財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮準(zhǔn)則講解(178)

財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮準(zhǔn)則講解,主講人于延琦yyq2006年9月上海國家會計學(xué)院,主講人簡介,遼寧省注冊會計師協(xié)會副秘書長中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則起草組成員兼任：中國總會計師協(xié)會副秘書長東北財經(jīng)大學(xué)MPAcc教育中心教授,安然、世通事件對全球會計及審計行業(yè)改革的沖擊,舞弊準(zhǔn)則內(nèi)容概要,第一節(jié)關(guān)于準(zhǔn)則的總體介紹第二節(jié)舞弊的特征第三節(jié)執(zhí)業(yè)責(zé)任第四節(jié)審計的固有限制第五節(jié)職業(yè)懷疑態(tài)度第六節(jié)項(xiàng)目組內(nèi)部的討論第七節(jié)風(fēng)險評估程序,舞弊準(zhǔn)則內(nèi)容概要,第八節(jié)識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險第九節(jié)應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險第十節(jié)評價審計證據(jù)第十一節(jié)與管理層、治理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通第十二節(jié)無法繼續(xù)執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時的考慮第十三節(jié)審計工作記錄,第一節(jié)關(guān)于準(zhǔn)則的總體介紹,本準(zhǔn)則的制定背景和目的本準(zhǔn)則的框架和內(nèi)容本準(zhǔn)則與其他準(zhǔn)則的關(guān)系本準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第8號錯誤與舞弊的主要區(qū)別,新舊準(zhǔn)則差異概要說明,新舊準(zhǔn)則差異概要,新準(zhǔn)則專門集中探討舞弊的特征、舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的識別、評估和應(yīng)對新準(zhǔn)則提出管理層舞弊假設(shè)說和收入舞弊假設(shè)說舊準(zhǔn)則混合說明錯誤與舞弊,新舊準(zhǔn)則差異概要責(zé)任對比,舊準(zhǔn)則按照獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求出具報告，保證報告的真實(shí)性、合法性是注冊會計師的審計責(zé)任。注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求，充分考慮審計風(fēng)險，實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，以合理確信能夠發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致會計報表嚴(yán)重失實(shí)的錯誤與舞弊。（第6條）注冊會計師對會計報表的審計，并非專為發(fā)現(xiàn)錯誤或舞弊。（第8條）,新準(zhǔn)則注冊會計師有責(zé)任按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則（以下簡稱審計準(zhǔn)則）的規(guī)定實(shí)施審計工作，獲取財務(wù)報表在整體上不存在重大錯報的合理保證，無論該錯報是由于舞弊還是錯誤導(dǎo)致。（第16條）,新舊準(zhǔn)則差異概要程序?qū)Ρ?舊準(zhǔn)則編制和實(shí)施審計計劃時對錯誤與舞弊予以關(guān)注發(fā)現(xiàn)舞弊跡象時追加審計程序舞弊存在時考慮其對會計報表的影響考慮舞弊對審計報告的影響,新準(zhǔn)則項(xiàng)目組內(nèi)部的討論風(fēng)險評估程序識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險評價審計證據(jù)與管理層、治理層的監(jiān)管機(jī)構(gòu)的溝通,第二節(jié)舞弊的特征,1定義錯誤-錯誤是指導(dǎo)致財務(wù)報表錯報的非故意行為，主要包括：（一）為編制財務(wù)報表而收集和處理數(shù)據(jù)時發(fā)生失誤；（二）由于疏忽和誤解有關(guān)事實(shí)而作出不恰當(dāng)?shù)臅嫻烙?；（三）在運(yùn)用與確認(rèn)、計量、分類或列報（包括披露，下同）相關(guān)的會計政策時發(fā)生失誤。舞弊-舞弊是指被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為2區(qū)別舞弊和錯誤的區(qū)別在于，導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生錯報的行為是故意行為還是非故意行為,第二節(jié)舞弊的特征,3與財務(wù)報表審計相關(guān)的舞弊類型對財務(wù)信息作出虛假報告侵占資產(chǎn),第二節(jié)舞弊的特征,第二節(jié)舞弊的特征,4發(fā)生舞弊的因素實(shí)施舞弊的動機(jī)或壓力實(shí)施舞弊的機(jī)會舞弊者對舞弊行為尋找的借口,動機(jī)（激勵）與壓力管理層或其他員工可能會由于激勵或壓力而有實(shí)施舞弊的動機(jī),借口（對舞弊行為合理化的解釋與心態(tài)）卷入舞弊的人能夠合理化其舞弊行為，認(rèn)為這與他們個人的道德意識是不相違背的。有些人的心態(tài)、品質(zhì)或者道德觀使得他們有意地、蓄意地進(jìn)行欺詐行為。,機(jī)會缺乏控制、控制失效或者管理層有無視控制的能力，這些情形都會給舞弊以可乘之機(jī)。,舞弊三角舞弊的發(fā)生通常是具備了這三個條件。,考慮舞弊風(fēng)險因素,對財務(wù)信息作出虛假報告,動機(jī)與壓力滿足第三方要求或預(yù)期的需要，例如，投資分析師的盈利趨勢預(yù)期、證券交易所的上市規(guī)定、債務(wù)條款約定等。如果達(dá)到了不切實(shí)際的利潤目標(biāo)，將會得到大量獎金。,機(jī)會-重大的關(guān)聯(lián)方交易未按照正常方式進(jìn)行，或者與未經(jīng)審計的關(guān)聯(lián)方或與由另外一家事務(wù)所審計的關(guān)聯(lián)方進(jìn)行交易。很大程度上依賴估計進(jìn)行計量的資產(chǎn)、負(fù)債、收入或費(fèi)用很難證實(shí)。管理層未有效監(jiān)控。內(nèi)部控制存在缺陷。,借口（行為合理化解釋與心態(tài)）未有效傳達(dá)或執(zhí)行公司的價值觀，或者傳達(dá)了不適當(dāng)?shù)膬r值觀。管理層過度地關(guān)注公司股價或盈利趨勢的保持或增長。管理層多次試圖根據(jù)重要性水平打擦邊球或者為其不適當(dāng)?shù)臅嬏幚矸绞睫q護(hù)。,舞弊風(fēng)險因素舉例,盜用資產(chǎn),動機(jī)與壓力個人債務(wù)有可能使管理層或接觸現(xiàn)金的員工產(chǎn)生壓力。不利的事態(tài)，例如：已獲知的或預(yù)期的解雇員工，與預(yù)期不一致的晉升、報酬或獎金。,機(jī)會對資產(chǎn)的內(nèi)部控制不足，例如職責(zé)分離或獨(dú)立核查、管理層對員工的監(jiān)督等。有大量現(xiàn)金經(jīng)手。固定資產(chǎn)體積小，適于銷售，或者缺乏顯而易見的所有權(quán)標(biāo)識,借口（行為合理化解釋與心態(tài)）漠視監(jiān)控和降低盜用資產(chǎn)風(fēng)險的需要。凌駕于現(xiàn)有控制之上，漠視對盜用資產(chǎn)的控制。容忍不重要的偷竊行為。,舞弊風(fēng)險因素舉例,第三節(jié)治理層、管理層的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任,治理層和管理層的責(zé)任防止或發(fā)現(xiàn)舞弊是被審計單位治理層和管理層的責(zé)任。（第13條）治理層有責(zé)任監(jiān)督管理層建立和維護(hù)內(nèi)部控制（第14條）管理層有責(zé)任在治理層的監(jiān)督下建立良好的控制環(huán)境，維護(hù)有關(guān)政策和程序，以保證有序和有效地開展業(yè)務(wù)活動，包括制定和維護(hù)與財務(wù)報告可靠性相關(guān)的控制，并對可能導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的風(fēng)險實(shí)施管理。