會計實務(wù)：稅收籌劃為何有行無市

稅收籌劃為何有行無市？稅收的無償性決定了納稅人稅款的支付是資金的凈流出，沒有與之配比的收入。依法納稅是納稅人應(yīng)盡的義務(wù)。但是，對于納稅人來說，無論納稅多么正當(dāng)合理，都是納稅人經(jīng)濟利益的一種喪失。在收入、成本、費用等條件一定的情況下，納稅人的稅后利潤與納稅金額互為增減。因此，納稅人的注意力會自覺不自覺地轉(zhuǎn)移到應(yīng)納稅款上來。但是，如果采用偷稅、騙稅、欠稅等違法手段來減少應(yīng)納稅款，納稅人不但要承擔(dān)稅法制裁的風(fēng)險，而且還將影響企業(yè)的聲譽，對企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生負面影響。這樣，一種能合法地減少應(yīng)納稅款，節(jié)約稅收支出，實現(xiàn)利潤最大化的方法——稅收籌劃，理應(yīng)成為納稅人的合理選擇。但是從我國目前稅收籌劃進展的情況來看，雖然稅收籌劃雖然引起了各界的廣泛關(guān)注，并且理論研究上得到了長足的發(fā)展，然而稅收籌劃在實踐中的應(yīng)用并未廣泛展開，是什么制約了其在實踐中的進一步發(fā)展呢？

一、稅收違法行為的成本過小

稅法、準則的執(zhí)行情況是管理者確定偷逃稅等稅收違法行為成本的一個因素。如果稅法、法規(guī)、準則得不到有效執(zhí)行，企業(yè)的違法、違規(guī)行為得不到應(yīng)有的懲戒，則企業(yè)違法、違規(guī)行為的成本較低，管理者在權(quán)衡了成本與收益之后，自然傾向于選擇偷逃稅或是使稅收籌劃行為異化為偷逃稅行為。

正如前所述，稅收作為納稅人經(jīng)濟利益的凈流出，理性的納稅人主觀上總會存在減輕稅負，減少利益損失的動機與愿望，偷逃稅作為一種減少稅收支出的手段必然會為廣大納稅人所考慮采用。同時，由于目前我國稅收法規(guī)不健全，稅務(wù)行政處罰力度不足，這就更促成了納稅人的偷逃稅行為，因為在這種納稅環(huán)境下納稅人因為偷逃稅所可能引發(fā)的風(fēng)險相對于所獲得的收益來看是很小的，成本收益分析的結(jié)果必然造成偷逃稅行為的產(chǎn)生與滋長。另一方面，稅務(wù)機關(guān)以組織收入為中心的單純財政思想以及稅務(wù)人員擁有過大的稅收執(zhí)法裁量權(quán)，使得征納關(guān)系異化，并由此造成納稅人偷逃稅成本的進一步降低。多年來，完成稅收任務(wù)是稅務(wù)機關(guān)的核心工作。人們錯誤地認為，要完成任務(wù)，就可以采取非常措施，在稅收征管環(huán)節(jié)采取各種變通辦法，使稅收政策、法規(guī)服從稅收任務(wù)，由此破壞了稅法的嚴肅性。同時，稅法對征稅機關(guān)缺乏硬性約束，”配合”了這一偏頗的指導(dǎo)思想。稅務(wù)官員濫用自由裁量權(quán)，甚至擁有超過自由裁量權(quán)限的權(quán)力。由此所造成的后果，必然是軟化了稅收剛性，破壞了稅法的尊嚴。

稅務(wù)機關(guān)的這種指導(dǎo)思想以及對納稅人過大的自由處理權(quán)，使得稅務(wù)執(zhí)法人員與潛在納稅人之間協(xié)調(diào)的余地很大，雙方有可能勾結(jié)在一起，一方只求完成任務(wù)而不依法辦稅，一方通過行賄減少自身稅款的支出，以較低廉的成本實現(xiàn)了稅負的減輕。由此可見，納稅人減輕稅負的動機在目前稅收違法成本較小的條件下必然會通過偷逃稅這種簡單、便捷的方式予以實現(xiàn)，這便客觀上阻礙了稅收籌劃在實際中的運用。

二、稅收籌劃的成本相對過高

1.對籌劃人員的高要求使稅收籌劃成本相對較高

稅收籌劃是一項高度科學(xué)性、綜合性的經(jīng)濟活動，有效進行稅收籌劃，達到涉稅零風(fēng)險對籌劃人員多個方面均有較高要求：

首先，籌劃人員必須對稅收政策法規(guī)進行充分分析和掌握，找到實施稅收籌劃的合理空間。對納稅人涉稅經(jīng)濟行為有充分的了解，對各項稅收政策運用所產(chǎn)生的稅后收益有正確的評估。以及對籌劃中提供的納稅模式的運行效率及其被稅務(wù)管理當(dāng)局認可的程度有準確的把握，以確保稅收籌劃提供的納稅方案可以獲得稅務(wù)機關(guān)的認可。

其次，籌劃人員又必須熟悉國家的財務(wù)會計準則和會計制度。稅收籌劃需要準確、嚴謹?shù)臅嬏幚韥碇С?，否則納稅人無法對幾個納稅方案進行比較和選擇。簡言之，稅務(wù)籌劃是一種高層次、高智力型的財務(wù)管理活動，是事先的規(guī)劃。經(jīng)營活動一旦發(fā)生以后，就無法事后補救。因此，籌劃人員必須具備會計、財務(wù)等專業(yè)知識，并全面了解、熟悉企業(yè)整個投資、經(jīng)營、籌資活動，從而預(yù)測出不同的納稅方案，進行比較、優(yōu)化選擇。做出最有利的決策。

