企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的披露 畢業(yè)論文.doc

- i - 企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的披露 摘 要：傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表既不反映人力資源價(jià)值也不反映人力資本，從而低 估了企業(yè)資產(chǎn)總額，忽視了勞動(dòng)者對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)。人力資源是企業(yè)全部資 源中不可分割的組成部分，因而應(yīng)該得到充分揭示和披露。本文從人力資源會(huì) 計(jì)信息提供者和使用者兩個(gè)不同角度提出了企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息披露的必要 性，分析了影響人力資源會(huì)計(jì)信息披露的困難性，提出了企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信 息披露的方法為表外披露。 關(guān)鍵字：人力資源會(huì)計(jì)、信息披露、表外披露 - ii - the information disclosure of human resource accounting abstract：the human resource has become the “key resource” of the company in the knowledge-based economy age. however, the traditional financial reports have not truly and completely reflected the companys information, and more and more investors, who begin to pay attention to the human resource information possessed by the company, regard it as an important factor for identifying whether an enterprise can develop and strengthen well or not. this paper attempts to explore the importance of disclose the information of human resource, and discusses the difficulties which will influence of the disclosure of human resource information. the off- financial-statements disclosure is a suitable way to disclosure human resource accounting information. key word： human resource accounting; information disclosure; off- financial-statements disclosure - iii - 目 錄 摘 要 .i abstractii 1 引言 .1 1.1 人力資源會(huì)計(jì)的涵義 1 1.2 人力資源會(huì)計(jì)披露的研究現(xiàn)狀 1 2 企業(yè)人 力資源信息披露的重要性 3 2.1 確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性 3 2.2 為企業(yè)管理者提供經(jīng)營(yíng)管理人力資源所需要的信息 3 2.3 為投資者、債權(quán)人的正確決策提供信息 3 2.4 向政府部門提供企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任情況的會(huì)計(jì)信息 3 3 人力資源會(huì)計(jì)信息披露的困難性 3 3.1 人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量及確認(rèn)方面的困難 3 3.2 企業(yè)外部競(jìng)爭(zhēng)的壓力導(dǎo)致信息披露的困難 3 3.3 人力資源會(huì)計(jì)缺乏統(tǒng)一的披露模式 3 4 人力資源會(huì)計(jì)信息披露的方法 .3 4.1 人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表附注 3 4.2 人力資源會(huì)計(jì)信息披露附表 3 4.3 網(wǎng)絡(luò)披露 3 5 結(jié)論 .3 參考文獻(xiàn) .3 致 謝 .3 - 1 - 1 引言 1.1 人力資源會(huì)計(jì)的涵義 人力資源會(huì)計(jì)源于 20 世紀(jì) 60 年代的美國(guó)。