèi)出售以賺取差價。這一類債券較為少見，屬于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)，應通過“交易性金融資產(chǎn)”科目核算。初始取得時，應按其公允價值計量，相關(guān)的交易費用應該直接計入當期損益資產(chǎn)負債表日，以公允價值計量，其變動計入當期損益處置時，收入與處置部分的賬面價值（成本±公允價值變動）的差額，作為投資收益?！纠?-13】量家公司為賺取債券的投資收益，于2018年5月1日在二級市場支付價款202萬元購入2000份面值為1000元的公司債券，2018年6月30日，該債券的公允價值為206萬元，2018年8月5日，量家公司出售該債券，取得凈收入210萬元。（1）2018年5月1日，在二級市場購入公司債券：借：交易性金融資產(chǎn)——成本 2020000貸：銀行存款

2020000（2）2018年6月30日，確認公司債券公允價值變動：借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動 40000貸：公允價值變動損益

400009.4.1交易性金融資產(chǎn)的核算（3）2018年8月5日，出售公司債券：借：銀行存款 2100000公允價值變動損益 40000貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 2020000

——公允價值變動 40000投資收益 80009.4.2債權(quán)投資的核算以攤余成本計量的金融資產(chǎn)到期日固定，可回收金額固定或可確定，目的主要是為了獲取穩(wěn)定的低風險的收益。這一類債券應通過“債權(quán)投資”科目核算，該科目包括“成本”、“利息調(diào)整”、“應計利息”等明細科目。初始取得時，按公允價值入賬，相關(guān)交易費用計入初始投資成本，支付的價款中包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應當單獨確認為應收利息，不構(gòu)成債權(quán)投資的初始確認金額資產(chǎn)負債表日，應按攤余成本計量，核算債券投資溢（折）價攤銷以及投資收益處置時，收入與處置部分的賬面價值（成本±利息調(diào)整±應收利息）的差額，作為投資收益。9.4.2債權(quán)投資的核算攤余成本是指債券的初始確認金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：①扣除已償還的本金；②加上或減去采用實際利率將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；③扣除已發(fā)生的減值損失。9.4.2債權(quán)投資的核算實際利率法，是指按照債券的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。實際利率，指使某項資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值等于當前公允價值的折現(xiàn)率。其相對于債券票面利率（名義利率）。分期付息、到期一次還本的債券攤余成本計算公式為：期末攤余成本=期初攤余成本(上期末攤余成本)+(期初攤余成本×實際利率-面值×票面利率)(利息調(diào)整的攤銷額)-已發(fā)生的減值損失-已償還的本金如果是到期一次支付本金和利息，計算攤余成本時就不需要減去按照面值和票面利率計算的利息。9.4.2債權(quán)投資的核算債券投資溢價或折價是指債券初始投資成本扣除相關(guān)費用及應收利息后的金額與債券面值之間的差額。債券投資溢價或折價=（債券投資成本－包含在投資成本中的相關(guān)費用－包含在投資成本中的債券利息）－債券面值債券投資折、溢價應在債券存續(xù)期內(nèi)于確認相關(guān)債券利息收入時攤銷，以調(diào)整各期的實際利息收入。其中溢價攤銷額=應收利息–利息收入，折價攤銷額=利息收入–應收利息?！纠?-14】量家公司于2018年7月1日以10645000元的價款（含交易費用165000元）購買面值為10000000元的債券作為以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。該債券系科達公司于當年1月1日發(fā)行，票面利率為6%，期限為3年，每半年付息一次，到期還本的債券。量家公司購買該債券時，上半年的利息尚未支付。量家公司于2018年7月5日收到上半年利息300000元。該債券投資的實際利率為2.27%。（1）2018年7月1日，購入債券：

借：債權(quán)投資——成本 10000000

債權(quán)投資——利息調(diào)整345000

應收利息300000

貸：銀行存款10645000（2）2018年7月5日，收取利息：

借：銀行存款300000

貸：應收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算債券利息攤銷表計算如下：9.4.2債權(quán)投資的核算時間期初攤余成本(A)投資收益(B)=(A)*2.27%應收利息(C)利息調(diào)整攤銷額(D)=(C)-(B)期末攤余成本(E)=(A)-(D)2018.07.011034.52018.12.311034.523.48306.521027.982019.06.301027.9823.34306.661021.322019.12.311021.3223.18306.821014.502020.06.301014.5023.03306.971007.532020.12.311007.5322.47307.531000（3）2018年12月31日，確認債券實際利息收入，并收到債券利息時：

借：應收利息300000

貸：投資收益234800

債權(quán)投資——利息調(diào)整65200

借：銀行存款300000

貸：應收利息300000（4）2019年6月30日，確認債券實際利息收入，并收到債券利息時：

借：應收利息300000

貸：投資收益233400

債權(quán)投資——利息調(diào)整66600

借：銀行存款300000

貸：應收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算（5）2019年12月31日，確認債券利息收入，并收到債券利息時：

借：應收利息 300000

貸：投資收益231800

債權(quán)投資——利息調(diào)整68200

借：銀行存款300000

貸：應收利息 300000（6）2020年6月30日，確認債券利息收入，并收到債券利息時：

借：應收利息300000

貸：投資收益230300

債權(quán)投資——利息調(diào)整69700借：銀行存款300000

貸：應收利息3000009.4.2債權(quán)投資的核算（7）2020年12月31日，債券到期，收回本金和收取利息：

借：應收利息300000

貸：投資收益224700

債權(quán)投資——利息調(diào)整75300

借：銀行存款10300000

貸：債權(quán)投資——成本10000000

應收利息300000 9.4.2債權(quán)投資的核算9.4.3其他債權(quán)投資的核算劃分為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該類債券應通過“其他債權(quán)投資”科目核算，該科目包括“成本”、“利息調(diào)整”、“應計利息”、“公允價值變動”等明細科目。初始取得時，按公允價值入賬，相關(guān)交易費用計入初始投資成本，支付的價款中，包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息的，應當單獨確認為應收利息資產(chǎn)負債表日，按公允價值計量、計算攤余成本、確定公允價值的變動，計入“其他綜合收益”科目處置時，收入與處置部分的賬面價值（成本±利息調(diào)整±應收利息）的差額，作為投資收益。【例9-15】量家公司于2017年1月1日，從證券市場購入科達公司2016年1月1日發(fā)行的債券作為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)，該債券5年期，票面年利率為5%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日為2020年12月31日，到期日一次歸還本金和最后一次利息。假設購入債券時的實際利率為4%。量家公司購入債券的面值為10000000元，實際支付價款為10772500元，另支付相關(guān)費用90000元。假定按年計提利息。2017年12月31日，該債券的公允價值為10200000元。2018年12月31日，該債券的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為10000000元，并將繼續(xù)下降。2019年1月20日，量家公司將該債券全部出售，收到價款9950000元存入銀行。編制量家公司從2017年1月1日至2019年1月20日上述有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務的會計分錄。9.4.3其他債權(quán)投資的核算（1）2017年1月1日購入時：借：其他債權(quán)投資——成本 10000000——利息調(diào)整 362500應收利息500000貸：銀行存款10862500（2）2017年1月5日，收取債券利息：借：銀行存款 500000

貸：應收利息 5000009.4.3其他債權(quán)投資的核算（3）2017年12月31日，資產(chǎn)負債表日確認公允價值變動：應確認的投資收益=（10000000+362500）*4%=414500元應收利息=10000000*5%=500000元其他債權(quán)投資——利息調(diào)整的攤銷額為500