保薦人考試-財務會計相關知識講解一.ppt

保薦人考試財務會計相關知識講解 國元證券 上海國會學院二00七年十一月 新企業(yè)會計準則體的制訂背景 新企業(yè)會計準則制訂的背景 主要原動力并非是國內(nèi)證券市場發(fā)展的需求貿(mào)易爭端WTO 資本市場未來全面對外開放國際會計協(xié)調經(jīng)濟全球化 中國市場經(jīng)濟中的國際化中國企業(yè)海外上市和并購 報表重編成本金融創(chuàng)新業(yè)務的需求 套期保值 換股合并等上述相關利益者迫切要求中國會計準則與國際財務報告準則趨同 要求中國會計準則的重心由規(guī)范會計行為轉向方便服務國際經(jīng)貿(mào)合作和加快市場經(jīng)濟發(fā)展的目標 新企業(yè)會計準則體的架構體系 確認和計量準則 特殊行業(yè)準則 報告和披露準則 基本準則 資產(chǎn)負債表日后事項 債務重組 收入 長期股權投資 建造合同 會計政策 會計估計變更和差錯更正 非貨幣性資產(chǎn)交換 或有事項 無形資產(chǎn) 借款費用 租賃 存貨 固定資產(chǎn) 外幣折算 資產(chǎn)減值 企業(yè)合并 投資性房地產(chǎn) 所得稅 政府補助 職工薪酬 股份支付 關聯(lián)方披露 中期財務報告 現(xiàn)金流量表 再保險合同 每股收益 合并財務報表 分部報告 財務報表列報 生物資產(chǎn) 金融工具確認和計量 企業(yè)年金基金 原保險合同 石油天然氣開采 套期保值 金融工具列報 金融資產(chǎn)轉移 首次執(zhí)行企業(yè)會計準則 修訂的具體會計準則 新發(fā)布的具體會計準則 新企業(yè)會計準則體系 新企業(yè)會計準則的主要特點 新企業(yè)會計準則的主要特點 國際趨同立足國情涵蓋廣泛獨立實施淡化單體報表 注重合并報表淡化損益表觀 注重資產(chǎn)負債表觀不以防止會計造假為首要制訂目標 企業(yè)會計準則 基本準則 考試大綱要求需掌握的內(nèi)容 掌握會計核算基本假設和會計基礎 掌握會計信息的質量要求 熟悉資產(chǎn) 負債 所有者權益 收入 費用 利潤等會計要素的確認與計量原則 基本準則 總則包括的內(nèi)容 財務會計報告的目標 是向財務會計報告使用者提供與企業(yè)財務狀況 經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的會計信息 反映企業(yè)管理層受托責任履行情況 有助于財務會計報告使用者作出經(jīng)濟決策 會計主體持續(xù)經(jīng)營會計分期貨幣計量權責發(fā)生制反映交易實質借貸記帳法 第五條 企業(yè)應當對其本身發(fā)生的交易或者事項進行會計確認 計量和報告 第六條 企業(yè)會計確認 計量和報告應當以持續(xù)經(jīng)營為前提 第七條 企業(yè)應當劃分會計期間 分期結算賬目和編制財務會計報告 第八條 企業(yè)會計應當以貨幣計量 第九條 企業(yè)應當以權責發(fā)生制為基礎進行會計確認 計量和報告 會計核算的基本假設 會計信息質量要求 如實反映 真實可靠相關性 決策有用性清晰明了 便于理解可比性 同一企業(yè)前后可比 不同企業(yè)會計信息口徑一致經(jīng)濟實質勝于法律形式重要性謹慎性及時性經(jīng)濟實質勝于法律形式 企業(yè)會計準則 基本準則 要點解析 資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的 由企業(yè)擁有或者控制的 預期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源 滿足資產(chǎn)定義同時需滿足下述條件才能確認為資產(chǎn) 與該資源有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè) 該資源的成本或者價值能夠可靠地計量 基本準則 相關規(guī)定 負債是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的 預期會導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)的現(xiàn)時義務 現(xiàn)時義務是指企業(yè)在現(xiàn)行條件下已承擔的義務 未來發(fā)生的交易或事項形成的義務 不屬于現(xiàn)時義務 不應當確認為負債 滿足負債定義同時需滿足下述條件才能確認為負債 與該義務有關的經(jīng)濟利益很可能流出企業(yè) 未來流出的經(jīng)濟利益的金額能夠可靠地計量 企業(yè)會計準則 基本準則 要點解析 第四十二條會計計量屬性主要包括 一 歷史成本 在歷史成本計量下 資產(chǎn)按照購置時支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額 或者按照購置資產(chǎn)時所付出的對價的公允價值計量 負債按照因承擔現(xiàn)時義務而實際收到的款項或者資產(chǎn)的金額 或者承擔現(xiàn)時義務的合同金額 或者按照日?；顒又袨閮斶€負債預期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量 二 重置成本 在重置成本計量下 資產(chǎn)按照現(xiàn)在購買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量 負債按照現(xiàn)在償付該項債務所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額計量 三 可變現(xiàn)凈值 在可變現(xiàn)凈值計量下 資產(chǎn)按照其正常對外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時估計將要發(fā)生的成本 估計的銷售費用以及相關稅費后的金額計量 四 現(xiàn)值 在現(xiàn)值計量下 資產(chǎn)按照預計從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計量 負債按照預計期限內(nèi)需要償還的未來凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計量 五 公允價值 在公允價值計量下 資產(chǎn)和負債按照在公平交易中 熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或者債務清償?shù)慕痤I計量 企業(yè)會計準則第2號 長期股權投資 考試大綱要求掌握的內(nèi)容 掌握長期股權投資的初始計量原則 企業(yè)合并及其他方式取得長期股權投資的情況 投資成本中包含的已宣告未發(fā)放股利等處理 長期股權投資核算的成本法和權益法的定義 適用情況及會計處理 掌握控制 共同控制 重大影響等概念 掌握長期股權投資核算方法轉換的情況 長期股權投資的處置 長期股權投資減值的判斷標準 規(guī)范范圍 早先 具體企業(yè)會計準則 投資 規(guī)范所有的投資行為 包括長短期投資 股權投資或債券投資 新準則規(guī)定范圍 