根據(jù)美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)人力資源委 員會(huì)的定義：“人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種會(huì)計(jì)程序和方 法，其目的是將企業(yè)人力資源變化的信息，提供給企業(yè)和外界有關(guān)人士使用。 ” 1 張文賢認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)是“為了提供企業(yè)人力資源在成本、投資、價(jià)值 和權(quán)益等方面變化情況的信息以滿足企業(yè)內(nèi)外界有關(guān)人士對(duì)這些信息的使用要 求，而對(duì)企業(yè)人力資源的有關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行鑒別和計(jì)量的一種會(huì)計(jì)程序和方法。 ”2 這一定義比較全面明確的闡釋了人力資源會(huì)計(jì)的核算對(duì)象、方法和目的。所以 說(shuō)，人力資源會(huì)計(jì)是鑒別和計(jì)量人力資源數(shù)據(jù)的一種程序和方法，其目標(biāo)是將 企業(yè)人力資源變化的信息提供給企業(yè)和外界有關(guān)人使用。 1.2 人力資源會(huì)計(jì)披露的研究現(xiàn)狀 人力資源會(huì)計(jì)是當(dāng)前研究的一個(gè)熱點(diǎn)問(wèn)題，國(guó)內(nèi)研究人力資源會(huì)計(jì)比較有 代表性的專家學(xué)者紛紛提出自己的人力資源會(huì)計(jì)模式。以下是針對(duì)這幾位專家 的觀點(diǎn)就人力資源會(huì)計(jì)信息披露部分進(jìn)行的簡(jiǎn)單概述。 1.2.1 人力資源權(quán)益模式 張文賢教授在人力資源會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)提出“人力資源權(quán)益模式” ， 3 并認(rèn)為人力資產(chǎn)由對(duì)人力資源進(jìn)行投資而形成，且持續(xù)期限往往大于一年且一 般會(huì)短于某些固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命，考慮到其流動(dòng)性，人力資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表 中應(yīng)列示于長(zhǎng)期投資和固定資產(chǎn)之間。對(duì)損益表的調(diào)整是，以非人力資源和人 力資源兩部分分別列示收入與成本。 - 2 - 1.2.2 勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)模式 “勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)模式” 4是由徐國(guó)君教授提出的，他主張建立人力資產(chǎn) 投資、人力資產(chǎn)、人力資本以及勞動(dòng)者權(quán)益等概念并引入會(huì)計(jì)等式后，會(huì)計(jì)等 式應(yīng)重構(gòu)為：“物力資產(chǎn)+人力資產(chǎn)投資+人力資產(chǎn)=負(fù)債+勞動(dòng)者權(quán)益+所有者權(quán) 益” 。在資產(chǎn)負(fù)債表中人力資產(chǎn)投資、人力資產(chǎn)分別反映列示在流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期 投資之間；勞動(dòng)者各項(xiàng)分別列示在負(fù)債與所有者權(quán)益之間。在利潤(rùn)分配表中， 對(duì)提取公益金、勞動(dòng)者權(quán)益分紅、勞動(dòng)者收益分成單項(xiàng)反映，列減可供分配利 潤(rùn)。 1.2.3 智力資本會(huì)計(jì)模式 “智力資本模式” 5是由譚勁松教授提出的，他認(rèn)為可以在資產(chǎn)負(fù)債表的 資產(chǎn)類單獨(dú)設(shè)立“智力資產(chǎn)”項(xiàng)目，同時(shí)在所有者權(quán)益下的“實(shí)收資本”和 “資本公積”項(xiàng)目中分別單列“智力資本”項(xiàng)目。中將“智力資產(chǎn)”列于現(xiàn)有 的“無(wú)形資產(chǎn)”和“遞延資產(chǎn)”兩個(gè)項(xiàng)目之間是比較合適的，毋需在利潤(rùn)表和 利潤(rùn)分配表中揭示，因?yàn)樵谫Y產(chǎn)負(fù)債表已經(jīng)反映了智力資產(chǎn)的價(jià)值和相應(yīng)的企 業(yè)所有權(quán)安排。 1.2.4 彩色報(bào)告模式 葛家澎、杜興強(qiáng)提出了“人力資源會(huì)計(jì)彩色報(bào)告模式” 。 6他們認(rèn)為人力 資源的價(jià)值可以區(qū)分為三部分，即“基本價(jià)值、追加價(jià)值以及潛在價(jià)值” ， 7 并認(rèn)為追加價(jià)值能可靠計(jì)量，而人力資源的基本價(jià)值和潛在價(jià)值不滿足可靠性 和可計(jì)量性的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。