（第15條）,第三節(jié)治理層、管理層的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任,注冊會計師的責(zé)任注冊會計師有責(zé)任按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則（以下簡稱審計準(zhǔn)則）的規(guī)定實(shí)施審計工作，獲取財務(wù)報表在整體上不存在重大錯報的合理保證，無論該錯報是由于舞弊還是錯誤導(dǎo)致。（第16條）注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中保持職業(yè)懷疑態(tài)度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性，并應(yīng)當(dāng)意識到，可以有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報。（第17條）,第四節(jié)審計的固有限制,審計的固有限制（一）選擇性測試方法的運(yùn)用；（二）內(nèi)部控制的固有局限性；（三）大多數(shù)審計證據(jù)是說服性而非結(jié)論性的；（四）為形成審計意見而實(shí)施的審計工作涉及大量判斷；（五）某些特殊性質(zhì)的交易和事項(xiàng)可能影響審計證據(jù)的說服力（第18條）,第四節(jié)審計的固有限制,舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險大于錯誤導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險管理層舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險大于員工舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險,第四節(jié)審計的固有限制,影響注冊會計師發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報的因素舞弊者的狡詐程度串通舞弊的程度舞弊者在被審計單位的職位級別舞弊者操縱會計記錄的頻率和范圍舞弊者操縱的每筆金額的大小,第四節(jié)審計的固有限制,審計的固有限制在發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的重大錯報方面的體現(xiàn),第五節(jié)職業(yè)懷疑態(tài)度,職業(yè)懷疑態(tài)度1、定義：職業(yè)懷疑態(tài)度是指注冊會計師以質(zhì)疑的思維方式評價所獲取審計證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的審計證據(jù)，以及引起對文件記錄或管理層和治理層提供的信息的可靠性產(chǎn)生懷疑的審計證據(jù)保持警覺2、查找舞弊時保持職業(yè)懷疑態(tài)度的要求1）注冊會計師應(yīng)當(dāng)在整個審計過程中以職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實(shí)施審計工作，充分考慮由于舞弊導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性，而不應(yīng)依賴以往審計中對管理層、治理層誠信形成的判斷2）注冊會計師應(yīng)當(dāng)結(jié)合審計過程中獲取的其他證據(jù)，慎重考慮管理層和治理層對詢問所作答復(fù)的合理性，以及提供的其他信息的合理性。,第五節(jié)職業(yè)懷疑態(tài)度,關(guān)于鑒定文件真?zhèn)魏妥儎拥呢?zé)任審計工作通常不涉及鑒定文件記錄的真?zhèn)?，注冊會計師也不是鑒定文件記錄真?zhèn)蔚膶＜遥铱赡軣o法發(fā)現(xiàn)文件記錄中某些條款已發(fā)生變動。但在審計過程中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮作為審計證據(jù)的信息的可靠性，并考慮與生成和維護(hù)這些信息相關(guān)的控制的有效性。除非存在相反的理由，注冊會計師通常認(rèn)為文件記錄是真品。但如果在審計過程中識別出的情況使其認(rèn)為文件記錄可能是偽造的或文件記錄中的某些條款已發(fā)生變動，注冊會計師應(yīng)當(dāng)作出進(jìn)一步調(diào)查，包括直接向第三方詢證，或考慮利用專家的工作以評價文件記錄的真?zhèn)?財務(wù)報表審計中對舞弊的考慮主要程序,獲取財務(wù)報表在整體上不存在重大錯報的合理保證,對財務(wù)報表是否合法、公允發(fā)表意見,提高財務(wù)報表的可信賴程度,目標(biāo),返回,第六節(jié)項(xiàng)目組內(nèi)部的討論,項(xiàng)目組內(nèi)部討論的總體要求參與討論的人員討論時的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)討論的時間項(xiàng)目組討論的內(nèi)容,第六節(jié)項(xiàng)目組內(nèi)部討論,討論要求討論容易發(fā)生財務(wù)報表舞弊的可能性具有好問的精神，審計小組成員應(yīng)撇開對管理層和治理層之誠實(shí)性和正直性的信任。與未參加討論的小組成員進(jìn)行溝通,頭腦風(fēng)暴,容易發(fā)生財務(wù)報表舞弊的程度如何？那些地方容易發(fā)生舞弊？,管理層或員工的行為或生活方式是否發(fā)生了不尋常的或莫名其妙的改變？,是否有盈余管理的跡象？,是否有管理層涉及對接觸現(xiàn)金的員工的監(jiān)督？,是否在審計程序中加入不可預(yù)測的部分？,是否存在管理層無視控制的風(fēng)險？,是否存在實(shí)施舞弊的動機(jī)、壓力或者機(jī)會？,是否存在舞弊指控？,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,總體要求詢問考慮舞弊風(fēng)險因素考慮異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系考慮其他信息,盡可能準(zhǔn)確地評估舞弊風(fēng)險之所以重要，是因?yàn)轱L(fēng)險評估不足或者過度，就會導(dǎo)致應(yīng)對措施不足或過度：前者容易引發(fā)審計失敗、訴訟和處罰，后者造成審計資源浪費(fèi),第七節(jié)風(fēng)險評估程序,詢問詢問管理層管理層對舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險的評估管理層對舞弊風(fēng)險的識別和應(yīng)對過程管理層就其對舞弊風(fēng)險的識別和應(yīng)對過程與治理層溝通的情況管理層就其經(jīng)營理念及道德觀念與員工溝通的情況,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,詢問其他詢問對象詢問內(nèi)部審計人員（詢問內(nèi)容）詢問內(nèi)部其他人員（人員）詢問治理層,詢問管理層和其他人,管理層對舞弊風(fēng)險的評估管理層識別和應(yīng)對公司舞弊風(fēng)險的程序管理層的“上下”溝通（與治理層、員工的溝通）對所有事實(shí)上的、有嫌疑的或者被指控的舞弊行為的認(rèn)識,內(nèi)部審計人員,與復(fù)雜交易或不尋常交易有關(guān)的員工,內(nèi)部法律顧問,治理層,與合同條款有關(guān)的市場或銷售人員,注冊會計師,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,考慮舞弊風(fēng)險因素舞弊風(fēng)險因素與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,財務(wù)舞弊的動機(jī)（按企業(yè)類型分）（一）中國國有企業(yè)財務(wù)舞弊的動機(jī)1、為了業(yè)績考核而粉飾報表2、為了確保職位而粉飾報表3、為了獲取信貸和商業(yè)信用而粉飾報表4、為了減少納稅而粉飾報表5、為了推卸責(zé)任而粉飾報表6、為了隱瞞違法行為而粉飾報表7、為了政治目的而粉飾報表,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-國企財務(wù)舞弊的動機(jī),1、為了業(yè)績考核而粉飾報表（1）范圍：同行業(yè)排行榜和廠長經(jīng)理的管理經(jīng)營業(yè)績考核（2）涉及財務(wù)指標(biāo)：利潤或扭虧指標(biāo)的完成情況，投資回報率，產(chǎn)值，銷售收入，國有資產(chǎn)保值增值率，資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率，銷售利潤率,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-國企財務(wù)舞弊的動機(jī),2、為了確保職位而粉飾報表現(xiàn)狀：職位的誘惑，經(jīng)營業(yè)績不佳，掩飾困境涉及財務(wù)指標(biāo)：利潤或減虧指標(biāo)、收入指標(biāo),第七節(jié)風(fēng)險評估程序-國企財務(wù)舞弊的動機(jī),3、為了獲取信貸和商業(yè)信用而粉飾報表涉及財務(wù)指標(biāo)：償債能力指標(biāo)、獲利能力指標(biāo)。