第七章內(nèi)部控制及其測試與評價PPT課件

審計學(xué)第七章內(nèi)部控制及其測試與評價 第七章內(nèi)部控制及其測試與評價 學(xué)習(xí)目標(biāo)第一節(jié)內(nèi)部控制的概述第二節(jié)內(nèi)部控制與審計的關(guān)系第三節(jié)內(nèi)部控制的了解及其初步評價第四節(jié)內(nèi)部控制的控制測試及其進一步評價本章小結(jié) 學(xué)習(xí)目標(biāo) 了解內(nèi)部控制的概念 目標(biāo)和局限性 明確內(nèi)部控制與審計的關(guān)系 一般掌握內(nèi)部控制了解和描述的方法 重點掌握控制測試的時間 性質(zhì)和范圍及內(nèi)部控制的評價 第一節(jié)內(nèi)部控制概述 一 內(nèi)部控制含義由于內(nèi)部控制的產(chǎn)生和發(fā)展 促使審計工作從詳細審計發(fā)展成為以測試內(nèi)部控制為基礎(chǔ)的抽樣審計 中國注冊會計師審計準(zhǔn)則 要求注冊會計師在編制審計計劃時 應(yīng)當(dāng)了解被審計單位及其環(huán)境 包括被審單位的內(nèi)部控制 對擬信賴的內(nèi)部控制進行控制測試 據(jù)以確定實質(zhì)性測試的性質(zhì) 時間和范圍 一 內(nèi)部控制的定義1 美國反舞弊財務(wù)報告全國委員會的贊助委員會 COSO 對內(nèi)部控制的定義是 內(nèi)部控制是一個受董事會 管理人員和其他人員影響的過程 它的作用是為了合理地保證達到以下目標(biāo) 1 經(jīng)營有效率和有效果 2 財務(wù)報告可靠 3 遵守相應(yīng)的法律和規(guī)章 2 中國注冊會計師審計準(zhǔn)則1211號 了解被審計單位及其環(huán)境 并評估重大錯報風(fēng)險 中 對內(nèi)部控制的定義是 內(nèi)部控制是被審計單位為了合理保證財務(wù)報告的可靠性 經(jīng)營的效率和效果以及對法律法規(guī)的遵守 由治理層 管理層和其他人員執(zhí)行的政策和程序 3 財政部內(nèi)部控制基本規(guī)范對內(nèi)部控制的定義是 所謂內(nèi)部控制是指由企業(yè)董事會 或者由企業(yè)章程規(guī)定的經(jīng)理 廠長辦公會等類似的決策 治理機構(gòu) 以下簡稱董事會 管理層和全體員工共同實施的 旨在合理保證實現(xiàn)以下基本目標(biāo)的一系列控制活動 1 企業(yè)戰(zhàn)略 2 經(jīng)營的效率和效果 3 財務(wù)報告及管理信息的真實 可靠和完整 4 資產(chǎn)的安全完整 5 遵循國家法律法規(guī)和有關(guān)監(jiān)管要求 4 企業(yè)管理對內(nèi)部控制的定義是 內(nèi)部控制是指現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部一整套的管理方法 措施和規(guī)章制度的總稱 二 內(nèi)部控制的演變內(nèi)部控制是人類社會生產(chǎn)力發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物 隨著社會經(jīng)濟的迅猛發(fā)展 企業(yè)規(guī)模的擴大和業(yè)務(wù)的紛繁復(fù)雜 管理控制水平也不斷得到提高 內(nèi)部控制的內(nèi)涵不斷擴大 其理論研究成果也不斷延伸 縱觀內(nèi)部控制的產(chǎn)生 發(fā)展過程 可以將其分為以下四個階段 1 內(nèi)部牽制在20世紀(jì)40年代以前 最初內(nèi)部控制的表現(xiàn)形式是內(nèi)部牽制 即通過會計工作的職責(zé)分工 對業(yè)務(wù)程序的聯(lián)系牽制 審批手段 復(fù)核制度等方面進行控制 其目的在于查錯防弊 如 錢帳分管等 內(nèi)部牽制理論建立在兩個基本假設(shè)之上 其一 兩個或兩個以上的人或部門無意識地犯同樣錯誤的可能性很小 其二 兩個或兩個以上的人或部門有意識地串通舞弊的可能性大大低于單獨個人或部門舞弊的可能性 這種牽制主要是針對企業(yè)經(jīng)濟活動的某一環(huán)節(jié)或某一過程進行的 在企業(yè)規(guī)模不斷擴大 業(yè)務(wù)活動日益復(fù)雜的情況下 