內(nèi)部審計報告關(guān)系錨定路徑和文化路徑理論架構(gòu).doc

內(nèi)部審計報告關(guān)系：錨定路徑和文化路徑理論架構(gòu)Internal Audit Subject to Who?A Theoretical Framework of Anchor Path and Values PathAbstract: Internal audit subjecting relation turns up diversification. What is the reason? This paper establish a theoretical framework of anchor path and values path to explain the diversification of internal audit subjecting relation, and adopt location quotient and Herfindahl index to validate if anchor path occur.According to the data from 252 state-owned enterprises (SOE), internal audit subjecting relation represent moderate concentration by location, industry and size. This result show that anchor path do exist.Key words: Internal Audit Subjecting Relation, Anchor and Adjustment，Values Path, Location Quotient, Herfindahl Index【內(nèi)容摘要】內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為多樣化，這其中的原因是什么？本文構(gòu)建錨定路徑和文化路徑理論框架來解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化，并采用區(qū)位商和赫芬達(dá)指數(shù)來驗證錨定路徑是否存在。根據(jù)區(qū)位商進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系的集聚分析結(jié)果表明，從地區(qū)錨定、行業(yè)錨定和規(guī)模錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系均表現(xiàn)為適度和中度集聚；根據(jù)赫芬達(dá)指數(shù)進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系集聚分析結(jié)果是，所有地區(qū)、行業(yè)和規(guī)模的赫芬達(dá)指數(shù)都大于均勻分布的赫芬達(dá)指數(shù)，這表明內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。上述結(jié)果表明，在內(nèi)部審計報告關(guān)系中，錨定路徑在起作用。【關(guān)鍵詞】內(nèi)部審計報告關(guān)系，錨定路徑，文化路徑，區(qū)位商，赫芬達(dá)指數(shù)內(nèi)部審計報告關(guān)系：錨定路徑和文化路徑理論架構(gòu)【內(nèi)容摘要】內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為多樣化，這其中的原因是什么？本文構(gòu)建錨定路徑和文化路徑理論框架來解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化，并采用區(qū)位商和赫芬達(dá)指數(shù)來驗證錨定路徑是否存在。根據(jù)區(qū)位商進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系的集聚分析結(jié)果表明，從地區(qū)錨定、行業(yè)錨定和規(guī)模錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系均表現(xiàn)為適度和中度集聚；根據(jù)赫芬達(dá)指數(shù)進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系集聚分析結(jié)果是，所有地區(qū)、行業(yè)和規(guī)模的赫芬達(dá)指數(shù)都大于均勻分布的赫芬達(dá)指數(shù)，這表明內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。上述結(jié)果表明，在內(nèi)部審計報告關(guān)系中，錨定路徑在起作用?！娟P(guān)鍵詞】內(nèi)部審計報告關(guān)系，錨定路徑，文化路徑，區(qū)位商，赫芬達(dá)指數(shù)一、引言不同單位的內(nèi)部審計報告關(guān)系不同，這其中是否存在一定的規(guī)律性？現(xiàn)有的研究并沒有找到對內(nèi)部審計報告關(guān)系有顯著影響的因素（程新生，張宜，2005；劉德運，2006；時現(xiàn)，鄭石橋，2010a，b）。本文在有限理性前提下，以新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)和認(rèn)知心理學(xué)為理論基礎(chǔ)，建立解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系多種化的理論架構(gòu)。主要研究二個問題：第一，內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化是否能解釋？第二，如果能解釋，有哪些理論？本文隨后的內(nèi)容安排如下：首先是內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化的制度背景；其次是相關(guān)文獻(xiàn)的簡要回顧；然后，構(gòu)建錨定路徑和文化路徑理論框架來解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化；在此基礎(chǔ)上，運用這個理論框架解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系的問卷調(diào)查數(shù)據(jù)；最后是結(jié)論和啟示。二、制度背景和文獻(xiàn)綜述（一）制度背景新中國成立后的相當(dāng)一段時期，內(nèi)部審計是作為會計監(jiān)督的一部分，沒有專門的內(nèi)部審計體系。1982修改的中華人民共和國憲法規(guī)定，國家實行審計監(jiān)督制度。隨后，政府審計體系開始組建。在政府審計組織的推動下，一些大中型國有企業(yè)及行政事業(yè)單位逐步建立了內(nèi)部審計制度。從規(guī)范上市公司運作出發(fā)，在證券交易所的要求下，一些上市公司建立了內(nèi)部審計制度。此外，一些民營企業(yè)從自己的需求出發(fā)，也建立了內(nèi)部審計制度。據(jù)不完全統(tǒng)計，目前，我國大約有內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)6萬多個、從業(yè)人員20多萬（范曉勇，江江，2007）。