（會計學(xué)專業(yè)論文）全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究.pdf

5 摘要 隨著時代的進(jìn)步 會計環(huán)境發(fā)生了巨大變化 高新技術(shù)的突飛猛進(jìn)推動了 國際經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展 金融創(chuàng)新的日新月異則給企業(yè)帶來極大的風(fēng)險 使得財 務(wù)會計不斷面臨新的問題和挑戰(zhàn) 衍生金融工具的出現(xiàn)和廣泛應(yīng)用 和越來越 多的已確認(rèn)但未實(shí)現(xiàn)的企業(yè)業(yè)績繞過收益表而列示在資產(chǎn)負(fù)債表中的現(xiàn)象 使 得現(xiàn)行收益表暴露出明顯的不足 會計信息使用者要求改進(jìn)收益報告的呼聲也 越來越高 因此 世界各國的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)紛紛提出改進(jìn)收益報告的建議 改革收益報告模式已成為大勢所趨 鑒于收益報告模式改革的大趨勢 我國也在積極探索適合我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展情 況的收益報告模式 寫作本文希望能通過細(xì)致地分析全面收益報告在國外的發(fā) 展應(yīng)用情況 進(jìn)而結(jié)合我國目前的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平探討在我國推行全面收益報告 的必要性 力求對改革我國的收益報告模式有所啟發(fā) 本文是以全面收益報告為中心展開的 但也對全面收益的確認(rèn)與計量問題 作了理論上的探討 因為確認(rèn) 計量和報告是財務(wù)會計不可分割的組成部分 本文從四個方面著手進(jìn)行研究 首先通過對會計收益報告歷史演進(jìn)的介紹 提 出全面收益的涵義及其經(jīng)濟(jì)學(xué)和會計學(xué)基礎(chǔ) 接著系統(tǒng)研究了國外全面收益的 報告模式 然后嘗試提出了適合我國國情的 兩步走 漸進(jìn)式改革模式 第一 步采用權(quán)益變動表方式報告全面收益 第二步采用單一業(yè)績報告方式 全面收 益表報告全面收益 這部分是本文研究的重點(diǎn)和作者的一點(diǎn)見解 最后著重探 討影響我國全面收益報告的要素定義 確認(rèn)與計量等一系列相關(guān)問題 關(guān)鍵詞 現(xiàn)代收益報告 全面收益報告 確認(rèn)與計量 適用性 6 abstract with the development of times accounting environment has changed much the great improvement in high technology leads to international economy prosperity and the innovation of finance brings tremendous risks which makes accounting face endless problems and challenges derivative finance instruments appears and widely implied and more and more items recognized but not realized list on balance sheet but not income statement which makes current income statement take on obvious shortcomings accounting information users demand improving the income report more and more intensively therefore many accounting standards commitments of different countries brought advices to improve financial performance report this reform has been the tide owing to the big trend of income report model reform china should actively exposure income reporting model which adapt to our own economic development circumstance so intent of this thesis is to analyze the possibility of implying comprehensive income report abroad thereby try to discuss about how to implement comprehensive income report in china the thesis puts its emphasis on the report of comprehensive income but recognition and reputation is studied theoretically because the complete accounting principles should include recognition computation and reporting this thesis is divided into four parts the first part introduced historical process about accounting income reporting and put forward the content of comprehensive income and its economic and accounting basis the second part studied the reporting model of 7 comprehensive income abroad in detail the third part put forward two steps reform model gradually the first step is to report the comprehensive report by the change of equity method the second step is by the single report comprehensive income statement this chapter is the emphasis and some views of the author the last part mostly discussed a series of related problems on the define of the essential recognition and computation which influence comprehensive income report key words current income report comprehensive income report recognition and computation feasibility 3 山西財經(jīng)大學(xué) 學(xué)位論文原創(chuàng)性聲明 本人鄭重聲明 所呈交的學(xué)位論文 是本人在導(dǎo)師的指導(dǎo)下 獨(dú)立進(jìn)行研 究工作所取得的成果 除文中已經(jīng)注明引用的內(nèi)容外 本論文不包含任何其他 