其局限性越來越明顯 雖然這種內(nèi)部牽制在內(nèi)容上很不完善 方法上也比較簡單 但是它為現(xiàn)代意義上的內(nèi)部控制奠定了理論和實踐基礎(chǔ) 2 內(nèi)部控制20世紀(jì)40年代以后 審計理論界掀起了內(nèi)部控制的研究熱潮 把注意力轉(zhuǎn)移到內(nèi)部控制上 1948年美國注冊會計師協(xié)會首次提出內(nèi)部控制的概念 但沒有考慮控制環(huán)境問題 內(nèi)部控制的形成彌補了內(nèi)部牽制的不足 企業(yè)每次業(yè)務(wù)活動都是由若干個環(huán)節(jié)構(gòu)成的 每一個環(huán)節(jié)實際上就是一個控制點 對每一個控制點制定相應(yīng)的控制措施進行控制 形成了每一項業(yè)務(wù)的控制系統(tǒng) 對企業(yè)整個控制系統(tǒng)用文字加以規(guī)范就形成了企業(yè)內(nèi)部控制制度 3 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)1958年10月美國注冊會計師協(xié)會在其頒布的29號公告中 把內(nèi)部控制分為會計控制和管理控制 這就是著名的 二元 學(xué)說 1988美國注冊會計師協(xié)會在其頒布的55號 審計準(zhǔn)則說明 SAS55 中運用了 內(nèi)部控制結(jié)構(gòu) 一詞 并將內(nèi)部控制定義為 為合理保證公司實現(xiàn)具體目標(biāo)而設(shè)立的一系列政策和程序 該說明書認(rèn)為內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由控制環(huán)境 會計系統(tǒng)和控制程序三要素組成 這就是著名的 三元 學(xué)說 4 內(nèi)部控制整體框架在內(nèi)部控制發(fā)展史上 真正具有里程碑意義的事件應(yīng)該是1992年COSO委員會研究報告 內(nèi)部控制 整體框架 的發(fā)布 這是因為 第一 是一個由美國注冊會計師協(xié)會 AICPA 國際內(nèi)部注冊會計師協(xié)會 IIA 財務(wù)經(jīng)理協(xié)會 FEI 美國會計協(xié)會 AAA 管理會計協(xié)會 IMA 共同組成的專門委員會 在研究機構(gòu)上突破了以往由AICPA主導(dǎo)對內(nèi)部控制研究并發(fā)布研究成果的格局 從而更加具有廣泛性和代表性 第二 COSO在其研究報告中將內(nèi)部控制解釋為由董事會 經(jīng)理層和其他員工共同實施的 為營運效率 財務(wù)報告的可靠性和相關(guān)法規(guī)的遵守等目標(biāo)的達成而提供合理保證的過程 經(jīng)過1994年修訂 對內(nèi)部控制進行了更廣泛的定義 并提出了內(nèi)部控制的五個構(gòu)成要素 它們是 控制環(huán)境 風(fēng)險評估 控制活動 信息與溝通 監(jiān)督等五大要素組成 內(nèi)部控制整體框架的定義與以前的定義相比 進一步拓寬了內(nèi)部控制的視野 而且這個概念更加詳細和具有可操作性 國際著名的反虛假財務(wù)報告委員會 COSO 于2004年年底 針對國際企業(yè)界頻繁發(fā)生的高層管理人員舞弊現(xiàn)象 廢除了沿用很久的企業(yè)內(nèi)部控制報告 頒布了一個概念全新的COSO報告 即 企業(yè)風(fēng)險管理 總體框架 簡稱ERM 與傳統(tǒng)內(nèi)部控制內(nèi)容相比 新框架有了較多的變化 主要包括 內(nèi)部環(huán)境 目標(biāo)設(shè)定 事項識別 風(fēng)險評估 風(fēng)險反應(yīng) 控制活動 信息和溝通 監(jiān)控等八個相互關(guān)聯(lián)的要素 各要素貫穿在企業(yè)的管理過程之中 二內(nèi)部控制的目標(biāo)建立 健全內(nèi)部控制是被審單位管理層的會計責(zé)任 相關(guān)內(nèi)部控制一般應(yīng)當(dāng)實現(xiàn)下列目標(biāo) 1 保證業(yè)務(wù)活動按照適當(dāng)?shù)氖跈?quán)進行 企業(yè)應(yīng)對業(yè)務(wù)活動進行適當(dāng)?shù)姆止?