4、為了減少納稅而粉飾報表涉及財務(wù)指標(biāo)：流轉(zhuǎn)稅、所得稅、財產(chǎn)行為稅的稅基，收入、成本、費(fèi)用,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-國企財務(wù)舞弊的動機(jī),5、為了推卸責(zé)任而粉飾報表手段：大刀闊斧清理陳年舊賬，利用自然災(zāi)害或利用高管人員卷入經(jīng)濟(jì)案件清洗會計報表6、為了隱瞞違法行為而粉飾報表現(xiàn)象：貪污、收受回扣、挪用公款、轉(zhuǎn)移國有資產(chǎn)、非法拆借資金7、為了政治目的而粉飾報表目標(biāo)：榮譽(yù)稱號、升遷、仕途，企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)與政府的目標(biāo)掛鉤,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,中國上市公司財務(wù)舞弊的動機(jī)1、為了發(fā)行股票符合證監(jiān)會的相關(guān)規(guī)定2、為了配股前三年凈資產(chǎn)收益率6%的生命線3、為了炒作股票與證券機(jī)構(gòu)配合，公司出具虛假信息，券商托市4、為了避免處罰實(shí)現(xiàn)盈利預(yù)測、防止停牌或退市,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,中國外商投資企業(yè)財務(wù)舞弊的動機(jī)1、為了減少納稅關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)移利潤2、為了分配利潤,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,美國上市公司財務(wù)舞弊的動機(jī)1、為了華爾街盈利預(yù)測的需求2、為了炒作股票3、為了股票期權(quán)4、為了并購與重組,美國施樂公司報告的EPS,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,動機(jī)或壓力（按經(jīng)營活動、財務(wù)狀況分）財務(wù)穩(wěn)定性或盈利能力受到不利經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況或企業(yè)運(yùn)營狀況的威脅市場需求大幅下降，所處行業(yè)的經(jīng)營失敗增多難以應(yīng)對技術(shù)變革、產(chǎn)品過時、利率或匯率調(diào)整等市場環(huán)境變化競爭激烈或市場飽和，主營業(yè)務(wù)利潤率不斷下降,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,新頒布的行業(yè)相關(guān)法律法規(guī)、會計準(zhǔn)則、監(jiān)管規(guī)則對企業(yè)的經(jīng)營活動、投資活動或籌資活動可能產(chǎn)生重大影響與同行業(yè)的其他企業(yè)相比，增長過快或盈利能力過高經(jīng)營活動難以產(chǎn)生足夠的現(xiàn)金凈流入，或經(jīng)營活動現(xiàn)金流量連續(xù)為負(fù)嚴(yán)重或持續(xù)虧損使企業(yè)可能破產(chǎn)、喪失抵押品贖回權(quán)或遭惡意收購,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,管理層為滿足外部預(yù)期或要求而承受過度的壓力政府部門、股東、重要債權(quán)人、投資分析師或其他利益相關(guān)方對盈利能力或增長趨勢存在預(yù)期（特別是不切實(shí)際或激進(jìn)的預(yù)期）管理層在媒體等公開場合提供的信息過于樂觀需要大量舉債或吸收股權(quán)融資才能滿足研究開發(fā)或其他資本性支出的需求，以保持競爭力盈利能力或財務(wù)狀況必須滿足上市交易、償債要求或債務(wù)協(xié)議規(guī)定的其他要求，否則可能導(dǎo)致退市、特別處理、清償債務(wù)等后果如報告不良的盈利能力或財務(wù)狀況可能會對正在進(jìn)行的重大交易（如企業(yè)合并或重組）產(chǎn)生不利影響,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,管理層或治理層的個人經(jīng)濟(jì)利益受到被審計單位財務(wù)業(yè)績或狀況的影響管理層或治理層擁有相當(dāng)數(shù)量的公司股票或債權(quán)管理層或治理層的工作報酬中有相當(dāng)一部分（如獎金、股票期權(quán)）取決于企業(yè)能否實(shí)現(xiàn)特定的（往往是激進(jìn)的）指標(biāo)要求（如股價、經(jīng)營成果、財務(wù)狀況或現(xiàn)金流量）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,管理層或業(yè)務(wù)人員受到更高職級管理層或治理層對財務(wù)或經(jīng)營指標(biāo)過高要求的壓力治理層為管理層設(shè)定了過高的銷售業(yè)績或利潤指標(biāo),案例1,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,機(jī)會企業(yè)所從事業(yè)務(wù)或所處行業(yè)的性質(zhì)提供了對財務(wù)信息作出虛假報告的機(jī)會大量從事超出正常經(jīng)營過程的交易（可能體現(xiàn)為關(guān)聯(lián)方交易或更隱蔽關(guān)系方的交易），或大量從事交易的對方未經(jīng)審計或由其他會計師事務(wù)所審計從事重大、異?；蚋叨葟?fù)雜的交易（特別是臨近期末）從事大量跨國、跨境交易利用中介從事交易（往往難以判斷此類交易是否具有正當(dāng)?shù)纳虡I(yè)理由）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,在免稅區(qū)或稅收優(yōu)惠地區(qū)設(shè)置重要的銀行賬戶或企業(yè)組成部分（往往難以判斷此類業(yè)務(wù)或交易是否具有正當(dāng)?shù)纳虡I(yè)理由）資產(chǎn)、負(fù)債、收入或費(fèi)用需要作出重大估計，涉及主觀判斷或不確定性，且難以印證從事科技含量高、研發(fā)周期長或市場風(fēng)險大的經(jīng)營業(yè)務(wù)在所處行業(yè)中具有重要地位，從而有能力脅迫供應(yīng)商或客戶與己從事不公允或不適當(dāng)?shù)慕灰状罅坎捎梅咒N渠道、銷售折扣及退貨等交易方式,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜或不穩(wěn)定難以確定企業(yè)的最終控制人組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜，存在異常的法人組織形式或管理職級關(guān)系高層管理人員、法律顧問或治理層頻繁變更,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,對管理層的監(jiān)督失效管理層由一人或少數(shù)人掌控（如控股股東代表，也可能是股東以外的經(jīng)理人），缺乏共同決策或制衡措施治理層未對財務(wù)報告過程和內(nèi)部控制實(shí)施有效監(jiān)督,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,內(nèi)部控制存在缺陷對控制的監(jiān)督不充分會計人員、內(nèi)部審計人員或信息技術(shù)人員變動頻繁，或勝任能力不足會計信息系統(tǒng)存在重大缺陷,案例2,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