會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：事業(yè)單位股份制經(jīng)營賬務(wù)處理

事業(yè)單位股份制經(jīng)營賬務(wù)處理本文所述“事業(yè)單位股份制經(jīng)營”是指經(jīng)營性事業(yè)單位以其凈資產(chǎn)與外來經(jīng)濟(jì)實(shí)體的投入進(jìn)行股份合作經(jīng)營，共負(fù)盈虧。該事業(yè)單位股份經(jīng)營后，單位性質(zhì)及人員性質(zhì)均不發(fā)生改變，這與事業(yè)單位轉(zhuǎn)企業(yè)的改制方式不同。

由于事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度及準(zhǔn)則存在諸多弊端，已難以適應(yīng)經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)展的需求，如何既能合理核算經(jīng)營盈虧、促進(jìn)國有資產(chǎn)保值增值，又能保證會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)確顯得尤為重要。

本文所要探討的賬務(wù)處理分為兩個(gè)階段，第一是：合作經(jīng)營時(shí)賬務(wù)處理，即對本方和合作方的投入如何處理；第二是：合作經(jīng)營后盈虧核算又如何處理。筆者歸納了兩種核算方法，現(xiàn)分別予以闡述。

第一種方法：執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度（準(zhǔn)則）

按照財(cái)政部關(guān)于印發(fā)《企業(yè)公司制改建有關(guān)國有資本管理與財(cái)務(wù)處理的暫行規(guī)定》的通知（財(cái)企[2002]313號文件），按照凈資產(chǎn)的評估確認(rèn)結(jié)果調(diào)整賬面價(jià)值，凈資產(chǎn)按雙方協(xié)商折股；企業(yè)吸收新的股東而增資，新增出資應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)賬面每股凈資產(chǎn)折股，或者按照雙方協(xié)商的比例折股。如果該單位按稅法規(guī)定需交納企業(yè)所得稅，應(yīng)根據(jù)財(cái)稅字［1997］77號文件規(guī)定進(jìn)行處理：企業(yè)進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整賬戶，所發(fā)生的固定資產(chǎn)評估增值可以計(jì)提折舊，但在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。

財(cái)企［2002］313號文件雖是針對國有企業(yè)股份制改制賬務(wù)處理的規(guī)定，但筆者認(rèn)為該文件應(yīng)該適用于事業(yè)單位進(jìn)行股份制經(jīng)營的情形，因?yàn)槭聵I(yè)單位是由國家舉辦或投入的，公有制為主體的性質(zhì)和國有企業(yè)類似，而且這種處理方法在賬面上確定了投資各方的投入份額，產(chǎn)權(quán)明晰。按企業(yè)會(huì)計(jì)制度（準(zhǔn)則）核算盈虧也更加合理、準(zhǔn)確。

例如：鄉(xiāng)鎮(zhèn)A醫(yī)院與甲等B醫(yī)院均為自收自支型事業(yè)單位，A以其賬面凈資產(chǎn)與B進(jìn)行股份制合作經(jīng)營，B醫(yī)院以現(xiàn)金作為投入。A醫(yī)院凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值及評估價(jià)值如表1所示。雙方協(xié)議，A醫(yī)院以凈資產(chǎn)作價(jià)200萬元，占股40%，B醫(yī)院投入現(xiàn)金300萬元，占股60%.A醫(yī)院經(jīng)營不涉及企業(yè)所得稅。

A醫(yī)院的賬務(wù)處理：

1.根據(jù)評估結(jié)果調(diào)賬：

借：固定資產(chǎn)40

事業(yè)基金15

貸：應(yīng)收賬款5

材料10

固定基金40

2.凈資產(chǎn)轉(zhuǎn)實(shí)收資本：

借：事業(yè)基金75

固定資金220

貸：實(shí)收資本（股本）200

專用基金50

資本公積45

3.收到B醫(yī)院的投資款：

借：銀行存款300

貸：實(shí)收資本（股本）300

A醫(yī)院在經(jīng)營過程中，應(yīng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)制度（準(zhǔn)則）的規(guī)定進(jìn)行核算，正確歸集成本費(fèi)用，合理計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，并按照投資協(xié)議進(jìn)行股利分配，對外報(bào)送的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)改為資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表。具體的會(huì)計(jì)處理不再贅述。