一般可分為四步 審批 執(zhí)行 復(fù)核和記錄 授權(quán) 2 保證所有交易和事項以正確的金額 在恰當(dāng)?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當(dāng)?shù)膸?使會計報表的編制符合會計準(zhǔn)則的相關(guān)要求 核算 3 保證對資產(chǎn)和記錄的接觸 處理均經(jīng)過適當(dāng)?shù)氖跈?quán) 限制接近 4 保證帳面資產(chǎn)與實存資產(chǎn)定期核對相符 賬實相符 5 保證資產(chǎn)的安全和完整 三 內(nèi)部控制組成要素內(nèi)部控制的要素與企業(yè)管理過程緊密相連 COSO在 內(nèi)部控制 整體框架 中認(rèn)為 內(nèi)部控制要素包括 控制環(huán)境 風(fēng)險評估 控制活動 信息與溝通和監(jiān)控 一 控制環(huán)境控制環(huán)境是實施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)性要素 是推動內(nèi)部控制工作的發(fā)動機 是所有其他內(nèi)控要素的基礎(chǔ)和約束條件 包括企業(yè)文化 企業(yè)價值觀 激勵與誘導(dǎo)機制 精神指導(dǎo) 員工能力 管理哲學(xué)與經(jīng)營風(fēng)格 組織結(jié)構(gòu) 規(guī)章制度和人事政策等 二 風(fēng)險評估風(fēng)險評估是指分析和評估阻礙實現(xiàn)經(jīng)營管理目標(biāo)可能存在的因素的活動 對風(fēng)險的分析 評估是企業(yè)風(fēng)險管理的基礎(chǔ) 風(fēng)險評估活動 包括整體發(fā)展目標(biāo)和具體業(yè)務(wù)目標(biāo)的制定與銜接 企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險的識別與分析 影響目標(biāo)實現(xiàn)與變化的認(rèn)識及各項政策與工作程序的調(diào)整 三 控制活動控制活動是指為了合理保證經(jīng)營管理目標(biāo)的實現(xiàn) 指導(dǎo)員工有效實施管理層指令 預(yù)防 管理并化解風(fēng)險而采取的政策和程序 包括管理層檢查 直接管理 信息加工 實物控制 確定指標(biāo) 規(guī)范權(quán)限 職責(zé)分離等內(nèi)容 例如 企業(yè)是否將資產(chǎn)保管與會計記錄職責(zé)相分離 以降低員工盜竊的風(fēng)險 存在或發(fā)生認(rèn)定 企業(yè)是否將處理現(xiàn)金支出同銀行調(diào)節(jié)賬戶分離 以降低不記錄支票付款的風(fēng)險 完整性認(rèn)定 四 信息與溝通信息與溝通是指存在于所有經(jīng)營管理活動中 使員工可以搜集和交換為開展經(jīng)營 從事管理和進行控制等活動所需要的信息 包括管理層對員工的工作業(yè)績的經(jīng)常性評價 主要體現(xiàn)在 企業(yè)是否建設(shè)了有效的取得外部及內(nèi)部信息的渠道 以確保管理層取得及時的信息 企業(yè)是否設(shè)立了保密通報懷疑違規(guī)行為的渠道 并清楚通知員工有關(guān)渠道的存在 企業(yè)是否設(shè)立了有效的溝通機制 以確保職工清楚其在財務(wù)報告編制流程中的職責(zé) 五 監(jiān)控監(jiān)控是指管理部門對內(nèi)部控制的管理監(jiān)督和內(nèi)部審計部門對內(nèi)部控制的再監(jiān)督與再評價活動的總稱 由上述五要素的含義可以看出 從控制環(huán)境 風(fēng)險評估 控制活動 信息與溝通到監(jiān)控 五個要素涉及到的控制目標(biāo)發(fā)生了明顯的變化 法律法規(guī)的遵循性呈減弱趨勢 財務(wù)報告的可靠性有所增強 而經(jīng)營效果和經(jīng)營效率的提升則明顯增強 五 內(nèi)部控制與 注冊會計師 審計的關(guān)系注冊會計師在進行審計時 首先要研究與評價被審計單位的內(nèi)部控制制度 注冊會計師在執(zhí)行審計任務(wù)時 不論被審計單位規(guī)模大小 都應(yīng)當(dāng)對相關(guān)的內(nèi)部控制制度進行充分的了解 