第三章增值稅(下)

第三章增值稅（下）（重點章+難點+考點；掌握）◎?qū)W習(xí)目標(biāo)：

通過本章的學(xué)習(xí),要求掌握應(yīng)交增值稅會的計算及其會計處理;重點掌握一般納稅人的涉稅會計處理;了解小規(guī)模納稅人的涉稅會計處理；熟悉生產(chǎn)企業(yè)免抵退稅辦法的會計處理。

◎為進一步規(guī)范增值稅會計處理，促進《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）的貫徹落實，財政部于2016年12月13日印發(fā)了《增值稅會計處理規(guī)定》（財會[2016]22號），對增值稅有關(guān)會計處理作出了明確規(guī)定。屬于新增內(nèi)容，要求重點講解。第一節(jié)增值稅一般納稅人的會計處理（掌握）

一、會計科目及專欄設(shè)置◎重點：增值稅一般納稅人在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”、“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進項稅額”、“待認證進項稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”等10個明細科目。

◎增設(shè)了“預(yù)交增值稅”、“待抵扣進項稅額”、“待認證進項稅額”、“待轉(zhuǎn)銷項稅額”、“增值稅留抵稅額”、“簡易計稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”。

1.增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交增值稅”明細賬內(nèi)設(shè)置“進項稅額”、“銷項稅額抵減”、“已交稅金”、“轉(zhuǎn)出未交增值稅”、“減免稅款”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”、“銷項稅額”、“出口退稅”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”、“轉(zhuǎn)出多交增值稅”等專欄。其中：

（1）“進項稅額”專欄，記錄一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)而支付或負擔(dān)的、準予從當(dāng)期銷項稅額中抵扣的增值稅額；

（2）“銷項稅額抵減”專欄，記錄一般納稅人按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定因扣減銷售額而減少的銷項稅額；

（3）“已交稅金”專欄，記錄一般納稅人當(dāng)月已交納的應(yīng)交增值稅額；

（4）“轉(zhuǎn)出未交增值稅”和“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，分別記錄一般納稅人月度終了轉(zhuǎn)出當(dāng)月應(yīng)交未交或多交的增值稅額；

（5）“減免稅款”專欄，記錄一般納稅人按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予減免的增值稅額；

（6）“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專欄，記錄實行“免、抵、退”辦法的一般納稅人按規(guī)定計算的出口貨物的進項稅抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額；

（7）“銷項稅額”專欄，記錄一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額；

（8）“出口退稅”專欄，記錄一般納稅人出口貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)按規(guī)定退回的增值稅額；

（9）“進項稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄一般納稅人購進貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷項稅額中抵扣、按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進項稅額。

2.“未交增值稅”明細科目，核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。

◎一般來說月末做如下分錄：（1）月份終了，將當(dāng)月應(yīng)交未交增值稅額從“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目。借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅（2）月份終了，將當(dāng)月多交的增值稅額自“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目。借：應(yīng)交稅費——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）（3）月份終了，將當(dāng)月預(yù)繳的增值稅額自“應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目借：應(yīng)交稅費——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅（4）當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額借：應(yīng)交稅費——未交增值稅貸：銀行存款3.“預(yù)交增值稅”明細科目，核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)、提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

◎注意：預(yù)繳的增值稅稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。納稅人以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額，應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證。借：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅貸：銀行存款月份終了，將當(dāng)月預(yù)繳的增值稅額自“應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”科目借：應(yīng)交稅費——未交增值稅貸：應(yīng)交稅費——預(yù)交增值稅

◎注意：房地產(chǎn)企業(yè)等企業(yè),“預(yù)交稅款”的期末余額在納稅義務(wù)發(fā)生之前不能結(jié)轉(zhuǎn)入“未交增值稅”。

4.“待抵扣進項稅額”明細科目，核算一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證并經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予以后期間從銷項稅額中抵扣的進項稅額。包括：一般納稅人自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)或者2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予以后期間從銷項稅額中抵扣的進項稅額；實行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對的增值稅扣稅憑證上注明或計算的進項稅額。