就內(nèi)部審計報告關(guān)系的制度背景來說，大約有兩種類型，一是相關(guān)法律法規(guī)的要求，二是相關(guān)內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求。相關(guān)法律法規(guī)的要求主要有：審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定第四條規(guī)定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在本單位主要負(fù)責(zé)人或者權(quán)力機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)下開展工作。中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法第十條規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)依據(jù)國家有關(guān)規(guī)定開展內(nèi)部審計工作，直接對企業(yè)董事會（或主要負(fù)責(zé)人）負(fù)責(zé)；設(shè)立審計委員會的企業(yè)，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)接受審計委員會的監(jiān)督和指導(dǎo)。中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計工作指引第七條規(guī)定，內(nèi)部審計部門對審計委員會負(fù)責(zé)，向?qū)徲嬑瘑T會報告工作。創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引第7.7.1款規(guī)定，內(nèi)部審計部門對審計委員會負(fù)責(zé)，向?qū)徲嬑瘑T會報告工作。上述法律法規(guī)是必須遵守的，審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定和中央企業(yè)內(nèi)部審計管理暫行辦法并未限制企業(yè)對內(nèi)部審計報告關(guān)系做出多樣化的選擇，而中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計工作指引和創(chuàng)業(yè)板上市公司規(guī)范運作指引雖然要求向?qū)徲嬑瘑T會報告工作，但是，審計委員會本身是一個會議機(jī)構(gòu)，事實上，還需要向一個具體的崗位報告工作。所以，大多數(shù)情形下，會出現(xiàn)“一仆二主”，對于內(nèi)部審計部門來說，審計委員會成為形式上的“主子”，而另外還有一個真正的“主子”。相關(guān)內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求主要有：國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)1110款規(guī)定，首席審計執(zhí)行官必須向組織內(nèi)部能夠確保內(nèi)部審計部門履行職責(zé)的層級進(jìn)行報告。內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第22號內(nèi)部審計的獨立性與客觀性第八條規(guī)定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)隸屬于組織的董事會或最高管理層，接受其指導(dǎo)和監(jiān)督并取得其支持，以確保內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的獨立性。第九條規(guī)定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的任免應(yīng)由組織董事會或最高管理層經(jīng)過適當(dāng)?shù)某绦虼_定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人應(yīng)直接向董事會或最高管理層負(fù)責(zé)。內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第23號內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)與董事會或最高管理層的關(guān)系第四條規(guī)定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)接受董事會或最高管理層的領(lǐng)導(dǎo)，保持與董事會或最高管理層的良好關(guān)系，協(xié)助董事會或最高管理層履行職責(zé)，實現(xiàn)董事會、最高管理層與內(nèi)部審計在組織治理中的協(xié)同作用。內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第24號內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的管理第五條規(guī)定，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)接受組織董事會或最高管理層的指導(dǎo)和監(jiān)督，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人對內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)管理的適當(dāng)性和有效性負(fù)完全責(zé)任。上述這些相關(guān)內(nèi)部審計準(zhǔn)則的要求不具有強(qiáng)制性，同時，這些要求本身也沒有限制內(nèi)部審計報告關(guān)系的多樣化。（二）文獻(xiàn)綜述內(nèi)部審計報告關(guān)系的研究主要集中在兩個方面，一是內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化狀況，二是內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化的原因。關(guān)于內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化狀況的研究主要是報告關(guān)系分類和現(xiàn)狀描述。程新生、張宜（2005）認(rèn)為，內(nèi)部審計模式主要有五種:一是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于財務(wù)部門；二是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)由財務(wù)總監(jiān)領(lǐng)導(dǎo)；三是內(nèi)部審計由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)；四是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于監(jiān)事會；五是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)隸屬于董事會。