會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：建筑業(yè)差額計(jì)稅相關(guān)問題解答

建筑業(yè)差額計(jì)稅相關(guān)問題解答經(jīng)常有朋友問關(guān)于建筑業(yè)差額計(jì)稅的問題，統(tǒng)一解答如下：

一、差額計(jì)稅政策依據(jù)：

（一）營(yíng)業(yè)稅政策規(guī)定：《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第540號(hào)）第五條第（三）款規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；（注意：雖然現(xiàn)在營(yíng)改增了，但營(yíng)業(yè)稅條例依然有效。）

（二）增值稅政策規(guī)定：

1、《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）文件附件2：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》：(一)試點(diǎn)納稅人提供建筑服務(wù)適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額。

2、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第四條納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，按照以下規(guī)定預(yù)繳稅款：

（1）一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照2％的預(yù)征率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。

（2）一般納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。

（3）小規(guī)模納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款。

3、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第五條納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)，按照以下公式計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款：

（1）適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)預(yù)繳稅款=(全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款)÷(1+11%)x2%

（2）適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)預(yù)繳稅款=(全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-支付的分包款)÷(1+3%)x3%

納稅人取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為負(fù)數(shù)的，可結(jié)轉(zhuǎn)下次預(yù)繳稅款時(shí)繼續(xù)扣除。

納稅人應(yīng)按照工程項(xiàng)目分別計(jì)算應(yīng)預(yù)繳稅款，分別預(yù)繳。

小結(jié)：營(yíng)改增后建筑業(yè)差額計(jì)稅適用兩個(gè)環(huán)節(jié)：1、預(yù)繳環(huán)節(jié)（包括簡(jiǎn)易計(jì)稅和一般計(jì)稅）；2、簡(jiǎn)易計(jì)稅的申報(bào)環(huán)節(jié)（一般計(jì)稅申報(bào)環(huán)節(jié)按銷項(xiàng)減進(jìn)項(xiàng)計(jì)算應(yīng)納稅額，不考慮分包扣除，也就是說，一般計(jì)稅預(yù)繳環(huán)節(jié)雖然差額計(jì)算，但不影響總體稅負(fù)，只是將差額部分預(yù)繳稅款推遲了一個(gè)申報(bào)期左右（一般情況下，當(dāng)月預(yù)繳到下月申報(bào)時(shí)間差）繳納稅款，總體稅負(fù)不變）。

二、建筑業(yè)差額計(jì)稅合法憑證政策規(guī)定

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務(wù)增值稅征收管理暫行辦法》的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)）第六條規(guī)定，納稅人按照上述規(guī)定從取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除支付的分包款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的合法有效憑證，否則不得扣除。

上述憑證是指：

（一）從分包方取得的2016年4月30日前開具的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票。（實(shí)務(wù)中發(fā)票開具內(nèi)容為工程款或勞務(wù)費(fèi)，分包方是專業(yè)分包的，開具工程款；分包方是勞務(wù)分包的，開具勞務(wù)費(fèi)）

上述建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票在2016年6月30日前可作為預(yù)繳稅款的扣除憑證。

（二）從分包方（專業(yè)分包或勞務(wù)分包）取得的2016年5月1日后開具的，備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣（市、區(qū)）、項(xiàng)目名稱的增值稅發(fā)票。

（三）國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他憑證。

小結(jié)：用于分包扣除的合法憑證：1、從分包方取得的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅發(fā)票（2016年6月30日前）；2、從分包方取得的2016年5月1日后開具的，備注欄注明建筑服務(wù)發(fā)生地所在縣（市、區(qū)）、項(xiàng)目名稱的增值稅發(fā)票。

三、建筑業(yè)差額計(jì)稅合法憑證的理解

1、實(shí)務(wù)中營(yíng)業(yè)稅時(shí)代分包發(fā)票只有兩種情況可以差額扣除，一個(gè)是專業(yè)分包方開具（或稅務(wù)機(jī)關(guān)代開）的內(nèi)容為工程款的發(fā)票，一個(gè)是勞務(wù)分包方開具（或稅務(wù)機(jī)關(guān)代開）的內(nèi)容為勞務(wù)費(fèi)的發(fā)票，大家就自然而然形成一種認(rèn)識(shí)，只有開具內(nèi)容為工程款或勞務(wù)費(fèi)的發(fā)票才可以扣除。其實(shí)在營(yíng)業(yè)稅時(shí)代這樣說并不會(huì)產(chǎn)生錯(cuò)誤結(jié)果，但到了增值稅時(shí)代，還這樣認(rèn)為可能就是錯(cuò)的了。開具什么內(nèi)容的發(fā)票取決于開票方提供的服務(wù)內(nèi)容以及稅法或稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)稅法做出的規(guī)定。

2、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確營(yíng)改增有關(guān)征管問題的公告

》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第11號(hào)）第一條規(guī)定，納稅人銷售活動(dòng)板房、機(jī)器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā)）第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

從11號(hào)公告中不難發(fā)現(xiàn)，納稅人如果是分包方，其銷售自產(chǎn)鋼結(jié)構(gòu)（這里以鋼結(jié)構(gòu)為例）并提供建筑、安裝服務(wù)的行為是建筑業(yè)的專業(yè)分包行為，那么，按照11號(hào)公告規(guī)定要分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，發(fā)票怎么開具呢？還全部按照11%或3%開具工程款或工程服務(wù)發(fā)票可以嗎？顯然是不可以的，貨物要按17%或3%開具內(nèi)容為貨物的發(fā)票（習(xí)慣稱為材料票），提供服務(wù)部分仍然按11%或3%開具工程款或工程服務(wù)發(fā)票。那么問題來(lái)了？這里的材料發(fā)票可以作為分包扣除的合法憑證嗎？

回看政策規(guī)定，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額；納稅人按照上述規(guī)定從取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除支付的分包款，應(yīng)當(dāng)取得符合法律、行政法規(guī)和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的合法有效憑證，否則不得扣除。

專業(yè)分包的納稅人就鋼結(jié)構(gòu)部分開具材料發(fā)票是按照總局11號(hào)公告規(guī)定操作的，單獨(dú)核算，按貨物內(nèi)容開票，也是與總包方支付的分包款對(duì)應(yīng)的款項(xiàng)，當(dāng)然可以作為總包方差額計(jì)稅的合法憑證。實(shí)務(wù)中要嚴(yán)格掌握，從分包合同入手，發(fā)票內(nèi)容要與合同內(nèi)容、工程結(jié)算憑據(jù)（工程量清單）一一對(duì)應(yīng)。

因此，理解政策和運(yùn)用政策要從政策的淵源出發(fā)，找到最初的依據(jù)，再結(jié)合實(shí)務(wù)去分析和判斷，有法可依，有法必依，任何個(gè)人解讀都必須站在法律的視角去展開，否則，可能會(huì)誤導(dǎo)讀者。

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