《會計師事務所審計風險防范與控制探析-以瑞華會計師事務所為例》15000字（論文）

會計師事務所審計風險防范與控制分析-以瑞華會計師事務所為例目錄TOC\o"1-2"\h\u3780摘要 125006一、引言 28265二、審計風險相關概念 226528（一）審計風險的定義 219608（二）審計風險的特征 324425三、會計師事務所審計風險防控現(xiàn)狀及問題分析 418876（一）會計師事務所審計風險防控現(xiàn)狀 410918（二）會計師事務所審計風險防控存在的問題 720398（三）會計師事務所審計風險防控問題成因分析 1021232四、瑞華會計師事務所審計風險案例分析 1421766（一）案例基本資料 1416994（二）遼寧振隆IPO財務舞弊手段分析 156633（三）瑞華所審計風險防范失效存在的問題 171327（四）瑞華所審計風險成因分析 1815293（五）瑞華所審計失敗的后果 201317五、完善會計師事務所審計風險防控機制 227978（一）全面落實事務所審計主體防范 2230223（二）完善事務所外部審計環(huán)境 2311119（三）加強審計項目風險防控 248785（四）提高注冊會計師審計風險防控能力 2526903六、結束語 26307[參考文獻] 26摘要隨著我國資本市場的快速發(fā)展，企業(yè)在日常的生產(chǎn)經(jīng)營活動中所面臨的市場風險、財務風險和經(jīng)營風險等也隨之提高。因此，資本市場對審計意見的依賴性日益提高，而審計行業(yè)所面臨的審計風險防范與控制的問題也日益突出。在我國會計師事務所體制與運行機制的轉(zhuǎn)變之下，審計項目的主要風險主要由會計師事務所及其注冊會計師來承擔。然而，就當前現(xiàn)狀而言，審計行業(yè)的審計風險防范與控制制度還不夠完善，仍存在較大缺陷和隱患。因此，會計師事務所當下必須解決的重要問題是如何對審計風險進行有效防范與控制，探析審計風險的形成因素，提高審計工作的質(zhì)量以及完善審計風險防范與控制機制迫在眉睫。本文以瑞華會計師事務所為探究對象，基于對審計風險相關理論的闡釋，與案例研究方法相結合，研究其審計風險以及影響因素，著重對其審計風險防范與控制方面提出有針對性的改善措施，希望能為今后審計行業(yè)完善審計風險防控機制帶來具有一定現(xiàn)實意義的借鑒和參考。關鍵詞：會計師事務所審計風險防范與控制一、引言我國的審計行業(yè)與國外相比，起步稍晚一些，會計師事務所行業(yè)的審計風險防范與控制制度仍存在較大缺陷和隱患，審計風險防范意識較為薄弱，承擔風險能力不足。比如部分從業(yè)人員在審計過程中，為了滿足自身利益而違背注冊會計師的職業(yè)道德而出具不真實的審計報告，與上市公司合謀欺騙投資者，社會公眾以及其他利益相關者，導致社會公眾對會計師事務所的審計質(zhì)量存在質(zhì)疑。因此，如何有力地對審計風險進行防范與控制已成為審計行業(yè)必須重視的首要問題。加強審計風險防范與控制體系的建設，不但能有效地減少審計風險，減少事務所的損失，并提高對審計工作的質(zhì)量保證，而且有利于達成會計信息使用者和社會公眾對審計工作的原生期望，提高我國會計師事務所的市場競爭力并且促進我國審計行業(yè)的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。二、審計風險相關概念（一）審計風險的定義國內(nèi)外審計界的許多學者均對審計風險進行了研究，并對審計風險的相關概念做出闡釋，而這些闡釋具有一定的相似性但并不完全一致，存在略微差異。根據(jù)我國的相關標準，審計風險是指當財務報表含有重大不實事項時發(fā)生誤判的可能性。即注冊會計師在對被審計單位實施審計程序時，被審計單位提供的財務數(shù)據(jù)含有重大錯報或存在漏報的情況，但其沒能發(fā)現(xiàn)，從而發(fā)表了不具客觀公正的審計意見的可能性。Warren（1979）認為審計風險是由于財務報表中存在重大錯報,但是注冊會計師沒能及時發(fā)現(xiàn)所造成的，[]美國注冊會計師協(xié)會在1983年提出了傳統(tǒng)審計風險模型，其認為審計風險包括固有風險、控制風險和檢查風險三個因素。其中，固有風險是指在只考慮內(nèi)部因素和客觀環(huán)境，而不考慮企業(yè)內(nèi)控結構的前提下，企業(yè)的財務報表或交易中存在重大錯報的可能性；控制風險是指企業(yè)的財務報表或交易中存在虛假陳述或遺漏，而無法及時通過內(nèi)部控制活動來阻止、發(fā)現(xiàn)或改正的可能性；檢查風險是指企業(yè)的財務報表或交易事項等個體或加總存在重大錯報或漏報而未被實質(zhì)性程序測試發(fā)現(xiàn)的可能性。前兩者由被審計單位產(chǎn)生，降低風險較為困難，而檢查風險可以由會計師通過優(yōu)化實質(zhì)性程序來降低至可控水平?，F(xiàn)代審計風險模型是在傳統(tǒng)審計模型的基礎上進行改進的，審計風險分為重大錯報風險和檢查風險，而全方位評估重大錯報風險是必須執(zhí)行的審計程序，重大風險又包括財務報表層面和認定層面。與傳統(tǒng)模型相比，其優(yōu)點在于突出會計師詳細了解客戶各方面的情況并且保持專業(yè)的懷疑態(tài)度的重要性。審計風險的特征審計風險具有客觀性審計風險是客觀存在于整個審計執(zhí)業(yè)過程中的，無論會計師怎樣試圖去控制審計風險都不可能將審計風險降低至零，它不可能由于人的意志而發(fā)生轉(zhuǎn)移或消失。