因此他們主張人力資源的追加價(jià)值在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行 確認(rèn)并披露，而對(duì)于基本價(jià)值及潛在價(jià)值，則可以按照彩色報(bào)告的思路，在其 他財(cái)務(wù)報(bào)告中進(jìn)行披露。 從國(guó)內(nèi)這些學(xué)者的觀點(diǎn)中可以看出，他們的披露模式都主張通過(guò)對(duì)傳統(tǒng)的 財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，再將人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行披露。但 是，通過(guò)對(duì)這些研究成果的分析，還是有一些不足，例如仍需進(jìn)一步研究人力 資源會(huì)計(jì)的哪些項(xiàng)目能在財(cái)務(wù)報(bào)表中列示以及列示在哪個(gè)位置；對(duì)人力資源會(huì) - 3 - 計(jì)信息的披露模式仍未形成統(tǒng)一的意見(jiàn)；仍未進(jìn)一步深入研究其在損益表中的 具體列示位置以及人力資源會(huì)計(jì)的信息對(duì)所得稅的影響等問(wèn)題。 筆者認(rèn)為，在尚未解決以上種種理論問(wèn)題情的況下，在表內(nèi)確認(rèn)是人力資 源會(huì)計(jì)的奮斗目標(biāo)，當(dāng)下過(guò)早全面引入人力資源會(huì)計(jì)是不現(xiàn)實(shí)的，應(yīng)該選擇將 其在表外進(jìn)行披露，這不僅是人力資源在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行確認(rèn)的基礎(chǔ)，更是一 種漸進(jìn)式的改革。人力資源在表外披露并非不具有決策有用性企業(yè)完全可 以將那些對(duì)外界的利益相關(guān)者有用的信息，通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表以外的途徑對(duì)外公布。 2 企業(yè)人力資源信息披露的重要性 隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和整個(gè)社會(huì)對(duì)知識(shí)經(jīng)濟(jì)的關(guān)注，人力資源會(huì)計(jì)信 息的披露顯得越來(lái)越重要。 “美國(guó)電話電報(bào)公司 100 多年來(lái)始終立于不敗之地， 其原因在于他仰仗貝爾實(shí)驗(yàn)室的近 5 萬(wàn)名科學(xué)家，而這些科學(xué)家的價(jià)值在資產(chǎn) 負(fù)債表上并沒(méi)有體現(xiàn)；微軟公司股票面值僅 0.1 美元，而市價(jià)卻曾經(jīng)高達(dá) 100 美元，它從現(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表上看不過(guò)是個(gè)小公司，但其最大的資產(chǎn)是其擁有的 高科技人才。 ”8 “1998 年進(jìn)行的對(duì)中國(guó)投資者對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息需求調(diào)查 分析表明，90%的機(jī)構(gòu)投資者和 77.27%的個(gè)人投資者表示，他們做出投資決策 時(shí)需要人力資源信息。 ”9這些事例表明，在部分企業(yè)中，人力資源發(fā)揮著重要 作用，但在現(xiàn)有的財(cái)務(wù)信息披露體系中并不能得到全面、合理的體現(xiàn)。充分披 露企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的重要性有以下幾點(diǎn)： 2.1 確保企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性 “傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告既不反映人力資產(chǎn)的價(jià)值，也不反映人力資本，從而很容 易讓信息使用者和企業(yè)管理者低估了企業(yè)資產(chǎn)總額，忽視了勞動(dòng)者的經(jīng)濟(jì)貢獻(xiàn)， 把為取得、開(kāi)發(fā)人力資源而發(fā)生的費(fèi)用全部計(jì)入當(dāng)期損益，很大程度上背離了 收入與費(fèi)用配比的會(huì)計(jì)原則。 ”10 人力資源是企業(yè)的重要資源，對(duì)企業(yè)人力資源的情況進(jìn)行客觀反映不能僅 僅依靠傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)報(bào)告披露，因?yàn)檫@樣做會(huì)容易導(dǎo)致歪曲企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng) - 4 - 營(yíng)成果。