個人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫過的作品成果 對本文的研究所做出重要貢獻(xiàn)的個 人和集體 均已在文中以明確方式標(biāo)明 本人完全意識到本申明的法律結(jié)果由 本人承擔(dān) 學(xué)位論文作者簽名 日期 年 月 日 4 山西財經(jīng)大學(xué) 學(xué)位論文版權(quán)使用授權(quán)書 本學(xué)位論文作者完全了解學(xué)校有關(guān)保管 使用學(xué)位論文的規(guī)定 同意學(xué)校 保留并向國家有關(guān)部門或機(jī)構(gòu)送交論文的復(fù)印件和電子版 允許論文被查閱和 借閱 本人授權(quán)山西財經(jīng)大學(xué)可以將本學(xué)位論文的全部或部分內(nèi)容編入有關(guān)數(shù) 據(jù)庫進(jìn)行檢索 可以采用影印 縮印或掃描等復(fù)制手段保存和匯編本學(xué)位論文 本學(xué)位論文屬于保密 不保密 在 年解密后適用本授權(quán)書 請在以上方框內(nèi)打 學(xué)位論文作者簽名 指導(dǎo)教師簽名 日期 年 月 日 日期 年 月 日 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 1 引言 在財務(wù)會計中 收益是一個非常重要的會計概念 也是一個永恒的主題 在過去的幾十 年里 會計學(xué)界成功地構(gòu)建了一個雖不盡完善但一直沿用至今的收益報告模式 這個模式是 一個建立在歷史成本原則和實(shí)現(xiàn) 配比原則基礎(chǔ)之上 并在傳統(tǒng)的可靠思想和穩(wěn)健主義中得 到相互支持和證明的體系 20 世紀(jì) 30 年代以來 收益表在企業(yè)報表中逐漸占據(jù)了重要地位 成為企業(yè)向外部報告 經(jīng)營業(yè)績的主要報表 但到了 20 世紀(jì) 70 年代以后 由于企業(yè)面臨的經(jīng)濟(jì)環(huán)境的迅速變化以 及企業(yè)經(jīng)營活動日趨復(fù)雜化和多樣化 企業(yè)不斷產(chǎn)生新的收益來源 某些很有可能實(shí)現(xiàn)但尚 未實(shí)現(xiàn)的項目已允許加以確認(rèn) 如外幣報表折算差額 未實(shí)現(xiàn)的證券銷售利得等 但處理方 法通常是繞開收益表而在資產(chǎn)負(fù)債表中的所有者權(quán)益部分來確認(rèn)的 更重要的是 隨著衍生 金融工具的興起和發(fā)展 根據(jù)歷史成本原則和實(shí)現(xiàn) 配比原則 大多數(shù)的衍生金融工具無法 在財務(wù)報表內(nèi)得到反映 這樣 原來的收益表就不能完整地 全面地反映一個企業(yè)的經(jīng)營業(yè) 績 由于傳統(tǒng)的收益表僅對企業(yè)在某一會計期間內(nèi)已實(shí)現(xiàn)的收益進(jìn)行報告 嚴(yán)重滯后于經(jīng)濟(jì) 事項的實(shí)際發(fā)生 已不能滿足當(dāng)前使用者對業(yè)績信息的要求 全面收益報告就是針對傳統(tǒng)收益表的缺陷提出來的 通過它將傳統(tǒng)收益表無法反映的經(jīng) 濟(jì)事項容納進(jìn)來 從而為使用者提供更加全面和更加有用的業(yè)績信息 全面收益報告的出現(xiàn) 不僅僅是為了給當(dāng)前繞過收益表直接進(jìn)入資產(chǎn)負(fù)債表權(quán)益部分的項目提供一個報告工具 更 重要的是它突破了傳統(tǒng)財務(wù)會計的禁區(qū) 歷史成本原則 實(shí)現(xiàn) 配比原則和穩(wěn)健原則 從 而為解決當(dāng)前和以后可能出現(xiàn)的會計難題提供了契機(jī) 目前 世界各國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)己經(jīng)相繼對全面收益報告制定了相應(yīng)的準(zhǔn)則并公布實(shí)施 英國的會計準(zhǔn)則委員會 asb 在 1992 年頒布的財務(wù)報表準(zhǔn)則第 3 號 frs 3 報告財務(wù) 業(yè)績 中 除繼續(xù)保留并發(fā)揮收益表的作用外 增加了 全部己確認(rèn)利得和損失表 以報 告企業(yè)的全面業(yè)績信息 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會 fasb 也在 1997 年 6 月頒布了財務(wù)會 計準(zhǔn)則第 130 號 sfac 130 報告全面收益 要求企業(yè)在收益表外 編制一份財務(wù)報表 來反映企業(yè)的凈收益和全面收益信息 國際會計準(zhǔn)則委員會 iasc 在 1997 年 7 月正式公 布了修訂后的第 1 號國際會計準(zhǔn)則 iasl 財務(wù)報表的表述 指出 由于在評估兩個 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 2 資產(chǎn)負(fù)債表日之間的企業(yè)財務(wù)狀況時考慮所有的利得和虧損是重要的 本準(zhǔn)則要求企業(yè)提供 單獨(dú)的財務(wù)報表以著重反映企業(yè)總利得和損失 包括在權(quán)益中直接確認(rèn)的那些利得和損失 我國自 1998 年頒布第一項具體會計準(zhǔn)則 關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露 至今共頒布 或 修訂 了三十八項具體會計準(zhǔn)則 一個 基本會計準(zhǔn)則 以及 企業(yè)會計制度 金融企 業(yè)會計制度 與 小企業(yè)會計制度 等三個會計制度 從新頒布的會計準(zhǔn)則的內(nèi)容看 我國 的準(zhǔn)則正在與國際會計準(zhǔn)則接軌 繼 企業(yè)會計準(zhǔn)則 財務(wù)報告的列報 征求意見稿 之 后 財政部 2006 年 2 月 15 日頒布的 企業(yè)會計準(zhǔn)則第 30 號 財務(wù)報表列報 標(biāo)志著我國 的財務(wù)報表有同國際慣例協(xié)調(diào)的趨勢 根據(jù)國際會計界對全面收益報告的研究以及英美等國在實(shí)踐中的應(yīng)用 同時結(jié)合我國財 務(wù)報表的改革 筆者認(rèn)為在我國實(shí)行全面收益報告大有其必要性和可行性 但是任何經(jīng)驗都 不可照搬照抄 有關(guān)全面收益報告的若干理論問題如全面收益的報告方式 全面收益表的要 素設(shè)置 確認(rèn)與計量等問題仍值得研究和探討 由于我國目前對全面收益報告問題的研究缺 乏具體可操作性的方法 所以 本文選擇全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用作為研究對象 在 研究過程中 充分考慮我國國情 根據(jù)我國的會計發(fā)展水平 采取循序漸進(jìn)的方式逐步推行 全面收益報告 第一步 可通過權(quán)益變動表的方式披露 第二步 與現(xiàn)行利潤表合并 編制 全面收益表 重新與資產(chǎn)負(fù)債表和現(xiàn)金流量表構(gòu)成三大財務(wù)報表 本文作為碩士論文 限于篇幅 不可能對全面收益報告的論述面面俱到 本文從收益報 告的歷史淵源出發(fā) 以經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和會計理論為支撐 在前人已有的研究成果基礎(chǔ)上 借鑒 國外會計準(zhǔn)則的規(guī)定 同時結(jié)合我國新頒布的 企業(yè)會計準(zhǔn)則 和 企業(yè)會計制度 提出 我國企業(yè)報告全面收益的必要性以及一系列保障措施 設(shè)想出我國企業(yè)報告全面收益的具體 模式 另外 圍繞我國企業(yè)實(shí)行全面收益報告還需進(jìn)一步完善的相關(guān)理論問題 