注冊會計師應(yīng)根據(jù)其對被審計單位內(nèi)部控制制度的了解 確定是否進行符合性測試以及將要執(zhí)行的符合性測試的性質(zhì) 時間和范圍 對被審計單位內(nèi)部控制制度的了解和測試 并非審計工作的全部內(nèi)容 內(nèi)控好 評估CR低 實測少 但決不能完全取消實測 六 有關(guān)內(nèi)部控制的一般考慮 注冊會計師研究內(nèi)控時的注意事項 1 管理當(dāng)局的責(zé)任 建立 修正和維護公司的各項控制 并監(jiān)督控制政策和程序到持續(xù)有效地執(zhí)行 其責(zé)任在于管理當(dāng)局 2 合理的保證 公司管理當(dāng)局應(yīng)在綜合考慮控制的成本效益的基礎(chǔ)上 建立能為公司會計報表的公允表達提供合理 但不是絕對的 保證的內(nèi)部控制 一些理想的內(nèi)部控制往往因成本過高而不為管理當(dāng)局所采用 管理當(dāng)局在建立內(nèi)部控制時還須注意 控制程序不應(yīng)對工作效率或獲利能力有不利影響 23 3 固有的限制 天然的局限性 結(jié)合 審計目標(biāo)與審計范圍 內(nèi)部控制為企業(yè)經(jīng)營管理活動符合計劃與規(guī)則的要求提供了重要的保證 然而 內(nèi)部控制并非絕對有效 內(nèi)部控制無論設(shè)計與運行得多么完善 都無法消除其本身所固有的局限性 注冊會計師在確定內(nèi)部控制的可信賴程度時 應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎 充分關(guān)注內(nèi)部控制的以下固有限制 內(nèi)部控制的設(shè)計和運行受制于成本與效益原則 合算 設(shè)置內(nèi)部控制要受成本效益原則的限制 一個內(nèi)部控制系統(tǒng)所尋求的保證水平有必要根據(jù)制度耗費的成本來決定 一般來說 控制程序的成本不能超過風(fēng)險或錯誤可能造成的損失和浪費 否則 內(nèi)部控制措施就不符合經(jīng)濟性 內(nèi)部控制僅針對常規(guī)業(yè)務(wù)活動而設(shè)計 非偶然 企業(yè)原有的內(nèi)部控制一般都是為那些重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)類型而設(shè)計 這些控制措施對于不正?；蛭茨茴A(yù)料到的業(yè)務(wù)類型的控制則無能為力 24 因執(zhí)行人員因素而失效 人員素質(zhì) 人為錯誤 內(nèi)部控制發(fā)揮作用的關(guān)鏈在于執(zhí)行人員準(zhǔn)確的操作 因有關(guān)人員相互勾結(jié) 內(nèi)外串通而失效 兩個或兩個以上不忠實的員工 串通舞弊 不相容職務(wù)的恰當(dāng)分離可以為避免單獨的一人從事和隱瞞不合規(guī)行為提供一定的保證 但是 兩名或更多的人員合伙即可以逃避這種控制 25 因執(zhí)行人員濫用職權(quán)或屈從于外部壓力而失效 執(zhí)行者 挪用主要指對資產(chǎn)的違規(guī)轉(zhuǎn)移和隱瞞 對于低層次的人員對資產(chǎn)的挪用可以通過文件憑證 限制接近和職責(zé)分離等措施來防止 然而 高層管理人員一旦越權(quán)挪用 則任何內(nèi)部控制程序都難以防止 錯誤陳述主要指管理部門或主要管理者極力弄虛作假 故意錯報財務(wù)狀況和經(jīng)營成果等 因經(jīng)營環(huán)境 業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效 時過境遷 內(nèi)部控制可能因為經(jīng)營環(huán)境 業(yè)務(wù)性質(zhì)的改變而削弱或失效 企業(yè)針對經(jīng)常變化的環(huán)境勢必要經(jīng)常調(diào)整經(jīng)營策略 這就會導(dǎo)致原有的控制程序?qū)π略龅臉I(yè)務(wù)內(nèi)容失去控制作用 在變化過程中可能會發(fā)生差錯或不合規(guī)行為 26 由于公司建立的內(nèi)部控制只能為會計報表的公允性提供合理 但不是絕對的 保證 并存在上述固有限制 因此 會計報表審計總存在一定的控制風(fēng)險 即審計風(fēng)險模型中的控制風(fēng)險始終應(yīng)大于零 