從組織結(jié)構(gòu)視角分析，以上五種模式各有特點。第一種模式，內(nèi)部審計層次、地位和獨立性相對較低；第二、三種模式，內(nèi)部審計層次、地位和獨立性較高；第四、五種模式，內(nèi)部審計層次高、獨立性強(qiáng)。根據(jù)上述分類方法，中國制造業(yè)上市公司的內(nèi)部審計模式分布狀況是：董事會36%，總經(jīng)理34%，監(jiān)事會7%，財務(wù)總監(jiān)12%，財務(wù)部11%。劉運國、胡麗艷（2005）認(rèn)為，綜合國內(nèi)外情況，在公司治理結(jié)構(gòu)中，內(nèi)部審計模式主要有五種。這五種模式在獨立性、權(quán)威性和監(jiān)督有效性方面各有特點。施卓晨（2005）通過問卷調(diào)查發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部審計報告關(guān)系分布如下：董事會33.7%，總經(jīng)理29.4%，監(jiān)事會12.9%，合署辦公20.2%，其他3.8%。時現(xiàn)、毛勇（2008）將內(nèi)部審計報告關(guān)系分為董事會、監(jiān)事會、總經(jīng)理或副總經(jīng)理、總會計師、合署，根據(jù)對國有企業(yè)的問卷調(diào)查，內(nèi)部審計報告關(guān)系為：董事會19.98%，監(jiān)事會3.53%，總經(jīng)理42.02%，總會計師或財務(wù)總監(jiān)20.83%，合署13.64%。關(guān)于內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化的原因沒有直接的研究，只是有一些相關(guān)的研究。張繼勛（2000）認(rèn)為，21世紀(jì)我們內(nèi)部審計的發(fā)展方向之一是，隸屬于董事會或?qū)徲嬑瘑T會將成為內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置的主流形式。陳濤（2001）認(rèn)為，我國目前的內(nèi)部審計模式是雙重領(lǐng)導(dǎo)模式，既向本單位主要領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)，又需要向國家審計機(jī)關(guān)報告工作，這種雙重模式使得內(nèi)部審計在單位內(nèi)部成為“外人”，21世紀(jì)應(yīng)該轉(zhuǎn)向只向單位主要領(lǐng)導(dǎo)負(fù)責(zé)。周愷、劉威（2004）認(rèn)為，十幾年來，大陸在建立內(nèi)部審計制度方面已取得了不少進(jìn)展，但也存在重大缺陷，其主要問題是依賴政府法令要求和行政手段建立起來的內(nèi)部審計不適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，也滯后于現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展，使企事業(yè)單位的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)在組織形式上既遠(yuǎn)離現(xiàn)代企業(yè)制度的潮流，在實務(wù)操作上難免有疊床架屋之感或疏漏之處。程新生、張宜（2005）認(rèn)為，內(nèi)部審計模式的選擇應(yīng)取決于現(xiàn)代企業(yè)制度體系功能和內(nèi)部審計本質(zhì)。劉運國、胡麗艷（2005）認(rèn)為，在總裁和董事會的雙重領(lǐng)導(dǎo)下的模式是最佳的組織模式，因為它最大地保證了內(nèi)部審計的獨立性，從而保證了內(nèi)部審計的有效性。耿建新、續(xù)芹、李躍然（2006）認(rèn)為，我國上市公司設(shè)立內(nèi)審部門時主要還是從內(nèi)部管理的角度出發(fā)的，并沒有上升到治理的層面。吳粒、郭薇（2007）的據(jù)數(shù)據(jù)分析表明，目前內(nèi)部審計部門的設(shè)置還是出于管理的考慮，沒有上升到公司治理的高度。綜上所述，可以看出，內(nèi)部審計報告關(guān)系呈現(xiàn)多樣化。但是，對于這種報告關(guān)系多樣化的原因并沒有解釋清楚，所以，內(nèi)部審計報告關(guān)系的多樣化一直缺乏理論化的解釋框架。三、錨定路徑和文化路徑：內(nèi)部審計報告關(guān)系的理論架構(gòu)內(nèi)部審計報告關(guān)系是組織內(nèi)部的一種制度安排，人們對制度的選擇有兩種路徑，一是理性計算路徑，二是文化路徑（甄志宏，2004）。理性計算路徑假定個體行動者總是最大限度地追求由他們特定的偏好所給定的目標(biāo)，在這一過程中，他們總是通過計算來進(jìn)行策略性的行動。也就是說，他們在所有可能的行動方案中總是選擇那些能夠最大限度上使自己獲益的行動。采取理性計算研究視角的研究者認(rèn)為，一項制度在社會中得以采用和維持是因為它們能夠體現(xiàn)一種被稱為“納什均衡”的特性：個體傾向于按照某些行為模式行動，是因為制度使交易各方從交換中獲得更多的收益，所以，該項制度將會有更大的機(jī)會得以保持下去（Coase，1984；Williamson，1991）。文化路徑強(qiáng)調(diào)行動者的行動并非完全基于功利性的計算，而是受到個體所持有的價值觀的限制和引導(dǎo)，強(qiáng)調(diào)行動者對行動的選擇依賴于對行動者所處的社會情境的理解而非純粹的工具性的計算（Parsons，1990）。內(nèi)部審計報告關(guān)系作為組織內(nèi)部的一種制度安排，理性計算路徑和文化路徑既可能獨立發(fā)揮作用，也可能交叉發(fā)揮作用。（一）內(nèi)部審計報告關(guān)系：錨定路徑理論架構(gòu)根據(jù)決策主體的理性水平，可以分為三種決策：完全理性、有限理性和完全不理性。一般來說，完全理性決策只是理想狀態(tài)，而完全不理性決策也是非常罕見的，絕大多數(shù)情形下，應(yīng)該是有限理性決策（Simon，1982；Bechara1，2004）。在有限理性決策前提下，內(nèi)部審計報告關(guān)系的決策有兩種路徑，一是決策模型路徑，二是錨定路徑。所謂決策模型路徑，就是盡量找到影響內(nèi)部審計報告關(guān)系的主要相關(guān)因素，分析不同報告關(guān)系的利弊得失，在此基礎(chǔ)上做出效用最大化的選擇。從權(quán)變視角出發(fā)，可能影響內(nèi)部審計報告關(guān)系的因素包括組織規(guī)模、組織性質(zhì)、多元化程度、財務(wù)狀況、分權(quán)程度、組織戰(zhàn)略等（Wallace&Kreutzfeldt，1991；Carcello，HermansonRaghunandan，2005；程新生，張宜，2005；劉德運，2006；時現(xiàn)，鄭石橋，2010b）。然而，研究表明，上述這些因素對內(nèi)部審計報告關(guān)系的多樣化并不具有顯著解釋力（程新生，張宜，2005；劉德運，2006；時現(xiàn)，鄭石橋，2010a，b）。所以，從人們對內(nèi)部審計報告關(guān)系的認(rèn)識程度來說，還沒有達(dá)到采用決策模型路徑的程度。在此背景下，錨定路徑就登臺亮相了（斯蒂芬P羅賓斯，1999）。