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式中，人力資源的投入在短期內(nèi)的迅速增加，可能會(huì)使 會(huì)計(jì)信息使用者低估當(dāng)期收益；反之，則可能使會(huì)計(jì)信息使用者高估當(dāng)期收益。 而人力資源會(huì)計(jì)能正確地區(qū)分人力資源的投資與消耗，使企業(yè)在人力資源方面 的成本和收益之間建立起更加合理的配比關(guān)系。因此，為了給信息使用者提供 更加真實(shí)可靠的信息，必須對(duì)人力資源會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露。 2.2 為企業(yè)管理者提供經(jīng)營(yíng)管理人力資源所需要的信息 首先，人力資源會(huì)計(jì)信息的披露，可以提高企業(yè)對(duì)人力資源的開(kāi)發(fā)和利用 效率，調(diào)動(dòng)勞動(dòng)者的積極性。企業(yè)管理人員通過(guò)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)信息的分析， 能夠制定具體的管理政策，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)人力資源的優(yōu)化配置，避免企業(yè)內(nèi)部缺 少急需人才或人浮于事的困境。當(dāng)企業(yè)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)進(jìn)行恰當(dāng)?shù)呐?，員工 可以從人力資源會(huì)計(jì)信息中了解自己在企業(yè)中的價(jià)值，從而增強(qiáng)自己對(duì)企業(yè)的 責(zé)任感，充分發(fā)揮其能力，這樣能夠極大增強(qiáng)企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。 其次，人力資源會(huì)計(jì)信息的披露，可以及時(shí)揭示人力資源現(xiàn)狀和變動(dòng)情況， 克服管理者的短期行為。由于企業(yè)管理者有可能會(huì)為了達(dá)到節(jié)省支出的目的， 采取減少對(duì)員工進(jìn)行培訓(xùn)的開(kāi)支等措施，這樣損害企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的短期行為。 “有關(guān)資料顯示，我國(guó)國(guó)有企業(yè)中，職工教育、培訓(xùn)費(fèi)年均 10 元以下的占 30%，年均 1030 元的在 20%左右，大多數(shù)虧損企業(yè)在這方面根本沒(méi)有投入。 ”11這表明企業(yè)為了追求短期盈利，而忽視了對(duì)員工進(jìn)行教育培訓(xùn)的重要性， 這最終也會(huì)影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)利益。 2.3 為投資者、債權(quán)人的正確決策提供信息 會(huì)計(jì)信息會(huì)影響信息使用者的決策行為?，F(xiàn)今人力資源的價(jià)值及開(kāi)發(fā)、使 用狀況等信息同樣己成為影響外部信息使用者利益的重要因素之一，這使得使 得越來(lái)越多的信息使用者開(kāi)始關(guān)注人力資源會(huì)計(jì)的信息。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表向投資 者、債權(quán)人所提供的信息是未包含人力資源信息的，只是將人力資源的成本列 為當(dāng)期損益，這就使得投資者、債權(quán)人不能全面了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成 果。企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的披露能夠保證信息使用者平等地獲得必要的信息， 進(jìn)而保護(hù)信息使用者的合法權(quán)益和社會(huì)公眾的其他利益，使其對(duì)投資風(fēng)險(xiǎn)和收 - 5 - 益做出合理判斷，最終做出正確的投資決策。因此，通過(guò)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)信息 的披露，可以滿足投資者和債權(quán)人對(duì)人力資源會(huì)計(jì)信息的需求。 2.4 向政府部門提供企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任情況的會(huì)計(jì)信息 企業(yè)在追求財(cái)富最大化的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的同時(shí)，不可避免地承擔(dān)著履行社會(huì)責(zé) 任的義務(wù)。