如要素的重 新設(shè)置與定義 內(nèi)容的構(gòu)成以及報表項目的確認(rèn)與計量進(jìn)行了探討 本文由四部分組成 按 照 會計收益報告的歷史淵源及改進(jìn) 全面收益報告的國際研究動態(tài) 全面收益報告在我國 企業(yè)的適用性 我國推行全面收益報告的相關(guān)理論問題 這樣一個思路展開研究 在研究方法上 本文主要運(yùn)用了規(guī)范研究的方法 對全面收益報告的理論和應(yīng)用問題以 及在我國的適用性進(jìn)行研究 文章在對會計收益報告的歷史淵源分析的基礎(chǔ)上 提出適應(yīng)當(dāng) 時經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的全面收益概念及其理論支撐 接著在對國外全面收益報告的最新研究現(xiàn)狀 研究成果進(jìn)行評述后 對全面收益報告在我國的必要性進(jìn)行了系統(tǒng) 全面地分析和研究 從 而得出自己的觀點(diǎn)和結(jié)論即我國企業(yè)的全面收益報告模式 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 3 本文的理論意義在于 通過對各國會計準(zhǔn)則有關(guān)全面收益報告規(guī)范的具體分析 提出適 合我國全面收益報告的可行性方法 從而為全面收益理論 尤其是財務(wù)會計報告理論做出補(bǔ) 充 現(xiàn)實(shí)意義在于 為我國如何逐步報告全面收益提出設(shè)想 提高收益報告在決策中的有用 性 并對完善我國相應(yīng)的會計準(zhǔn)則 早日實(shí)現(xiàn)與國際會計準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)具有一定的意義 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 4 1 會計收益報告的歷史淵源及改進(jìn) 1 1 會計收益報告的歷史淵源 研究會計收益報告必須建立在對社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的研究基礎(chǔ)之上 因為會計收益報告的產(chǎn) 生和發(fā)展與經(jīng)濟(jì)環(huán)境密切相關(guān) 經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化直接影響和制約著會計收益報告的發(fā)展 因 此 有必要結(jié)合經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷來回顧會計收益報告的發(fā)展歷程 1 1 1 復(fù)式簿記階段會計收益的確定 在會計史學(xué)界 關(guān)于會計理論的起點(diǎn) 幾乎一致公認(rèn)的觀點(diǎn)是從復(fù)式簿記開始的 1494 年 11 月 10 日 意大利數(shù)學(xué)家盧卡 帕喬利 luca pacioli 在威尼斯出版了 算術(shù) 幾何 比 及比例概要 這是最早系統(tǒng)論述復(fù)式簿記的經(jīng)典著作 該著作首次對復(fù)式簿記進(jìn)行了理論 上的概括 明確提出一些迄今被人們認(rèn)為是基本會計要素的項目 如資產(chǎn) 負(fù)債 收入 費(fèi) 用 利得 損失等 從此 整個會計界從對會計實(shí)務(wù)的研究中擺脫出來 向著會計理論研究 的方向發(fā)展 這一時期盡管復(fù)式簿記的出現(xiàn)有利于收益的確定 但仍然沒有產(chǎn)生精確計算收益的需要 收益確定的理論和實(shí)踐都發(fā)展緩慢 即便是經(jīng)營期較長的企業(yè) 也主要是業(yè)主親自經(jīng)營 因 而利潤的定期核算需求不大 這一時期收益的確定方式主要是將交易的收入與所耗成本進(jìn)行 配比 這種配比方法至今仍然是會計收益確定的主要方法 1 1 2 工業(yè)時代會計收益的確定 19 世紀(jì)始 在歐洲工業(yè)革命的推動下 企業(yè)的組織形式得到創(chuàng)新 出現(xiàn)了大量的公司制 企業(yè) 企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模日益擴(kuò)大 生產(chǎn)更趨復(fù)雜 股份公司的產(chǎn)生對會計的直接影響表 現(xiàn)在企業(yè)的經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)的分離 要求經(jīng)營者必須定期向所有者提供會計信息 企業(yè)只能 通過積累的利潤來向所有者支付股利 這就需要會計系統(tǒng)地進(jìn)行利潤 也稱收益 下同 的 計算 更精確地區(qū)分資產(chǎn) 負(fù)債 收入和費(fèi)用 工業(yè)革命開始至 20 世紀(jì)初 資本投資市場尚未得到極大開發(fā) 企業(yè)經(jīng)營的資金主要來源 于所有者和銀行或其他債權(quán)人 這些投資者和債權(quán)人主要關(guān)心的是企業(yè)的償債能力 基于外 部會計信息使用者對于資產(chǎn)安全保障的關(guān)注 政府對于資產(chǎn)負(fù)債表的重視以及利益沖突各方 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 5 對于資產(chǎn)負(fù)債表的依賴 會計信息提供者開始向會計信息使用者提供資產(chǎn)負(fù)債表 當(dāng)時 為 了分配股利而定期確定收益已經(jīng)成為會計的主要任務(wù) 但收益計量僅僅是資產(chǎn)計價的附屬物 這一時期企業(yè)經(jīng)營周期延長 出現(xiàn)了持續(xù)經(jīng)營 需要會計核算按一定期間來進(jìn)行 在實(shí)踐中 出現(xiàn)了收入 費(fèi)用配比攤銷的系統(tǒng)方法 強(qiáng)調(diào)收益報告的一貫性 并較好地解決了收益確定 中的一些基本問題 如收入實(shí)現(xiàn)原則 歷史成本原則等等 豐富和發(fā)展了收益報告理論 1 1 3 現(xiàn)代會計收益的確定 20 世紀(jì) 30 年代以來 世界經(jīng)濟(jì)進(jìn)入以科技 信息為特征的發(fā)展時期 生產(chǎn)的社會化程 度越來越高 國際金融 貿(mào)易得到迅速發(fā)展 企業(yè)通過發(fā)行股票和長期債券融資的方式使得 投資者更為關(guān)注企業(yè)的盈利能力 進(jìn)而會計披露的重心發(fā)生了顯著變化 由資產(chǎn)負(fù)債表轉(zhuǎn)向 了收益表 取代資產(chǎn)負(fù)債表的重要地位 這一時期收益的確定繼承了工業(yè)時代發(fā)展起來的歷史成本 實(shí)現(xiàn) 配比原則等會計慣例 成為現(xiàn)代收益確定的核心原則 并通過法律的形式予以規(guī)范 強(qiáng)調(diào)如何精確計算真實(shí)收益 這一階段的會計收益報告具有以下明顯特征 a 會計收益是企業(yè)實(shí)際交易的結(jié)果 收益基于企業(yè)實(shí)際發(fā)生的交易 是指企業(yè)銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)所獲得的收入扣減為實(shí)現(xiàn) 這些收入所耗的成本的差額 也就是說 只有當(dāng)交易發(fā)生時 才可確認(rèn)收益 而不確認(rèn)來自 資產(chǎn) 負(fù)債的價格變化或預(yù)期的價格變化 b 會計收益的確定遵循實(shí)現(xiàn) 配比原則 根據(jù)現(xiàn)行會計實(shí)務(wù)和法律的要求 只有在銷售實(shí)現(xiàn)時 即企業(yè)已提供商品或已將商品所 有權(quán)轉(zhuǎn)移給買主 風(fēng)險和報酬已轉(zhuǎn)移 