其表現(xiàn)形式為注冊會計師得出的審計推論與實際結果之間的差異，而這種差異是由多種因素導致的，審計過程中任何環(huán)節(jié)都可能引起風險因素，這些不同的風險因素的累積最終會形成總的審計風險。審計風險具有可控性盡管審計風險客觀普遍地存在于每一個審計項目中，但其是可以通過審計人員的主觀努力而降低至可控制水平的。如果審計人員足夠小心謹慎并且保持適當?shù)膶I(yè)懷疑態(tài)度，通過職業(yè)判斷，對審計風險進行評估和管理，就可能將其降低至可控水平。審計風險具有潛在性如果注冊會計師最終形成的審計結論和客觀事實具有一定偏差，但不存在追究審計責任的行為，也未引發(fā)不良后果，則審計風險只停留在審計過程的潛在階段[]。審計風險具有嚴重性一旦發(fā)生重大審計風險，就可能引起大量的經(jīng)濟損失，損害投資者和社會公眾的經(jīng)濟利益。同時還會影響會計師事務所以及注冊會計師的聲譽以及被審計企業(yè)的形象和發(fā)展，甚至相關負責人要接受一定的處罰。三、會計師事務所審計風險防控現(xiàn)狀及問題分析（一）會計師事務所審計風險防控現(xiàn)狀目前，我國的會計師事務所在審計風險防控方面主要借鑒西方的先進理論和國際會計準則，同時結合我國的國情，基本上和國際接軌。隨著會計師事務所的規(guī)模不斷發(fā)展壯大，基本上大型事務所每年都會對新員工進行審計業(yè)務培訓，其中審計風險的防范和控制是培訓的重要模塊，此外，每年還會對注冊會計師進行繼續(xù)教育，重點在于如何發(fā)現(xiàn)以及評估財務報表中重大錯報的風險。但是，由于我國的會計師事務所行業(yè)起步較晚，因此，審計風險的防范與控制的現(xiàn)狀是跟著西方理論和國際準則走的狀態(tài)，在審計實務上的審計風險防范與控制機制跟國際上的事務所相比，還是有待完善。近年來，我國的會計師事務所越來越多，規(guī)模有大有小，在審計風險防范與控制方面上大所相對好于小所，主要在于大所更注重其聲譽和品牌影響力。因此，國家也支持事務所進行合并擴張，做大規(guī)模。大所擁有的注冊會計師人數(shù)相對較多，在組織結構上一般會設置內(nèi)部質(zhì)量控制部門來把控審計風險。然而，我國大所總體上對審計風險的防范與控制還是不夠到位，無論是從理論上還是實務中來說，對于審計準則的研究，始終沒有走在國際前沿，因此，還是有很長的路要走。再者，根據(jù)我國的會計師事務所在審計風險防范與控制方面的數(shù)據(jù)統(tǒng)計顯示，事務所在審計實務中對于審計風險的防控效果不容樂觀。2020年，證監(jiān)會全面核查了2家事務所，合計抽查31個審計項目；對11個審計項目實施專項檢查；對上市公司的控股股東開展資金占用審計專題檢查，共抽查82個審計項目；各證監(jiān)局結合轄區(qū)實際，自主對217個審計項目進行了檢查。根據(jù)檢查情況，擬對8家會計師事務所和28位注冊會計師采取出具警示函的行政監(jiān)管措施并記入誠信檔案。同時各證監(jiān)局對105家會計師事務所和225位注冊會計師分別采取了出具警示函和監(jiān)管談話等行政監(jiān)管措施并記入誠信檔案。如下表3-1所示:表3-12020年審計與評估機構全面檢查和專項檢查擬處理情況匯總表序號執(zhí)業(yè)機構違規(guī)事項涉及項目數(shù)量擬處理措施被出具警示函的相關人員1中興華會計師事務所（特殊普通合伙）內(nèi)部治理、質(zhì)量控制體系、獨立性管理和項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量5出具警示函；部分問題移交稽查處理張曉萌、章玲、趙恒勤、李俊霞2容誠會計師事務所（特殊普通合伙）內(nèi)部治理、質(zhì)量控制體系、獨立性管理和項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量4出具警示函潘新華、蔡曉楓、肖桂蓮、陳謀林、王明健、占鐵華、潘怡君、葉莉莉、鄭少杰、張冉冉;王書彥(未按規(guī)定輪換)3北京北方會計師事務所（特殊普通合伙）內(nèi)部治理、質(zhì)量控制體系、獨立性管理和項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量5出具警示函；個別問題移交稽查處理李巨林(2個項目)、陳鵬(2個項目)、張譯尹、張華志、劉茹慧、張洪濤、彭岳興、詹志福4上海中華資產(chǎn)評估有限公司內(nèi)部治理、質(zhì)量控制體系、獨立性管理和項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量4出具警示函汪勤(2個項目)、李國忠、郭云峰、劉旭芳、陳廣見、左英浩、錢進;葉豐(未實質(zhì)性執(zhí)業(yè))5大信會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函朱勁松、李華續(xù)表3-1序號執(zhí)業(yè)機構違規(guī)事項涉及項目數(shù)量擬處理措施被出具警示函的相關人員6公證天業(yè)會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函沈巖、鐘海濤、滕飛7立信中聯(lián)會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函何曉云、東松8天圓全會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函江平、高麗華9亞太（集