這就要注冊會計師必須注意 不管被審計單位的內(nèi)部控制設(shè)計和運行得多么有效 都應(yīng)對會計報表的重要賬戶或交易類別進行實質(zhì)性測試 知識點練習(xí)練習(xí)1 單選題 在會計報表審計時 以下哪項內(nèi)部控制的目標(biāo)不能滿足注冊會計師的要求 A 保證業(yè)務(wù)活動按照適當(dāng)授權(quán)進行B 保證業(yè)務(wù)活動有效進行C 保證對資產(chǎn)和記錄的接觸 處理經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)D 保證帳面資產(chǎn)與實存資產(chǎn)定期核對相符E 保證會計報表的編制符合會計準(zhǔn)則的要求 答案 B 解析 業(yè)務(wù)活動是否有效進行與會計報表沒有直接關(guān)系 練習(xí)2 單選題 被審計單位建立內(nèi)部控制的目的 與會計報表無關(guān)的是 A 保證業(yè)務(wù)活動有效進行B 保護資產(chǎn)安全完整C 防止 發(fā)現(xiàn) 糾正錯誤與舞弊D 保證會計資料真實 合法 完整 答案 A 解析 保護資產(chǎn)安全完整 防止 發(fā)現(xiàn) 糾正錯誤與舞弊 保證會計資料真實 合法 完整 都會影響到會計報表 只有保證業(yè)務(wù)活動有效進行與會計報表沒有直接關(guān)系 練習(xí)3 多選題 為使會計報表的編制符合會計準(zhǔn)則的要求 被審計單位應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的內(nèi)部控制 以保證所有的交易或事項 A 處理均經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)B 以正確的金額記帳C 在恰當(dāng)?shù)臅r間記帳D 記錄于適當(dāng)?shù)膸?答案 ABCD 練習(xí)4 判斷題 由于內(nèi)部控制能有效地防止或發(fā)現(xiàn)錯誤與舞弊 因此內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)越健全越好 答案 錯 解析 內(nèi)部控制設(shè)置應(yīng)當(dāng)考慮成本效益原則 成本大于效益的 可以不設(shè) 練習(xí)5 判斷題 符合性測試不是必要的審計程序 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)對內(nèi)部控制的了解 確定是否進行符合性測試 或如何進行符合性測試 答案 對 三 內(nèi)部控制要素 一 控制環(huán)境控制環(huán)境是對企業(yè)內(nèi)部控制的建立和實施有重大影響的因素的統(tǒng)稱 控制環(huán)境是內(nèi)部控制的基礎(chǔ) 它的好壞直接決定著企業(yè)其他控制 會計系統(tǒng)和控制程序 能否實施及實施的效果 控制環(huán)境包括以下因素 1 經(jīng)營管理的觀念 方式和風(fēng)格 2 組織機構(gòu) 3 董事會和審計委員會 4 授權(quán)和分配責(zé)任的方法 5 管理控制方法 6 內(nèi)部審計 7 人事政策和實務(wù) 8 外部影響 二 會計系統(tǒng) 會計系統(tǒng)是指企業(yè)為了確認(rèn) 記錄 計量和報告其交易和事項 以及明確對相關(guān)資產(chǎn) 負債和所有者權(quán)益責(zé)任的方法和記錄 健全和有效的會計系統(tǒng)應(yīng)符合以下要求 1 完整性和存在性 確認(rèn)并記錄所有真實的交易 2 分類 表達與披露 及時且充分詳細地描述交易 以便在財務(wù)報表上對交易作適當(dāng)?shù)姆诸?3 估價或分?jǐn)?計量交易的價值 以便在財務(wù)報表上記錄其適當(dāng)?shù)呢泿艃r值 4 估價或分?jǐn)?