投資企業(yè)對被投資企業(yè)存在重大影響以上的投資情況投資企業(yè)對被投資企業(yè)存在重大影響以下且不能按公允價值計量的投資情況其他投資行為執(zhí)行的準則 投資企業(yè)對被投資企業(yè)存在重大影響以下且按公允價值計量的投資情況 執(zhí)行 金融工具的確認與計量 長期股權投資的后續(xù)核算方法 權益法 根據(jù)被投資單位所有者權益的變化不斷調整投資方的長期股權投資成本 以反映投資方占有被投資方所有者權益份額的變化動態(tài) 投資企業(yè)取得長期股權投資后 應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額 確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值 成本法 長期股權投資按照初始投資成本計價 除非有追加或收回投資情況 否則不調整長期股權投資的成本 被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤 作為當期投資收益 但需要注意的是 只有當被投資單位分配的股利在性質上屬于接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤 投資方才能確認投資收益 否則 獲得的利潤或現(xiàn)金股利應作為初始投資成本的收回 權益法的核算范圍 投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制的長期股權投資共同控制 是指按照合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制 僅在與該項經(jīng)濟活動相關的重要財務和經(jīng)營決策需要分享控制權的投資方一致同意時存在 即通常所說的合營企業(yè)投資企業(yè)對被投資單位具有重大影響的長期股權投資重大影響 是指對一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策有參與決策的權力 但并不能夠控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定 考慮當期可轉換公司債券 當期可執(zhí)行認股權證等潛在表決權因素 即通常所說的聯(lián)營企業(yè)或參股公司編制合并報表時投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制的長期股權投資 合并報表編制基礎 成本法的核算范圍 投資企業(yè)能夠對被投資單位實施控制的長期股權投資 母公司單體帳務處理 此次準則的重大變化應用解析 控制 是指有權決定一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策 并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益 并非簡單看持股比例 需考慮當期可轉換公司債券 當期可執(zhí)行認股權證等潛在表決權因素 即通常所說的控股子公司投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響 并且在活躍市場中沒有報價 公允價值不能可靠計量的長期股權投資 對控股子公司的投資會計核算采用成本法核算 母公司個體報表對子公司改采用成本法核算的原因淡化個體報表 注重合并信息披露 合并財務報表 無例外原則 所有控股子公司均納入合并范圍 合并報表已涵蓋了權益法核算信息 來自子公司凈利潤的貢獻影響已體現(xiàn)在合并報表凈資產(chǎn)的增加上 所以母公司單體報表不再反映權益法核算信息 不僅不影響會計信息質量 而且能避免信息重復與國際財務報告準則相趨同 合并財務報表與單體報表 成本法 現(xiàn)行情況下不少上市公司本部按權益法確認的投資收益 缺乏真實現(xiàn)金流支撐 存在借款發(fā)放股利的 超分配 的現(xiàn)象影響母公司業(yè)績考核和利潤分配能力 其他方式取得的長期股權投資成本的確定 以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資 應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本 初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用 稅金及其他必要支出 以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資 應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本 如以股權認購方式的定向增發(fā)投資者投入的長期股權投資 應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本 但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外 調整資本公積通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資 其初始投資成本應當按照 企業(yè)會計準則第7號 非貨幣性資產(chǎn)交換 確定 兩種模式通過債務重組取得的長期股權投資 其初始投資成本應當按照 企業(yè)會計準則第12號 債務重組 確定 新權益法下長期投資成本的確認 準則規(guī)定 長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的 不調整長期股權投資的初始投資成本 長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的 其差額應當計入當期損益 同時調整長期股權投資的成本 應用舉例 A公司2007年1月1日以500萬元取得B公司25 的股權 取得投資時點上B公司賬面凈資產(chǎn)額為1000萬元 可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1600萬元 假定A公司能夠對B公司施加重大影響 則A公司取得投資時會計處理為 投資支出500萬元 享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額400萬元 1600 25 母公司單體帳務處理借 長期股權投資5 000 000貸 銀行存款5 000 000如果取得投資時點上B公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為3000萬元 則A公司取得投資時會計處理為 投資支出500萬元 享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額750萬元 3000 25 母公司單體帳務處理借 長期股權投資7 500 000貸 銀行存款5 000 000貸 營業(yè)外收入2 500 000 新權益法損益調整的核算新規(guī) 投資企業(yè)取得長期股權投資后 對于因被投資單位實現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的所有者權益變動 