,合理化解釋管理層態(tài)度不端或缺乏誠信管理層對企業(yè)價值或道德標(biāo)準(zhǔn)的溝通、執(zhí)行與維護(hù)不足，或傳遞了不適當(dāng)?shù)膬r值觀或道德標(biāo)準(zhǔn)管理層過分強(qiáng)調(diào)保持或提高公司股票價格或盈利水平管理層傾向于利用重要性水平的概念對模棱兩可的或不適當(dāng)?shù)臅嬏幚碜鞒龊侠砘忉尮芾韺哟嬖谕ㄟ^不恰當(dāng)方法降低盈利水平的逃稅傾向,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,非財務(wù)主管的管理層過度干涉會計政策的選擇或重大會計估計的作出公司、管理層或治理層存在違反證券或其他法律法規(guī)的不良記錄，或因涉嫌舞弊或違反法律法規(guī)而遭起訴管理層慣于向外界承諾實(shí)現(xiàn)不合理的預(yù)期管理層沒有及時糾正已發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷高級管理人員缺乏銳意進(jìn)取的士氣混淆個人業(yè)務(wù)與公司業(yè)務(wù),與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,管理層與注冊會計師的關(guān)系異?；蚓o張在會計、審計或信息披露問題上經(jīng)常與注冊會計師發(fā)生意見分歧對注冊會計師提出不合理的需求，如對外勤審計工作的完成或?qū)徲媹蟾娴某鼍咛岢霾缓侠淼臅r間限制對注冊會計師施加限制，使其難以接觸某些人員（包括治理層）或信息試圖影響會計師事務(wù)所對參與審計業(yè)務(wù)的專業(yè)人員的選派,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,動機(jī)或壓力個人的生活方式或財務(wù)狀況問題管理層個人或員工可能因?yàn)閭€人追求奢侈生活條件而侵吞資產(chǎn)對公司存在敵對情緒已被裁員或預(yù)期被裁員的員工晉升或經(jīng)濟(jì)報酬嚴(yán)重偏離個人預(yù)期的員工,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,機(jī)會某些資產(chǎn)容易出現(xiàn)被侵占的特性或特定情形存在大額現(xiàn)金被經(jīng)手或處理的情形單位價值高、體積小、易于變現(xiàn)、且不易識別所有權(quán)歸屬的存貨、固定資產(chǎn)或其他資產(chǎn)項(xiàng)目（如鉆石、無記名債券、計算機(jī)芯片）,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,內(nèi)部控制存在缺陷不相容職務(wù)的分離不充分，或獨(dú)立審核不力對高層管理人員財務(wù)支出（如差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)）的審查薄弱對負(fù)責(zé)保管實(shí)物資產(chǎn)的員工的監(jiān)督不力（如資產(chǎn)存放位置偏遠(yuǎn)）對資產(chǎn)保管崗位的員工選聘不嚴(yán)格對資產(chǎn)的會計記錄不健全交易（如采購）的授權(quán)審批制度不健全,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,對現(xiàn)金、有價證券、存貨或固定資產(chǎn)等的實(shí)物安全措施不充分未對賬實(shí)不符的資產(chǎn)項(xiàng)目（如盤盈資產(chǎn)）作出及時、完整的會計調(diào)整未對交易（如銷貨退回）作出及時、適當(dāng)?shù)臅嬘涗浫鄙購?qiáng)制休假制度（特別是對處于重要資產(chǎn)管理或控制崗位的員工）管理層或處于控制監(jiān)督崗位的人員缺乏對信息技術(shù)的了解（從而可能使信息技術(shù)人員有機(jī)會侵占資產(chǎn)）對接觸自動記錄（包括計算機(jī)系統(tǒng)日志）的控制不充分,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的舞弊風(fēng)險因素,合理化解釋管理層或員工不重視相關(guān)控制忽視對潛在侵占資產(chǎn)行為進(jìn)行監(jiān)控或預(yù)防的必要性漠視已有的相關(guān)控制措施（如不執(zhí)行控制或不及時糾正控制缺陷）對企業(yè)存在不滿甚至敵對情緒員工認(rèn)為自己沒有得到應(yīng)得的待遇或報酬個人追求不正常的生活方式或物質(zhì)需求為了滿足個人對奢侈生活的追求,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,對舞弊風(fēng)險因素的考慮（提示）列舉的舞弊風(fēng)險因素并非存在或適用于每一項(xiàng)具體的審計業(yè)務(wù)中并沒有窮盡所有的舞弊風(fēng)險因素通常會更難以觀察到對舞弊行為予以合理化的舞弊風(fēng)險因素有的舞弊風(fēng)險因素雖然存在或適用于被審計單位，卻并不一定表明發(fā)生了舞弊或?qū)е仑攧?wù)報表發(fā)生重大錯報不同的舞弊風(fēng)險因素的重要性因企業(yè)的規(guī)模、復(fù)雜程度、所有權(quán)特征、所處行業(yè)等諸多因素的不同而存在很大差異,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-財務(wù)舞弊的類型,（一）粉飾經(jīng)營業(yè)績1、利潤最大化典型手法：提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本、虧損掛賬、資產(chǎn)重組、關(guān)聯(lián)交易2、利潤最小化典型手法：推遲確認(rèn)收入、提前結(jié)轉(zhuǎn)成本、轉(zhuǎn)移價格3、利潤均衡化典型手法：利用其他應(yīng)收應(yīng)付款、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、預(yù)提費(fèi)用等科目調(diào)節(jié)利潤4、利潤清洗，巨額利潤沖銷典型手法：將壞賬、存貨積壓、長期投資損失、閑置固定資產(chǎn)、待處理流動資產(chǎn)或固定資產(chǎn)等虛擬資產(chǎn)一次性處理為損失,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-財務(wù)舞弊的類型,（二）粉飾財務(wù)狀況1、高估資產(chǎn)典型手法：編造理由進(jìn)行資產(chǎn)評估、虛構(gòu)業(yè)務(wù)交易或利潤2、低估債務(wù)典型手法：設(shè)立賬外賬或?qū)⒇?fù)債隱藏在關(guān)聯(lián)企業(yè),第七節(jié)風(fēng)險評估程序-財務(wù)舞弊的類型,（三）舞弊的動機(jī)決定舞弊的類型業(yè)績考核、獲取信貸資金、發(fā)行股票和政治目的，一般以利潤最大化、均衡化形式出現(xiàn)；納稅和推卸責(zé)任以利潤最小化形式出現(xiàn)危害性最大的財務(wù)舞弊是利潤最大化，即虛盈實(shí)虧、隱瞞負(fù)債,第七節(jié)風(fēng)險評估程序-財務(wù)舞弊的手段,（一）國內(nèi)企業(yè)財務(wù)舞弊手段1、虛構(gòu)會計主體（粉飾主體）2、上市前的過度剝離（1）通過對資產(chǎn)負(fù)債表剝離減少凈資產(chǎn)、提高每股收益；（2）通過對利潤表的過度剝離增加利潤3、利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)節(jié)利潤虛構(gòu)關(guān)聯(lián)購銷；不等價轉(zhuǎn)讓、置換和出售資產(chǎn)，轉(zhuǎn)移利潤；受托經(jīng)營，旱澇保收；以低息或高息發(fā)生資金往來，調(diào)節(jié)財務(wù)費(fèi)用；以收取或支付管理費(fèi)用或分?jǐn)偣餐M(fèi)用調(diào)節(jié)利潤；采取合作投資方式，夸大利潤。,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,4、利用資產(chǎn)重組調(diào)節(jié)利潤通過企業(yè)購并調(diào)整利潤；通過債務(wù)重組，獲取重組收益。5、通過地方政府援助操縱利潤稅收優(yōu)惠；財政補(bǔ)貼；利息減免；資產(chǎn)優(yōu)惠。