◎例如，公司購入不動產(chǎn)或購進物資用于在建工程，取得發(fā)票并經(jīng)稅務(wù)認證，會計處理為：借：固定資產(chǎn)/在建工程（發(fā)票注明的不含稅價）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）（按發(fā)票注明稅款的60%入賬）——待抵扣進項稅額（按發(fā)票注明稅款的40%入賬）貸：銀行存款/應(yīng)付票據(jù)/應(yīng)付賬款◎購入物資改變用途，用在建工程（自建）情況。通常這種物資材料在分批購入，取得發(fā)票并經(jīng)稅務(wù)認證，會計處理為：借：在途材料/材料采購等（發(fā)票注明的不含稅價）應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）（按發(fā)票注明稅款的100%入賬）貸：銀行存款/應(yīng)付票據(jù)/應(yīng)付賬款

◎在轉(zhuǎn)變用途的當(dāng)期，會計分錄：借：應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額（按原發(fā)票注明稅款的40%入賬）貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出（按原發(fā)票注明稅款的40%入賬）

◎從改變用途的當(dāng)月算起，第13個月時，從“待抵扣進項稅額”轉(zhuǎn)入“進項稅額”，進入當(dāng)期實際可以抵扣進項稅額。借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額）貸：應(yīng)交稅費——待抵扣進項稅額

5.“待認證進項稅額”明細科目，核算一般納稅人由于未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證而不得從當(dāng)期銷項稅額中抵扣的進項稅額。包括：一般納稅人已取得增值稅扣稅憑證、按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準予從銷項稅額中抵扣，但尚未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證的進項稅額；一般納稅人已申請稽核但尚未取得稽核相符結(jié)果的海關(guān)繳款書進項稅額。

6.“待轉(zhuǎn)銷項稅額”明細科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，已確認相關(guān)收入（或利得）但尚未發(fā)生增值稅納稅義務(wù)而需于以后期間確認為銷項稅額的增值稅額。

◎這里核算的主要是由于會計與稅法在確認收入時點不一致時，產(chǎn)生的待后期開票確認的銷項金額，這樣處理解決了增值稅作為價外稅，會計入賬金額需價稅分離的要求，符合會計信息披露和財務(wù)報表列報要求，也能幫助企業(yè)更清楚未來將產(chǎn)生的應(yīng)納稅金額。如，跨年出租房產(chǎn)的業(yè)務(wù)，如果合同約定承租方在最后一年的期末支付全部租金，出租方收到租金后開具增值稅發(fā)票，出租方在第一年的期末會計處理為：借：應(yīng)收賬款/應(yīng)收票據(jù)貸：應(yīng)交稅費——待轉(zhuǎn)銷稅額主營業(yè)務(wù)收入

7.“增值稅留抵稅額”明細科目，核算兼有銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的原增值稅一般納稅人，截止到納入營改增試點之日前的增值稅期末留抵稅額按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定不得從銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)的銷項稅額中抵扣的增值稅留抵稅額。

◎從目前來看，這其實變成了一個多余的科目，估計以后不會用到了。

8.“簡易計稅”明細科目，核算一般納稅人采用簡易計稅方法發(fā)生的增值稅計提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

9.“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”明細科目，核算增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓金融商品發(fā)生的增值稅額。

◎本科目是在“應(yīng)交稅費”下新增的一個二級明細科目。值得注意的是，在增值稅稅制下，金融商品持有期間(含到期)利息(保本收益、報酬、資金占用費、補償金等)收入應(yīng)當(dāng)按照貸款服務(wù)繳納增值稅，這部分稅金不在此科目核算。

10.“代扣代交增值稅”明細科目，核算納稅人購進在境內(nèi)未設(shè)經(jīng)營機構(gòu)的境外單位或個人在境內(nèi)的應(yīng)稅行為代扣代繳的增值稅。

◎本科目是在“應(yīng)交稅費”下新增的一個二級明細科目，境外單位或者個人在境內(nèi)發(fā)生應(yīng)稅行為，在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機構(gòu)的，以購買方為增值稅扣繳義務(wù)人，扣繳義務(wù)人對于代扣代繳的增值稅應(yīng)該通過此科目核算。二、會計處理◎重點講清講透教材【例3-1】~【例3-27】，要求學(xué)生掌握增值稅一般納稅人的會計處理。