認(rèn)知心理學(xué)的信息加工理論認(rèn)為，人類的判斷就是一個信息獲取、信息加工和信息輸出的系統(tǒng)過程，而當(dāng)判斷所依據(jù)的信息存在不確定性時，為了減輕信息加工者的認(rèn)知負(fù)荷、提高判斷效率，人們并不是根據(jù)預(yù)期效用函數(shù)去判斷和決策，而是采用簡單的經(jīng)驗法則進(jìn)行判斷和決策，往往運用簡單的啟發(fā)法（heuristics）進(jìn)行判斷。錨定與調(diào)整（Anchor and adjustment）是人們最常用的啟發(fā)法策略之一。當(dāng)判斷者運用該策略時，要通過一個價值函數(shù)來進(jìn)行價值評估，這個函數(shù)通過一個初始值作為參照點來定義“損失”或“獲得”，這個初始值又稱“錨”。在此初始值基礎(chǔ)上，根據(jù)獲得的新信息進(jìn)行判斷和決策，以錨為參照點進(jìn)行調(diào)整并做出估計，但這種調(diào)整往往不充分，使得其最后的估計結(jié)果偏向該錨，不同初始值會對以后的估計值產(chǎn)生影響，且估計值將偏向于初始值，高初始值將使估計值偏高，低初始值將使估計值偏低。也就是說，個體的判斷是以初始值或者說是以錨為依據(jù)，然后進(jìn)行不充分的向上或向下調(diào)整，即所謂的錨定與調(diào)整（ChapmanJohnson，2002；楊明增，2009）。內(nèi)部審計報告關(guān)系的錨定路徑是對錨定與調(diào)整策略的借鑒，它表示內(nèi)部審計報告關(guān)系選擇時，錨定與調(diào)整策略的運用。由于人們對不同類型內(nèi)部審計報告關(guān)系的原因及后果認(rèn)識還不深刻，決策所依據(jù)的信息缺乏或存在較大的不確定性，為了減輕決策者的認(rèn)知負(fù)荷并提高判斷效率，人們一般不是根據(jù)預(yù)期效用函數(shù)去判斷和決策，而是采用簡單的錨定與調(diào)整策略進(jìn)行決策。當(dāng)人們要選擇內(nèi)部審計報告關(guān)系時，一般經(jīng)過“錨定”和“調(diào)整”兩個階段，并且，在最終結(jié)果中，“錨定”的作用大于“調(diào)整”的作用。也就是說，首先選定一個初始值，在此初始值基礎(chǔ)上，根據(jù)額外的新信息，以錨為參照點進(jìn)行調(diào)整，但這種調(diào)整往往不充分，使得其最后的估計結(jié)果偏向該錨。下面，我們來詳細(xì)分析錨定、調(diào)整及估計結(jié)果偏向。關(guān)于內(nèi)部審計報告關(guān)系的錨定，主要是選擇一個參照對象。一般來說，選擇內(nèi)部審計報告關(guān)系時，參照對象主要以可比性為原則來選擇，這當(dāng)然是信息缺乏或高度不確定性時的一種有限理性選擇。問題的關(guān)鍵時，如何界定可比性？大體來說，有以下幾種情形：第一，行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，也就是選擇同行業(yè)企業(yè)作為參照物，例如，銀行業(yè)選擇已經(jīng)建立內(nèi)部審計制度的其它銀行作為參照物來選擇自己的內(nèi)部審計報告關(guān)系。當(dāng)然，行業(yè)的劃分可細(xì)可粗，越是劃分細(xì)致的行業(yè)參照物，可能越是具有較大的可能性被選為參照物。第二，規(guī)模標(biāo)準(zhǔn)，也就是選擇同樣規(guī)模的企業(yè)作為參照物，例如，中央企業(yè)通常都選擇其它中央企業(yè)作為參照物。當(dāng)然，同行業(yè)中同樣規(guī)模的企業(yè)可能越是具有較大的可能性被選為參照物。第三，性質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)，也就是說選擇具有同樣性質(zhì)的企業(yè)作為參照物，例如，國有企業(yè)通常選擇國有企業(yè)作為參照物，民營企業(yè)通常選擇民營企業(yè)作為參照物，而上市公司通常選擇上市公司作為參照物。第四，地區(qū)標(biāo)準(zhǔn)，也就是選擇本地區(qū)的其他企業(yè)作為參照物，例如，上海地區(qū)的企業(yè)，通常選擇上海地區(qū)的其它企業(yè)作為參照物。當(dāng)然，同一地區(qū)中，知名度越高的企業(yè)越是具有較大的可能性被選為參照物。第五，國際標(biāo)準(zhǔn)，也就是選擇國際上具有影響的企業(yè)作為參照物，例如，我國一些核電企業(yè)選擇美國核電企業(yè)的內(nèi)部審計制度作為參照物。第六，綜合標(biāo)準(zhǔn)，也就是綜合考慮行業(yè)、規(guī)模、性質(zhì)、地區(qū)等多個標(biāo)準(zhǔn)來選擇參照物。這當(dāng)然是最好的錨定。但是，在很多情形下，這種參照物的信息可能難以得到。關(guān)于內(nèi)部審計報告關(guān)系的調(diào)整及估計結(jié)果偏向，主要是根據(jù)額外的新信息，以錨定參照點進(jìn)行調(diào)整來選擇自己的內(nèi)部審計報告關(guān)系。由于內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇本身包括的內(nèi)涵不多，就是內(nèi)部審計向誰報告工作的問題，所以，內(nèi)部審計報告關(guān)系的調(diào)整無非就是本單位的內(nèi)部審計報告關(guān)系是否要與錨定對象不同，如果要有不同，又如何體現(xiàn)不同。而額外的新信息又是做出這種不同選擇的原因。前面已經(jīng)提到，人們對不同類型內(nèi)部審計報告關(guān)系的原因及后果認(rèn)識還不深刻，決策所依據(jù)的信息缺乏或存在較大的不確定性，所以，與內(nèi)部審計報告關(guān)系相關(guān)的額外信息究竟有哪些，這是一個不容易確定的命題，也正是因為這個原因，在多數(shù)情形下，行業(yè)、規(guī)模、性質(zhì)、地區(qū)、多元化程度、財務(wù)狀況、組織內(nèi)部分權(quán)程度、組織戰(zhàn)略可能是相關(guān)信息。但是，這些信息究竟如何影響內(nèi)部審計報告關(guān)系，人們還沒有清晰的認(rèn)識。所以，即使有了這些信息，也不一定會調(diào)整內(nèi)部審計報告關(guān)系。也正是因為這個原因，根據(jù)額外信息對錨定對象內(nèi)部審計報告關(guān)系進(jìn)行調(diào)整的程度就較少，甚至根本就不調(diào)整，基本上是照搬錨定對象內(nèi)部審計報告關(guān)系，估計結(jié)果偏向也就自然出現(xiàn)了。（二）內(nèi)部審計報告關(guān)系：文化路徑理論架構(gòu)文化路徑強(qiáng)調(diào)行動者的行動并非完全基于功利性的計算，而是受到個體所持有的價值觀的限制和引導(dǎo)，強(qiáng)調(diào)行動者對行動的選擇依賴于對行動者所處的社會情境的理解而非純粹的工具性的計算。就內(nèi)部審計報告關(guān)系來說，文化路徑體現(xiàn)在兩個方面，一是實際控制人對內(nèi)部審計的認(rèn)識直接影響內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇，二是審計部門經(jīng)理的內(nèi)部審計理念直接影響內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇。下面，我們來詳細(xì)分析這兩個方面。關(guān)于實際控制人對內(nèi)部審計的認(rèn)識，一般來說，他們不會是審計方面的專業(yè)人士，所以，他們對內(nèi)部審計的認(rèn)識可能主要于來源于兩個渠道，一是通過政府審計來認(rèn)識內(nèi)部審計，二是通過注冊會計師審計來認(rèn)識內(nèi)部審計。雖然我國有悠久的審計歷史，但是，新中國建立之后曾經(jīng)一度沒有審計，只是到改革開放之后，審計制度才得以恢復(fù)，政府審計體系和和注冊會計師審計體系得到建立，內(nèi)部審計有一定程度的發(fā)展。任何單位的實際控制人，作為非審計專業(yè)人士，他們在建立自己的內(nèi)部審計制度之前，可能對政府審計有所了解，也可能曾經(jīng)和注冊會計師審計打過交道，通過這種渠道，形成了他們對內(nèi)部審計的認(rèn)識，而這種認(rèn)識又會影響實際控制人對內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇。例如，政府審計主要強(qiáng)調(diào)對經(jīng)濟(jì)活動的真實性、合法性的監(jiān)督（盡管也強(qiáng)調(diào)效益性，但是，實際工作中體現(xiàn)不夠），政府審計經(jīng)常使用的詞是“審計監(jiān)督”，所以，透過政府審計所理解的審計本質(zhì)，可能會強(qiáng)調(diào)審計的監(jiān)督功能。就注冊會計師審計來說，其主要業(yè)務(wù)是會計報表審計，關(guān)心的是會計報表的公允性，而公允性又落實到是否遵守既定的會計準(zhǔn)則，只要遵守了會計準(zhǔn)則，會計報表就是公允的，違背了會計準(zhǔn)則，會計報表就不具有公允性，所以，透過注冊會計師審計所理解的審計本質(zhì)，可能會強(qiáng)調(diào)審計的合規(guī)性功能。總之，透過政府審計和注冊會計師審計來理解內(nèi)部審計，可能更多地強(qiáng)調(diào)其監(jiān)督和合規(guī)方面的功能。在這種認(rèn)識下，監(jiān)察、紀(jì)委、財務(wù)、法律就已成為審計的同類項，所以，在一個單位內(nèi)部，領(lǐng)導(dǎo)監(jiān)察、紀(jì)委、財務(wù)、法律的人士來領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計就成為順理成章的事，不少的單位甚至出現(xiàn)了內(nèi)部審計與上述這些部門合署辦公。關(guān)于內(nèi)部審計部門經(jīng)理的審計理念，有兩種情形，一是審計經(jīng)理是非專業(yè)審計人士，二是專業(yè)審計人士。如果是非專業(yè)審計人士，則其對內(nèi)部審計的認(rèn)識可能與實際控制人對內(nèi)部審計的認(rèn)識相似，更多地強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計的監(jiān)督和合規(guī)方面的功能。如果是審計專業(yè)人士，除了認(rèn)識到內(nèi)部審計的監(jiān)督和合規(guī)方面的功能外，還會認(rèn)識到內(nèi)部審計的確認(rèn)和服務(wù)功能。但是，這種對審計本質(zhì)的理解不一定能影響到內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇。因為審計經(jīng)理畢竟要服從實際控制人，如果審計經(jīng)理的審計理念與實際控制人有差別，并且，實際控制人又沒有聽取審計專業(yè)人士之意見的打算，則審計經(jīng)理的審計理念對內(nèi)部審計報告關(guān)系的選擇不會發(fā)生影響。但是，如果內(nèi)部審計部門在審計經(jīng)理的審計理念指導(dǎo)下，開展卓有成效的工作，則實際控制人可能會通過內(nèi)部審計部門的工作業(yè)績，對內(nèi)部審計有重新認(rèn)識。在這種背景下，審計經(jīng)理的審計理念可能會對實際控制人發(fā)生重要影響，從而改變內(nèi)部審計報告關(guān)系。這就是許多單位的內(nèi)部審計部門所總結(jié)的“有為才有位”的工作經(jīng)驗。（三）內(nèi)部審計報告關(guān)系：錨定路徑和文化路徑的交叉作用以上分別分析了錨定路徑和文化路徑，錨定路徑強(qiáng)調(diào)的是對其他單位的參照或模仿，而文化路徑強(qiáng)調(diào)的是實際控制人和審計經(jīng)理對審計的認(rèn)識。這兩種路徑的關(guān)系如何呢？一般來說，有三種情形，第一種情形實際控制人對審計基本上沒有認(rèn)識，在這種背景下，文化路徑不起作用，主要是錨定路徑起作用；第二種情形是實際控制人對內(nèi)部審計有自己的認(rèn)識，并且對自己的這種認(rèn)識還較為自信，在這種背景下，錨定不起作用，主要是文化路徑起作用；第三種情形是，實際控制人對內(nèi)部審計有一定的認(rèn)識，同時，還愿意參考其他單位的內(nèi)部審計制度，在這種背景下，錨定路徑和文化路徑同時起作用。所以，總體來說，錨定路徑和文化路徑的關(guān)系有兩種類型，一是各自獨立發(fā)揮作用，二是交叉發(fā)揮作用。并且，在多數(shù)情形下，每個單位的實際控制人對審計的認(rèn)識會較為模糊，所以，錨定路徑發(fā)揮作用的情形可能較多。四、經(jīng)驗數(shù)據(jù)分析（一）數(shù)據(jù)和分析思路本文的數(shù)據(jù)來自于中國內(nèi)部審計協(xié)會所屬內(nèi)部審計發(fā)展研究中心和南京審計學(xué)院國際審計學(xué)院組織的國有企業(yè)內(nèi)部審計問卷調(diào)查數(shù)據(jù)。收回有效問卷1024份，由于不少省市、行業(yè)的企業(yè)數(shù)量較少，本文剔除樣本不足10家的省市和行業(yè)。在五種報告關(guān)系中，向監(jiān)事會報告的企業(yè)很少，本文剔除這類企業(yè)。最后得到相關(guān)的問卷252份。由于分析的具體問題不同，這252份問卷也未能用于全部問題的統(tǒng)計分析。根據(jù)本文前面的理論分析，錨定路徑對內(nèi)部審計報告關(guān)系有一定的解釋力，并且，錨定路徑發(fā)揮作用的情形可能較多。錨定參照物的選擇主要有行業(yè)、規(guī)模、性質(zhì)、地區(qū)等。本文的數(shù)據(jù)全部來自國內(nèi)的國有企業(yè)，所以，主要分析行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)的錨定路徑作用是否存在。如何分析這些因素的錨定路徑作用是否存在呢？最直接的方法是回歸分析，看行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)是否與某種報告關(guān)系存在顯著相關(guān)關(guān)系，如果這種顯著相關(guān)關(guān)系存在，則是強(qiáng)錨定作用。根據(jù)252問卷的回歸分析結(jié)果是，顯著相關(guān)關(guān)系不存在。本文認(rèn)為，影響內(nèi)部審計報告的因素較復(fù)雜，錨定作用只是其中的一個重要方面，所以，行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)對內(nèi)部審計報告關(guān)系的影響不一定表現(xiàn)為顯著相關(guān)關(guān)系，而是表現(xiàn)為集聚關(guān)系，也就是說明，只要某種報告關(guān)系在行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)表現(xiàn)出一定的集聚性，就表明某種因素的錨定作用存在。