6、選用不當(dāng)?shù)臅嬚哒{(diào)節(jié)利潤存貨計價方法不當(dāng)；股權(quán)投資方法不當(dāng)；折舊計提方法不當(dāng)；收入確認(rèn)不當(dāng)，如提前確認(rèn)收入、利用應(yīng)收賬款虛構(gòu)銷售收入；費(fèi)用確認(rèn)方法不當(dāng)，如收益性支出資本化，提升當(dāng)期業(yè)績的潛虧掛賬,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,7、通過會計政策、會計估計變更調(diào)節(jié)利潤折舊政策變更；存貨計價方法變更；壞賬損失方法變更；長期股權(quán)投資方法變更；減值準(zhǔn)備變更；合并政策變更。8、通過巨額沖銷調(diào)節(jié)利潤（見案例分析部分）9、利用虛擬資產(chǎn)調(diào)節(jié)利潤10、利用資產(chǎn)評估消除潛虧,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,11、通過虛構(gòu)交易或事實(shí)調(diào)節(jié)利潤12、利用其他應(yīng)收款項(xiàng)和其他應(yīng)付款項(xiàng)調(diào)節(jié)利潤212主要是粉飾經(jīng)營成果粉飾財務(wù)狀況主要是在虛增收入同時虛增資產(chǎn)，減少或隱藏負(fù)債。粉飾現(xiàn)金流主是將虛增的收入虛移到在建工程等資產(chǎn)上，且利用難以確認(rèn)其合理性的會計估計進(jìn)行，如港口、池塘、堤壩的使用年限,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,（二）美國財務(wù)舞弊手段1、過早地記錄收入或記錄有問題的收入（1）在末來服務(wù)尚未提供時，收入已入賬；（2）在貨物發(fā)出或客戶無條件接受前，收入已入賬；（3）在客戶還沒有義務(wù)支付貨款時，收入已入賬；（4）向附屬機(jī)構(gòu)出售產(chǎn)品；（5）給予某種回扣作為補(bǔ)償；（6）重復(fù)計算收入；,（二）美國財務(wù)舞弊手段,2、記錄偽造的收入（7）記錄缺乏實(shí)際經(jīng)濟(jì)意義的收入（8）將出借交易所得的現(xiàn)金作為收入入賬；（9）將投資所得作為收入入賬；（10）將供應(yīng)商以末來繼續(xù)購買為條件的折扣記作收入；（11）將公司合并前不適當(dāng)扣留的收入釋放出來作為新公司的收入；,（二）美國財務(wù)舞弊手段,3、使用一次性所得增加收入（12）通過出售低于價值的資產(chǎn)增加利潤；（13）將投資收入或所得作為收入的一部分；（14）將投資收入或所得作為營運(yùn)費(fèi)用的下降來報告，以增加收入；（15）通過資產(chǎn)負(fù)債表上各個欄目的重新歸類來制造收入；,（二）美國財務(wù)舞弊手段,4、將現(xiàn)期費(fèi)用往前或往后轉(zhuǎn)移（16）將正常的營運(yùn)成本，尤其是最近發(fā)生變化的成本資本化；（17）變更會計政策，將現(xiàn)期費(fèi)用轉(zhuǎn)移到過去；（18）成本折舊或攤銷得過慢；（19）不注銷價值所剩無幾的資產(chǎn)；（20）降低資產(chǎn)準(zhǔn)備；,（二）美國財務(wù)舞弊手段,5、不記錄負(fù)債或不適當(dāng)?shù)販p少負(fù)債（21）在末來義務(wù)仍然存在時，不記錄相關(guān)的負(fù)債和費(fèi)用；（22）通過變更會計假設(shè)條件，減少負(fù)債；（23）將有問題的準(zhǔn)備金釋放，充作收入；（24）制造假冒的銷售折扣；（25）當(dāng)收到現(xiàn)金時，即使末來義務(wù)仍然存在，仍然記為收入；,（二）美國財務(wù)舞弊手段,6、將現(xiàn)期收入轉(zhuǎn)移到末來（26）建立準(zhǔn)備金然后在末來某個時期釋放，充作收入；（27）在公司兼并完成前夕，不適當(dāng)?shù)乜哿羰杖耄?、把末來費(fèi)用作為特別費(fèi)用轉(zhuǎn)移到現(xiàn)在（28）不適當(dāng)?shù)貙⑻貏e費(fèi)用的數(shù)量夸大；（29）不適當(dāng)?shù)卦诩娌⒅?，將正在進(jìn)行的研究與開發(fā)費(fèi)用注銷；（30）把自由性費(fèi)用加速轉(zhuǎn)移到現(xiàn)在。,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,考慮異常關(guān)系或偏離預(yù)期的關(guān)系,分析程序的具體運(yùn)用,定量分析法對會計報表數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，關(guān)注具有以下特征的公司。凡具有下列特征意味著該公司有財務(wù)舞弊的可能1、相對于凈收入，營業(yè)現(xiàn)金流（cashflowfromoperation）出現(xiàn)直線下降2、在出現(xiàn)年度銷售量的最大增長之后，增長率連續(xù)下降甚至負(fù)增長；3、相對于銷售額，應(yīng)收賬款出現(xiàn)巨幅增長4、相對于銷售額和銷售成本，庫存急劇膨脹5、毛利率出現(xiàn)惡化6、“軟性”資產(chǎn)出現(xiàn)大幅度增加7、遞延收入出現(xiàn)大幅度下降,分析程序的具體運(yùn)用,定性分析法對會計報表附注、管理層的討論與分析及公司對外披露的其他信息進(jìn)行分析，注意下列事項(xiàng)以尋找舞弊跡象1、會計估計或原則的變更2、提供客戶融資或延長信用條款3、會計政策的變更4、會計分類的變更5、注冊會計師的變更6、延期的支付條款7、完成比例8、未收取的應(yīng)收賬款9、更自由的信用條款10、內(nèi)幕人員的股票拋售11、積壓訂貨的下降12、分期累積預(yù)付銷售13、非貨幣交易14、關(guān)聯(lián)交易,資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表被舞弊分析程序?qū)嵱帽?資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表被舞弊分析程序?qū)嵱帽恚ɡm(xù)1）,資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表被舞弊分析程序?qū)嵱帽恚ɡm(xù)2）,資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表被舞弊分析程序?qū)嵱帽恚ɡm(xù)3）,資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表被舞弊分析程序?qū)嵱帽恚ɡm(xù)4）,現(xiàn)金流量表被舞弊分析性復(fù)核方法實(shí)用表,會計報表附注、管理層的討論、代理書、審計員的信件分析實(shí)用表,會計報表附注、管理層的討論、代理書、審計員的信件分析實(shí)用表（續(xù)1）,會計報表附注、管理層的討論、代理書、審計員的信件分析實(shí)用表（續(xù)2）,會計報表附注、管理層的討論、代理書、審計員的信件分析實(shí)用表（續(xù)3）,案例3,分析程序的具體運(yùn)用,分析程序運(yùn)用實(shí)例,1、某公司半年報分析，發(fā)現(xiàn)有舞弊行為，后被交易所及證管辦質(zhì)詢并整改2、某公司季報分析見分析材料,分析復(fù)核方法運(yùn)用實(shí)例,分析程序運(yùn)用實(shí)例,簡要分析1,1、現(xiàn)金與現(xiàn)金等價物與總資產(chǎn)比例分析期末占總資產(chǎn)比例：93771/578187=16%期初占總資產(chǎn)比例：128136/594880=21%計算表明期末現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物占總資產(chǎn)比例呈下降趨勢，表明流動性出現(xiàn)問題，可能需要借款（下半年經(jīng)營證實(shí)了分析的觀點(diǎn)）,簡要分析2,2、應(yīng)收賬款增長與主營業(yè)務(wù)收入總額增長對比分析應(yīng)收賬款增長：49740/62942-1=-21%主營業(yè)務(wù)收入增長：169401/135423-1=25%計算結(jié)果表明，應(yīng)收賬款增長速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于銷售增長速度，說明應(yīng)收賬款可能被重新分類為另一個資產(chǎn)類別。（后經(jīng)證管辦查實(shí)被分類為短期投資，為了掩蓋挪用資金抄股票的事實(shí)）,簡要分析3,3、壞賬準(zhǔn)備與應(yīng)收賬款對比分析壞賬準(zhǔn)備增長速度：1712/1740-1=-2%應(yīng)收賬款增長：49740/62942-1=-21%計算結(jié)果表明，壞賬準(zhǔn)備增長速度快于應(yīng)收賬款增長速度，說明是為了多計費(fèi)用。