應當按照持股比例計算應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額 確認投資損益并調整長期股權投資的賬面價值 新舊權益法在計算 投資企業(yè)應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額 的方法存在較大差異 準則 投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時 應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎 對被投資單位的凈利潤進行調整后確認 不能按現(xiàn)行做法 僅依照被投資單位的賬面凈利潤與持股比例的計算結果簡單確定 需在此基礎上 考慮取得投資時點被投資單位可辨認資產(chǎn)公允價值與賬面價值差異的影響 應用舉例 繼上例 A公司2007年1月1日以500萬元取得B公司25 的股權 取得投資時點上B公司賬面凈資產(chǎn)額為1000萬元 可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1600萬元 假定A公司能夠對B公司施加重大影響 同時假定導致B公司投資時點可辨認凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值不等的原因是取得投資時點B公司無形資產(chǎn) 新藥使用權帳面價值為400萬元 而其公允價值為1000萬元 上述新藥使用權是B公司2004年1月1日以640萬元購入 法定保護期限為8年 法定保護期尚有5年 B公司采用平均年限法進行攤銷 A B公司采用的會計政策 會計期間相同 再假定2007年B公司利潤表上凈利潤為2000萬元 則A公司確認上述股權投資2007年投資損益時會計處理為 1 不考慮所得稅影響 按照被投資單位的賬面凈利潤計算確定的投資收益應為500萬元 2000 25 2 取得投資時無形資產(chǎn)賬面價值與公允價值不等的對2007年損益影響 1000 5 640 8 25 30萬元 1000 400 5 25 30萬元3 A公司確認持有B公司股權投資2007年的投資損益 500 30 470萬元 新權益法投資損益確認的新規(guī)定 新規(guī)定二 被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的 應當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調整 并據(jù)以確認投資損益 應用解析 企業(yè)會計制度 僅要求對控股子公司有上述相似要求 并未擴展到聯(lián)營公司 合營公司 強調會計政策的統(tǒng)一 而非會計估計的一致國內(nèi)企業(yè)會計期間原則上不存在不一致的問題同樣需要遵循重要性和成本效益原則 新權益法投資損益確認的新規(guī)定 新規(guī)定三 投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損 應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限 投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外 應用解析 其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益 通常是指長期性的應收項目 如企業(yè)對被投資單位的長期應收款等長期債權項目 該款項的清償沒有明確的計劃且在可預見的未來期間難以收回的 講解 長期權益不包括投資企業(yè)與被投資單位間因銷售商品 提供勞務等日?；顒铀a(chǎn)生的長期債權 減記順序 長期股權投資賬面價值 長期權益 額外承擔義務 權益法下超額虧損的確認順序 企業(yè)存在其他實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益項目以及負有承擔額外損失義務的情況下 在確認應分擔被投資單位發(fā)生的虧損時 應當按照以下順序進行處理 首先 減記長期股權投資的賬面價值 其次 長期股權投資的賬面價值減記至零時 如果存在實質上構成對被投資單位凈投資的長期權益 應以該長期權益的賬面價值為限減記長期股權投資的賬面價值 同時確認投資損失 長期權益的賬面價值不作調整 第三 長期權益的價值減記至零時 如果按照投資合同或協(xié)議約定需要企業(yè)承擔額外義務的 應按預計承擔的金額確認為投資損失 同時減記長期股權投資的賬面價值 第四 按上述順序已確認的投資損失外仍有額外損失的 應在賬外建立備查薄登記 第五 被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的 應按以上相反順序恢復長期股權投資的賬面價值 同時確認投資收益 應用舉例 繼上例 A公司2007年1月1日以500萬元取得B公司25 的股權 取得投資時點上B公司賬面凈資產(chǎn)額為1000萬元 可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為1600萬元 假定A公司能夠對B公司施加重大影響 假定導致B公司投資時點可辨認凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值不等的原因是取得投資時點B公司無形資產(chǎn) 新藥使用權帳面價值為400萬元 而其公允價值為1000萬元 上述新藥使用權是B公司2004年1月1日以640萬元購入 法定保護期限為8年 法定保護期尚有5年 B公司采用平均年限法進行攤銷 A B公司采用的會計政策 會計期間相同 假定A公司與B公司除投資外不存在其他交易或事項 A公司也不存在其他合同或協(xié)議約定對B公司經(jīng)營承擔的額外責任義務 假定2007年B公司利潤表上凈利潤為 2000萬元 A公司確認上述股權投資2007年投資損益時會計處理為 1 不考慮所得稅影響 按照被投資單位的賬面凈利潤計算確定的投資收益應為 500萬元 2000 25 2 取得投資時無形資產(chǎn)賬面價值與公允價值不等的對2007年損益影響 1000 5 640 8 X25 30萬元 1000 400 5X25 30萬元3 由于A公司按持股比例確認的投資損失530萬元 500 30 超過其長期股權投資賬面價值 所以 A公司確認持有B公司股權投資2007年的投資損益 500萬元 以長期股權投資賬面價值減為零為限 再假定A公司除了對B公司500萬元投資外 還借給B公司200萬元資金 假設上述借款的清償沒有明確的計劃且在可預見的未來期間難以收回的確認 長期權益項目 則A公司確認上述股權投資2007年投資損益時會計處理為 借 投資收益530貸 長期股權投資 損益調整500貸 預計負債30 長期股權投資減值 對子公司 聯(lián)營公司 合營公司股權投資按照本準則核算的長期股權投資 其減值應當按照 企業(yè)會計準則第8號 資產(chǎn)減值 處理 即計提減值不允許轉回 長期股權投資處置 處置長期股權投資 其賬面價值與實際取得價款的差額 應當計入當期損益 采用權益法核算的長期股權投資 