分析集聚性的有兩種工具，一是區(qū)位商，另外一個是赫芬達(dá)指數(shù)。區(qū)位商是用來衡量某一產(chǎn)業(yè)在一特定區(qū)域的相對集中程度，通過計算某一區(qū)域產(chǎn)業(yè)的區(qū)位商，可以找出該區(qū)域在全國具有一定地位的優(yōu)勢產(chǎn)業(yè)，一般是指一個區(qū)域特定產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)值占該區(qū)域工業(yè)總產(chǎn)值的比重與全省或全國該特定產(chǎn)業(yè)產(chǎn)值占全省或全國工業(yè)總產(chǎn)值的比重之間的比值，即前一比重(區(qū)域)除以后一比重(全省或全國)的商（劉曉紅，李國平，2006）。如何根據(jù)區(qū)位商的值來判斷產(chǎn)業(yè)集中程度呢？一般來說，達(dá)到1.25就表示產(chǎn)業(yè)相對集聚，達(dá)到1.5則表示中度集聚，而達(dá)到3則表示高度集聚（Miller et al, 2001;梁華鋒，2010；軼名，2010）。本文借鑒區(qū)位商的概念，計算內(nèi)部審計的某種報告關(guān)系在行業(yè)、地區(qū)、規(guī)模范圍內(nèi)的集聚程度，如果出現(xiàn)集聚，則表示這種類型的報告關(guān)系在該行業(yè)、地區(qū)、規(guī)模出現(xiàn)了錨定作用，并且根據(jù)區(qū)位商的大于區(qū)分為不同的集聚程度。赫芬達(dá)指數(shù)是衡量市場結(jié)構(gòu)的一個主要指標(biāo)，是行業(yè)內(nèi)所有企業(yè)的市場份額的平方和，值越大表明產(chǎn)業(yè)集聚程度越強(qiáng)，反之則越弱（吳學(xué)花，楊蕙馨，2004）。事實上，赫芬達(dá)指數(shù)與區(qū)位商異曲同工，只是角度不同而已。本文借鑒赫芬達(dá)指數(shù)的原理來量度內(nèi)部審計報告關(guān)系的集聚程度，以均勻分布為比較對象，計算均勻分布的赫芬達(dá)指數(shù)，如果某小樣本的赫芬達(dá)指數(shù)大于均勻分布的赫芬達(dá)指數(shù)，則表示該小樣本出現(xiàn)了某種報告關(guān)系的集聚，超過的程度越大，則該小樣本內(nèi)部報告關(guān)系的分布越是不均勻，從而某種報告關(guān)系的集聚程度越高。本文分析的內(nèi)部審計報告關(guān)系只有四種，所以，如果四種報告關(guān)系均勻分布，則赫芬達(dá)指數(shù)為0.25，只要某樣本的赫芬達(dá)指數(shù)大于0.25，就表示出現(xiàn)了某種報告關(guān)系的集聚，相差越大，報告關(guān)系的集聚程度越高。（二）內(nèi)部審計報告關(guān)系：基于區(qū)位商的集聚分析表1是按地區(qū)來計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商。內(nèi)蒙古沒有出現(xiàn)大于1.25的區(qū)位商，表示在內(nèi)蒙古地區(qū)沒有出現(xiàn)內(nèi)部審計報告關(guān)系集聚；上海市董事會報告的區(qū)位商為1.9024，表現(xiàn)為中度集聚；北京市的副總報告關(guān)系區(qū)位商為1.2670，表現(xiàn)為適度集聚，合署辦公報告關(guān)系的區(qū)位商為1.8225，表現(xiàn)為中度集聚；遼寧省總經(jīng)理報告關(guān)系區(qū)位商為1.3645，表現(xiàn)為中度集聚；河北的董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.3659，副總報告關(guān)系區(qū)位商為1.2810，表現(xiàn)為中度集聚；浙江省董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.3969，表現(xiàn)為適度集聚；廣東的副總報告關(guān)系區(qū)位商為1.6471，表現(xiàn)為中度集聚。所以，總體來說，從地區(qū)錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚。表1內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商（按地區(qū)，全部樣本252）省市董事會總經(jīng)理副總合署辦公數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商內(nèi)蒙古80.17021.0462200.42550.8862110.23401.156480.17021.0998上海市130.30951.9024160.38100.793460.14290.705970.16671.0769北京30.07690.4728150.38460.8010100.25641.2670110.28211.8225遼寧省10.03450.2119190.65521.364550.17240.851940.13790.8912河北省60.22221.3659100.37040.771370.25931.281030.11110.7179浙江省50.22731.3969110.50001.041320.09090.449240.18181.1748廣東省30.16671.024480.44440.925660.33331.647110.05560.3590合計410.16271.00001210.48021.0000510.20241.0000390.15481.0000表2是按行業(yè)來計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商。電力行業(yè)的副總報告關(guān)系區(qū)位商為1.6395，表現(xiàn)為中度集聚；建筑行業(yè)的董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.5063，表現(xiàn)為中度集聚，總經(jīng)理報告關(guān)系區(qū)位商為1.2016，表現(xiàn)為適度集聚；交通行業(yè)董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.5063，表現(xiàn)為中度集聚，合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為1.7214，表現(xiàn)為中度集聚；金融行業(yè)董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.5063，表現(xiàn)為中度集聚，總經(jīng)理報告關(guān)系的區(qū)位商為1.2874，表現(xiàn)為適度集聚；能源行業(yè)的董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.2050，合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為1.3771，均表現(xiàn)為適度集聚；商業(yè)副總報告關(guān)系的區(qū)位商為1.2296，表現(xiàn)為適度集聚；煙草行業(yè)總經(jīng)理報告關(guān)系區(qū)位商為1.6593，表現(xiàn)為中度集聚；冶金行業(yè)合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為2.4592，表現(xiàn)為中度集聚；制造業(yè)（不含電力、能源和冶金，下同）董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.3389，表現(xiàn)為適度集聚，合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為1.5302，表現(xiàn)為中度集聚。