發(fā)生 確定交易發(fā)生的期間 以便將交易記錄在適當(dāng)?shù)臅嬈陂g 5 表達與披露 在財務(wù)報表中適當(dāng)?shù)乇磉_交易和披露相關(guān)事項 三 控制程序控制程序是指企業(yè)管理當(dāng)局為了實現(xiàn)其特定的管理目標(biāo)而制定的除控制環(huán)境和會計系統(tǒng)以外的各項政策和程序 34 1 交易授權(quán)主要目的在于保證交易是管理人員在其授權(quán)范圍內(nèi)授權(quán)產(chǎn)生的 一般授權(quán)是指處理常規(guī)性交易的授權(quán) 如銷售人員對符合企業(yè)一般信用標(biāo)準(zhǔn)的顧客賒銷商品 特別授權(quán)是指處理非常規(guī)性交易的授權(quán) 如重大資本支出 債券和股票發(fā)行等 2 職責(zé)劃分主要目的是避免任何職員擔(dān)任不相容的職務(wù) 核心是錢 賬 物三分管 屬雞的不能嫁給屬狗的 一項業(yè)務(wù)從開始到結(jié)束 不包辦 不相容的職務(wù)是指經(jīng)營業(yè)務(wù)的授權(quán) 批準(zhǔn) 執(zhí)行和記錄等完全由一個部門或一個人辦理時 發(fā)生錯弊的可能性就會增大的兩項或兩項以上的職務(wù) 不相容的職務(wù)必須分離 這是建立內(nèi)部控制最基本的要求 企業(yè)不相容的必須分離的職務(wù)主要有 交易的執(zhí)行 記錄 審查 保管等職務(wù)應(yīng)當(dāng)分離 交易執(zhí)行中各個步驟的工作應(yīng)當(dāng)指派給不同的個人或部門 會計工作的某些責(zé)任應(yīng)分工 舉例 某企業(yè)財務(wù)科有三位會計人員 他們要完成如下7項會計工作 1 記錄總賬 2 記錄應(yīng)付賬款明細賬 3 記錄應(yīng)收賬款明細賬 4 開具支票 以便主管人員簽章 并記載現(xiàn)金日記賬 5 開具退貨拒付通知書 6 調(diào)節(jié)銀行對賬單 7 處理并送存所收入的現(xiàn)金 要求 現(xiàn)已知這三人均具有相當(dāng)?shù)哪芰?除了調(diào)節(jié)銀行對賬單 簽發(fā)拒付通知書工作量較小外 此條件可不給 其他各項會計工作量基本相等 如何將上述工作分配給三人 使會計工作起到較好的內(nèi)部控制作用 并使三人的工作量基本相等 答案 解析 一人 1 5 6 一人 2 3 一人 4 7 3 憑證和記錄控制主要目的是確保各種交易和事項得以全面 完整 準(zhǔn)確地記錄 憑證是證明交易發(fā)生和交易價格 性質(zhì)及條件的證據(jù) 如發(fā)票 支票 合同等 記錄主要是指企業(yè)各部門對經(jīng)濟業(yè)務(wù)所做的各種記錄及匯總 如職工工資記錄 永續(xù)存貨記錄 每日銷售匯總表 記錄憑證及各種賬簿 憑證和記錄控制的一般要求 憑證預(yù)先連續(xù)編號 及時編制憑證以及時記錄已發(fā)生的交易和事項 憑證簡單明了 不易誤解 4 資產(chǎn)與記錄的接觸主要目的是限制接近資產(chǎn)和重要的記錄 以保證資產(chǎn)與記錄的完全和完整 資產(chǎn)與記錄的接觸控制程序的一般要求是采取實物保護措施 未經(jīng)授權(quán)與批準(zhǔn)的不相關(guān)人員不得接觸這些資產(chǎn)與記錄 如將存貨存入倉庫 現(xiàn)金放入保險柜等都是實物保護措施 5 獨立稽核獨立稽核是指對已記錄的交易和事項由具體經(jīng)辦人以外的獨立人員或部門進行核對或驗證 獨立稽核的對象主要是前面四項控制程序的內(nèi)容 即業(yè)務(wù)的各項授權(quán)的檢查 職責(zé)劃分及執(zhí)行情況的檢查 各種業(yè)務(wù)憑證及記錄的復(fù)核 資產(chǎn)和記錄的接觸的檢查等 四 內(nèi)部控制的目標(biāo)與控制程序 會計報表認(rèn)定的關(guān)系 控制活動是管理當(dāng)局在既定控制環(huán)境的基礎(chǔ)之上 通過風(fēng)險評估確定內(nèi)部控制的關(guān)鍵控制點后 針對這些關(guān)鍵控制點所設(shè)計和執(zhí)行的各種制度 政策和方法 信息溝通是針對內(nèi)部和外部的事件或活動有關(guān)的各種信息所進行的信息識別 搜集 處理 儲存以及向決策層的傳遞 監(jiān)督是為保證內(nèi)部控制的合理性 完整性 有效性所建立和執(zhí)行的監(jiān)控制度 II 知識點練習(xí)練習(xí)1 單項選擇題 下列職務(wù)可由一人承擔(dān) A 授權(quán)某項業(yè)務(wù)與執(zhí)行該項業(yè)務(wù)B 記錄某項業(yè)務(wù)與審核該項業(yè)務(wù)C 