通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)所提供的信息，政府有關(guān)部門可以了解整個(gè)社會(huì) 的人力資源維護(hù)與開(kāi)發(fā)情況，運(yùn)用宏觀調(diào)控手段來(lái)加強(qiáng)對(duì)全社會(huì)的人力資源管 理工作，提高全社會(huì)的人力資源的素質(zhì)，實(shí)現(xiàn)全社會(huì)人力資源的優(yōu)化配置，進(jìn) 而有效的促進(jìn)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。例如：政府可依據(jù)對(duì)先進(jìn)企業(yè)提供的人力資源 會(huì)計(jì)信息對(duì)人力資源管理采取優(yōu)惠政策，而對(duì)不重視人力資源建設(shè)的企業(yè)則采 取相應(yīng)的指導(dǎo)措施。而教育部門可以根據(jù)全社會(huì)對(duì)人力資源的需求信息制定人 力資源培養(yǎng)的短期和長(zhǎng)期計(jì)劃。 3 人力資源會(huì)計(jì)信息披露的困難性 現(xiàn)階段人力資源會(huì)計(jì)信息披露存在著比較明顯的困難性，主要表現(xiàn)： 3.1 人力資源會(huì)計(jì)計(jì)量及確認(rèn)方面的困難 可計(jì)量性和可靠性是制約人力資源會(huì)計(jì)確認(rèn)和披露的重要因素。按照可計(jì) 量性和可靠性要求，一個(gè)項(xiàng)目只有當(dāng)其能夠用貨幣可靠地計(jì)量時(shí)才有可能被確 認(rèn)入賬。然而，人力資源的價(jià)值與人的肌體不可分離，人的勞動(dòng)是其實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì) 利益的唯一途徑，而勞動(dòng)本身是無(wú)法準(zhǔn)確計(jì)量的，只能依靠推測(cè)和判斷。 另外人力資源給企業(yè)帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益也具有極大的不確定性，因?yàn)槠?業(yè)無(wú)法時(shí)刻準(zhǔn)確客觀地評(píng)價(jià)員工履行職責(zé)的情況，所以人力資源的價(jià)值創(chuàng)造也 就在很大程度上取決于員工的盡職程度，而且企業(yè)人力資源較高的流動(dòng)性也使 得它為企業(yè)創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)利益充滿不確定性。例如，今天是一個(gè)有合同約束的黃 金合作團(tuán)隊(duì)，明日就有可能發(fā)生違約而各奔東西的情況。再者，人力資源在使 用過(guò)程中能夠自我增值，其開(kāi)發(fā)和發(fā)展具有無(wú)限性，也決定了難以將人力資本 淮確計(jì)量，也很難滿足現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式苛刻的入賬要求。 - 6 - 3.2 企業(yè)外部競(jìng)爭(zhēng)的壓力導(dǎo)致信息披露的困難 企業(yè)所面臨的外部競(jìng)爭(zhēng)壓力往往也是導(dǎo)致人力資源會(huì)計(jì)信息披露的另一困 難。21 世紀(jì)是人才競(jìng)爭(zhēng)的社會(huì)，誰(shuí)擁有了高素質(zhì)的人才誰(shuí)就會(huì)有更大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu) 勢(shì)，所以說(shuō)人力資源是企業(yè)持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的根源。大部分企業(yè)一般都是對(duì)內(nèi)披 露人力資源會(huì)計(jì)信息，而不會(huì)主動(dòng)對(duì)外進(jìn)行披露。這主要有兩方面的原因：一 是因?yàn)?，人力資源信息的披露涉及到很多商業(yè)機(jī)密，一旦公開(kāi)披露，就有可能 為企業(yè)在產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中帶來(lái)商業(yè)機(jī)密被泄露的危機(jī)。二是因?yàn)槿绻髽I(yè)向其 競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手公開(kāi)披露其人力資源信息的話，也會(huì)在某種程度上加大企業(yè)人力資源 的流動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的優(yōu)秀人才是其耗費(fèi)巨大的投資才培養(yǎng)出來(lái)的，人力資源一 旦出現(xiàn)流動(dòng)，人才所帶走的諸如客戶關(guān)系、商業(yè)機(jī)密等決定企業(yè)存亡的信息， 也會(huì)給企業(yè)帶來(lái)相當(dāng)大的損失，并最終令競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手危破壞自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力。 