企業(yè)已經(jīng)取得款項或者已經(jīng)取得收取款項的權(quán)利 而 且收益可以客觀計量時 才可以確認(rèn) 現(xiàn)代會計收益報告還要求根據(jù)合理的因果關(guān)系 將本期已實(shí)現(xiàn)的收入與相關(guān)的歷史成本 進(jìn)行配比 這樣 與本期收入有關(guān)的成本和費(fèi)用就分配給本期收入負(fù)擔(dān) 而與本期無因果關(guān) 系的成本和費(fèi)用則作為資產(chǎn)項目結(jié)轉(zhuǎn)下去 用于以后會計期間的配比 c 會計收益按歷史成本原則計列費(fèi)用 按照現(xiàn)行會計制度的規(guī)定 對于會計要素的記錄 應(yīng)以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時的取得成本為標(biāo) 準(zhǔn)進(jìn)行計量 按照會計要素的這一計量要求 資產(chǎn)的取得 耗費(fèi)和轉(zhuǎn)換都應(yīng)按照取得資產(chǎn)時 的實(shí)際支出進(jìn)行計量和記錄 負(fù)債的取得和償還都應(yīng)按取得負(fù)債的實(shí)際支出進(jìn)行計量和記錄 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 6 資產(chǎn)減負(fù)債所得的所有者權(quán)益自然也是按歷史成本計價的 由于資產(chǎn)按其取得時的歷史成本 計價 那么成本 費(fèi)用作為已耗資產(chǎn)的價值轉(zhuǎn)移 自然應(yīng)該按照歷史成本原則計列 d 會計收益的確定體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則 穩(wěn)健性原則的信條是 切莫預(yù)計利潤但要預(yù)計所有的損失 按照這一要求 在計量收 益時 如果同時存在幾個可選擇的會計處理方法 會計人員應(yīng)該選擇最不高估收益的方法 對于收入 寧可推遲確認(rèn) 也不及早確認(rèn) 對于費(fèi)用 寧可提前確認(rèn) 也不推遲確認(rèn) 綜觀會計收益報告的發(fā)展過程 隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化 新的企業(yè)組織形式的產(chǎn)生 資本投資市場的發(fā)展 會計收益報告逐漸受到人們的重視 并發(fā)揮著越來越重要的作用 現(xiàn) 代會計收益報告的基本模式簡而言之就是以企業(yè)實(shí)際交易為基礎(chǔ) 以歷史成本原則為計量屬 性 以實(shí)現(xiàn) 配比原則為確認(rèn)和計量依據(jù) 并以穩(wěn)健性原則為指導(dǎo)思想計量出來的 可見 現(xiàn)代收益報告具有客觀性 可驗證性和穩(wěn)健性等優(yōu)點(diǎn) 1 2 會計環(huán)境的變化 20 世紀(jì) 70 年代以來 企業(yè)所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和使用者的信息需求都發(fā)生了顯著變化 許 多新的知識和新的領(lǐng)域不斷產(chǎn)生 使現(xiàn)代收益報告模式受到了嚴(yán)重的沖擊 例如通貨膨脹 衍生金融工具等 1 2 1 物價變動頻繁 20 世紀(jì) 70 年代以來 世界各國都不同程度地發(fā)生了通貨膨脹 物價經(jīng)常處于劇烈變動 狀態(tài)中 這種情況下 歷史成本和現(xiàn)行價值的差異就會很大 如果企業(yè)持有的資產(chǎn)繼續(xù)按照 歷史成本計量 所耗用的資產(chǎn)仍以取得時的歷史成本予以轉(zhuǎn)銷 那么即使企業(yè)期末賬面資產(chǎn) 價值不比期初減少 也不能從實(shí)物形態(tài)或使用效能上保持資產(chǎn)的完整 必然產(chǎn)生虛盈實(shí)虧的 現(xiàn)象 同時也使得收益表將管理當(dāng)局實(shí)現(xiàn)的經(jīng)營業(yè)績與物價變動的結(jié)果合二為一 不加區(qū)分 地予以確認(rèn)和報告 隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展和應(yīng)用 使得企業(yè)產(chǎn)品和設(shè)備更新?lián)Q代加速 企業(yè)隨時面臨新 開發(fā)產(chǎn)品的價值增值的前景以及固定設(shè)備在用價值和產(chǎn)成品變現(xiàn)價值降低的風(fēng)險 這種價值 的變化實(shí)際上意味著企業(yè)資產(chǎn)已發(fā)生增加或損失 但是在傳統(tǒng)的會計模式下 資產(chǎn)或負(fù)債價 值的變動如無客觀交易事實(shí) 在賬面上是不予記錄的 而且即使有些資產(chǎn)或負(fù)債可以以現(xiàn)行 價值或公允價值在資產(chǎn)負(fù)債表中反映 但恪守歷史成本原則和實(shí)現(xiàn) 配比原則的收益表卻不 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 7 能使這種變化及時得到反映 而在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境中 這種價值的變動是經(jīng)常且不容忽視的 這就使得收益計算的相關(guān)性受到影響 同時現(xiàn)代會計收益確定的收入 費(fèi)用配比原則 收入 按現(xiàn)行價格計量而費(fèi)用按歷史成本計量 進(jìn)行配比的二者是在不同的時間基礎(chǔ)上 而在資產(chǎn) 價值經(jīng)常變動的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下 也就存在在不同的物價水平上進(jìn)行配比的可能 使得二者缺乏 內(nèi)在的一致性 這樣 造成了收益表的真實(shí)性和可靠性大為降低 使得現(xiàn)代會計收益報告模 式面臨巨大挑戰(zhàn) 1 2 2 衍生金融工具的風(fēng)險增加 20 世紀(jì)末期 衍生金融工具在西方發(fā)達(dá)國家得到了廣泛使用 根據(jù)歷史成本原則和實(shí)現(xiàn) 配比原則 大多數(shù)衍生金融工具在持有期間無法在報表內(nèi)得到反映 只有在出售之后企業(yè) 才能確認(rèn)投資的損益 然而衍生金融工具的投資往往蘊(yùn)藏著巨大的風(fēng)險 不揭示衍生金融工 具風(fēng)險價值的財務(wù)報表對使用者決策是毫無意義的 甚至危害極大 由于衍生金融工具是一種尚未履行的或處于履行中的契約 只需投人少量的保證金或根 本不需投人資金 即可進(jìn)行操作 所以沒有可適用的歷史成本 契約生效后 契約方開始享 有某種權(quán)利或承擔(dān)某種義務(wù) 盡管權(quán)利和義務(wù)并未實(shí)際履行 但雙方的風(fēng)險和報酬實(shí)際已開 始轉(zhuǎn)移 衍生金融工具的投資損益不滿足現(xiàn)代會計收益確認(rèn)的條件 因而 其并不在會計報 表的表內(nèi)披露而僅僅在表外披露 20 世紀(jì) 80 年代 美國 2000 多家金融機(jī)構(gòu)因從事衍生金融 工具交易而陷人困境 但建立在歷史成本原則和實(shí)現(xiàn) 配比原則基礎(chǔ)上的會計報表在這些金 融機(jī)構(gòu)陷入財務(wù)危機(jī)之前 往往還顯示 良好 的經(jīng)營業(yè)績和 健康 的財務(wù)狀況 可見 按照歷史成本原則計量收益 不能揭示出企業(yè)的真實(shí)價值 許多投資者認(rèn)為 歷史成本會計 報表不僅未能為金融監(jiān)管部門和投資者發(fā)出預(yù)警信號 甚至還誤導(dǎo)了投資者對這些金融機(jī)構(gòu) 的判斷 1 2 3 會計報表使用者信息需求的提高 隨著資本市場的日益發(fā)展 