團）會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函王季民、廖坤10中天運會計師事務所（特殊普通合伙）項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函馬曉紅、高冠濤11北京天健興業(yè)資產(chǎn)評估有限公司項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函陳小兵、譚正祥12湖北眾聯(lián)資產(chǎn)評估有限公司項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函胡傳清、胡景春13青島天和資產(chǎn)評估有限責任公司項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函張景軒、李英博14中水致遠資產(chǎn)評估有限公司項目執(zhí)業(yè)質(zhì)量1出具警示函饒潔、馬松青15-違規(guī)買賣股票-出具警示函于燾燾、章慶、余晨、劉麗、黃利智、梁勤（二）會計師事務所審計風險防控存在的問題1.會計師事務所內(nèi)部質(zhì)量控制體系不夠完善（1）會計師事務所的組織管理結構不夠清晰明確首先，在資質(zhì)結構方面，部分事務所的股東并不完全都是注冊會計師，不利于事務所專業(yè)性水平的提升；從年齡結構來分析，事務所的高層和股東的年齡結構具有老齡化趨勢，一旦高層和股東退休，就會產(chǎn)生人手不足的問題；在戰(zhàn)略結構方面，部分事務所并沒有明確可持續(xù)發(fā)展的戰(zhàn)略目標，也沒有對事務所的未來發(fā)展戰(zhàn)略做出詳盡的規(guī)劃，所以并未設立足夠完善的內(nèi)部質(zhì)量控制體系和人力資源部門，導致事務所審計執(zhí)業(yè)的風險上升；在文化建設方面，部分事務所一味地追求業(yè)務發(fā)展，忽略內(nèi)部文化建設，導致總所和分所之間的一體化進度緩慢，沒有建立高效統(tǒng)一的內(nèi)部防控關系；最后，在總所分所的管理方面，總所對分所的控制和管理力度不到位，而分所不斷擴大規(guī)模，增加業(yè)務量，因此總所較為完善的內(nèi)部質(zhì)量防控體系并沒有在分所得到很好的執(zhí)行。（2）職責分配不合理盡管大多事務所已經(jīng)設立內(nèi)部質(zhì)量控制部門，但仍存在以下問題：負責質(zhì)量控制的相關工作人員缺乏專業(yè)勝任能力和足夠的審計經(jīng)驗，對審計風險的把握不夠敏銳，對審計質(zhì)量的把控力度不到位，沒有對質(zhì)量控制工作進行明確具體的職責分配等。此外，少數(shù)事務所還存在內(nèi)部質(zhì)量控制部門指定的負責人員并未在審計報告上簽字的情況。（3）事務所的合伙人制度存在缺陷由于權益合伙人、執(zhí)業(yè)合伙人和授薪合伙人三方的權利和義務并沒有明確的制度來規(guī)定和劃分，導致事務所在日常經(jīng)營中出現(xiàn)股東和管理層之間的權力界限不清晰，出現(xiàn)股東在行政上過度干預以及合伙人越權等問題。2.對審計項目的風險防范和控制不到位（1）事務所在承接審計業(yè)務階段沒有進行審計風險的有效控制部分事務所在承接審計業(yè)務的階段沒有采取適當?shù)姆揽卮胧﹣斫档蛯徲嬶L險，比如沒有設立統(tǒng)一標準化的審計業(yè)務承接的評估和審核程序，沒有對客戶內(nèi)部控制系統(tǒng)和信用信息進行深入調(diào)查和評估，僅僅考慮該審計業(yè)務的經(jīng)濟效益，缺乏風險防范意識。而一些事務所在簽訂業(yè)務約定書的程序上也存在不足，比如未在規(guī)定期限內(nèi)簽訂或在審計項目后期才簽訂，這些問題都不利于對審計風險進行有效的控制。（2）事務所在審計執(zhí)業(yè)階段對審計風險的防范和控制不到位即使部分事務所已經(jīng)構建了審計報告質(zhì)量審查制度，然而并未真正將該制度嚴格落實到實處，通常具有以下問題：事務所內(nèi)部沒有指定專門的工作人員來復核審計報告的質(zhì)量，而合伙人之間也沒有形成統(tǒng)一的復核標準和風險控制力度，加上業(yè)務繁忙，從而產(chǎn)生審計報告質(zhì)量復核過于形式化的問題，大大增加了審計風險。另外，許多事務所內(nèi)部沒有建立審計風險監(jiān)測系統(tǒng)，因此沒辦法保證審計風險被有效控制，即使有些事務所已實施審計風險監(jiān)測的程序，但并未明確規(guī)定對于審計風險的檢查頻率、檢查周期、檢查范圍以及檢查重點等。(3)事務所在審計業(yè)務完成階段的審計風險防控存在缺陷部分事務所雖然在審計結束階段采取檔案管理制度來處理工作底稿，然而并未嚴格地將該制度落實到位，仍然出現(xiàn)審計報告出具超過兩個月卻仍未進行底稿歸檔的現(xiàn)象，使得審計底稿存在問題的可能性大幅度提高。3.注冊會計師在審計過程中面臨職業(yè)道德風險（1）注冊會計師的審計執(zhí)業(yè)行為不夠規(guī)范部分注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)過程中為了節(jié)約審計成本和時間，省略掉一些必要的實質(zhì)性程序?qū)е聦徲嬜C據(jù)不夠充分，并且工作底稿的編制也不夠完善。審計程序的減少很可能導致注冊會計師無法獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，極大降低審計質(zhì)量，使出具的審計報告的效力達不到應有的水平，大大增加了審計風險。