（后經(jīng)查實(shí)，該公司在半年報中隱藏利潤，為了末來再融資需要，實(shí)行連續(xù)均衡利潤政策。故多計費(fèi)用）,簡要分析4,4、庫存商品增長與銷售增長、銷售成本增長、應(yīng)付賬款增長對比分析庫存商品增長速度：60677/44549-1=36%主營業(yè)務(wù)收入增長：169401/135423-1=25%主營業(yè)務(wù)成本增長：138942/114221-1=22%應(yīng)付賬款增長速度：19376/25702-1=-25%計算結(jié)果表明，庫存商品即存貨增長速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)快于后三者，且大幅度地超過應(yīng)付賬款增長速度，說明該公司有可能少轉(zhuǎn)成本、未注銷存貨損失或多計存貨。質(zhì)問時：公司答復(fù)是為了儲貨需要，存貨大幅度增長。后經(jīng)查實(shí)，對外宣稱子公司向母公司借款買材料，導(dǎo)致存貨增長，而實(shí)際上是母公司利用子公司賬戶以儲貨名義，將資金套出抄股票或委托理財，且虧損嚴(yán)重。,簡要分析5,5、存貨跌價準(zhǔn)備與存貨額對比分析存貨跌價準(zhǔn)備增長：174/174-1=0庫存商品增長速度：60677/44549-1=36%計算結(jié)果表明，存貨跌價準(zhǔn)備增長速度遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于存貨增長速度，說明準(zhǔn)備不足或跨大收入。后查實(shí)，存貨虛增長，原因是抄股票。會計上多計了存貨，但沒有計算存貨跌價準(zhǔn)備。質(zhì)回時還解釋為新增存貨沒有跌價，哪期初存貨也沒有降價？明顯在說謊。,簡要分析6,6、銷售費(fèi)用與銷售對比分析銷售費(fèi)用增長速度：7658/4152-1=84%主營業(yè)務(wù)收入增長：169401/135423-1=25%計算結(jié)果表明，銷售費(fèi)用增長速度大大快于收入增長速度，意味著公司效益下降，每單位產(chǎn)品成本增加。公司解釋是季節(jié)生產(chǎn)與銷售原因，本期費(fèi)用增大。后查實(shí)：公司是為了利潤均衡化在隱藏利潤，故增大費(fèi)用。,簡要分析7,7、現(xiàn)金流量表明細(xì)分析發(fā)現(xiàn)該公司現(xiàn)金流量表中“支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”其母公司一欄為“8745”萬元，具體是什么項(xiàng)目？公司解釋為子公司借款購原材料，仍在編造。后查實(shí)就是委托理財款。,簡要分析8,8、獨(dú)立董事詢問：是否有委托理財行為。公司回答：無。,簡要分析9,二、上交所的審核意見1、據(jù)你公司半年報，你公司報告期母公司經(jīng)營業(yè)績比上年同期大幅下降，并出現(xiàn)了虧損，母公司經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為-25,804,713.23元。請你公司詳細(xì)說明母公司目前的生產(chǎn)經(jīng)營情況，并說明導(dǎo)致目前業(yè)績滑坡和現(xiàn)金流匱乏的原因和擬采取的措施；答復(fù)：（一）報告期母公司經(jīng)營業(yè)績比上年同期大幅下降，并出現(xiàn)了虧損，原因?yàn)椋耗腹旧夏晖趦?nèi)注銷三個分公司：截止2003年6月30日，該三個分公司產(chǎn)生的主營業(yè)務(wù)收入975萬元，主營業(yè)務(wù)利潤93萬元。本報告期因沒有三個分公司的經(jīng)營業(yè)績，母公司收入同比減少，導(dǎo)致營業(yè)利潤虧損。（二）母公司經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額為-25,804,713.23元，原因?yàn)椋?、母公司主營業(yè)務(wù)收入的減少導(dǎo)致銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金減少；2、本報告期，部分子公司提前進(jìn)入生產(chǎn)旺季，流動資金臨時短缺，子公司從母公司借款購買原材料導(dǎo)致母公司支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金增加。（三）公司擬采取的措施：母公司計劃一方面抓好控股子公司的管理，增加母公司的投資收益以增加母公司的利潤，另一方面積極擴(kuò)大內(nèi)銷及出口的規(guī)模，提高主營業(yè)務(wù)收入的增長幅度。,簡要分析10,2、你公司報告期末有大量短期投資，請說明短期投資的具體內(nèi)容，并說明以上投資的決策程序及是否履行了必要的信息披露義務(wù)；公司報告期末短期投資金額為78,653,102.30元，其中股票投資64,949,630.20元，國債投資19,492,463.01元；母公司短期投資342,456.00元，為股票投資。截止報告期末公司短期投資明細(xì)詳見附件。短期投資的決策程序?yàn)椋耗腹径唐谕顿Y在董事會的投資權(quán)限之內(nèi)，經(jīng)經(jīng)理辦公會研究決定；下屬子公司短期投資在子公司董事會的投資權(quán)限之內(nèi)，經(jīng)子公司經(jīng)理批準(zhǔn)。每一筆投資皆未超過公司2003年年末經(jīng)審計的總資產(chǎn)的10，即59,488,052.37元。報告期內(nèi)短期投資的情況公司已經(jīng)于2004年半年度報告第五節(jié)二、（二）中以及會計報表附注五、2中披露。,簡要分析11,3、請補(bǔ)充說明你公司報告期末合并報表的其他應(yīng)收款比期初大幅減少，以及母公司報表的該科目大幅增長的原因；（一）報告期內(nèi)合并報表的其他應(yīng)收款比期初減少15,314,164.90元，減少的幅度為70.82。主要原因?yàn)椋?.報告期內(nèi)收回*有限公司3,857,482.59元的往來款；2.收回出口退稅款4,613,997.13元等。（二）報告期內(nèi)母公司報表其他應(yīng)收款增長的原因?yàn)椋罕緢蟾嫫?，部分子公司提前進(jìn)入生產(chǎn)旺季，流動資金臨時短缺，子公司從母公司借款購買原材料。,簡要分析12,4、請補(bǔ)充說明你公司報告期現(xiàn)金流量表中收回投資所收到的現(xiàn)金及投資所支付的現(xiàn)金項(xiàng)目發(fā)生額較大的原因；根據(jù)公司歷來的會計政策，公司一直將短期投資確認(rèn)為非現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物，所以在現(xiàn)金流量表中，收回投資所收到的現(xiàn)金及投資所支付的現(xiàn)金項(xiàng)目發(fā)生額較大主要原因?yàn)槎唐谕顿Y增減變化所致。報告期內(nèi)短期投資資金往來變化詳見附件（短期投資明細(xì)表）。,簡要分析13,5、請說明你公司報告期末存貨比期初大幅增長的原因。公司三、四季度是生產(chǎn)旺季，歷年年中存貨都比年初大幅度增加。報告期內(nèi)，公司子公司因?yàn)樘崆斑M(jìn)入生產(chǎn)旺季，產(chǎn)量增加，故存貨儲備比往年增加的幅度更大。,簡要分析14,三、某證管辦的“限期整改通知書”摘要*公司：二、信息披露方面（一）短期投資會計報表附注披露不充分公司在2003年年報和2004年中報中會計報表附注中對短期投資僅分類列示了股票投資和債券投資的期初余額和期末余額，而未能夠按照證監(jiān)會公開發(fā)行證券公司信息披露編報規(guī)則第15號財務(wù)報告的一般規(guī)定第27條的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行披露。（二）公司2004年度通過國債進(jìn)行委托資產(chǎn)管理未披露公司控股子公司A有限公司和B有限公司分別于2004年1月和2月將賬面價值995萬元（10000手）和賬面價值986萬元（10000手）的國債委托德恒證券有限公司進(jìn)行投資管理，委托期限均為10個月。公司在2004年中報中對該委托資產(chǎn)管理事項(xiàng)仍然按照國債投資進(jìn)行披露，而未能按照對委托資產(chǎn)管理的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行披露，違反了公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第3號半年度報告的內(nèi)容與格式第41條的相關(guān)規(guī)定。