會計信息對決策日顯重要 信息使用者需要對其正確投資 信貸等決策有用的信息 這些都對會計信息的質(zhì)量和數(shù)量提出了更高的要求 信息使用者不 僅僅需要財務(wù)報表上所列示的數(shù)字 而且需要通過這些數(shù)字看到企業(yè)真實(shí)的財務(wù)狀況和經(jīng)營 業(yè)績 這種需求促使會計目標(biāo)從原來的報告受托責(zé)任向提供決策有用的信息轉(zhuǎn)移 這種轉(zhuǎn)變 對于收益信息來說也不例外 現(xiàn)代收益的確定對于保持收益的可靠性有一定優(yōu)勢 但對于反 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 8 映在經(jīng)濟(jì)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)活動日趨復(fù)雜的情況下對使用者決策有用的相關(guān)性卻存在著缺陷 這是 不符合財務(wù)報告目標(biāo)的 而且對于可靠性的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)考慮其是否能夠反映企業(yè)真實(shí)狀況 是否提高信息有用性等方面 然而現(xiàn)代收益報告只確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)損益 對未實(shí)現(xiàn)損益卻部分列入收益表 部分列入資產(chǎn) 負(fù)債表的所有者權(quán)益項目 這不僅導(dǎo)致收益報告提供的會計信息比較混亂 而且呈現(xiàn)給會計 報表使用者的收益數(shù)據(jù)也不夠全面 相關(guān)研究表明 收益指標(biāo)仍然是使用者 特別是投資者 最為關(guān)心的會計數(shù)據(jù) 而且收益同現(xiàn)金流量信息是緊密相關(guān)的 能為使用者預(yù)測未來現(xiàn)金流 量提供可靠的基礎(chǔ) 所以信息使用者對全面 相關(guān)的收益信息的需求成為收益報告改革的動 力之一 基于以上對收益報告的歷史演進(jìn)以及對現(xiàn)代收益報告存在缺陷的論述 改革現(xiàn)代會計收 益報告已成為大勢所趨 然而會計收益報告的改革必須以社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境為依托 離開經(jīng)濟(jì)環(huán) 境 任何改革都只能是紙上談兵 1 3 全面收益的提出及其理論支撐 為了克服現(xiàn)代會計收益報告的缺陷 更好地適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化 全面 完整地提供對 使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策有用的會計信息 必須對現(xiàn)代收益報告進(jìn)行改革 20 世紀(jì) 70 年代末開 始 世界各國普遍出現(xiàn)嚴(yán)重的通貨膨脹 作為回避風(fēng)險和保值手段的衍生金融工具發(fā)展也極 為迅速 于是 越來越多的國家著手研究收益報告的改革 1 3 1 全面收益的涵義 從目前世界各國對收益報告的改革嘗試來看 比較成功的是推行全面收益報告 首先提 出 全面收益 概念一詞的是美國 1980 年 12 月美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會 fasb 在第 3 號財務(wù)會計概念公告 sfac n0 3 企業(yè)財務(wù)報表要素 中首次提出了一個不同于現(xiàn)代收 益的新概念 全面收益 comprehensive income 并把它定義為 企業(yè)在報告期內(nèi) 由企 業(yè)同所有者以外的交易及其事項與情況所產(chǎn)生的凈資產(chǎn)的變動 1 它比傳統(tǒng)凈收益概念涵蓋 的內(nèi)容要廣得多 包括報告期內(nèi)由于下列交易 事項和情況所產(chǎn)生的全部凈資產(chǎn)變動 1 企業(yè)與其業(yè)主之外的其他主體之間的交換交易和其他轉(zhuǎn)讓 2 企業(yè)的生產(chǎn)作業(yè) 3 物 價變動 偶發(fā)事件以及企業(yè)與周圍經(jīng)濟(jì) 法律 社會 政治和物質(zhì)環(huán)境交互作用的其他結(jié)果 1 sfac no 3 1980 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 9 全面收益不僅要求確認(rèn)構(gòu)成其主要來源的企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動和企業(yè)與其他主體間的交換交 易的結(jié)果 而且也要求確認(rèn)傳統(tǒng)凈收益難以處理和反映的物價變動或其他一些外在環(huán)境事件 所引起的未實(shí)現(xiàn)的資產(chǎn)變動 從而能夠更好地反映在報告期內(nèi)產(chǎn)生 而不是實(shí)現(xiàn) 的凈資產(chǎn)的 全部變動 1 3 2 全面收益的理論支撐 a 經(jīng)濟(jì)學(xué)理論 收益這一概念最早出現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)學(xué)中 一般將經(jīng)濟(jì)學(xué)中的收益稱為經(jīng)濟(jì)收益 早在 1776 年 蘇格蘭經(jīng)濟(jì)學(xué)家亞當(dāng) 斯密就在其名著 國民財富的性質(zhì)和原因的研究 即 國富論 中將經(jīng)濟(jì)收益稱為純收入 在總收入中減去維持固定資本和流動資本的費(fèi)用 其余留供居 民自由使用的便是純收入 而在 1946 年 英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家 諾貝爾獎獲得者?？怂乖谄?價 值和資本 一書中 給經(jīng)濟(jì)收益下了一個廣為流傳的定義 即 一個人的收益是他在期末和 期初保持同等富裕的前提下可能消費(fèi)的最大金額 2 根據(jù)亞當(dāng) 斯密和希克斯的解釋 經(jīng)濟(jì) 收益可以定義為 在期末和期初擁有同樣多的物質(zhì)財富的情況下 企業(yè)在一定時期內(nèi)可以消 費(fèi)的最大金額 可見 經(jīng)濟(jì)收益要求計算企業(yè)一定時期內(nèi)全部財富的增加 它更全面 與信 息使用者的決策也最相關(guān) 但它屬于純理論的范疇 目前在實(shí)務(wù)中應(yīng)用尚有較大難度 會計收益反映企業(yè)已發(fā)生經(jīng)濟(jì)交易所帶來的權(quán)益變動 報告中的收益不僅是已實(shí)現(xiàn) 而 且必須能夠被可靠地計量 然而會計收益并不能真實(shí)而全面地反映企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績 全面收益正是在汲取了經(jīng)濟(jì)收益的合理成分 既包含已實(shí)現(xiàn)損益又包含未實(shí)現(xiàn)損益 同 時結(jié)合現(xiàn)代會計收益的可計量性而發(fā)展起來的新概念 是對現(xiàn)代會計收益的經(jīng)濟(jì)學(xué)改造 b 會計學(xué)理論 1 報告全面收益符合收益報告的總體目標(biāo) 收益報告的目標(biāo)是向企業(yè)外部使用者提供有關(guān)企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的信息 收益報告是財務(wù)報 告的主要內(nèi)容 它的總體目標(biāo)與財務(wù)報告的總體目標(biāo)是一致的 關(guān)于這一問題 一直存在著 兩種不同的 信息有用 思想 受托責(zé)任觀 與 決策有用觀 