（2）事務所審計執(zhí)業(yè)制度存在缺陷部分事務所每年承接的審計業(yè)務數(shù)量比其所擁有的執(zhí)業(yè)注冊會計師的人數(shù)大很多，甚至少數(shù)事務所內(nèi)部并未建立具有法律效力的職員職業(yè)道德檔案，導致一些注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)的過程中一味追求績效，未能執(zhí)行獨立、客觀和足夠的審計程序，對審計工作并未做到盡職盡責，使審計制度過于形式化，此外，還存在執(zhí)業(yè)注冊會計師之間不正當競爭的情況。（3）注冊會計師的專業(yè)勝任能力不足據(jù)統(tǒng)計，目前事務所的審計人員的學歷結構較差，大專學歷者占一半，而碩士學歷者及以上人數(shù)較少。此外還存在執(zhí)業(yè)人員審計經(jīng)驗不足的問題。許多事務所內(nèi)部沒有設立完善的專業(yè)能力培訓制度，一些注冊會計師也沒有對審計助理進行足夠的監(jiān)管和引導，導致實質(zhì)性程序執(zhí)行不到位，沒能獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)等。（4）注冊會計師沒有嚴格遵循獨立性原則目前，我國注冊會計師審計實踐過程中的獨立性問題廣泛存在，主要原因在于一方面事務所要審計客戶的財務狀況，但另一方面客戶為事務所提供審計費用，兩者之間存在著依附關系，導致注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中很難嚴格遵守獨立性原則，因此很難出具客觀公允的審計報告。（三）會計師事務所審計風險防控問題成因分析1.會計師事務所主體防范不到位（1）事務所內(nèi)部質(zhì)量控制不到位事務所內(nèi)部實行有效的質(zhì)量控制制度是提高審計質(zhì)量和降低審計風險的關鍵一步，并且有利于事務所自身的可持續(xù)發(fā)展。然而目前大部分事務所內(nèi)部缺少審計執(zhí)業(yè)質(zhì)量控制的管理制度，即使一些事務所在質(zhì)量控制方面制定了一些管理條例，但在審計執(zhí)業(yè)過程中并沒有嚴格實施，使這些制度僅僅流于形式。（2）審計項目收費標準偏低隨著資本市場的快速發(fā)展，會計師事務所之間的競爭也越來越激烈，因此其制定審計項目的收費標準也隨之降低。我國事務所的審計收費標準通常是根據(jù)被審計單位的資產(chǎn)規(guī)模來確定，然后在實際審計過程中，企業(yè)資產(chǎn)的規(guī)模不取決于所需的審計工作量，而是取決于審計項目的復雜性與審計風險的大小[]。而審計項目收費標準偏低會造成注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)過程中省略一些必要的實質(zhì)性程序來減少工作量，節(jié)約工作時間，而與此同時審計風險也隨著增加了。（3）審計方法沒有及時更新審計行業(yè)總共采用過三種審計方法：賬項基礎法、制度基礎法和風險導向法。目前，風險導向的審計方法為主導方法，該方法普遍被業(yè)界所接受，但由于執(zhí)業(yè)注冊會計師和審計助理對風險導向?qū)徲嫷恼莆粘潭炔⒉桓撸€不能很好地運用該方法來降低審計風險，提高審計質(zhì)量，該方法在審計執(zhí)業(yè)過程中過于形式化。因此，當前大部分事務所仍采用之前的審計方法，不能及時發(fā)現(xiàn)被審計單位財務報表錯報或舞弊行為的問題所在，效率較低，很難從根本上降低審計風險。此外，如今企業(yè)的財務系統(tǒng)大都是自動化、信息化的，所以計算機等信息技術的缺失也是導致審計項目失敗的重要原因之一。2.外部審計環(huán)境風險因素較大（1）外部監(jiān)管部門的監(jiān)管力度不夠目前，我國的審計行業(yè)受多方機構監(jiān)管，如我國財政部、證監(jiān)會以及中注協(xié)等機構，但這些機構對會計師事務所的違法行為所作出的處罰形式和處罰力度是否合理是直接影響會計師事務所、被審計單位及其財務人員是否進行財務舞弊和違規(guī)違法程度的重要因素。而目前的狀況是監(jiān)管機構對審計行業(yè)的監(jiān)管負責度不高，所進行的檢查大多僅僅流于形式，當檢查出財務問題時，主要是處罰該事務所和簽字注冊會計師，其他人員不需要承擔同責，因此導致其他相關人員的審計風險意識較為薄弱，責任感較低。（2）審計行業(yè)存在不正當競爭關系由于會計師事務所的數(shù)量越來越多，該行業(yè)的競爭力度也隨之加大。由于被審計單位會對事務所進行挑選，因此各家事務所之間會存在惡性競爭的關系，比如相互拆臺、挖角等。事務所為了爭取或挽留客戶，就會降低審計收費標準，而注冊會計師為了經(jīng)濟效益原則，可能在審計執(zhí)業(yè)過程中為滿足被審計單位的不合理要求而省略一些必要的實質(zhì)性程序或忽略一些財務問題，最終選擇發(fā)表無保留審計意見，從而導致審計的工作質(zhì)量極大降低，審計風險大大增加。（3）審計行業(yè)所處的法律環(huán)境不夠健全審計行業(yè)相關法律法規(guī)，如《注冊會計師法》、《證券法》以及《公司法》等，都明確規(guī)定了會計師事務所和注冊會計師的主要法律責任，但其中對于一些相關違法行為如過失與重大過失、故意等的定義都不夠明確具體，導致這些法律法規(guī)的效力降低。