因此，如果現(xiàn)行的法律規(guī)章制度沒(méi)有明確的披露要求，企業(yè)在披露人力資 源會(huì)計(jì)信息時(shí)往往會(huì)加以淡化，一筆帶過(guò)或者含糊其辭，有的甚至不予以披露。 這也就大大增加了企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息披露的困難性。 3.3 人力資源會(huì)計(jì)缺乏統(tǒng)一的披露模式 由于目前人力資源會(huì)計(jì)還未形成完整的理論體系。這體現(xiàn)在：一方面，企 業(yè)沒(méi)有相應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范體系來(lái)披露人力資源會(huì)計(jì)信息，例如是采用單獨(dú)的人力 資源會(huì)計(jì)報(bào)告還是采用調(diào)整后的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告；另一方面，亦缺乏一個(gè)統(tǒng) 一的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)指出企業(yè)應(yīng)該披露人力資源會(huì)計(jì)的哪些方面的內(nèi)容，每一方面應(yīng)由 如何體現(xiàn)人力資源會(huì)計(jì)信息，以及要披露到何種程度等等，這些都沒(méi)有一個(gè)明 確的指引。 因此，如果現(xiàn)階段企業(yè)自愿披露人力資源會(huì)計(jì)信息的話，可能會(huì)出現(xiàn)很多 版本的披露模式。披露模式的多樣性，會(huì)導(dǎo)致人力資源會(huì)計(jì)信息在披露上缺少 一致性和可比性。而且企業(yè)披露的具體項(xiàng)目、披露的具體內(nèi)容以及披露的方式 往往是由企業(yè)管理層決定的，由此所披露出來(lái)的人力資源會(huì)計(jì)信息也會(huì)為信息 使用者帶來(lái)一定的混亂，這樣的人力資源會(huì)計(jì)信息的價(jià)值更是大打折扣的。所 以說(shuō)，缺乏統(tǒng)一的披露模式是當(dāng)下人力資源會(huì)計(jì)信息披露的又一大難題。 - 7 - 4 人力資源會(huì)計(jì)信息披露的方法 知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)可以說(shuō)就是企業(yè)人力資源的競(jìng)爭(zhēng)。企業(yè)人力資 源會(huì)計(jì)信息通過(guò)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行披露當(dāng)然是最好的方式，這樣做可使信息使用者 更好地了解企業(yè)人力資源的價(jià)值、投資、開(kāi)發(fā)的現(xiàn)狀，能更準(zhǔn)確的判斷企業(yè)的 可持續(xù)發(fā)展能力。但是，我們不能因此就急于將人力資源會(huì)計(jì)引入現(xiàn)行會(huì)計(jì)核 算體系中。人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)尚屬前沿事物，理論界對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的研究 并沒(méi)有統(tǒng)一的說(shuō)法，相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有專門設(shè)置人力資源成本項(xiàng)目；至于實(shí)踐 工作，目前我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)信息絕大部分只是作為企業(yè)內(nèi)部掌握使用，并不 對(duì)外公布。 在這樣的背景和披露的種種困難性下，筆者認(rèn)為，現(xiàn)階段應(yīng)首先鼓勵(lì)企業(yè) 對(duì)人力資源情況進(jìn)行表外披露，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注和其他附表中披露有關(guān)人力資 源的信息。各個(gè)企業(yè)可以根據(jù)自身情況并參照其他企業(yè)采用的方式制定符合自 身情況的人力資源信息的披露形式。人力資源會(huì)計(jì)信息的表外披露相對(duì)表內(nèi)披 露來(lái)說(shuō)，是一種相對(duì)靈活，能夠保持傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表完整性又能使相關(guān)信息使用 者充分掌握企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的方法。表外披露主要包括三種方式：附注、 附表以及網(wǎng)絡(luò)披露。 