此外，公司未能根據(jù)受托人的財務(wù)狀況及擔(dān)保資產(chǎn)的質(zhì)量情況對該項(xiàng)資產(chǎn)計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備，違反了企業(yè)會計制度第51條的規(guī)定。,限期整改,簡要分析15,分析結(jié)論：1、公司說話能信嗎？2、會計師用自己的眼睛看問題。3、上述分析方法還是適用的。,第七節(jié)風(fēng)險評估程序,考慮其他信息考慮所取得的其他信息是否顯示了舞弊風(fēng)險，例如：與審計業(yè)務(wù)小組的討論客戶的承接或續(xù)約過程執(zhí)行與公司簽訂的其他契約的過程中所獲得的經(jīng)驗(yàn)，例如評價中期財務(wù)信息的契約,第八節(jié)識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,總體要求考慮因素了解相關(guān)的內(nèi)部控制對收入確認(rèn)方面的舞弊風(fēng)險的考慮,第八節(jié)識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,在財務(wù)報表層面和認(rèn)定層面進(jìn)行識別與評估將風(fēng)險與認(rèn)定層面可能發(fā)生的錯誤聯(lián)系起來考慮風(fēng)險的規(guī)模和概率確定是否所有的評定風(fēng)險都是舞弊引起的重大風(fēng)險（即可能導(dǎo)致重要錯報的風(fēng)險）如果存在重大風(fēng)險，則評估公司相關(guān)控制的設(shè)計，并確定其是否得到實(shí)施,第八節(jié)識別和評估舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,通常關(guān)注以下風(fēng)險：收入確認(rèn)的舞弊風(fēng)險需要考慮引起此類風(fēng)險的收入的類型、交易或認(rèn)定。管理層無視控制的風(fēng)險管理層有進(jìn)行舞弊、直接或間接地操縱會計記錄以及對財務(wù)信息作出虛假報告的獨(dú)特能力。對財務(wù)信息作出虛假報告通常涉及管理層的無視控制，否則，這些控制是有效的,案例4,案例5,第九節(jié)應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,第九節(jié)應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,總體要求針對評估的舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表層次重大錯報風(fēng)險確定總體應(yīng)對措施針對評估的舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險設(shè)計和實(shí)施進(jìn)一步審計程序舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險屬于特別風(fēng)險，注冊會計師應(yīng)當(dāng)專門針對該風(fēng)險實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度對有關(guān)重大交易的文件記錄進(jìn)行檢查時，對文件記錄的性質(zhì)和范圍的選擇保持敏感就管理層對重大事項(xiàng)作出的解釋或聲明，有意識地通過其他信息予以驗(yàn)證,第九節(jié)應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,總體應(yīng)對措施考慮人員的適當(dāng)分派和督導(dǎo)考慮被審計單位采用的會計政策避免進(jìn)一步審計程序被預(yù)見或事先了解對通常由于風(fēng)險程度較低而不會作出測試的賬戶余額實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序調(diào)整審計程序的實(shí)施時間，使之有別于預(yù)期的時間安排運(yùn)用不同的抽樣方法，以便考察結(jié)果的穩(wěn)定性對處于不同地理位置的多個組成部分實(shí)施審計程序以不預(yù)先通知的方式實(shí)施審計程序,第九節(jié)應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險,針對舞弊導(dǎo)致的認(rèn)定層次的重大錯報風(fēng)險實(shí)施的審計程序改變擬實(shí)施審計程序的性質(zhì)改變實(shí)質(zhì)性程序的時間改變審計程序的范圍,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,收入確認(rèn)針對收入項(xiàng)目，從更細(xì)致的數(shù)據(jù)層面上實(shí)施實(shí)質(zhì)性分析程序（利用計算機(jī)輔助審計技術(shù)可能有助于更好地實(shí)現(xiàn)此類方法的目的，發(fā)現(xiàn)異?；蛭搭A(yù)期到的收入交易或關(guān)系）例如，按照月份和產(chǎn)品線（或業(yè)務(wù)分部）比較當(dāng)期與以往期間的收入,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,通過函證和更直接的溝通方式（如詢問、走訪）向被審計單位的顧客確證銷售合同的部分或全部條款，以及是否存在附加協(xié)議與收入確認(rèn)相關(guān)的會計處理是否恰當(dāng)，往往會受到相關(guān)合同、協(xié)議的重大影響，而往往是那些可能對收入確認(rèn)產(chǎn)生重大影響的合同條款細(xì)節(jié)（例如運(yùn)貨與付款條件、售后義務(wù)、顧客退貨權(quán)）沒有得到真實(shí)、完整的記錄,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,向被審計單位財務(wù)人員以外的其他內(nèi)部人員詢問所審計期間（特別是接近期末）的銷售和發(fā)貨情況，以及他們所了解的異常交易條款或交易狀況例如向被審計單位的銷售人員和內(nèi)部法律顧問詢問臨近期末的異常銷量變化及異常交易條款,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,于期末或接近期末在被審計單位的一處或多處銷售及發(fā)貨現(xiàn)場，實(shí)地觀察銷售及發(fā)貨情況，檢查準(zhǔn)備發(fā)出的貨物狀況，同時實(shí)施適當(dāng)?shù)匿N售及存貨截止測試；在銷售及發(fā)貨現(xiàn)場如發(fā)現(xiàn)退貨情形或待處理的退回貨物，觀察被審計單位的處理與相關(guān)記錄實(shí)施此類程序的目的在于驗(yàn)證收入的真實(shí)性和確認(rèn)截止時點(diǎn)的準(zhǔn)確性,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,對于通過電子方式自動生成、處理、記錄的銷售交易，實(shí)施控制測試此類控制測試非常必要，可用以確定被審計單位的電子交易系統(tǒng)能夠保證交易的真實(shí)性和記錄的準(zhǔn)確性（包括截止時點(diǎn)恰當(dāng)與否）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,存貨數(shù)量檢查被審計單位的存貨記錄，判斷需要在被審計單位盤點(diǎn)過程中（或結(jié)束后）特別重視的存貨項(xiàng)目或存貨存放地點(diǎn)在不預(yù)先通知的情況下觀察某些存放地點(diǎn)的存貨盤點(diǎn)，或在同一天對所有存放地點(diǎn)的存貨實(shí)施觀察,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,要求被審計單位在期末或盡可能接近期末的時點(diǎn)安排存貨盤點(diǎn)目的是降低被審計單位在間隔期內(nèi)（指盤點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間的間隔）操縱存貨余額的風(fēng)險,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,在觀察存貨盤點(diǎn)過程中結(jié)合實(shí)施其他程序，并利用專家工作例如，細(xì)致檢查包裝物中的貨物情況、貨物堆放方式（如堆為中空）和標(biāo)記方式、特殊形態(tài)存貨（如液態(tài)、氣態(tài)存貨）或特殊性質(zhì)存貨（如化學(xué)物質(zhì)）的質(zhì)量特征（如純度、濃度、品級）,