此外，注冊會計師執(zhí)業(yè)界與法律界在一些問題上也存在分歧，比如，法律重視結果的真實性，若是審計報告存在造假的財務數(shù)據(jù)而且使得利益相關者遭受經(jīng)濟損失，那么會計師事務所和相關執(zhí)業(yè)會計師就要為此負責。然而注冊會計師業(yè)界內(nèi)認為只要審計執(zhí)業(yè)過程合法合規(guī)，那么得出的審計報告也是合法合規(guī)的，并且其認為審計程序不能夠完全確定可以檢查出所有錯誤。兩者之間的分歧也加大了會計師事務所和注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)過程中要承擔的審計風險。3.審計項目本身存在審計風險（1）被審計單位所處會計環(huán)境不完備被審計單位在日常經(jīng)營過程中并不完全遵守相關的法規(guī)條例，具有鮮明的投機心理，重視短期利益，存在人為粉飾財務狀況的意圖，使得單位內(nèi)部會計作假頻繁。一些企業(yè)的財務人員專業(yè)水平較低，管理層本身也不具備強烈的風險意識，在多數(shù)實際情況下，尤其是上市公司，只要財務造假能粉飾財務狀況，從而達到上市的目的，為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，這些假賬就能被允許存在。而當?shù)赜嘘P機構從整機的角度考慮，有時會放松對該情況的監(jiān)管力度。面對這種企業(yè)，一些事務所會考慮審計風險和事務所的名譽而選擇不承接相關的審計項目，而另一些迫于生存壓力較大的事務所就會選擇冒險承接。（2）被審計單位的內(nèi)控存在缺陷一些被審計單位內(nèi)部本身抵觸內(nèi)部控制行為，認為內(nèi)控是對員工的所有行為進行監(jiān)管，而大多企業(yè)的控股人即為管理者，僅僅注重追求利益最大化的目標，而不重視內(nèi)部控制制度是否完善，內(nèi)部財務狀況是否存在造假、舞弊行為，導致企業(yè)內(nèi)部從根本上就不重視內(nèi)控制度的設立和執(zhí)行，導致企業(yè)對風險的防御能力不足，從而事務所在審計過程中面臨的風險也大大增加。（3）被審計單位的管理層具有財務舞弊動機企業(yè)管理層的舞弊行為是事務所及簽字注冊會計師遇到的審計風險中的最高等級風險。由于會計師事務所和被審計單位之間的目標存在差異，所以企業(yè)的管理層并不會完全盡心配合會計師的審計工作。管理層可以通過財務造假來粉飾企業(yè)的財務狀況，使企業(yè)獲得豐厚的經(jīng)濟利益，而管理層自身利益又與企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績有很大的關系。也有一些企業(yè)為了避免面臨連續(xù)虧損的狀態(tài)，會設法采取各種手段來扭轉(zhuǎn)企業(yè)的經(jīng)營成果，因此企業(yè)管理層具有財務舞弊的動機。4.注冊會計師的職業(yè)道德水平偏低一些注冊會計師在執(zhí)行審計程序過程中并沒有保持適當?shù)穆殬I(yè)道德水平，缺乏合理的職業(yè)懷疑態(tài)度，缺乏職業(yè)關注和責任心，沒有遵守注冊會計師的職業(yè)道德規(guī)范進行執(zhí)業(yè)，反而僅僅注重追求個人利益，甚至接受各種委托，大大提高了審計失敗的可能性，增加了審計風險。四、瑞華會計師事務所審計風險案例分析（一）案例基本資料1.瑞華會計師事務所基本情況2013年4月，國富浩華和中瑞岳華兩家會計師事務所經(jīng)過合伙人協(xié)商會議正式簽訂合并協(xié)議，瑞華會計師事務所（特殊普通合伙）由此誕生，并且一舉變成了國內(nèi)最大型的會計師事務所，是國內(nèi)首批獲得A+H股企業(yè)審計資格、完成特殊普通合伙轉(zhuǎn)型的全國性品牌專業(yè)服務機構。其總所位于北京，同時在全國各地都有設立分所，現(xiàn)有從業(yè)人員9000多名、注冊會計師2600名、合伙人320名、會計高端人才23名。根據(jù)2018年10月北京民營企業(yè)百強榜單發(fā)布，瑞華會計師事務所排名第56。2.遼寧振隆基本情況簡介于2000年10月成立的阜新振隆土特產(chǎn)有限公司是遼寧振隆特產(chǎn)股份有限公司的前身，在2011年9月改造為股份制公司，并更改為現(xiàn)名。其屬于中外合資企業(yè)，并且自身擁有獨立的從事對外貿(mào)易的權利，隸屬于中國食品突出進出口商會，旗下?lián)碛?家子公司和1家香港全資機構。遼寧振隆的主要業(yè)務為收購、制造、加工和出售籽仁類、干果以及堅果類食品。遼寧振隆的產(chǎn)品同時于國內(nèi)外市場銷售，甚至以海外市場為主，其擁有可靠的海外客戶群體以及銷售途徑。3.遼寧振隆IPO財務舞弊事件回顧遼寧振隆聘請了信達證券、瑞華會計師事務所以及中銀律所三家機構為其提供IPO上市工作，并于2013年至2015年期間，向證監(jiān)會提交了4次股權招募說明書，并且證監(jiān)會于2014年4月在其官網(wǎng)上提前披露了這些招股說明書（申報稿）。然而，在一年后的專門針對IPO財務整頓的活動中，證監(jiān)會檢查出遼寧振隆的存貨具有大規(guī)模虧盤的嚴重問題，為此證監(jiān)會立刻撤銷其IPO申請，并對其進行立案調(diào)查，經(jīng)調(diào)查表明，遼寧振隆存在許多財務舞弊行為，其遞交的4次招股說明書存在虛假陳述。據(jù)此，證監(jiān)會認定遼寧振隆在IPO申請過程中的行為違反了《證券法》第20條、第63條的規(guī)定，構成《證券法》第193條第1款、第2款所屬情形，予以警告，并處以60萬元罰款。