受托責(zé)任觀 認(rèn)為 財務(wù)報告的目標(biāo)是向資源委托者有效反映資源受托者的受托責(zé)任及其履行情況 它強(qiáng)調(diào)財務(wù) 報告信息的可靠性 決策有用觀 認(rèn)為 財務(wù)報告的目標(biāo)在于向信息使用者提供有助于經(jīng) 濟(jì)決策的信息 它強(qiáng)調(diào)財務(wù)報告信息的相關(guān)性 2 王輝著 綜合收益會計 立信會計出版社 p 8 2 8 3 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 10 編制財務(wù)報告的目的應(yīng)該以 向信息使用者提供決策有用的信息 為總體目標(biāo) 目前一 些西方發(fā)達(dá)國家和國際會計準(zhǔn)則委員會所遵循的都是 決策有用觀 在我國 隨著資本市 場的發(fā)展和從市場直接融資比例的加大 財務(wù)報告的目標(biāo)也應(yīng)該由受托責(zé)任觀向決策有用觀 發(fā)展 然而現(xiàn)代收益報告只注重信息的可靠性 忽略了信息的相關(guān)性 只有全面收益報告才 能向信息使用者提供有助于經(jīng)濟(jì)決策的信息 2 報告全面收益符合實(shí)物資本保全觀念 收益概念是與資本保全理論密切相關(guān)的 資本保全是指在資本得到維護(hù)或成本得到補(bǔ)償 的條件下才能確定企業(yè)收益 它包括兩種不同的觀念 財務(wù)資本保全 觀念和 實(shí)物資本 保全 觀念 財務(wù)資本保全要求所有者投入企業(yè)的貨幣價值保持完整 企業(yè)收益就是企業(yè)收 入超過投入貨幣價值的那部分余額 實(shí)物資本保全要求企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中保持業(yè)主投入 資源的實(shí)際生產(chǎn)能力不變 并以此為前提確定收益 現(xiàn)代會計收益概念體現(xiàn)了 財務(wù)資本保全 觀念 該觀念假定幣值不變 資本代表著所 有者投入企業(yè)的貨幣價值 但是當(dāng)物價發(fā)生變動時 計算出的收益不能足額補(bǔ)償已耗費(fèi)的成 本 全面收益概念體現(xiàn)了 實(shí)物資本保全 觀念 在該觀念下 資本代表著所有者投入企業(yè) 的實(shí)際生產(chǎn)能力 有利于生產(chǎn)耗費(fèi)的足額補(bǔ)償 使得收益報告的全面性和真實(shí)性得到提高 3 報告全面收益體現(xiàn)了損益滿計觀的要求 長期以來 企業(yè)的會計人員對 收益的組成部分 究竟是只反映企業(yè)經(jīng)營成果 還 是同時反映企業(yè)外部環(huán)境變化的影響 存在著兩種不同的觀點(diǎn) 當(dāng)期營業(yè)觀 和 損益滿 計觀 當(dāng)期營業(yè)觀 認(rèn)為 只有那些由管理當(dāng)局控制并由當(dāng)期決策引起的正常經(jīng)營活動 的結(jié)果才能包括在收益計算中 非常項目的利得和損失應(yīng)直接列入資產(chǎn)負(fù)債表權(quán)益部分 損 益滿計觀 認(rèn)為 除了業(yè)主投資和派給業(yè)主款之外 不論是否來源于當(dāng)期的經(jīng)營活動 當(dāng)期 確認(rèn)的所有收入 費(fèi)用 利得和損失都應(yīng)包括在收益表中 可見 兩種觀點(diǎn)爭論的焦點(diǎn)在于 收益應(yīng)否包括非常項目的利得和損失 現(xiàn)代會計收益報告體現(xiàn)了當(dāng)期營業(yè)觀 強(qiáng)調(diào)當(dāng)期的經(jīng)營成果和盈利能力 但由于會計期 間的假定性和生產(chǎn)經(jīng)營活動的持續(xù)性 前期事項和當(dāng)期事項很難截然分開 這就容易導(dǎo)致管 理當(dāng)局根據(jù)需要通過收益歸屬期間的劃分來操縱盈余 同時 對非常項目不予確認(rèn) 使收益 表所反映的數(shù)據(jù)不夠全面 全面收益報告體現(xiàn)了損益滿計觀 將所有的收入 費(fèi)用 利得和 損失均列示在收益表中 不僅可以全面地反映企業(yè)的財務(wù)業(yè)績 而且可以防止管理當(dāng)局任意 操縱收益報告 4 報告全面收益符合財務(wù)報表勾稽理論 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 11 企業(yè)財務(wù)報表主要由資產(chǎn)負(fù)債表 收益表 現(xiàn)金流量表三大報表組成 合理的報表結(jié)構(gòu) 應(yīng)該做到報表之間相互勾稽 只有做到相互勾稽 報表之間才能相互補(bǔ)充 相互參照 從不 同的角度對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果做出全面 清晰地披露 在財務(wù)報表體系中 資產(chǎn)負(fù) 債表和收益表之間的勾稽關(guān)系最為重要 最初出現(xiàn)的收益表是以在排除資本性交易所引起的凈資產(chǎn)變動后 能夠解釋期初與期末 凈資產(chǎn)變動的全部原因而和資產(chǎn)負(fù)債表直接勾稽在一起 也就是說 凈收益 期末凈資產(chǎn) 期 初凈資產(chǎn) 本期業(yè)主投資 本期派給業(yè)主款 現(xiàn)代收益報告以歷史成本原則和實(shí)現(xiàn)原則為基礎(chǔ) 將某些持有資產(chǎn)的未實(shí)現(xiàn)損益繞過收益表而列入資產(chǎn)負(fù)債表 這就導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表中期末與 期初凈資產(chǎn)變動與收益表中凈收益之間的脫節(jié) 全面收益報告將過去繞過收益表直接在資產(chǎn) 負(fù)債表中列報的項目包括在全面收益中 通過全面收益額將資產(chǎn)負(fù)債表和收益表又重新連接 起來 可見 全面收益報告較之現(xiàn)代收益報告模式有了明顯的改進(jìn) 對歷史成本 實(shí)現(xiàn) 配比 原則和穩(wěn)健原則均提出了質(zhì)疑 同時 全面收益理論有堅實(shí)的經(jīng)濟(jì)學(xué)和會計學(xué)基礎(chǔ)作為依托 有其實(shí)施的必要性 然而收益報告的改進(jìn)是一個長期的 漸進(jìn)的過程 全面收益報告只是適 應(yīng)目前經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的一個嘗試 它還有許多不成熟 不適用的地方 需要會計人員結(jié)合本 國國情不斷研究 探索 從而使全面收益報告更加順應(yīng)各國經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展 提供給各方使 用者充分 翔實(shí)的會計信息 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 12 2 全面收益報告的國際研究動態(tài) 2 1 英國 要在財務(wù)業(yè)績報告中揭示那部分游離在收益表之外的損益 利得和損失 必須對傳統(tǒng) 的收益表進(jìn)行改進(jìn)或擴(kuò)展 英國是最早采取這一行動的國家 1992 年 10 月 英國會計準(zhǔn)則 委員會 asb 率先發(fā)布了第 3 號財務(wù)報告準(zhǔn)則 frs3 報告財務(wù)業(yè)績 reporting financial performance 要求企業(yè)將 全部已確認(rèn)利得與損失表 statement of total recognized gains and losses 作為對外編報的主要財務(wù)報表 和損益表一起共同表述報告主體的全部財務(wù)業(yè)績 按照 asb的設(shè)想 全部已確認(rèn)利得與損失表 