會計經(jīng)驗：編制現(xiàn)金流量表時普遍存在的問題

編制現(xiàn)金流量表時普遍存在的問題筆者結(jié)合企業(yè)編制現(xiàn)金流量表過程中普遍存在的問題，作一些探討。

一、現(xiàn)金流量表的編制基礎(chǔ)

（一）編制基礎(chǔ)的確定

根據(jù)財務(wù)報表列報準則及其應(yīng)用指南的規(guī)定，作為企業(yè)會計政策之一的現(xiàn)金流量表編制基礎(chǔ)，應(yīng)該在財務(wù)報表附注中披露?，F(xiàn)金流量表準則也規(guī)定，現(xiàn)金流量表以現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物為基礎(chǔ)編制，包括現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物。其中現(xiàn)金包括庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金，分別與庫存現(xiàn)金科目、銀行存款科目、其他貨幣資金科目核算內(nèi)容基本一致。

現(xiàn)金等價物，是指企業(yè)持有的期限短、流動性強、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風(fēng)險很小的投資。其中，期限短一般是指從購買日起3個月內(nèi)到期。

以下項目一般不能作為現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物：

1.不能隨時用于支付的銀行存款不屬于現(xiàn)金，如不能隨時支取的定期存款等。

2.受到限制的其他貨幣資金不屬于現(xiàn)金，如銀行承兌匯票保證金和借款保證金。

3.銀行承兌匯票。上市公司執(zhí)行新會計準則協(xié)調(diào)小組工作小組會議紀要（2007年第2期）指出，對于公司在經(jīng)濟業(yè)務(wù)中收到或?qū)ν庾鳛樨浛钪Ц兜你y行承兌匯票，公司不應(yīng)將其作為現(xiàn)金流量計入現(xiàn)金流量表。

（二）編制基礎(chǔ)的變更

根據(jù)現(xiàn)金流量表準則及其指南的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況，確定現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的范圍，一經(jīng)確定不得隨意變更。如果發(fā)生變更，應(yīng)當(dāng)按照會計政策變更處理。

二、現(xiàn)金流量表的編制

編制現(xiàn)金流量表時，列報現(xiàn)金流量的方法有兩種：一是直接法，二是間接法。下面談到的直接法特指現(xiàn)金流量表，間接法特指現(xiàn)金流量表補充資料。

（一）直接法的前提企業(yè)會計核算相當(dāng)規(guī)范

在直接法下，一般是以利潤表中的營業(yè)收入為起點，調(diào)節(jié)與經(jīng)營活動有關(guān)的項目，然后計算出經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。即對資產(chǎn)負債表和利潤表各項目逐一分析并編制調(diào)整分錄，從而編制現(xiàn)金流量表?，F(xiàn)金流量表各項目，可以根據(jù)前述相關(guān)賬戶的分析結(jié)果（即調(diào)整分錄的結(jié)果）填列，即分析填列法。

上述分析填列法，是基于企業(yè)會計核算相當(dāng)規(guī)范、沒有影響現(xiàn)金流量的特殊情形這個前提。如果某企業(yè)會計核算相當(dāng)規(guī)范，也沒有什么影響現(xiàn)金流量的特殊情形，那么銷售商品或提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金就直接根據(jù)庫存現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款、主營業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入賬戶的記錄分析填列。

如果不具備這個前提，那么企業(yè)應(yīng)對資產(chǎn)負債表和利潤表作相應(yīng)調(diào)整，考慮影響現(xiàn)金流量的情形，按分析填列法編制現(xiàn)金流量表。下面僅對影響現(xiàn)金流量的情形作一簡要提示。

（二）部分相關(guān)項目的編制

1.銷售商品或提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金

在編制本項目時，應(yīng)考慮企業(yè)是否存在債務(wù)重組、互相提供商品及采用銀行承兌匯票方式結(jié)算等影響現(xiàn)金流量的特殊情形。如果存在，那么在分析填列時應(yīng)將這些情形引起的增減變動額扣除。

2.收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金

在編制本項目時，應(yīng)考慮企業(yè)是否存在價值較大的計入管理費用、銷售費用、財務(wù)費用等科目的現(xiàn)金。如果存在，那么在分析填列時應(yīng)計入本項目。

3.支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金

在編制本項目時，應(yīng)考慮企業(yè)是否存在支付給在建工程人員的工資、支付離退休人員工資等情形。如果存在，那么在分析填列時分別計入購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金和支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金.

4.支付的各項稅費

在編制本項目時，應(yīng)考慮企業(yè)是否存在本期退回的增值稅、所得稅、代扣代繳的個人所得稅等情形。如果存在本期退回的增值稅、所得稅，那么在分析填列時應(yīng)計入收到的稅費返還.如果存在代扣代繳的個人所得稅等，那么在分析填列時應(yīng)計入支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金、分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金等相關(guān)項目。

5.分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金

在編制本項目時，應(yīng)考慮是否存在為購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而發(fā)生的借款利息資本化部分，融資租入固定資產(chǎn)所支付的租賃費，以及分期銷售分期付款時支付的利息。如果存在，那么在分析填列時均計入本項目。即在編制本項目時，無須考慮不同用途的借款，也無須考慮利息的開支渠道，支付的現(xiàn)金利息均計入本項目。

三、現(xiàn)金流量表補充資料的編制

（一）間接法的思路

現(xiàn)金流量表準則及指南規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的信息。也就是將權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定的凈利潤調(diào)整為現(xiàn)金流量，并剔除投資活動和籌資活動對現(xiàn)金流量的影響。這些調(diào)節(jié)項目主要包括經(jīng)營性非現(xiàn)金費用、非經(jīng)營活動損益和不涉及損益的其他經(jīng)營活動等三類。

（二）部分相關(guān)項目的編制

1.經(jīng)營性非現(xiàn)金費用

經(jīng)營性非現(xiàn)金費用，包括資產(chǎn)減值準備，固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)攤銷和長期待攤費用攤銷等，遞延所得稅資產(chǎn)減少、遞延所得稅負債增加。

資產(chǎn)減值準備包括在利潤表中，屬于利潤的減除項目，但沒有發(fā)生現(xiàn)金流出。所以，在將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量時，需要加回。

固定資產(chǎn)折舊、油氣資產(chǎn)折耗、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)折舊，無形資產(chǎn)攤銷和長期待攤費用攤銷等，計入管理費用或銷售費用中的部分，作為期間費用在計算凈利潤時從中扣除，但沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，在將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量時，需要予以加回。計入制造費用中的已經(jīng)變現(xiàn)的部分，在計算凈利潤時通過銷售成本予以扣除，但沒有發(fā)生現(xiàn)金流出，也需要予以加回。計入制造費用中的沒有變現(xiàn)的部分，既不涉及現(xiàn)金收支，也不影響企業(yè)當(dāng)期凈利潤，由于實務(wù)中無法分清（也沒有必要分清）計入存貨和銷售成本的金額而難以確定其對利潤產(chǎn)生的影響，因此在將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量時，需要予以加回。

如，假定某企業(yè)期初無存貨。本年計提折舊費20萬元，其中管理費用10萬元，銷售費用8萬元，制造費用2萬元；本期完工產(chǎn)品成本30萬元，期末在產(chǎn)品成本5萬元，主營業(yè)務(wù)成本20萬元。小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命