遼寧振隆的主要領導：黃躍、王彩霞應負直接責任。簽署招股說明書的相關高層需承擔其他直接責任，具體人員為：丘根、曹陽、孫力群、何賢波、王玉良、王志軍、黃麗琴、黃宇、王強、藍青、吳凱、朱彤、朱貴明、舒廣智、黃江天、羅海濤。（二）遼寧振隆IPO財務舞弊手段分析1.偽造銷售合同遼寧振隆進行財務欺詐的其中一種方法就是偽造銷售合同，利用海外客戶清查比較困難的便利，虛構了一系列銷售合同，并且肆意提高合同價格來虛抬利潤，鼓吹收益泡沫，粉飾經(jīng)營狀況。其在2012年至2014年期間每年鼓吹的泡沫收益數(shù)量都在2000萬至2500萬之間，年利潤占比均在30%。2.變更原材料進價和庫存遼寧振隆在原材料采購環(huán)節(jié)采取了調(diào)低原材料的采購單價和虛增原材料入庫數(shù)量的手段，并且通過賬面瞞報過期存貨的方法來達到虛增存貨庫存數(shù)量以及鼓吹收益泡沫的效果。甚至在一開始被啟動調(diào)查時，采取故意對其存貨噴灑了磷化鋁劇毒除蟲劑來阻止調(diào)查人員進行存貨盤點的惡劣手段。據(jù)調(diào)查，在2012年至2014年期間，遼寧振隆總共進行存貨造假3254.13噸，金額達到7631.24萬元之高。3.偽造主營業(yè)務模式遼寧振隆還通過虛假披露主營業(yè)務和相應流程的方法進行財務舞弊。其在招股說明書中披露的主營業(yè)務流程是先向農(nóng)戶等原料供應商采購南瓜籽仁等原材料，然后進行脫殼等初步加工流程，由此得到半成品以及副產(chǎn)品，最后對相關產(chǎn)品進行更深層次的加工處理，得到產(chǎn)成品后進行銷售。然而，通過調(diào)查表明，遼寧振隆大多數(shù)主營產(chǎn)品并未進行初步加工和深加工處理，而是直接向供應商采購現(xiàn)成品并包裝對外銷售，此外，其向供應商采購的開心果也大多數(shù)是未經(jīng)加工直接銷售的。所以，遼寧振隆自身實際的主營業(yè)務模式和原材料類型，加工流程，產(chǎn)品產(chǎn)量以及產(chǎn)能利用率與其在招股說明書中披露的內(nèi)容完全不符。（三）瑞華所審計風險防范失效存在的問題1.未重視海外銷售合同的異常根據(jù)證監(jiān)會的處罰公告闡述：在審計報告涉及的年度期間，即2012年至2014三年期間，遼寧振隆與不同的海外客戶之間簽訂的銷售合同的格式以及基本的合同內(nèi)容大致相同，而2012年的海外銷售合同的格式被修改并且與以前年度的格式相差較大；一些海外銷售合同的基本信息要素不完整，例如：關于付款的前提條件、產(chǎn)品質(zhì)量和包裝標準以及提單、檢驗證書、發(fā)票等相關必要文件。根據(jù)一般情況，針對不同的海外客戶的銷售合同在內(nèi)容和格式上是會存在一定差異的，并且上述必要文件作為合同必備條款是不能缺失的。然而，瑞華所在審計期間已經(jīng)了解到2012年的海外銷售合同與以前年度相差較大，卻沒有對此問題引起重視，缺乏謹慎性和職業(yè)懷疑態(tài)度。2.函證程序不合理瑞華所在審計執(zhí)業(yè)過程中主要函證了遼寧振隆在2012年至2014年期間的大部分國內(nèi)外客戶的當期銷售發(fā)生額和期末應收賬款余額。然而遼寧振隆內(nèi)部的員工負責了詢證函的發(fā)出和回收流程，瑞華所并未親自將詢證函發(fā)給客戶并從客戶手中直接接收回函，導致對函證徹底失控，函證的有效性難以得到保證。3.未執(zhí)行充分適當?shù)姆治龀绦蛟趯υ牧蟽r格的審查環(huán)節(jié)，瑞華所沒有嚴格執(zhí)行存貨價格審計，審計人員在對存貨進行估值時，全盤使用公司的存貨成本計價模式，缺乏對該計價方法是否合理以及數(shù)據(jù)是否真實可靠的分析性程序，導致并未檢查出遼寧振隆的原材料價格和存貨成本異常的情況。并且在檢查公司的相關記賬憑證時，審計人員只索取了材料耗用表、制造費用明細表以及工資分配表等，忽略了對領料單、采購發(fā)票等憑證，因此無法確認遼寧振隆的存貨是否賬實相符，缺乏對數(shù)據(jù)準確性的有效驗證。4.未盡到嚴格監(jiān)控存貨的職責瑞華所的相關注冊會計師在審計執(zhí)業(yè)過程中對存貨抽盤的理解出現(xiàn)了偏差，沒能根據(jù)實際情況對存貨的數(shù)量和質(zhì)量實施有效檢查，未盡到嚴格監(jiān)控存貨的工作責任。首先，遼寧振隆的存貨存放密集，而會計師只對表層一圈的存貨進行局部的片面抽樣檢查，并沒有深入檢查中間存貨的數(shù)量和質(zhì)量，檢查范圍沒有涵蓋全部存貨，導致存貨審計過程出現(xiàn)漏洞。遼寧振隆正是利用這個漏洞進行存貨造假，通過挖空中間存貨或掩蓋中間的過期存貨的方式讓審計人員作出錯誤判斷。其次，審計人員采取的存貨抽樣方式并不嚴謹，其將存貨檢查和執(zhí)行抽盤合并進行，在進行存貨檢查時，審計人員需要從每堆存貨中抽取一部分來檢查，只要抽樣檢查合格就認為特定存貨堆通過了抽盤檢查。然而，這樣的存貨抽樣方式必然不能有效監(jiān)控全部的存貨通過抽盤。（四）瑞華所審計風險成因分析1.注冊會計師并未深入了解被審計單位IPO審計項目本身具有委托關系復雜，耗時長，需要多方協(xié)調(diào)配合的特點，因此事務所在IPO審計項目上應該合理安排審計團隊，確保有足夠的具有相關審計經(jīng)驗的注冊會計師長期駐留，在制定審計計劃前應對客戶進行深入調(diào)查了解[]。