4.1 人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表附注 人力資源會(huì)計(jì)報(bào)表附注是指，用文字結(jié)合數(shù)字指標(biāo)說(shuō)明企業(yè)所擁有的人力 資源狀況，向利益相關(guān)者進(jìn)行披露，沒(méi)有固定的格式和內(nèi)容要求。但一般包括 一下內(nèi)容： 4.1.1 人力資源狀況的文字介紹 說(shuō)明企業(yè)人力資源的整體狀況、員工的創(chuàng)新能力、群體的工作業(yè)績(jī)、整體 受教育程度、員工對(duì)公司的滿意度、現(xiàn)金技術(shù)的掌握度和其他潛在的能力等。 - 8 - 4.1.2 人力資源會(huì)計(jì)政策的采用及變更 應(yīng)當(dāng)說(shuō)明人力資源的分類標(biāo)準(zhǔn)、各種人力資源的總價(jià)值、人力資源核算所 采取的方法以及這些方法的變更及其原因等。 4.1.3 人力資源重要事項(xiàng) 諸如人力資源重要事項(xiàng)說(shuō)明、人力資源財(cái)務(wù)信息的分析說(shuō)明等。企業(yè)還應(yīng) 按年度，必要時(shí)可按半年、季、月或隨時(shí)披露企業(yè)內(nèi)部重要管理人員、技術(shù)人 員和有重大貢獻(xiàn)人員的變動(dòng)情況、企業(yè)管理模式的變動(dòng)情況等，以及變動(dòng)緣由 和對(duì)企業(yè)的影響，公司對(duì)人力資源的重視程度，提高員工積極性的有效措施等 信息。 4.1.4 有關(guān)人力資源的其他信息 企業(yè)為員工設(shè)立的獎(jiǎng)勵(lì)制度，包括物質(zhì)獎(jiǎng)勵(lì)及精神嘉獎(jiǎng)，企業(yè)應(yīng)該適當(dāng)披 露這方面的信息，以使使用者更深入地了解企業(yè)對(duì)人力資源的重視程度及利用 情況。另外，企業(yè)認(rèn)為使用者有必要知曉的人力資源的其他信息，也應(yīng)自主選 擇進(jìn)行披露。 4.2 人力資源會(huì)計(jì)信息披露附表 在對(duì)企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的披露中，除了以會(huì)計(jì)報(bào)表附注的形式進(jìn)行披 露之外，還可以采用人力資源會(huì)計(jì)附表的形式進(jìn)行披露，也即采用表格形式對(duì) 某些人力資源項(xiàng)目或內(nèi)容進(jìn)行更直觀的補(bǔ)充說(shuō)明。為了充分披露人力資源信息， 可以根據(jù)以下幾個(gè)方面來(lái)增設(shè)人力資源會(huì)計(jì)附表。 4.2.1 人力資源基本現(xiàn)狀 企業(yè)可以根據(jù)人力資源的基本狀況編制人力資源基本情況表（表 1） ，主要 提供非貨幣化的信息，主要列示企業(yè)當(dāng)期擁有的人力資源的基本情況：如人力 資源的數(shù)量及崗位分布，質(zhì)量和結(jié)構(gòu)分布等方面的總體信息：數(shù)量方面如員工 總數(shù)，各個(gè)部門、各個(gè)層次的員工數(shù)量，特殊技術(shù)人才的數(shù)量；質(zhì)量方面包括 - 9 - 身體健康狀況、年齡大小、文化程度、職稱高低、工齡長(zhǎng)短、道德?tīng)顩r（包括 出勤率和工作滿意度）等。 表 1 人力資源基本情況表 人數(shù) 占總?cè)藬?shù)的比例 生產(chǎn)部門 銷售部門 行政部門 財(cái)務(wù)部門 員工總?cè)藬?shù) 男性別分布 女 25 歲以下 2535 歲年齡分布 35 歲以上 本科以下 本科 碩士 員工整體信息 學(xué)歷分布 博士 體檢率 病假次數(shù)/每員工 員工健康（包括身 體與心理健康） 心理素質(zhì)測(cè)試 出勤率道德?tīng)顩r 工作滿意度 4.2.2 人力資源流動(dòng)狀況 企業(yè)還可以通過(guò)編制人力資源流動(dòng)表（表 2） ，主要反映企業(yè)的人力資源的 變動(dòng)情況，包括本期留用、晉升、增聘、解聘、退休和死亡等人數(shù)。由于人力 資源流動(dòng)會(huì)直接影響到企業(yè)的穩(wěn)定和員工的工作情緒，必須對(duì)此有足夠的敏感 性。判斷一個(gè)企業(yè)的流動(dòng)情況是否屬于正常情況，一般要根據(jù)企業(yè)所處的行業(yè) 環(huán)境和企業(yè)的歷年人員流動(dòng)進(jìn)行縱向和橫向的比較。通過(guò)人力資源流動(dòng)狀況表 的編制和披露，不僅能使外部報(bào)表使用人了解企業(yè)人力資源的流動(dòng)狀況，還可 以為企業(yè)以后各期人力資源的需求預(yù)測(cè)提供資料。 表 2 人力資源流動(dòng)表 - 10 - 部門 期初人 數(shù) 期末人 數(shù) 本期新 招人數(shù) 本期晉 升人數(shù) 本期離 職人數(shù) 在崗人 數(shù) 離職率 平均工 齡 生產(chǎn)部 銷售部 行政部 財(cái)務(wù)部 合計(jì) 4.2.3 人力資源的成本 企業(yè)可以通過(guò)編制人力資源相關(guān)成本匯總表（表 3） ，以貨幣化的信息披露 企業(yè)為了取得、開(kāi)發(fā)、使用和遣散人力資源所發(fā)生的成本，編制時(shí)可合并列示， 也可按部門分開(kāi)列示。