會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：非居民企業(yè)兩類所得勿混淆VIP

非居民企業(yè)兩類所得勿混淆非居民企業(yè)，是指依照外國(guó)（地區(qū)）法律成立且實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國(guó)境內(nèi)，但在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國(guó)境內(nèi)所得的企業(yè)。非居民企業(yè)在境內(nèi)取得收入應(yīng)繳納企業(yè)所得稅的征管，應(yīng)根據(jù)非居民企業(yè)從境內(nèi)取得所得的性質(zhì)分別處理。

一、非居民企業(yè)所得稅的征收范圍

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三條規(guī)定，非居民企業(yè)所得稅征收范圍分為以下兩大類：

（1）非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，應(yīng)當(dāng)就其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的來源于中國(guó)境內(nèi)的所得，以及發(fā)生在中國(guó)境外但與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，繳納企業(yè)所得稅。

（2）非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所但取得的所得與其所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所沒有實(shí)際聯(lián)系的，應(yīng)當(dāng)就其來源于中國(guó)境內(nèi)的所得繳納企業(yè)所得稅。在區(qū)別這兩大類非居民企業(yè)所得稅征收范圍劃分標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，需著重理解兩個(gè)關(guān)鍵詞：機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所和來源于境內(nèi)的收入。

（一）機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所

對(duì)非居民企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅額的計(jì)算方法關(guān)鍵是看非居民企業(yè)在境內(nèi)是否設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二條第三款所稱機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，是指在中國(guó)境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，包括：管理機(jī)構(gòu)、營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)、辦事機(jī)構(gòu)；工廠、農(nóng)場(chǎng)、開采自然資源的場(chǎng)所；提供勞務(wù)的場(chǎng)所；從事建筑、安裝、裝配、修理、勘探等工程作業(yè)的場(chǎng)所；其他從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。

由此可見，企業(yè)所得稅法中的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，既包括非居民企業(yè)在境內(nèi)有關(guān)部門注冊(cè)登記的管理機(jī)構(gòu)、營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)、辦事機(jī)構(gòu)，也包括提供勞務(wù)的場(chǎng)所。非居民企業(yè)在境內(nèi)提供指導(dǎo)、服務(wù)勞務(wù)或者建筑、安裝等作業(yè)，均屬于在境內(nèi)設(shè)立了機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所。

（二）來源于境內(nèi)的收入

非居民企業(yè)從境內(nèi)取得收入才需要征稅，如果非居民企業(yè)取得的收入不屬于來源于境內(nèi)的收入，則不征企業(yè)所得稅。非居民企業(yè)的哪些收入屬于來源于境內(nèi)的收入呢？應(yīng)當(dāng)依據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第七條規(guī)定的收入性質(zhì)進(jìn)行判斷。來源于中國(guó)境內(nèi)、境外的所得，按照以下原則確定：

（1）銷售貨物所得，按照交易活動(dòng)發(fā)生地確定；

（2）提供勞務(wù)所得，按照勞務(wù)發(fā)生地確定；

（3）轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得，不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動(dòng)產(chǎn)所在地確定，動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動(dòng)產(chǎn)的企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；

（4）股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按照分配所得的企業(yè)所在地確定；

（5）利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得，按照負(fù)擔(dān)、支付所得的企業(yè)或者機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所在地確定，或者按照負(fù)擔(dān)、支付所得的個(gè)人的住所地確定；

（6）其他所得，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門確定。

根據(jù)上述收入來源地的判定，非居民企業(yè)的下列收入需繳納企業(yè)所得稅：

（1）在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得；

（2）轉(zhuǎn)讓位于境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)、股權(quán)；

（3）從境內(nèi)取得的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)。其中，在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的收入，屬于非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的收入，而轉(zhuǎn)讓位于境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)、股權(quán)，以及從境內(nèi)取得的股息、紅利、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)，屬于非居民企業(yè)在境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國(guó)境內(nèi)的所得。

二、非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得的所得

（一）征稅范圍

非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所取得，主要是承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)所得，也包括境內(nèi)機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)的其他生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得、其他所得。

（二）計(jì)稅依據(jù)

非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)所得應(yīng)納企業(yè)所得稅有兩種征收方式。

1.查賬征收。非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照稅收征管法及有關(guān)法律法規(guī)設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進(jìn)行核算，并應(yīng)按照其實(shí)際履行的功能與承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)相匹配的原則，準(zhǔn)確計(jì)算應(yīng)納稅所得額，據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。

2.核定征收。由于企業(yè)所得稅的計(jì)稅依據(jù)是應(yīng)納稅所得額，而非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)、工程作業(yè)等，其成本在境外核算，故無法采取查賬征收方式，根據(jù)《非居民企業(yè)所得稅核定征收管理辦法》（國(guó)稅發(fā)【2010】19號(hào)）第四條規(guī)定，可以依據(jù)收入總額、成本費(fèi)用總額和經(jīng)費(fèi)支出總額三種情形分別推算應(yīng)納稅所得額：

（1）按收入總額核定應(yīng)納稅所得額：適用于能夠正確核算收入或通過合理方法推定收入總額，但不能正確核算成本費(fèi)用的非居民企業(yè)。應(yīng)納稅所得額=不含增值稅的收入額x經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率。