遼寧振隆屬于農(nóng)業(yè)類型的企業(yè)，許多農(nóng)業(yè)企業(yè)都采用調(diào)高存貨價格的方法來高估存貨價值，從而達到虛增資產(chǎn)的目的，[]因此該類公司的存貨監(jiān)控通常是重點關注的部分，而瑞華所在進行審計執(zhí)業(yè)時在存貨審計上出現(xiàn)大量漏洞。并且遼寧振隆的銷售以海外市場為主，其銷售客戶一般來自海外，加大了審查難度，而審計人員對海外銷售的真實性檢查也過于形式化，只執(zhí)行了海外函證程序，若出現(xiàn)無法函證的情況，也并未執(zhí)行替代程序，比如向海關部門尋求幫助或進一步審查海外交易流程等，顯然瑞華所的審計團隊在進行審計前并沒有深入了解遼寧振隆的情況，充分把握遼寧振隆的整體審計風險，導致審計過程中出現(xiàn)漏洞和短板。2.注冊會計師未保持合理的職業(yè)懷疑態(tài)度根據(jù)調(diào)查了解，瑞華所在審計風險防控方面存在諸多不足，例如注冊會計師在審計期間發(fā)現(xiàn)遼寧振隆2012年的海外銷售合同與以前年度相差較大，卻沒有保持合理的職業(yè)懷疑態(tài)度對該問題進行深入盡職調(diào)查，而面對函證的有效性問題同樣沒有保持應有的格外關注態(tài)度；而在進行存貨估值時，對公司采用的計價方法和提供的數(shù)據(jù)深信不疑；而進行存貨盤點時，并未保持謹慎性對中間部分的存貨進行更加嚴格的檢查，反而只抽查表面的存貨等。由此可見，瑞華所針對審計執(zhí)業(yè)中出現(xiàn)的異常情況并未保持合理的謹慎性和職業(yè)懷疑態(tài)度，最終導致審計失敗。3.注冊會計師未執(zhí)行充分適當?shù)膶徲嫵绦蛞驗檫|寧振隆屬于民營企業(yè)，所以其財務狀況可能存在財務基礎薄弱以及會計核算不夠規(guī)范等問題，并且遼寧振隆所提供的銷售數(shù)據(jù)變動情況與整體行業(yè)變動趨勢并不貼合，屬于存在較高錯報風險的企業(yè)，然而瑞華所及其注冊會計師并沒有提高警惕性，保持足夠的風險意識去執(zhí)行充分適當?shù)膶徲嫵绦?，獲取可靠的審計證據(jù)，實現(xiàn)對遼寧振隆各方面財務數(shù)據(jù)的有效審計。例如在進行存貨抽盤時，相關審計人員并沒有嚴格執(zhí)行存貨審計程序，面對存貨密集堆放問題，只選擇對外層存貨進行檢查，未對中間的存貨進行檢查，甚至將其判定為“不適用”，同時沒有對盤點當天的倉庫進出情況和財務賬面數(shù)據(jù)進行對比檢查兩者是否一致，導致沒能及時發(fā)現(xiàn)存貨錯報問題。4.缺乏有效的審計質(zhì)量控制體系由于事務所之間的合并，遼寧振隆的IPO審計項目從原本由深圳鵬城會計師事務所承接轉(zhuǎn)為由瑞華會計師事務所負責。隨著事務所之間的合并，瑞華所的業(yè)務范圍不斷擴張，事務所的規(guī)模也越來越大，而大多數(shù)分所是由當?shù)氐男⌒蜁嫀熓聞账喜⒍?，至今各分所之間仍未建立統(tǒng)一有效的質(zhì)量控制體系。因此針對遼寧振隆的IPO審計項目，瑞華所內(nèi)部的質(zhì)量控制部門并未能及時發(fā)現(xiàn)審計過程中出現(xiàn)的問題，發(fā)揮實際的控制作用。（五）瑞華所審計失敗的后果1.遼寧振隆的管理層受到處罰在此案例中，遼寧振隆作為財務欺詐的主體，必定要遭到嚴懲，證監(jiān)會依據(jù)《證券法》第193條第1款、第2款、第233條和《證券市場禁入規(guī)定》第5條規(guī)定，認定給予警告，并罰款60萬元；其任職董事長黃躍和董事王彩霞負直接責任，給予警告并且分別罰款30萬元和20萬元，此外，分別采取10年和8年禁止進入資本市場的措施。而10年禁止進入資本市場將使遼寧振隆產(chǎn)生不可估量的損失，嚴重影響其發(fā)展，甚至可能被乘勢而上的同行業(yè)競爭對手搶占市場份額，從而面臨生存危機。2.瑞華所及其簽字注冊會計師受到處罰依據(jù)調(diào)查情況和《證券法》第223條，證監(jiān)會認為瑞華會計師事務所的行為構成了“證券服務機構未勤勉盡責，所制作出具的文件有虛假記載、誤導性陳述或者重大遺漏”行為，決定對其采取以下措施：對侯立勛和肖捷兩位簽字注冊會計師給予警告處分并分別罰款10萬元，同時沒收瑞華會計師事務所在遼寧振隆審計項目中的審計費用收入130萬元，并罰款260萬元，同時責令其改正相關違法行為。3.對瑞華所的品牌聲譽產(chǎn)生負面影響瑞華會計師事務所雖然規(guī)模龐大，業(yè)務范圍廣泛，但頻繁由于未能勤勉盡責而受到證監(jiān)會處罰，會讓客戶對其專業(yè)性和審計質(zhì)量產(chǎn)生質(zhì)疑，因此會對其搶占IPO審計市場產(chǎn)生負面影響，影響事務所的品牌聲譽發(fā)展。例如，財務會計規(guī)范的相對大型的擬上市公司會因為擔憂瑞華會計師事務所的審計質(zhì)量較低從而影響自身聲譽，因此很可能不再考慮聘請其來做IPO審計。4.損害相關投資者的利益相關的投資者會根據(jù)企業(yè)對外公布的財務數(shù)據(jù)信息以及會計師事務所的審定結果來考慮投資，而通過財務數(shù)據(jù)造假，粉飾財務報表等舞弊手段上市的企業(yè)會誤導投資者做出錯誤判斷，上市以后可能會出現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營成果以及發(fā)展狀態(tài)與投資者根據(jù)其財務數(shù)據(jù)預測的趨勢相差較大的情況，從而遭受經(jīng)濟損失。在此案例中，遼寧振隆進行財務舞弊而相關中介機構為幫助其成功上市降低審計標準，簡化審計程序，最終損害投資者的利益，使投資者對資本市場失去信心，不利于資本市場資源的優(yōu)化配置和可持續(xù)發(fā)展。