記錄某項資產(chǎn)與保管該項資產(chǎn)D 監(jiān)督某項業(yè)務(wù)與審核該項業(yè)務(wù) 答案 D 練習(xí)2 單選題 某單位規(guī)定 采購人員有權(quán)決定100萬元以下的采購決策 超過100萬元須經(jīng)采購部經(jīng)理批準(zhǔn) 采購部經(jīng)理有權(quán)決定500萬元以下的采購決策 超過500萬元須經(jīng)總經(jīng)理批準(zhǔn) 那么 采購員采購300萬元的貨物 應(yīng)當(dāng) A 經(jīng)過一般授權(quán)B 經(jīng)過特別授權(quán)C 不需經(jīng)過采購部經(jīng)理批準(zhǔn)D 不需經(jīng)過總經(jīng)理批準(zhǔn) 答案 B 解析 經(jīng)過一般授權(quán) 即采購員不需經(jīng)過任何人批準(zhǔn) 自己就可決定采購100萬元以下的物品 超過了其一般授權(quán)范圍 顯然是不妥的 須經(jīng)過特別授權(quán) 不論是經(jīng)采購部經(jīng)理批準(zhǔn) 還是經(jīng)總經(jīng)理批準(zhǔn)均可 這是最妥當(dāng)?shù)?練習(xí)3 多選題 以下內(nèi)部控制內(nèi)容是屬于控制環(huán)境的 A 管理控制方法B 分配責(zé)任方法C 授權(quán)控制D 授權(quán)方法 答案 ABD 解析 授權(quán)控制屬于控制程序 其他均屬于控制環(huán)境 練習(xí)4 多選題 下列內(nèi)部控制要素中屬控制程序范疇的有 A 適當(dāng)授權(quán) 責(zé)任分工 組織結(jié)構(gòu) 憑證和記錄 接近控制 答案 ABDE 練習(xí)5 多選題 如果某項交易未經(jīng)授權(quán)便已經(jīng)執(zhí)行 則很可能對與該項交易有關(guān)的 認(rèn)定產(chǎn)生直接影響 A 存在或發(fā)生B 完整性C 權(quán)利和義務(wù)D 估價或分?jǐn)?答案 AD 解析 未經(jīng)授權(quán)便執(zhí)行 只會與 發(fā)生 有關(guān) 因為授權(quán)控制是防止不應(yīng)該發(fā)生的事項 從而避免財產(chǎn)損失 此外 交易發(fā)生后 還會影響到金額 否則無法計量交易的價值 授權(quán)控制與 完整性 沒什么關(guān)系 因為在實際工作中 一般未經(jīng)授權(quán)也不應(yīng)發(fā)生 不發(fā)生 不入帳是好事 經(jīng)過授權(quán)而不發(fā)生 不入帳的也很少見 授權(quán)控制與權(quán)利和義務(wù)也沒有關(guān)系 練習(xí)6 判斷題 只要內(nèi)部控制中的控制程序各項要素得到嚴(yán)格執(zhí)行 會計報表就不會存在錯誤與舞弊 答案 錯 解析 內(nèi)部控制存在固有限制 不是萬能的 不可能防止或發(fā)現(xiàn)任何錯誤與舞弊 練習(xí)7 簡答題 XX公司生產(chǎn)鋼材 產(chǎn)品主要銷售給各建筑公司 訂單均供應(yīng)建筑工地 公司的原料有常備料及特殊配件之分 近年來 產(chǎn)銷平衡 但公司庫存有逐年增加的情況 注冊會計師王革接受事務(wù)所委派 對該公司進行審計 審計過程中發(fā)現(xiàn) 該公司在接到顧客訂單后 直接交采購員胡某辦理采購 胡某不僅超量購買 且單價偏高 采購經(jīng)理是劉某的近親 因此 仍簽字核準(zhǔn)胡某申請的采購 要求 對XX公司內(nèi)部控制存在哪些缺陷進行分析 答案 XX公司內(nèi)部控制存在以下缺陷 1 采購前未執(zhí)行請購程序 采購未經(jīng)授權(quán) 交易受權(quán) 2 授權(quán)核準(zhǔn)與采購的執(zhí)行未經(jīng)明確劃分權(quán)責(zé) 職責(zé)劃分 3 請購過量 單價過高的商品未建立特殊控制程序 無采購預(yù)算 缺乏必要的獨立復(fù)核 獨立稽核 第二節(jié)內(nèi)部控制與審計的關(guān)系 一 傳統(tǒng)審計方法及其局限性 一 賬表導(dǎo)向?qū)徲嫷男纬少~表導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ㄟm用于評價簡單的受托經(jīng)濟責(zé)任 是審計方法發(fā)展的第一階段 在審計史上占據(jù)著十分重要的地位 賬表導(dǎo)向?qū)徲?