起著第二業(yè)績報表的作用 包括的內(nèi)容 比較廣泛 那些同樣反映企業(yè)的財務(wù)業(yè)績但根據(jù)會計準(zhǔn)則或法律要求直接進(jìn)入準(zhǔn)備的項目 都必須通過此表報告 frs3 列示了 全部己確認(rèn)利得與損失表 的格式 見表 2 1 表 2 1 全部己確認(rèn)利得與損失表 單位 百萬英鎊 項 目 本 期 數(shù) 上 期 數(shù) 財務(wù)年度凈利潤 財產(chǎn)重估時未實(shí)現(xiàn)利得 貿(mào)易投資未實(shí)現(xiàn)利得和損失 外幣凈投資的貨幣折算差額 本年已確認(rèn)利得與損失 以前年度調(diào)整 全部已確認(rèn)利得與損失 asb率先改變了財務(wù)業(yè)績報表由單一損益表構(gòu)成的現(xiàn)狀 開立了企業(yè)編制兩張收益報表 的先河 規(guī)定一個企業(yè)的財務(wù)業(yè)績由同等重要的兩張報表 損益表 和 全部己確認(rèn)利得 與損失表 共同表述 1995 年 11 月 asb又發(fā)表了一份 財務(wù)報告的原則公告 的報告 提出新的改革業(yè)績 報告的思路 第一 明確了以利得和損失代替收人和費(fèi)用作為財務(wù)業(yè)績報表的基本要素 第 二 主張以現(xiàn)行價值為基礎(chǔ)報告利得和損失 第三 根據(jù)來源不同將利得和損失分為兩類 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 13 一類是來自經(jīng)營活動的利得和損失 另一類是主體為了保證持續(xù)經(jīng)營而持有的資產(chǎn)和負(fù)債上 的價值變動所產(chǎn)生的利得和損失 第四 強(qiáng)調(diào)利得和損失應(yīng)當(dāng)在產(chǎn)生時而不是在實(shí)現(xiàn)時報告 可見 英國 asb在收益報告的改革方面走在世界的前列 為其他國家和組織的準(zhǔn)則制定 機(jī)構(gòu)起到了很好的示范作用 2 2 美國 早在 1980 年 12 月 美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會 fasb 就把全面收益作為財務(wù)報表的基 本要素之一 并在財務(wù)會計概念公告第 3 號 sfac3 企業(yè)財務(wù)報表的要素 中把它定義 為 一個主體在某一期間與非所有者方面進(jìn)行交易或發(fā)生其他事項和情況所引起的權(quán)益 凈 資產(chǎn) 變動 1984 年 12 月的 財務(wù)會計概念公告 第 5 號 sfac no 5 再一次指出 全面收益的報告 應(yīng)當(dāng)成為一整套財務(wù)報表的組成部分 但是 美國 fasb一直未采取 制定相應(yīng)準(zhǔn)則的行動 直到 1997 年 6 月 fasb正式頒布了財務(wù)會計準(zhǔn)則第 130 號 fas 130 報告全面收 益 reporting comprehensive income 至此 報告全面收益的報表便成為美國企業(yè)一 整套財務(wù)報表中的主要財務(wù)報表 fas130 列示了三種全面收益的報告格式 第一種是雙報表格式 即在現(xiàn)行收益表之外 單獨(dú)編制一張 全面收益表 作為企業(yè)的主要報表 第二種是單一報表格式 即將現(xiàn)行收益 表和 全面收益表 合二為一 稱為 收益與全面收益表 第三種是在權(quán)益變動表中報告 全面收益及其組成 fas130 將前兩種報告格式列為推薦使用的方法 但如果企業(yè)編制權(quán)益變 動表并把它作為主要的報表 那么也可以通過權(quán)益變動表報告 具體格式見表 2 2 2 3 和 2 4 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 14 表 2 2 雙報表格式 企業(yè)收益表 年度 項 目 本年累計數(shù) 收入 費(fèi)用 其他利得與損失 出售證券利得 稅前經(jīng)營收益 所得稅費(fèi)用 計入非常項目和會計變更累計影響前收益 非常項目 稅后 計入會計變更影響前收益 會計變更累計影響 稅后 凈收益 每股凈收益 表 2 2 續(xù) 雙報表格式 企業(yè)全面收益表 年度 項 目 本年累計數(shù) 凈收益 其他全面收益 稅后 外幣換算調(diào)整 未實(shí)現(xiàn)的證券利得 扣除重分類調(diào)整 最低退休金負(fù)債調(diào)整 其他全面收益 全面收益 每股全面收益 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 15 表 2 3 單一報表格式 企業(yè)收益和全面收益表 年度 項 目 本年累計數(shù) 收入 費(fèi)用 其他利得與損失 出售證券利得 稅前經(jīng)營收益 所得稅費(fèi)用 計入非常項目和會計變更累計影響前收益 非常項目 稅后 計入會計變更影響前收益 會計變更累計影響 稅后 凈收益 其他全面收益 稅后 外幣換算調(diào)整 未實(shí)現(xiàn)的證券利得 扣除重分類調(diào)整 最低退休金負(fù)債調(diào)整 其他全面收益 全面收益 每股凈收益 每股全面收益 表 2 4 企業(yè)權(quán)益變動表 年度 項 目 總額 全面 收益 留存 收益 累計其他 全面收益 普通股 投入 資本 期初余額 全面收益 凈收益 其他全面收益 稅后 外幣折算調(diào)整 未實(shí)現(xiàn)的證券利得 扣除重分類調(diào)整 最低退休金負(fù)債調(diào)整 其他全面收益 全面收益 發(fā)行普通股 普通股股利 期末余額 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 16 2 3 原國際會計準(zhǔn)則委員會 iasc 受英 美的影響 1997 年 8 月 國際會計準(zhǔn)則委員會 iasc 發(fā)布了修訂后的 ias1 財 務(wù)報表的表述 presentation of financial statements 要求引入新的基本財務(wù)報表 列示 目前不在收益表中表述的利得和損失 ias1 要求企業(yè)在財務(wù)報表單獨(dú)的組成部分中表述那些 按照有關(guān)國際會計準(zhǔn)則可以確認(rèn)但避開了收益表直接計入權(quán)益的各項收益 費(fèi)用 利得或損 失 ias1 在其附錄中提出兩種表述已確認(rèn)利得和損失的方法 一種是通過 權(quán)益變動表 表 述 另一種是通過單獨(dú)的 己確認(rèn)利得與損失表 表述 具體格式見表 2 5 和表 2 6 表 2 5 x y z 集團(tuán)已確認(rèn)利得和損失表 2 0 1 年 1 2 月 3 1 日截止的會計年度 項 目 2 0 1 年 1 2 月 3 1 日 2 0 0 年 1 2 月 3 1 日 財產(chǎn)重估價盈余 虧損 投資重估價盈余 虧損 國外主體財務(wù)報表外幣折算差額 未在收益表中確認(rèn)的凈利得 當(dāng)期凈收益 全部確認(rèn)的利得和損失 會計政策變更的影響 表 2 6 x y z 集團(tuán)權(quán)益變動表 2 0 1 年 1 2 月 3 1 日截止的會計年度 項 目 股本 股本 溢價 重估價 準(zhǔn) 備 換算 準(zhǔn)備 累積 利潤 合計 2 0 0 年 1 2 月 3 1 日余額 會計政策變更 重新表述后的余額 財產(chǎn)重估價盈余 投資重估價虧損 外幣折算差異 未在收益表中確認(rèn)的凈利得和損失 本期凈收益 股利 發(fā)行股本 2 0 1 年 1 2 月 3 1 日余額 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 17 可見 iasc 在報告已確認(rèn)利得和損失時基本借鑒了英國 asb和美國 