因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的 處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益 成本法核算方法介紹 采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價 追加或收回投資應當調整長期股權投資的成本 被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤 確認為當期投資收益 投資企業(yè)確認投資收益 僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額 所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回 講解 一般情況下投資企業(yè)在取得投資當年自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤應作為投資成本收回 以后年度被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤超過投資以后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)凈損益的 投資企業(yè)按照持股比例計算應享有的部分作為投資成本收回 沖減投資的賬面價值 應確認的投資收益 投資企業(yè)當年獲得的現(xiàn)金股利或利潤 應沖減初始投資成本的金額應沖減初始投資成本的金額 投資后至本期末止被投資單位累積分派的現(xiàn)金股利或利潤 投資后至本期末被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益 持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 首次執(zhí)行的銜接辦法 原產(chǎn)生于同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權投資 首次執(zhí)行日尚未攤銷完畢的股權投資差額帳面余額 無論借方差額或貸方差額均全額沖銷期初留存收益 對于非同一控制下企業(yè)合并或其他方式情況下取得的長期股權投資 在首次執(zhí)行日尚未攤銷完畢的股權投資差額帳面余額視借差 貸差采用不同的銜接處理 股權投資存在借方差額 將帳面借方差額將其并入長期投資成本處理 未來期間無需攤銷 視同商譽處理 股權投資貸方差額 全額沖銷并增加期初留存收益 但調整額僅限于帳面貸方差額 不包括按現(xiàn)行規(guī)定已轉計入資本公積的貸方差額 企業(yè)會計準則第20號 企業(yè)合并 考試大綱要求掌握的內(nèi)容 掌握企業(yè)合并的概念 企業(yè)合并的方式 同一控制和非同一控制下合并類型的劃分 掌握同一控制下企業(yè)合并的處理原則 會計處理 非同一控制下企業(yè)合并的原則 會計處理通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并及購買子公司少數(shù)股權的處理 被購買方的會計處理 企業(yè)合并的定義 企業(yè)合并 是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項 企業(yè)合并的方式 吸收合并 被合并方或被購買方在合并后被注銷法人資格 變更為合并方或購買方的分公司或生產(chǎn)車間等 被合并方或被購買方原持有的資產(chǎn) 負債 在合并后變更為合并方或購買方的分公司或生產(chǎn)車間的資產(chǎn) 負債 新設合并 參與合并的各方在合并后法人資格均被注銷 重新注冊成立一家新的企業(yè) 參與合并各方的資產(chǎn) 負債 在新的基礎上變更為新設企業(yè)分公司或生產(chǎn)車間的資產(chǎn)和負債 控股合并 購買方取得被購買方控制權 在合并方的個別財務報表中體現(xiàn)為長期股權投資 購買方 被購買方均繼續(xù)保持獨立法人實體存在 合業(yè)合并的類型 同一控制下的企業(yè)合并 中國特色 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的 非同一控制下的企業(yè)合并 非同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的 同一控制下企業(yè)合并的會計處理原則 合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負債 應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量 合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值 或發(fā)行股份面值總額 的差額 應當調整資本公積 資本公積不足沖減的 調整留存收益 同一控制下的企業(yè)合并中 被合并方采用的會計政策與合并方不一致的 合并方在合并日應當按照本企業(yè)會計政策對被合并方的財務報表相關項目進行調整 在此基礎上按照本準則規(guī)定確認 合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用 包括為進行企業(yè)合并而支付的審計費用 評估費用 法律服務費用等 應當于發(fā)生時計入當期損益 為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔其他債務支付的手續(xù)費 傭金等 應當計入所發(fā)行債券及其他債務的初始計量金額 企業(yè)合并中發(fā)行權益性證券發(fā)生的手續(xù)費 傭金等費用 應當?shù)譁p權益性證券溢價收入 溢價收入不足沖減的 沖減留存收益 同一控制下控股合并的具體會計處理 長期股權投資成本的確定 合并方以支付現(xiàn)金 非現(xiàn)金資產(chǎn)作為合并對價形成的長期股權投資 應當以合并日取得被合并方賬面所有者權益的份額作為其初始投資成本 合并方確認的初始投資成本與其付出合并對價賬面價值的差額 應當調整資本公積 資本公積不足的 調整盈余公積和未分配利潤 同一控制下控股合并的會計處理 留存收益的調整 進行上述處理后 在合并日的合并財務報表中 對于被合并方在合并日以前實現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分 應根據(jù)不同情況進行適當?shù)恼{整 自資本公積轉入留存收益 應用舉例 A公司一直為B公司的控股子公司 2007年1月1日A公司以賬面價值800萬元的固定資產(chǎn) 從B公司獲取其持有的C公司60 的股權 構成同一控制下的企業(yè)合并行為 取得投資時點C公司賬面所有者權益額為1000萬元 不考慮銷售稅金影響 則A公司取得投資時點的會計處理為 借 長期股權投資 C公司6 000 000借 資本公積 股本溢價2 000 000貸 固定資產(chǎn)8 000 000假定取得投資時點C公司賬面所有者權益額為1500萬元 則A公司取得投資時的會計處理為 借 長期股權投資 