具體而言，取得成本指企業(yè)進(jìn)行人員招募、選拔、雇傭、 定崗等工作發(fā)生的成本；開(kāi)發(fā)成本指企業(yè)對(duì)員工進(jìn)行上崗培訓(xùn)、在職培訓(xùn)和脫 產(chǎn)培訓(xùn)等所發(fā)生的各種支出；使用成本指企業(yè)為保持人力資源的正常使用所發(fā) 生的工資、福利、勞務(wù)保險(xiǎn)、社會(huì)保險(xiǎn)等必要的經(jīng)常性支出；遣散成本指企業(yè) 員工離職所發(fā)生的成本。除此之外，為使人力資源會(huì)計(jì)信息具有可比性，企業(yè) 還可以進(jìn)行計(jì)劃成本與實(shí)際發(fā)生成本的對(duì)比分析，讓信息使用者更了解企業(yè)的 人力資源投資目標(biāo)是否達(dá)成以及實(shí)際使用效果等信息，也可同時(shí)提供上期同類 支出數(shù)及其占企業(yè)稅前收益的比例，讓信息使用者判斷本期的成本支出水平是 否合理。 表 3 人力資源相關(guān)成本匯總表 項(xiàng)目 生產(chǎn)部 銷售部 合計(jì) 期初數(shù) 期末數(shù) 期初數(shù) 期末數(shù) 一、取得成本 招聘成本 上崗成本 小計(jì) 二、開(kāi)發(fā)成本 培訓(xùn)成本 教育成本 小計(jì) 三、使用成本 - 11 - 工資薪酬 保險(xiǎn)費(fèi)用 小計(jì) 四、遣散成本 賠償支出 離職成本 小計(jì) 合計(jì) 4.3 網(wǎng)絡(luò)披露 企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的披露應(yīng)做到披露及時(shí)和易于傳播。但從目前情況 來(lái)看，無(wú)論是會(huì)計(jì)報(bào)表信息披露還是表外信息披露，都無(wú)法真正做到披露及時(shí) 和易于傳播。而利用網(wǎng)絡(luò)披露，便可及時(shí)披露人力資源會(huì)計(jì)信息和信息使用者 也很容易在網(wǎng)上獲取相關(guān)信息。 網(wǎng)絡(luò)披露是指將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息通過(guò)電腦信息技術(shù)反映到互聯(lián)網(wǎng)上。通過(guò)網(wǎng) 絡(luò)披露可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)人力資源會(huì)計(jì)信息的及時(shí)更新，企業(yè)的人力資源狀況一旦 發(fā)生變動(dòng)，便可馬上披露其人力資源信息，互聯(lián)網(wǎng)可以在幾秒鐘內(nèi)把更新后的 企業(yè)人力資源信息傳遍全球。實(shí)行網(wǎng)絡(luò)披露可以方便信息使用者得到所需的信 息。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，任何物理的空間距離都能變成鼠標(biāo)距離，不管在任何時(shí)間 任何地點(diǎn)，只要在電腦前點(diǎn)擊鼠標(biāo)就可以獲得想要得到的企業(yè)人力資源信息。 鑒于人力資源的特性，這種方法的優(yōu)點(diǎn)是節(jié)省了人力物力，既提供了傳統(tǒng)會(huì)計(jì) 信息，又提供了人力資源會(huì)計(jì)信息。 5 結(jié)論 總體來(lái)說(shuō)，人力資源會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)一門較新的分支。但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展， 人類正步入一個(gè)以人力資源的取得、開(kāi)發(fā)、使用為重點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)時(shí)代，這種情況 決定了企業(yè)內(nèi)外部對(duì)人力資源的核算和披露的緊迫的需求性。對(duì)人力資源會(huì)計(jì) 信息的披露是一種互惠行為，一方面投資者總是希望投資于能夠給自己帶來(lái)超 - 12 - 額收益的、發(fā)展?jié)摿Υ蟮钠髽I(yè)，因此投資者在進(jìn)行決策時(shí)，人力資源信息便會(huì) 成為其考慮的重要因素之一，一個(gè)企業(yè)所披露的人力資源會(huì)計(jì)信息越多、越全 面，投資者就會(huì)對(duì)企業(yè)的狀況了解越多，使其從定性和定量分析的角度來(lái)了解 企業(yè)人力資源信息的情況，進(jìn)而對(duì)企業(yè)的發(fā)展前景更加有信心；另一方面企業(yè) 也可以通過(guò)這種表外披露這種方式，向信息使用者傳遞信息，表明企業(yè)對(duì)人力 資源的重視程度，使信息使用者能夠放心的投資這個(gè)企業(yè)，從而有利于企業(yè)的 發(fā)展。相信隨著新經(jīng)濟(jì)、新技術(shù)