所以，總體來說，從行業(yè)錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚。表2內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商（按行業(yè)，全部樣本241）行業(yè)董事會總經(jīng)理副總合署辦公數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商電力 10.04760.2869110.52381.079070.33331.639520.09520.6558建筑 30.25001.506370.58331.201600.00000.000020.16671.1476交通 40.25001.506360.37500.772420.12500.614840.25001.7214金融 20.25001.506350.62501.287400.00000.000010.12500.8607能源 40.20001.205080.40000.823940.20000.983740.20001.3771商業(yè) 20.16671.004250.41670.858330.25001.229620.16671.1476煙草 10.02780.1674290.80561.659360.16670.819700.00000.0000冶金 20.14290.860760.42860.882810.07140.351350.35712.4592制造業(yè) 40.22221.338960.33330.686640.22221.093040.22221.5302合計400.16601.00001170.48551.0000490.20331.0000350.14521.0000表3是按規(guī)模來計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商。總資產(chǎn)100億以上的企業(yè)，副總經(jīng)理報告關(guān)系區(qū)位商為1.29668，合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為1.1963，接近1.2，這兩種報告關(guān)系存在適度集聚；總資產(chǎn)在50-100億的企業(yè)，副總報告關(guān)系區(qū)位商為1.4184，表現(xiàn)為適度集聚；總資產(chǎn)在10-50億的企業(yè)，合署辦公報告關(guān)系區(qū)位商為1.4400，表現(xiàn)為適度集聚；總資產(chǎn)在10億以下的企業(yè)，董事會報告關(guān)系區(qū)位商為1.2060，有一定的集聚。所以，總體來說，從規(guī)模錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚。表3內(nèi)部審計報告關(guān)系區(qū)位商（按規(guī)模，全部樣本216）規(guī)模（總資產(chǎn)）董事會總經(jīng)理副總合署辦公數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商數(shù)量比例區(qū)位商100億以上90.1385 0.7295 310.4769 0.9451 160.2462 1.2968 90.1385 1.1963 50-100億50.1923 1.0131 140.5385 1.0670 70.2692 1.4184 00.0000 0.0000 10-50億80.1905 1.0035 230.5476 1.0852 40.0952 0.5017 70.1667 1.4400 10億以下190.2289 1.2060 410.4940 0.9789 140.1687 0.8886 90.1084 0.9369 合計410.1898 1.0000 1090.5046 1.0000 410.1898 1.0000 250.1157 1.0000 （三）內(nèi)部審計報告關(guān)系：基于赫芬達(dá)指數(shù)的集聚分析本文分析的內(nèi)部審計報告關(guān)系只有四種，所以，如果四種報告關(guān)系均勻分布，則赫芬達(dá)指數(shù)為0.25，只要某樣本的赫芬達(dá)指數(shù)大于0.25，就表示出現(xiàn)了某種報告關(guān)系的集聚，相關(guān)越大，報告關(guān)系的集聚程度越高。表4是按地區(qū)計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)，表中數(shù)據(jù)顯示，所有地區(qū)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明這些地區(qū)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。其中，遼寧省集聚程度最高，浙江省次之。表4內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)（按地區(qū)，全部樣本252）省市董事會總經(jīng)理副總合署辦公赫芬達(dá)指數(shù)數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例內(nèi)蒙古80.1702200.4255110.234080.17020.293798上海市130.3095160.381060.142970.16670.289116北京30.0769150.3846100.2564110.28210.299145遼寧省10.0345190.655250.172440.13790.479191河北省60.2308100.384670.269230.11540.286982浙江省50.2273110.500020.090940.18180.342975廣東省30.166780.444460.333310.05560.339506表5是按行業(yè)計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)，表中數(shù)據(jù)顯示，所有行業(yè)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明這些行業(yè)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。其中，煙草行業(yè)集聚程度最高，金融行業(yè)次之。