C公司9 000 000貸 資本公積 股本溢價1 000 000貸 固定資產(chǎn)8 000 000 應用舉例 接上例 再假設A公司取得投資時點C公司賬面所有者權益額為1000萬元 其中盈余公積100萬元 未分配利潤為300萬元 A公司取得投資前帳上資本公積為2000萬元 則A公司在編制合并報表時 除了統(tǒng)一母子公司會計政策 編制合并抵銷分錄時 需要對子公司合并前留存收益中其享有的部分進行調整 合并方確認投資后資本公積科目余額為1800萬元 2000 200 借 資本公積2 400 000貸 盈余公積600 000 1000000 60 貸 未分配利潤1 800 000 3000000 60 同一控制下吸收合并和新設合并的會計處理 吸收合并 合并方取得的資產(chǎn)和負債 應當按照合并日在被合并方的賬面價值計量 合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價值與支付的合并對價賬面價值 或發(fā)行股份面值總額 的差額 應當調整資本公積 資本公積不足沖減的 調整留存收益 對于被合并方在合并前實現(xiàn)的留存收益中屬于合并方的部分 應視情況進行調整 自資本公積轉入留存收益 案例新設合并 新公司取得的資產(chǎn)和負債 應當按照合并日在合并各方的賬面價值計量 新公司取得的凈資產(chǎn)賬面價值與發(fā)行股份面值總額的差額 應當調整資本公積 案例 應用舉例 A公司為B公司的控股子公司 2007年4月1日A公司發(fā)行500萬股普通股為對價 吸收合并B公司的全資子公司C公司 合并日A C公司的所有者權益構成情況如下 A公司取得投資時的會計處理為 被合并方資產(chǎn) 負債項目入帳借 凈資產(chǎn)190 000 000貸 股本50 000 000貸 資本公積140 000 000因A公司此時資本公積科目余額為3900萬元 足額滿足將C公司在合并前實現(xiàn)的留存收益1100萬元自資本公積轉入留存收益 借 資本公積11 000 000貸 盈余公積3 000 000貸 未分配利潤8 000 000 同一控制下企業(yè)合并合并日合并報表的編制 同一控制下的控股合并 本質上是兩個獨立的企業(yè)或業(yè)務的整合 合并后主體視同在以前期間一直存在 母公司一般應編制合并日的合并財務報表 包括合并資產(chǎn)負債表 合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表 合并資產(chǎn)負債表中被合并方的各項資產(chǎn) 負債 應當按其賬面價值計量 因被合并方采用的會計政策與合并方不一致 按照本準則規(guī)定進行調整的 應當以調整后的賬面價值計量 合并利潤表應當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日所發(fā)生的收入 費用和利潤 對于被合并方自合并當期期初至合并日實現(xiàn)的凈利潤 應當在 凈利潤 下單列 其中 被合并方在合并前實現(xiàn)的凈利潤 項目反映 對證券監(jiān)管部門來說 很有必要合并現(xiàn)金流量表應當包括參與合并各方自合并當期期初至合并日的現(xiàn)金流量 建議編制 作為日后合并報表編制的基礎 合并子公司眾多等情況下 考慮到成本效益原則并非強制性要求 非同一控制下控股合并的會計處理 合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產(chǎn) 發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值 購買方購買日應當以上述確定的合并成本作為長期股權投資的初始投資成本 購買方在購買日對作為企業(yè)合并對價付出的資產(chǎn) 發(fā)生或承擔的負債應當按照公允價值計量 公允價值與其賬面價值的差額 計入當期損益 合并費用的處理 購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用也應當計入企業(yè)合并成本 合并成本的調整 在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的 購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的 購買方應當將其計入合并成本 非同一控制下企業(yè)合并的會計處理 合并成本的分配 購買方在購買日應當對合并成本進行分配 除無形資產(chǎn)以外的可辨認資產(chǎn) 或除或有負債以外的可辨認負債 其所帶來的經(jīng)濟利益很可能流入 或流出 企業(yè)且公允價值能夠可靠地計量的 應當單獨予以確認并按照公允價值計量 合并中取得的無形資產(chǎn) 其公允價值能夠可靠地計量的 應當單獨確認為無形資產(chǎn)并按照公允價值計量 合并中取得的被購買方或有負債 其公允價值能夠可靠地計量的 應當單獨確認為負債并按照公允價值計量 商譽的確定 購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額 應當確認為商譽 合并損益的確定 購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額 經(jīng)復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的 其差額應當計入當期損益 應用舉例 A公司2007年1月1日以賬面價值800萬元的固定資產(chǎn) 從獨立第三方B公司獲取其持有的C公司60 的股權 構成非同一控制下的企業(yè)合并行為 假定上述固定資產(chǎn)在取得投資時點公允價值為1000萬元 C公司賬面所有者權益額為1000萬元 而其可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1500萬元 不考慮固定資產(chǎn)銷售的稅金因素 則A公司取得投資時的會計處理為 借 長期股權投資 C公司10 000 000貸 固定資產(chǎn)8 000 000貸 營業(yè)外收入2 000 000合并資產(chǎn)負債報表出現(xiàn) 商譽 資產(chǎn)項目100萬元 1000 1500 60 假定取得投資時點C公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為2000萬元 A公司會計處理為 借 長期股權投資 C公司10 000 000貸 固定資產(chǎn)8 000 000貸 營業(yè)外收入2 000 000合并利潤表確認營業(yè)處收入 合并資產(chǎn)負債表中留存收益增加200萬元 2000 60 1000 應用舉例 A公司2007年1月1日以公允價值為20000萬元 賬面價值為16000萬元的土地使用權作為對價對B公司進行吸收合并 購買日B公司持有資產(chǎn)的情況如下 賬面價值公允價值單位 萬元固定資產(chǎn)80009500無形資產(chǎn)30004500長期股權投資40006000長期借款30003000凈資產(chǎn)1200017000不考慮稅金因素 A公司取得投資時的會計處理為 單位 萬元借 