五、完善會計師事務所審計風險防控機制（一）全面落實事務所審計主體防范1.完善事務所內(nèi)部質(zhì)量防控體系事務所內(nèi)部建立有效的質(zhì)量防控體系對降低審計風險和確保審計工作的質(zhì)量十分有利。會計師事務所完整的質(zhì)量控制體系應該包括七個核心要素：人力資源、業(yè)務質(zhì)量領導責任、業(yè)務執(zhí)行、職業(yè)道德、業(yè)務工作底稿、監(jiān)控、客戶關系和特定業(yè)務的接受與維護[]。每個審計項目的負責人都應該做到全方位了解審計情況并且實時跟進，對審計項目負責。同時，審計執(zhí)業(yè)過程中可以設立單獨的監(jiān)督小組進行監(jiān)督指導，及時發(fā)現(xiàn)問題并糾正，確保審計執(zhí)業(yè)的操作規(guī)范。另一方面，要建立審計責任制度，確保每個審計人員把控審計質(zhì)量的責任具體明確。2.規(guī)范審計收費標準會計師事務所應該制定公開合理的審計收費標準，相關業(yè)務費用的核算要充分考慮審計執(zhí)業(yè)中所需的必要流程和人員配置的消耗，并且要符合監(jiān)管部門要求，充分保證審計的質(zhì)量和獨立性。維持良性競爭的市場環(huán)境，嚴格抵制會計師事務所同行之間的惡意競價問題，防止事務所為了拉攏審計業(yè)務而過度降低審計收費標準，從而導致審計質(zhì)量無法保證的問題。審計收費的高低應該與審計質(zhì)量對應，即會計師事務所的審計品質(zhì)越有保障，審計程序越充分，投入的時間越多，人員配置越高，其審計收費也就越高。會計師事務所不得一味追求經(jīng)濟效益，而在審計程序上選擇偷工減料，降低審計質(zhì)量。3.完善審計方法審計方法的選擇和使用會直接影響審計工作的效果，因此選擇合理高效的審計方法十分重要。隨著科學技術時代的到來，早期的審計方法已經(jīng)滿足不了審計執(zhí)業(yè)的需求，因此要結合會計師事務所自身的實際情況與新技術進行有機結合，以達到更好的工作效果。會計師事務所應該積極組織審計人員進行先進審計技術的專業(yè)培訓，提高審計人員的專業(yè)能力和全方位的職業(yè)素質(zhì)。（二）完善事務所外部審計環(huán)境1.加強外部監(jiān)管力度加大對會計師事務所的外部監(jiān)管力度可以從加強監(jiān)管審計行業(yè)的管理協(xié)會入手，確保各項法律法規(guī)的實施和執(zhí)行。鑒于我國審計行業(yè)監(jiān)管模式的不足，可以借鑒美國注冊會計師行業(yè)監(jiān)管的實踐，確定適合我國的行業(yè)監(jiān)管模式，考慮成立注冊會計師行業(yè)監(jiān)管委員會，對注冊會計師行業(yè)進行獨立監(jiān)管[]。為了確保獨立監(jiān)督，該委員會需要同時獨立于政府部門和注冊會計師行業(yè)，并接受中國注冊會計師協(xié)會的監(jiān)督，具有審計質(zhì)量監(jiān)督和審查、處罰和制定相關審計準則的職能，發(fā)揮真正有效的監(jiān)管作用，始終把投資者和公眾的利益放在首位。2.完善注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境要完善事務所外部審計環(huán)境不僅要加強審計行業(yè)外部監(jiān)管力度，還需落實行業(yè)內(nèi)部的監(jiān)督，內(nèi)外監(jiān)督配合，才能起到高效的監(jiān)督效果。首先要確保行業(yè)內(nèi)部從業(yè)人員的專業(yè)能力水平和職業(yè)道德水平達到要求，可以通過完善注冊會計師考試制度來加強對注冊會計師的執(zhí)業(yè)資格限制，提高入職門檻。與此同時，要完善審計行業(yè)內(nèi)的懲戒制度，對具有違法違規(guī)行為的注冊會計師處以嚴厲的處罰。（三）加強審計項目風險防控1.審慎選擇被審計單位貫徹執(zhí)行會計師事務所制定的業(yè)務承接標準，認真、審慎選擇審計項目和客戶，從各個方面進行篩選和評估，是審計風險防范和控制的第一步[]。首先，要仔細核查被審計單位的經(jīng)營背景，確定其選擇上市的原因，被審計單位的經(jīng)營環(huán)境、經(jīng)營狀況、是否面臨過財務和法律困境、核心管理人員的道德素質(zhì)和管理方式等都可能帶來審計風險。特別要注意那些陷入財務困境的客戶，歷史上涉及審計行業(yè)的訴訟案，絕大多數(shù)都集中在已經(jīng)宣告破產(chǎn)或償付能力不足的審計客戶身上，難以翻身的企業(yè)股東或債權人總想為自己的虧損尋找替罪羊[]。接著，對識別出來的審計風險進行評估和處理，結合會計師事務所自身的整體情況，仔細考慮是否能承接該項審計業(yè)務。2.深入了解被審計單位的風險狀況在制定審計計劃前深入了解被審計單位的各方面情況，識別出其存在哪些關鍵的審計風險點，把審計工作的重點放在審計風險較高的內(nèi)容上，從而降低審計風險，提高審計工作效率。被審計單位的主營業(yè)務范圍、盈利能力、組織結構、中高層的綜合素質(zhì)和管理能力、人員流動率等都是需要重點關注的信息，應該被考慮到企業(yè)的風險因素之中。3.綜合評估被審計單位的內(nèi)部控制制度綜合評估被審計單位的內(nèi)部控制制度不僅能幫助注冊會計師評估企業(yè)提供的會計信息是否真實可靠、企業(yè)內(nèi)部是否存在舞弊行為以及判別其經(jīng)濟行為是否合法合規(guī)等。評估工作主要有以下內(nèi)容：內(nèi)部控制制度的