fasb的經(jīng)驗 2 4 g4 1 組織 1999 年 8 月 由加拿大 新西蘭 澳大利亞 英國和美國五國的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及 iasc 所組成的 四加一集團(tuán) g4 1 提出 報告財務(wù)業(yè)績 reporting financial performance 的研究報告 并向全世界發(fā)布以征求意見 g4 1 組織認(rèn)為理想的報告業(yè)績的方法應(yīng)該是采用 單一的 擴(kuò)張的財務(wù)業(yè)績報表來報告全面收益 即將全部的業(yè)績 無論是已實(shí)現(xiàn)的 還是己 確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的 都在一張財務(wù)業(yè)績報表中進(jìn)行反映 并且還將財務(wù)業(yè)績按其性質(zhì)和來源劃分 為 經(jīng)營收益 理財收益 和 其他利得和損失 三個主要部分報告 其格式如表 2 7 表 2 7 財務(wù)業(yè)績表 2 0 年 1 2 月 3 1 日 項 目 本年累計數(shù) 經(jīng)營活動 收入 銷售成本 其他費(fèi)用 經(jīng)營收益 理財和其他籌資活動 債務(wù)利息 金融工具利得和損失 理財收益 稅前經(jīng)營和理財收益 減 所得稅 稅后經(jīng)營和理財收益 其他利得和損失 非持續(xù)經(jīng)營項目處置利潤 持續(xù)經(jīng)營活動出售財產(chǎn)利潤 長期資產(chǎn)重估價 外幣凈投資的匯兌折算差額 稅前其他利得和損失 減 所得稅 稅后其他利得和損失 合計 業(yè)主投資和派得以外的權(quán)益增減 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 18 從 g4 1 對財務(wù)業(yè)績報表的編報格式看 其有助于報表使用者更清晰地了解企業(yè)的經(jīng)營 業(yè)績 更方便地進(jìn)行財務(wù)分析與評價 不失為一種理想的格式 不過 g4 1 的建議尚處于研 究報告階段 再加上 2001 年 iasc 的戰(zhàn)略性改組 該組織已被取消 因而對這方面的研究也 就很難再繼續(xù) 2 5 國際會計準(zhǔn)則理事會 iasb 2001 年 4 月 國際會計準(zhǔn)則理事會 iasb 取代原有的國際會計準(zhǔn)則委員會 iasc 正式成立 提出了新的工作目標(biāo)和工作要求 強(qiáng)調(diào)制定高質(zhì)量的全球會計準(zhǔn)則 更加重視國 際會計準(zhǔn)則與財務(wù)報告準(zhǔn)則的使用與嚴(yán)格應(yīng)用 竭力提倡各國會計準(zhǔn)則與國際會計和財務(wù)報 告準(zhǔn)則的國際趨同 毫無疑問 繼承 iasc 的工作 繼續(xù)推進(jìn)業(yè)績報告改革是 iasb既定的堅 定的目標(biāo) 由于在業(yè)績報告方面 英國和美國走在前面 在報告全面收益方面具有相當(dāng)?shù)拇?表性 也為了獲得這些主流國家的支持 iasb分別與英國 asb和美國 fasb進(jìn)行合作 以 制訂業(yè)績 全面收益 報告 2003 年 9 月 iasb和英國 asb合作項目制定 報告全面收益 征求意見稿 計劃 在 2003 年下半年頒布國際財務(wù)報告準(zhǔn)則 ifrs 按照日程表大約在 2005 年底實(shí)施 在這 份征求意見稿中 規(guī)定了全面收益表的格式 見表 2 8 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 19 表 2 8 全面收益表 項 目 合 計 再次計量前 再次計量 收入 應(yīng)收賬款減值 銷售成本 銷售 管理及一般費(fèi)用 經(jīng)營活動利潤 資產(chǎn)處置利得和損失 不動產(chǎn) 廠房和設(shè)備價值重估 投資性房地產(chǎn) 商譽(yù) 其他商業(yè)利潤 來自聯(lián)營企業(yè)的收益 權(quán)益投資 債權(quán)投資 養(yǎng)老金資產(chǎn) 理財收益 商業(yè)利潤 債務(wù)利息 養(yǎng)老金籌資費(fèi)用 籌資活動費(fèi)用 稅金 終止經(jīng)營 現(xiàn)金流量套期保值 全面收益 然而 該模式一經(jīng)提出 便遭到了會計理論界和實(shí)務(wù)界的批評 到目前為止 iasb尚未 提出任何正式的全面收益報告文稿 草案 在其 2004 年 8 月份的項目時間計劃表中 iasb 也僅僅打算 2005 年晚些時候提出全面收益報告的討論文章 至于 ifrs 好像遙遙無期 山西財經(jīng)大學(xué)碩士學(xué)位論文 20 3 全面收益報告在我國企業(yè)的適用性研究 3 1 全面收益報告在我國實(shí)施的必要性 3 1 1 有利于滿足我國財務(wù)報告使用者的決策需要 財務(wù)報告的目標(biāo)決定財務(wù)報告的內(nèi)容 但財務(wù)報告的內(nèi)容最終要由會計信息使用者來決 定 過去 我國財務(wù)報告的目標(biāo)定位在企業(yè)向國家報告受托責(zé)任的履行情況 此時國家是企 業(yè)會計信息的主要使用者 隨著我國現(xiàn)代企業(yè)制度改革的不斷深化 我國資本市場也得到不 斷發(fā)展與規(guī)范 會計信息的使用者也將發(fā)生轉(zhuǎn)變 廣大投資者將成為上市公司會計信息的主 要使用者 財政部 2002 年 9 月 26 日頒布的 企業(yè)會計準(zhǔn)則 財務(wù)報告的列報 征求意見 稿 中 提出 企業(yè)編制和對外提供財務(wù)報告的目的是為了真實(shí) 完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀 況 經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量 為財務(wù)報告使用者提供經(jīng)濟(jì)決策所需的相關(guān)信息 這說明我國 財務(wù)報告的目標(biāo)正發(fā)生轉(zhuǎn)變 由過去受托責(zé)任觀逐步轉(zhuǎn)向決策有用觀 適應(yīng)這種轉(zhuǎn)變必然要 求對我國的收益報告進(jìn)行改革 全面收益報告不僅提供已實(shí)現(xiàn)的會計信息 而且提供未實(shí)現(xiàn)的會計信息 使會計信息使 用者得到企業(yè)經(jīng)營活動的真實(shí) 全面 公允的業(yè)績信息 從而有利于財務(wù)報告使用者做出正 確的決策 3 1 2 有利于我國國有資產(chǎn)的保值 增值 過去 我國許多國有企業(yè)片面強(qiáng)調(diào)利潤 領(lǐng)導(dǎo)過分強(qiáng)調(diào)自身的業(yè)績 對資產(chǎn)管理不嚴(yán) 導(dǎo)致國有企業(yè)資產(chǎn)浪費(fèi) 流失與損失現(xiàn)象十分嚴(yán)重 全面收益強(qiáng)調(diào)以資產(chǎn) 負(fù)債的確認(rèn)和計量為基礎(chǔ) 其核算又是根據(jù)凈資產(chǎn)的變動來計算 這就使得資本保值 增值同全面收益的核算有機(jī)結(jié)合起來 計算出的收益更加真實(shí) 這就促 使企業(yè)對資產(chǎn) 負(fù)債及資本等 硬件 進(jìn)行核算和管理 重視企業(yè)的長期營運(yùn)和可持續(xù)發(fā)展 能力 提高資產(chǎn)運(yùn)營效益 從而保證國有資產(chǎn)的保值與增值 全面收益報告在我國企業(yè)的應(yīng)用研究 21 3 1 3 有利于我國會計與國際慣例的趨同 從西方各國準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)和 iasb