固定資產(chǎn)9500借 無形資產(chǎn)4500借 長期投資6000借 商譽3000 外購商譽 母公司單體報表項目 貸 長期借款3000貸 無形資產(chǎn) 土地使用權16000貸 營業(yè)外收入 資產(chǎn)處置收益4000 處置利得 母公司單體報表項目 非同一控制下吸收合并和新設合并的會計處理 屬于非同一控制下的吸收合并和新設合并 購買方在購買日對合并中取得的各項可辨認資產(chǎn) 負債應按其公允價值計量 合并成本與合并中取得的可辨認凈資產(chǎn)公允價值的差額 按照上述關于非同一控制下控股合并的相關規(guī)定處理 應用解析 不存在編制合并報表問題合并成本為按公允價值計量的合并對價吸收合并下 母公司單體報表項目出現(xiàn)外購 商譽 報表項目 而非合并報表項目報告主體報表項目資產(chǎn)負債項目按公允價值列報但實務中公司為了減少日后經(jīng)營壓力 可能會以 不具有可行性 為由 主觀不去獲取各項可辨認資產(chǎn) 負債的公允價值 合并日的確定 合并日是指合并方實際取得對被合并方控制權的日期 即 被合并方凈資產(chǎn)或生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權轉移給合并方的日期 同時滿足以下條件的 可認定為實現(xiàn)了控制權的轉移 1 企業(yè)合并協(xié)議已獲股東大會通過 2 企業(yè)合并事項需要經(jīng)過國家有關部門實質性審批的 已取得有關主管部門的批準 3 參與合并各方已辦理了必要的財產(chǎn)交接手續(xù) 4 合并方或購買方已支付了合并價款的大部分 一般應超過50 并且有能力 有計劃支付剩余款項 5 合并方或購買方實際上已經(jīng)控制了被合并方或被購買方的財務和經(jīng)營政策 并享有相應的利益 承擔相應的風險 非同一控制下企業(yè)合并中的購買日 也應按照上述規(guī)定的條件確定 首次執(zhí)行的銜接規(guī)定 按照本準則有關同一控制 非同一控制的劃分 對于以前期間發(fā)生的企業(yè)合并 應按當時合并發(fā)生時點的情況 判斷其是屬于同一控制下企業(yè)合并 還是非同一控制下的企業(yè)合并 進而采取不同的銜接處理辦法 如屬于同一控制下的企業(yè)合并 原已確認的商譽攤余價值應當全額沖銷 同時調整留存收益 如屬于非同一控制下的企業(yè)合并 原已確認的商譽攤余價值不再攤銷 直接認定為 商譽 未來各期期末進行減值測試 首次執(zhí)行日存在減值的 直接沖減留存收益 首次執(zhí)行日之前發(fā)生的非同一控制下的企業(yè)合并 在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的 首次執(zhí)行日如果預計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的 應當按照此影響金額調整已確認商譽的賬面價值 其他首次執(zhí)行日之前發(fā)生的企業(yè)合并原則上不追溯 企業(yè)會計準則第33號 合并會計報表 考試大綱要求掌握的內(nèi)容 掌握合并范圍的確定 母子公司的定義 控制標準的具體應用 應納入母公司的合并財務報表的合并范圍 熟悉合并財務報表的編制程序 掌握編制合并資產(chǎn)負債表過程中對子公司個別財務報表進行調整的內(nèi)容 按權益法調整對子公司的長期股權 應進行抵銷處理的項目 掌握編制合并利潤表時應進行抵銷處理的項目 在報告期內(nèi)增減子公司的處理 合并利潤表基本格式 掌握編制合并現(xiàn)金流量表時應進行抵銷處理的項目 在報告期內(nèi)增減子公司的處理 少數(shù)股東權益項目的反映 掌握合并所有者權益變動表格式及編制 控制的定義及判斷標準 控制 是指一個企業(yè)能夠決定另一個企業(yè)的財務和經(jīng)營政策 并能據(jù)以從另一個企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益的權力 應用解析 控制的主體是單方面 取消共同控制的概念控制的對象是被投資單位的日常經(jīng)營活動 而非組織結構 人事的控制 控制必須能夠獲得經(jīng)濟利益 沈陽機床集團受政府托管管理沈陽機床股份有限公司 控制的判斷標準 表決權比例標準 母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權 表明母公司能夠控制被投資單位 應當將該被投資單位認定為子公司 納入合并財務報表的合并范圍 但是 有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外 控制的判斷標準 實質控制標準 母公司擁有被投資單位半數(shù)或以下的表決權 滿足下列條件之一的 視為母公司能夠控制被投資單位 應當將該被投資單位認定為子公司 納入合并財務報表的合并范圍 但是 有證據(jù)表明母公司不能控制被投資單位的除外 一 通過與被投資單位其他投資者之間的協(xié)議 擁有被投資單位半數(shù)以上的表決權 二 根據(jù)公司章程或協(xié)議 有權決定被投資單位的財務和經(jīng)營政策 三 有權任免被投資單位的董事會或類似機構的多數(shù)成員 四 在被投資單位的董事會或類似機構占多數(shù)表決權 控制的判斷標準 潛在表決權標準 在確定能否控制被投資單位時 應當考慮企業(yè)和其他企業(yè)持有的被投資單位的當期可轉換的可轉換公司債券 當期可執(zhí)行的認股權證等潛在表決權因素 合并范圍 母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍 應用解析 母公司應當將其控制的所有子公司 含特殊目的主體等 無論是小規(guī)模的子公司還是經(jīng)營業(yè)務性質特殊的子公司 均應納入合并財務報表的合并范圍 以控制為基礎確定合并財務報表的合并范圍 應當強調實質重于形式原則 綜合考慮所有相關事實和因素進行判斷 如投資者的持股情況 投資者之間的相互關系 公司治理結構 潛在表決權等因素 母公司不能控制的被投資單位不納入合并財務報表合并范圍 如原采用比例合并法核算的合營企業(yè) 應改用權益法核算 破產(chǎn)清算不納入合并范圍 非持續(xù)經(jīng)營的子公司 合并范圍變化 向母公司轉移資金的能力受到嚴格限制的子公司準備近期出售而短期持有的子公司 三小公司 資產(chǎn) 銷售收入及利潤指標均在10 以下的子公司 特殊行業(yè)子公司資不抵債的子公司 即子公司超額虧損的處理問題 子公司超額虧損的處理 子公司少數(shù)股東分擔的當期虧損超過了少數(shù)股東在該子公司期初所有者權益中所享有的份額 其余額應當分別下列情況進行處理 一 公司章程或協(xié)議規(guī)定少數(shù)股東有義務承擔 并且少數(shù)股東有能力予以彌補的 該項余額應當沖減少數(shù)股東權益 二 公司程或協(xié)議未規(guī)定少數(shù)股東有義務承擔的 該項余額應當沖減母公司的所有者權益 該子公司以后期間實現(xiàn)的利潤 在彌補了由母公司所有者權益所承擔的屬于少數(shù)股東的損失之前 應當全部歸屬于母公司的所有者權益 新準則規(guī)定的其他變化要點 