表5內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)（按行業(yè)，全部樣本241）行業(yè)董事會總經(jīng)理副總合署辦公赫芬達(dá)指數(shù)數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例煙草 10.0278290.805660.166700.00000.677469電力 10.0476110.523870.333320.09520.396825能源 40.200080.400040.200040.20000.280000制造業(yè) 40.222260.333340.222240.22220.259259交通 40.250060.375020.125040.25000.281250冶金 20.142960.428610.071450.35710.336735建筑 30.250070.583300.000020.16670.430556商業(yè) 20.166750.416730.250020.16670.291667金融 20.250050.625000.000010.12500.468750表6是按規(guī)模計算的內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)，表中數(shù)據(jù)顯示，不同規(guī)模企業(yè)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明不同規(guī)模企業(yè)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。表6內(nèi)部審計報告關(guān)系赫芬達(dá)指數(shù)（按規(guī)模，全部樣本216）規(guī)模董事會總經(jīng)理副總合署辦公赫芬達(dá)指數(shù)數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例數(shù)量比例100億以上90.1385310.4769160.246290.13850.326450-100億50.1923140.538570.269200.00000.399410億-50億80.1905230.547640.095270.16670.373010億以下190.2289410.4940140.168790.10840.3366五、結(jié)論內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為多樣化，這其中是否存在一定的規(guī)律性？本文首先分析內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化的制度背景，然后，構(gòu)建錨定路徑和文化路徑理論框架來解釋內(nèi)部審計報告關(guān)系多樣化。內(nèi)部審計報告關(guān)系的錨定路徑是對錨定與調(diào)整策略的借鑒，它表示內(nèi)部審計報告關(guān)系選擇時，錨定與調(diào)整策略的運用。內(nèi)部審計報告關(guān)系的文化定路徑強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計報告關(guān)系受到實際控制人對審計的認(rèn)識和審計部門經(jīng)理的內(nèi)部審計理念的影響。要驗證理論框架的有效性，最直接的方法是回歸分析，看行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)是否與某種報告關(guān)系存在顯著相關(guān)關(guān)系。問卷數(shù)據(jù)的回歸分析的結(jié)果表明，顯著相關(guān)關(guān)系不存在。本文認(rèn)為，影響內(nèi)部審計報告的因素較復(fù)雜，錨定作用只是其中的一個重要方面，所以，行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)對內(nèi)部審計報告關(guān)系的錨定影響不一定表現(xiàn)為顯著相關(guān)關(guān)系，而是表現(xiàn)為集聚關(guān)系，也就是說明，只要某種報告關(guān)系在行業(yè)、規(guī)模、地區(qū)表現(xiàn)出一定的集聚性，就表明某種因素的錨定作用存在。本文采用區(qū)位商和赫芬達(dá)指數(shù)分析內(nèi)部審計報告是否存在集聚性。根據(jù)252份來自國有企業(yè)的問卷調(diào)查數(shù)據(jù)分析表明：（1）根據(jù)區(qū)位商進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系集聚分析的結(jié)果是，從地區(qū)錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚；從行業(yè)錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚；從規(guī)模錨定來說，內(nèi)部審計報告關(guān)系表現(xiàn)為適度和中度集聚。（2）根據(jù)赫芬達(dá)指數(shù)進(jìn)行內(nèi)部審計報告關(guān)系集聚分析的結(jié)果是，所有地區(qū)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明這些地區(qū)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚；所有行業(yè)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明這些行業(yè)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚；不同規(guī)模企業(yè)的赫芬達(dá)指數(shù)都大于0.25，這表明不同規(guī)模企業(yè)的內(nèi)部審計報告關(guān)系都出現(xiàn)了向某些報告關(guān)系的集聚。上述結(jié)果告訴我們，錨定路徑是起作用的。參考文獻(xiàn)斯蒂芬P羅賓斯.直覺決策.企業(yè)管理J,1999（11）：4949.張繼勛.論我國內(nèi)部審計的發(fā)展方向.審計理論與實踐J,2000（11）：1113.陳濤.21世紀(jì)中國內(nèi)部審計的十大發(fā)展方向.審計理論與實踐J,2001（8）：910.周愷，劉威.大陸與臺灣內(nèi)部審計制度的比較研究.審計研究J，2004（2）：7882.甄志宏.2004.正式制度與非正式制度的沖突與融合中國市場化改革的制度分析.吉林大學(xué)博士學(xué)位論文M，6.程新生，張宜.中國制造業(yè)上市公司內(nèi)部審計模式實證研究.審計研究J，2005（1）：7074.施卓晨.關(guān)于企業(yè)內(nèi)部審計應(yīng)用效果的實證研究.財會通訊J，2005（6）：5053.劉運國，胡麗艷.公司治理結(jié)構(gòu)對內(nèi)部審計的影響基于A市公交企業(yè)的案例分析.審計研究J，2005（5）：4954.耿建新，續(xù)芹，李躍然.內(nèi)審部門設(shè)立的動機(jī)及其效果研究來自中國滬市的研究證據(jù).審計研究J，2006（1）：5360.劉德運. 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