（2）按成本費(fèi)用核定應(yīng)納稅所得額：適用于能夠正確核算成本費(fèi)用，但不能正確核算收入總額的非居民企業(yè)。應(yīng)納稅所得額=成本費(fèi)用總額/（1－經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率）x經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率。

（3）按經(jīng)費(fèi)支出換算收入核定應(yīng)納稅所得額：適用于能夠正確核算經(jīng)費(fèi)支出總額，但不能正確核算收入總額和成本費(fèi)用的非居民企業(yè)。應(yīng)納稅所得額=經(jīng)費(fèi)支出總額/（1－經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率）x經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率。

其中，對(duì)于經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)核定的利潤(rùn)率，國(guó)稅發(fā)【2010】19號(hào)第五條規(guī)定如下：

（1）從事承包工程作業(yè)、設(shè)計(jì)和咨詢勞務(wù)的，利潤(rùn)率為15%-30%；

（2）從事管理服務(wù)的，利潤(rùn)率為30%-50%；

（3）從事其他勞務(wù)或勞務(wù)以外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的，利潤(rùn)率不低于15%。

稅務(wù)機(jī)關(guān)有根據(jù)認(rèn)為非居民企業(yè)的實(shí)際利潤(rùn)率明顯高于上述標(biāo)準(zhǔn)的，可以按照比上述標(biāo)準(zhǔn)更高的利潤(rùn)率核定其應(yīng)納稅所得額。

此外，若采取核定征收方式征收企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)，在中國(guó)境內(nèi)從事適用不同核定利潤(rùn)率的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，并取得應(yīng)稅所得的，應(yīng)分別核算并適用相應(yīng)的利潤(rùn)率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅；凡不能分別核算的，應(yīng)從高適用利潤(rùn)率，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。

（三）納稅地點(diǎn)

《企業(yè)所得稅法》第三十八條、第三十九條規(guī)定，對(duì)非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)取得工程作業(yè)和勞務(wù)所得應(yīng)繳納的所得稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以指定工程價(jià)款或者勞務(wù)費(fèi)的支付人為扣繳義務(wù)人。扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。第五十一條規(guī)定，非居民企業(yè)取得本法第三條第二款規(guī)定的所得，以機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所所在地為納稅地點(diǎn)。非居民企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立兩個(gè)或者兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)，可以選擇由其主要機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所匯總繳納企業(yè)所得稅。

（四）注意事項(xiàng)

1.勞務(wù)發(fā)生地原則的確定。根據(jù)企業(yè)所得稅法關(guān)于勞務(wù)報(bào)酬收入來源地的判定原則（勞務(wù)發(fā)生地原則），非居民企業(yè)在境外提供勞務(wù)取得的收入即使是境內(nèi)企業(yè)支付，也不屬于來源于境內(nèi)的收入，不征企業(yè)所得稅。例如，境內(nèi)企業(yè)向非居民企業(yè)支付的境外傭金、境外住宿費(fèi)等不征企業(yè)所得稅。如果設(shè)計(jì)合同明確的服務(wù)費(fèi)總額為100萬(wàn)元，其中境外設(shè)計(jì)費(fèi)70萬(wàn)元，境內(nèi)指導(dǎo)服務(wù)費(fèi)30萬(wàn)元，則僅就境內(nèi)指導(dǎo)服務(wù)費(fèi)30萬(wàn)元計(jì)算企業(yè)所得稅。

2.常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)的確定。非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)取得的收入如果不構(gòu)成稅收協(xié)定（或安排）中規(guī)定的常設(shè)機(jī)構(gòu)標(biāo)準(zhǔn)，則可以免征企業(yè)所得稅。稅收協(xié)定（或安排）中對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的一般判斷標(biāo)準(zhǔn)為：一方企業(yè)派其雇員到另一方從事勞務(wù)活動(dòng)在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過6個(gè)月。對(duì)香港非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的判斷還有專門解釋，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于有關(guān)條文解釋和執(zhí)行問題的通知》規(guī)定：由于條款一方企業(yè)派其雇員到另一方從事勞務(wù)活動(dòng)在任何12個(gè)月中連續(xù)或累計(jì)超過6個(gè)月的規(guī)定中僅提及月為計(jì)算單位，執(zhí)行中可不考慮具體天數(shù)。為便于操作，對(duì)上述月份的計(jì)算暫按以下方法掌握：即香港企業(yè)為內(nèi)地某項(xiàng)目提供服務(wù)（包括咨詢服務(wù)），以該企業(yè)派其雇員為實(shí)施服務(wù)項(xiàng)目第一次抵達(dá)內(nèi)地的月份起直到完成服務(wù)項(xiàng)目雇員最后離開內(nèi)地的月份作為計(jì)算期間，在此期間如連續(xù)30天沒有雇員在境內(nèi)從事服務(wù)活動(dòng)，可扣除一個(gè)月，按此計(jì)算超過6個(gè)月的，即為在內(nèi)地構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。對(duì)超過12個(gè)月的服務(wù)項(xiàng)目，應(yīng)以雇員在該項(xiàng)目總延續(xù)期間中任