合營企業(yè)原采用比例合并法 現(xiàn)僅要求采用權益法合并報表上將不再有合并價差項目 非同一控制下的企業(yè)合并可能新增 商譽 項目母公司均需編制合并報表 包括特定目的主體 企業(yè)年金等會計主體子公司所有者權益中不屬于母公司的份額 應當作為少數(shù)股東權益 在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以 少數(shù)股東權益 項目列示 子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東權益的份額 應當在合并利潤表中凈利潤項目下以 少數(shù)股東損益 項目列示 編制合并資產(chǎn)負債表需強調的事項 母公司對子公司的長期股權投資與母公司在子公司所有者權益中所享有的份額應當相互抵銷 同時抵銷相應的長期股權投資減值準備 此處 份額 指的是 按公允價值調整后的份額 合并報表的商譽與抵銷差額是否相等 可以檢驗合并報表編制正確與否 不再允許母公司單獨計提股權投資減值 而子公司不調表的做法 佐證控制概念子公司所有者權益中不屬于母公司的份額 應當作為少數(shù)股東權益 在合并資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下以 少數(shù)股東權益 項目列示 母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 編制合并資產(chǎn)負債表時 應當調整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù) 因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 編制合并資產(chǎn)負債表時 不應當調整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù) 母公司在報告期內(nèi)處置子公司 編制合并資產(chǎn)負債表時 不應當調整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù) 小問題 為什么不區(qū)分同一控制與非同一控制 編制合并利潤表需強調的事項 子公司當期凈損益中屬于少數(shù)股東權益的份額 應當在合并利潤表中凈利潤項目下以 少數(shù)股東損益 項目列示 子公司出現(xiàn)超額虧損時的處理母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 應當將該子公司合并當期期初至報告期末的收入 費用 利潤納入合并利潤表 因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 應當將該子公司購買日至報告期末的收入 費用 利潤納入合并利潤表 母公司在報告期內(nèi)處置子公司 應當將該子公司期初至處置日的收入 費用 利潤納入合并利潤表 權益聯(lián)合法并不用于處置公司 編制合并現(xiàn)金流量表需強調的事項 母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 應當將該子公司合并當期期初至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表 因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司 應當將該子公司購買日至報告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表 母公司在報告期內(nèi)處置子公司 應當將該子公司期初至處置日的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表 企業(yè)會計準則第34號 每股收益 考試大綱要求掌握的內(nèi)容 掌握每股收益的概念 掌握基本每股收益中分子及分母的確定 掌握稀釋每股收益的基本計算原則 各種情況下對稀釋每股收益的影響 包括 可轉換公司債券 認股權證和股份期權 企業(yè)承諾將回購其股份的合同 各種潛在普通股 子公司及合營企業(yè)等發(fā)行的潛在普通股 掌握派發(fā)股票股利等情況下每股收益的重新計算及列報 企業(yè)會計準則第34號 每股收益 新準則執(zhí)行前的計算方法適用范圍計算口徑基本每股收益稀釋每股收益重新計算每股收益的列報首次執(zhí)行的銜接規(guī)定新準則的實施影響 適用范圍 第二條本準則適用于普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè) 以及正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè) 應用解析 潛在普通股 是指賦予其持有者在報告期或以后期間享有取得普通股權利的一種金融工具或其他合同 包括可轉換公司債券 認股權證 股份期權等 選用范圍 普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè)正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè)自愿列報每股收益信息的企業(yè) 基本每股收益 第四條企業(yè)應當按照歸屬于普通股股東的當期凈利潤 除以發(fā)行在外普通股的加權平均數(shù)計算基本每股收益 應用解析 即 基本每股收益 歸屬于普通股股東的當期凈利潤 當期發(fā)行在外普通股的加權平均數(shù)僅考慮當期實際發(fā)行在外的普通股股份 權數(shù) 新發(fā)行普通股 庫存股屬于普通股股東的當期凈利潤 凈虧損 合并凈利潤中需扣除少數(shù)股東損益發(fā)行在外普通股加權平均數(shù) 期初發(fā)行在外普通股股數(shù) 當期新發(fā)行普通股股數(shù) 已發(fā)行時間 報告期時間 當期回購普通股股數(shù) 已回購時間 報告期時間新股發(fā)行方式 配股 定向增發(fā) 增發(fā) 新發(fā)行普通股股數(shù)的計算 新發(fā)行普通股股數(shù) 應當根據(jù)發(fā)行合同的具體條款 從應收對價之日 一般為股票發(fā)行日 起計算確定 通常包括下列情況 一 為收取現(xiàn)金而發(fā)行的普通股股數(shù) 從應收現(xiàn)金之日起計算 二 因債務轉資本而發(fā)行的普通股股數(shù) 從停計債務利息之日或結算日起計算 三 非同一控制下的企業(yè)合并 作為對價發(fā)行的普通股股數(shù) 從購買日起計算 同一控制下的企業(yè)合并 作為對價發(fā)行的普通股股數(shù) 應當計入各列報期間普通股的加權平均數(shù) 四 為收購非現(xiàn)金資產(chǎn)而發(fā)行的普通股股數(shù) 從確認收購之日起計算 應用舉例 A上市公司期初發(fā)行在外的普通股10000萬股 2007年3月2日新發(fā)行4500萬股 2007年12月1日回購1500萬股 歸屬于普通股股東的凈利潤為3000萬元 普通股加權平均數(shù) 10000 12 12 4500 10 12 1500 1 