◎◎經(jīng)典考題：□□A企業(yè)(增值稅一般納稅人)發(fā)生購進貨物，2017年1月貨物驗收入庫，取得增值稅專用發(fā)票，價款100進項稅額17元。問1：假定A企業(yè)1月未認證發(fā)票，在2月份才認證。1月：借：庫存商品100應(yīng)交稅費—待認證進項稅額17貸：銀行存款1172月：借：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額）17貸：應(yīng)交稅費—待認證進項稅額17問2：假設(shè)該筆發(fā)票由于企業(yè)財務(wù)人員原因，超過180天未認證。企業(yè)有兩種處理方法：方法一：放棄抵扣借：庫存商品17貸：應(yīng)交稅費—待認證進項稅額17方法二：紅字沖銷《國家稅務(wù)總局關(guān)于紅字增值稅發(fā)票開具有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第47號）應(yīng)將發(fā)票退回并做相反的會計分錄。例4.假設(shè)購入貨物用于簡易計稅、免征增值稅、集體福利或個人消費，增值稅不能抵扣。（1）借：庫存商品100應(yīng)交稅費—待認證進項稅額17貸：銀行存款117為了防止滯留票出現(xiàn)，這些發(fā)票也應(yīng)認證，并在申報進做進項稅額轉(zhuǎn)出處理。（2）借：庫存商品17貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）17

問3：假設(shè)購入貨物用于簡易計稅、免征增值稅、集體福利或個人消費，增值稅不能抵扣。借：庫存商品100應(yīng)交稅費—待認證進項稅額17貸：銀行存款117為了防止滯留票出現(xiàn)，這些發(fā)票也應(yīng)認證，并作進項稅額轉(zhuǎn)出處理。借：庫存商品17貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）17第二節(jié)增值稅小規(guī)模納稅人的會計處理（了解）

一、會計科目及專欄設(shè)置◎重點：小規(guī)模納稅人發(fā)生的業(yè)務(wù)相對一般納稅人而言比較簡單，只需在“應(yīng)交稅費”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”、“轉(zhuǎn)讓金融商品應(yīng)交增值稅”、“代扣代交增值稅”3個二級明細科目。二、會計處理1.小規(guī)模納稅人采購等業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理。小規(guī)模納稅人購買物資、服務(wù)、無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)，取得增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅應(yīng)計入相關(guān)成本費用或資產(chǎn)，不通過“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目核算。

2.小規(guī)模納稅企業(yè)銷售貨物(服務(wù))或提供應(yīng)稅勞務(wù)，通過“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅”科目核算。按實現(xiàn)的銷售收入（不含稅）與按規(guī)定收取的增值稅額合計，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”和“應(yīng)收票據(jù)”等科目，按實現(xiàn)的不含稅銷售收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”、“商品銷售收入”和“其他業(yè)務(wù)收入”等科目，按規(guī)定收取的增值稅稅額，貸記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅”科目。發(fā)生銷貨退回時，作相反的會計分錄。3.小規(guī)模納稅人按規(guī)定的納稅期限上繳稅款時，借記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。收到退回多繳的增值稅時，作相反的會計分錄。◎重點講清講透教材【例3-28】，要求學(xué)生熟悉增值稅小規(guī)模納稅人的會計處理。第三節(jié)增值稅退（免）稅的會計處理（熟悉）

◎重點：

一、會計科目的設(shè)置

為核算納稅人出口貨物應(yīng)收取的出口退稅款，設(shè)置“應(yīng)收出口退稅款”科目，該科目借方反映銷售出口貨物按規(guī)定向稅務(wù)機關(guān)申報應(yīng)退回的增值稅、消費稅等，貸方反映實際收到的出口貨物應(yīng)退回的增值稅、消費稅等。期末借方余額，反映尚未收到的應(yīng)退稅額。二、基本會計處理

1.實行“免、抵、退”辦法（適用生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物和視同自產(chǎn)貨物及對外提供加工修理修配勞務(wù)，以及列名生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物。）的一般納稅人出口貨物，在貨物出口銷售后結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本時，按規(guī)定計算的退稅額低于購進時取得的專用發(fā)票上的增值稅額的差額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）”科目；按規(guī)定計算的當(dāng)期出口貨物的進項稅抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額，借記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。在規(guī)定期限內(nèi)，內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額不足以抵減出口貨物的進項稅額，不足部分按有關(guān)稅法規(guī)定給予退稅的，應(yīng)在實際收到退稅款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)交稅費--應(yīng)交增值稅（出口退稅）”科目。第三節(jié)增值稅退（免）稅的會計處理（熟悉）

◎重點講清講透教材【例3-42】~【例3