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,按照存貨的等級或類別、存放地點(diǎn)或其他標(biāo)準(zhǔn)分類，將存貨的當(dāng)期數(shù)量與上期進(jìn)行比較，或?qū)⒈P點(diǎn)數(shù)量與存貨記錄進(jìn)行比較利用計算機(jī)輔助審計技術(shù)進(jìn)一步測試存貨盤點(diǎn)數(shù)據(jù)的可靠性例如，按標(biāo)簽號分類排序以測試存貨的標(biāo)簽控制，或按照存貨的編號順序檢查是否存在漏計或重復(fù)編號,與對財務(wù)信息作出虛假報告相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,管理層估計請專家對相關(guān)認(rèn)定作出獨(dú)立估計，與管理層的估計進(jìn)行比較；如果涉及的估計非常重大且舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險很高，針對專家的部分或全部假設(shè)、方法及結(jié)果實(shí)施額外程序（如重新執(zhí)行或再聘其他專家執(zhí)行），以確定之前的專家工作結(jié)果沒有明顯不當(dāng)之處向管理層和財務(wù)人員以外的相關(guān)工作人員詢問，以驗(yàn)證估計的合理性從事后的角度評價管理層對以前期間的會計估計和判斷事項(xiàng)的合理性,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,貨幣資金、有價證券在期末或接近期末對現(xiàn)金或有價證券進(jìn)行監(jiān)盤直接向被審計單位的顧客詢問或函證付款日或退貨情況調(diào)查已注銷銀行賬戶的恢復(fù)使用情況,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,存貨對存在的存貨短缺現(xiàn)象，按照存貨存放地點(diǎn)和貨物類型分類并加以分析分析重要的存貨指標(biāo)與行業(yè)正常水平是否存在顯著差異如存貨周轉(zhuǎn)率、存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)等對于發(fā)生存貨金額減計的會計記錄，細(xì)致檢查相關(guān)憑證,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,采購活動利用計算機(jī)輔助審計技術(shù)，將被審計單位的供貨商名單與被審計單位員工名單的某些標(biāo)識信息（如地址、電話號碼）相核對，識別出具有相同標(biāo)識信息的數(shù)據(jù)該程序可用以識別員工在供貨環(huán)節(jié)牟取私利,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,勞務(wù)（包括應(yīng)付工資、相關(guān)費(fèi)用等）利用計算機(jī)輔助審計技術(shù)，檢查工資及薪酬記錄中是否存在重復(fù)或虛假的的員工身份（如姓名、身份證號）、銀行賬號、地址、電話號碼等該程序可用以識別虛領(lǐng)工資或薪酬檢查人事檔案記錄、員工工作考核記錄、勞務(wù)支付名單的勞務(wù)記錄，并與實(shí)際情況相比對該程序可用以識別虛假的員工身份記錄及潛在舞弊（如虛領(lǐng)工資、虛開勞務(wù)報酬）,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,銷售活動分析銷售折扣和銷售退回等項(xiàng)目，識別出異常的折扣或退貨模式，或異常趨勢向第三方確證銷售合同的具體條款實(shí)施審計程序，以獲取銷售合同是否按照規(guī)定條款得到執(zhí)行,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,費(fèi)用開支檢查大額或異常費(fèi)用開支的適當(dāng)性檢查高層管理人員提交的費(fèi)用報告的適當(dāng)性和金額,與侵占資產(chǎn)相關(guān)的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險的常用審計程序示例,向員工提供資金或擔(dān)保檢查被審計單位為高層管理人員和關(guān)聯(lián)方提供資金或擔(dān)保的授權(quán)、貸款或擔(dān)保條款以及金額,日記賬分錄和其他調(diào)整分錄舞弊一般涉及對會計報告過程的操縱，通過在整個年度或在期末記錄不恰當(dāng)?shù)幕蛭唇?jīng)授權(quán)的日記賬分錄、或?qū)媹蟊碇袌蟾娴目傤~進(jìn)行調(diào)整，而這些并不在正常的日記賬分錄中反映，如合并調(diào)整和重分類,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,Step4,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,日記賬分錄和其他調(diào)整分錄獲取對財務(wù)報告過程及關(guān)于日記賬分錄和其他調(diào)整分錄的控制的理解評價控制的設(shè)計并確定這些控制是否被執(zhí)行向涉及財務(wù)報告過程的人員詢問有關(guān)不恰當(dāng)?shù)幕蛘弋惓５男袨闆Q定測試的性質(zhì)、時間及范圍,Step4,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,Step4,具有舞弊性的日記賬分錄的特征,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,會計估計考慮審計證據(jù)所支持的最佳估計和會計報表中包含的估計之間的差別是否表明公司部分管理層可能出現(xiàn)的偏差，即使會計報表中所包含的估計分別來看是合理的對管理層在以前年度做出的判斷和推測執(zhí)行追溯評價考慮管理層的行為是否存在以相同的方式低估或高估所有的備抵或準(zhǔn)備金，以達(dá)到在兩個或以上的會計期間平滑收益的目的,Step4,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,重大交易的交易基礎(chǔ)這類交易的形式是否過于復(fù)雜？管理層是否與治理層進(jìn)行了討論，是否做了充分的記錄？相對于交易潛在的經(jīng)濟(jì)因素，管理層是否更強(qiáng)調(diào)特定的會計處理方式？是否已經(jīng)正確的評價涉及未合并的關(guān)聯(lián)方交易，包括特殊目的實(shí)體的交易，并且得到治理層的批準(zhǔn)?交易是否涉及先前未被識別的關(guān)聯(lián)方或沒有被審計單位的幫助就不具有財產(chǎn)或財務(wù)力量以支持交易的交易方式？,Step4,對管理層無視控制的應(yīng)對措施,一些應(yīng)注意的征兆1、年末調(diào)整2、大額信用證3、缺乏原始記錄4、拒絕對數(shù)據(jù)的接觸5、管理層的恐嚇6、對違反行為準(zhǔn)則的默認(rèn),第十節(jié)評價審計證據(jù),對舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險的評估與修正,評價證據(jù),第十節(jié)評價審計證據(jù),考慮在審計結(jié)束或接近審計結(jié)束時執(zhí)行的分析性復(fù)核是否顯示出先前未識別出的舞弊風(fēng)險考慮一項(xiàng)已識別的錯報是否可能存在舞弊如果是，考慮該項(xiàng)錯報與審計的其他部分的關(guān)系，特別是管理層陳述的可靠性不要認(rèn)為舞弊是一個獨(dú)立的事件！,可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報的情形示例,會計記錄問題對交易的記錄不完整或不及時，或交易的金額、會計期間、分類或會計政策不恰當(dāng)賬戶余額或交易缺乏憑證支持或未經(jīng)授權(quán)卡在資產(chǎn)負(fù)債表日或非常接近的時點(diǎn)編制調(diào)整分錄，并且對財務(wù)狀況或經(jīng)營成果產(chǎn)生重大影響有證據(jù)表明員工接觸的系統(tǒng)或記錄不符合其職權(quán)范圍注冊會計師獲悉了有關(guān)舞弊的傳言或檢舉揭發(fā)丟失文件記錄,可能表明存在舞弊導(dǎo)致的重大錯報的情形示例,文件記錄有改動跡象在通常被認(rèn)為會存在文件記錄原件的情況下，僅存在文件記錄的復(fù)印件或電子版本調(diào)解表中存在無法解釋的重大項(xiàng)目財務(wù)報表項(xiàng)目、財務(wù)趨勢、重要財務(wù)指標(biāo)、或重要財務(wù)指標(biāo)間的關(guān)系發(fā)生異常變動管理層或員工對注冊會計師的詢問或分析