12 13625萬股基本每股收益 3000 13625 0 22元 股 稀釋的每股收益 第七條企業(yè)存在稀釋性潛在普通股的 應當分別調整歸屬于普通股股東的當期凈利潤和發(fā)行在外普通股的加權平均數(shù) 并據(jù)以計算稀釋每股收益 稀釋性潛在普通股 是指假設當期轉換為普通股會減少每股收益的潛在普通股 稀釋每股收益計算時分子調整 第八條計算稀釋每股收益 應當根據(jù)下列事項對歸屬于普通股股東的當期凈利潤進行調整 一 當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息 可轉債稀釋性潛在普通股的計算時 考慮本期可轉債債券部分按實際利率法確認的利息費用 二 稀釋性潛在普通股轉換時將產(chǎn)生的收益或費用 三 上述調整應當考慮相關的所得稅影響 稀釋每股收益計算時分母調整 第九條計算稀釋每股收益時 當期發(fā)行在外普通股的加權平均數(shù)應當為計算基本每股收益時普通股的加權平均數(shù)與假定稀釋性潛在普通股轉換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權平均數(shù)之和 計算稀釋性潛在普通股轉換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權平均數(shù)時 以前期間發(fā)行的稀釋性潛在普通股 應當假設在當期期初轉換 當期發(fā)行的稀釋性潛在普通股 應當假設在發(fā)行日轉換 分母的調整 假定稀釋性潛在普通股轉換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權平均數(shù) 應用舉例 A上市公司2007年7月2日發(fā)行2 5 可轉換債券 面值1000萬元 每100元債券可轉換為1元面值普通股50股 2007年凈利潤為6000萬元 2007年發(fā)行在外普通A股10000萬股 所得稅稅率33 基本每股收益 6000 10000 0 60元稀釋的每股收益的計算 當期發(fā)行視同可轉債假設自發(fā)行日轉股凈利潤的增加 1000 5 1 33 6 12 10 72萬元普通股股數(shù)增加的加權平均數(shù) 000 100 50 6 12 250萬股稀釋的每股收益 6000 10 72 10000 250 0 59元 股 認股權證和股份期權情況下稀釋性的考慮 第十條認股權證和股份期權等的行權價格低于當期普通股平均市場價格時 應當考慮其稀釋性 計算稀釋每股收益時 增加的普通股股數(shù)按下列公式計算 增加的普通股股數(shù) 擬行權時轉換的普通股股數(shù) 行權價格 擬行權時轉換的普通股股數(shù) 當期普通股平均市場價格 存在認股權證和股份期權情況下稀釋每股收益的計算 應用指南 公式中的行權價格和擬行權時轉換的普通股股數(shù) 在認股權證合同和股份期權合約中已作約定 公式中的當期普通股平均市場價格 通常按照每周或每月具有代表性的股票交易價格進行簡單算術平均計算 在股票價格比較平穩(wěn)的情況下 可以采用每周或每月股票的收盤價作為代表性價格 在股票價格波動較大的情況下 可以采用每周或每月股票最高價與最低價的平均值作為代表性價格 無論采用何種方法計算平均市場價格 都應當一貫地加以運用 除非有確鑿證據(jù)表明原計算方法不再適用 當期發(fā)行認股權證或股份期權的 普通股平均市場價格應當自發(fā)行日起計算 應用舉例 某公司2007年7月1日對外發(fā)行100萬份認股權證 行權價格3 5元 2007年度屬于普通股股東享有的凈利潤200萬元 發(fā)行在外普通股加權平均數(shù)500萬股 普通股市場價格4元 基本每股收益 200 500 0 4元調整增加的普通股加權平均股數(shù) 100X 4 3 5 4X6 12 6 25萬股稀釋的每股收益 200 500 6 25 0 39元 回購股份情況下稀釋性的考慮 第十一條企業(yè)承諾將回購其股份的合同中規(guī)定的回購價格高于當期普通股平均市場價格時 應當考慮其稀釋性 計算稀釋每股收益時 增加的普通股股數(shù)按下列公式計算 增加的普通股股數(shù) 回購價格 承諾回購的普通股股數(shù) 當期普通股平均市場價格 承諾回購的普通股股數(shù) 派發(fā)股票股利 轉增資本 拆股或并股等情況下每股收益的重新計算 第十三條發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量因派發(fā)股票股利 公積金轉增資本 拆股而增加或因并股而減少 但不影響所有者權益金額的 應當按調整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益 上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間的 應當以調整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益 應用指南 企業(yè)派發(fā)股票股利 公積金轉增資本 拆股或并股等 會增加或減少其發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量 但不影響所有者權益總額 也不改變企業(yè)的盈利能力 企業(yè)應當在相關報批手續(xù)全部完成后 按調整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益 上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負債表日至財務報告批準報出日之間的 應當以調整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益 應用舉例 假定A上市公司2006年和2007年凈利潤分別為10000萬元和15600萬元 2006年1月1日期初發(fā)行在外的普通股為5000萬股 2006年7月1日按市價新發(fā)行普通股1500萬股 2007年7月1日分派股票股利 以2006年12月31日總股本6500萬股為基數(shù)每10股送2股 則A公司2007年比較利潤表披露 2007年度發(fā)行在外普通股加權平均數(shù) 5000 1500 1300 12 12 7800萬股2007年度基本每股收益 15600 7800 2元 股2006年度發(fā)行在外普通股加權平均數(shù) 5000 1 2 12 12 1500 1 2 6 12 6900萬股2006年度基本每股收益 10000 6900 1 45元 股 報告期存在配股情況的處理 應用指南 企業(yè)當期發(fā)生配股的情況下計算基本每股收益時 應當考慮配股中包含的送股因素 據(jù)以調整各列報期間發(fā)行在外普通股的加權平均數(shù) 計算如下 每股理論除權價格 行權前發(fā)行在外普通股的公允價值 配股收到的款項 行權后發(fā)行在外的普通股股數(shù)調整系數(shù) 行權前每股公允價值 每股理論除權價格因配股重新計算的上年度基本每股收益 上年度基本每股收益 調整系數(shù) 分母調整 本年度基本每股收益 歸屬于普通股股東的當期凈利潤 配股前發(fā)行在外普通