另外，稅種的多樣性、政策的動態(tài)性、企業(yè)的差別性和企業(yè)要求的特殊性，要求籌劃人員不僅要精通稅收法律法規(guī)、財務(wù)會計和企業(yè)管理等方面的知識，而且還應(yīng)具有較強的溝通能力、文字綜合能力、營銷能力等，在充分了解籌劃對象基本情況的基礎(chǔ)上，運用專業(yè)知識和專業(yè)判斷能力，為企業(yè)出具籌劃方案或籌劃建議。

這一切都是建立在籌劃者較高素質(zhì)的基礎(chǔ)上。由于納稅人普遍缺乏稅收籌劃應(yīng)具備的信息和技能，因此，稅收籌劃活動大多要由專業(yè)人員和專門部門進行。納稅人或者根據(jù)自身情況組建專門機構(gòu)，或者聘請稅務(wù)顧問，或者直接委托中介機構(gòu)進行籌劃。不管采取何種方式都會增大企業(yè)涉稅活動的成本。

2.不穩(wěn)定的稅收環(huán)境增大了稅收籌劃的成本我國正處于經(jīng)濟轉(zhuǎn)型期，現(xiàn)行的法律、法規(guī)還不完善，稅法變化的頻率較快，原來有利于自己的規(guī)定，一旦發(fā)生變化，結(jié)果可能相反。而且后出臺的政策往往具有溯及力，現(xiàn)在的經(jīng)營行為可能會由以后出臺的法規(guī)來調(diào)整。增加了納稅人經(jīng)營結(jié)果的不確定性。而稅收籌劃是一個系統(tǒng)工程，貫穿于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營的全過程。需要納稅人通過對自身應(yīng)稅行為預(yù)見性的安排來進行系統(tǒng)、全面而又長期的規(guī)劃。在籌資階段，不同籌資方案的稅負不同，需要對其進行選擇；在投資過程中，各行業(yè)、各產(chǎn)品的稅收政策不同，使得企業(yè)最終的投資收益不同，需要對投資單位的組建形式、投資地區(qū)、投資方向、投資方式等做出選擇；在經(jīng)營過程中，不同的會計方法（存貨計價方法、固定資產(chǎn)折舊方法等）會對企業(yè)的利潤產(chǎn)生影響，也需要進行合理選擇。勿庸置疑，納稅人需要一個相對穩(wěn)定的稅收環(huán)境，稅收法規(guī)的頻繁變化會增大籌劃成本，使納稅人對稅務(wù)籌劃持謹慎態(tài)度。

三、理性管理層的偏好制約

開展稅收籌劃，管理層是否建立起籌劃意識是關(guān)鍵。稅收籌劃作為一項嚴密細致的規(guī)劃性工作，必須依靠自上而下的緊密配合，離開了管理層的支持，就毫無意義可言。管理層在做出決策之前會盡可能精密地計算各項行動方案的成本或代價，對稅法的了解、對稅收征管形勢、對主管稅務(wù)官員的了解、對被查處機率的了解等，這一系列的準確判斷能夠幫助特定的納稅人在是否違法、違法到何等程度、采取什么樣的形式違法上做出選擇。這樣的判斷可能會出現(xiàn)偏差，但在一般情況下，我們總是可以認為理性的管理層能夠?qū)μ囟ǚ桨傅某杀居斜容^清醒的認識。而且，管理層可能適時適度地進行風(fēng)險投入。理性的人審慎地對待風(fēng)險，但并不排除在周密策劃的前提下介入風(fēng)險。也就是說管理層不僅會在合法的前提下極力謀求稅收損失的最小，也會策劃在合法與不合法界定不明的區(qū)間進行相應(yīng)的避稅努力，而且也并不排除違法這種高風(fēng)險的行為。問題關(guān)鍵在于預(yù)期和實際凈收益的多少，即這樣的風(fēng)險是否值得去冒。

對籌劃人員的高要求是稅收籌劃的成本中固定的部分，在稅收執(zhí)法環(huán)境不嚴、法規(guī)頻繁變動的情況下，稅收籌劃的成本相對較高，偷稅的獲益遠遠大于稅收籌劃的收益和偷稅的風(fēng)險，納稅人顯然不會再去勞神費力地從事稅收籌劃。從浙江金華，河北南宮，廣州潮汕等幾大稅案作案的猖獗程度可以看出，偷稅成本與偷稅所可能獲得的非法利益相比，太過低廉了，眾多偷稅者敢于鋌而走險的重要原因也就在于此。

在我國目前的稅收大環(huán)境下，管理層對各項成本風(fēng)險加以比較、權(quán)衡，對稅收籌劃往往是認可而不實施，而更愿意選擇有風(fēng)險但低成本的偷漏稅行為。可見，要轉(zhuǎn)變管理層的觀念，使其真正認可并愿意通過施行稅收籌劃達到降低自身稅負的目的，從而實現(xiàn)我國稅收籌劃由知識普及階段到實際應(yīng)用的進一步發(fā)展，還有賴于稅收指導(dǎo)思想的根本轉(zhuǎn)變，稅務(wù)機關(guān)依法治稅水平的提高；有賴于稅收法規(guī)的完善和穩(wěn)定，從而使得稅收籌劃成為理性管理層的合理且必然