第二種方法：繼續(xù)執(zhí)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度（準(zhǔn)則）

單位仍保留原賬面的核算框架，對評估結(jié)果不進(jìn)行賬務(wù)處理，如上例：A醫(yī)院不須根據(jù)評估結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，只須將收到的A公司投資款記入“事業(yè)基金”。這種方式下投資各方的投入份額在賬面無法反映，產(chǎn)權(quán)不明晰，投資各方只能按照投資協(xié)議規(guī)定的比例承擔(dān)盈虧。

由于現(xiàn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度（準(zhǔn)則）難以適應(yīng)事業(yè)單位經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)展的需求，為準(zhǔn)確核算經(jīng)營業(yè)績、公平投資各方的利益分配，應(yīng)作如下改進(jìn)：

1.按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)交換交易收入和成本費(fèi)用，收入、成本、費(fèi)用必須配比；再次引入成本核算概念，合理歸集成本費(fèi)用，嚴(yán)格劃分完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品，引入“待攤費(fèi)用”和“預(yù)提費(fèi)用”等會(huì)計(jì)科目。

2.規(guī)范固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，引入固定資產(chǎn)計(jì)提累計(jì)折舊的概念。

現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度關(guān)于固定資產(chǎn)的核算存在以下問題：（1）固定資產(chǎn)支出核算科目過多，既可以從“事業(yè)支出”列支，也可以從“專用基金”列支，直接影響當(dāng)期損益的結(jié)果；（2）固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，導(dǎo)致固定資產(chǎn)科目不能如實(shí)反映事業(yè)單位的資產(chǎn)問題和凈資產(chǎn)，不能全面真實(shí)地反映事業(yè)單位固定資產(chǎn)損耗程度。

因此，筆者建議增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，取消“固定基金”、“專用基金——修購基金”科目，計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，可以通過累計(jì)折舊抵減調(diào)整固定資產(chǎn)原值，反映固定資產(chǎn)在使用過程中的損耗和其新舊程度，使固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與實(shí)際價(jià)值相互一致。

這樣，在會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目中列報(bào)的固定資產(chǎn)是凈值，從而反映出事業(yè)單位實(shí)實(shí)在在的資產(chǎn)數(shù)額和償債能力。通過計(jì)提折舊，還可以反映固定資產(chǎn)在使用過程中的損耗，從而真實(shí)地反映出事業(yè)單位在從事經(jīng)營活動(dòng)中的成本和費(fèi)用，使當(dāng)期經(jīng)營損益準(zhǔn)確。

同時(shí)，固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算也更簡明易懂，如：（1）外購專用設(shè)備10萬元，會(huì)計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)10萬，貸：銀行存款10萬。（2）當(dāng)期計(jì)提折舊2萬元，會(huì)計(jì)分錄為：借：經(jīng)營費(fèi)用2萬，貸：累計(jì)折舊2萬。

3.改進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容和格式。

對于改進(jìn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，設(shè)想主要有：

（1）改進(jìn)資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容和格式，按照“資產(chǎn)=負(fù)債＋所有者權(quán)益”的會(huì)計(jì)等式設(shè)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表，取消收入和支出項(xiàng)目；

（2）根據(jù)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后收入和費(fèi)用會(huì)計(jì)科目的改動(dòng)，相應(yīng)地將原收入支出表改進(jìn)為損益表或利潤表；

（3）根據(jù)管理當(dāng)局的需要，考慮是否增加現(xiàn)金流量表。

小編寄語：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道