圍繞著會計賬簿 會計報表的編制過程來進行審計的 通過對賬表上的數(shù)字進行詳細核實來判斷是否存在舞弊行為或技術(shù)性錯誤 其重點是以交易為基礎(chǔ)的詳細審查 以交易為基礎(chǔ)的全部工作都是圍繞著交易過程來進行的 二 賬表導(dǎo)向?qū)徲嫷木窒扌?1 費時費力 審計成本高 2 進行抽查時容易遺漏重大有問題項目的事件 3 不容易發(fā)現(xiàn)會計工作中的程序性錯誤 二 系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?一 系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫹椒ǖ漠a(chǎn)生系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嬍且员粚徲媶挝痪哂休^健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)為前提條件 伴隨著內(nèi)部控制系統(tǒng)的完善 于20世紀(jì)50年代初逐漸走上審計舞臺 1 審計目標(biāo)的改變 是系統(tǒng)審計方法產(chǎn)生的內(nèi)在因素2 企業(yè)的規(guī)模擴大化和復(fù)雜化 是系統(tǒng)審計方法產(chǎn)生的外在因素3 企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)日趨完善 使系統(tǒng)審計方法運用成為可能 二 系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫵绦?審計程序的主要特點為 1 簽訂審計業(yè)務(wù)約定書之后要進行初步調(diào)查 將現(xiàn)行系統(tǒng)記錄下來 并加以評價 2 經(jīng)過評價 如認(rèn)為系統(tǒng)不可信賴 則不能采用系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫷姆椒ㄒ獙~簿進行分析和測試 增加實質(zhì)性測試的數(shù)量 如認(rèn)為系統(tǒng)可以信賴 則采用系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?進行控制測試 3 經(jīng)過控制測試后 如果滿意 則可進行少量的實質(zhì)性測試 如果不滿意 則必須了解有無補救控制措施 倘若有適當(dāng)?shù)难a救控制措施 也可只進行少量的實質(zhì)性測試 倘若缺乏適當(dāng)?shù)难a救措施 則必須增加實質(zhì)性測試的數(shù)量 三 系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫷木窒扌约鞍l(fā)展 系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嬍乾F(xiàn)代審計發(fā)展和成熟的重要標(biāo)志 它的產(chǎn)生使審計科學(xué)從不成熟狀態(tài)走向成熟狀態(tài) 但由于系統(tǒng)導(dǎo)向?qū)徲嫶嬖谝恍┳陨頍o法解決的弱點 主要表現(xiàn)為基于內(nèi)部控制系統(tǒng)的審計模式?jīng)]有與審計風(fēng)險密切聯(lián)系起來 必將被風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎〈?第三節(jié)內(nèi)部控制的了解及其初步評價 在現(xiàn)代審計中 對內(nèi)部控制的研究和評價主要做三個方面工作 第一 了解并記錄內(nèi)部控制 初步評價控制風(fēng)險 第二 根據(jù)初步評價的結(jié)果對準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制進行控制測試 第三 根據(jù)控制測試的結(jié)果對控制風(fēng)險進行進一步的評價 據(jù)此確定實質(zhì)性測試時間 性質(zhì)和范圍 一 業(yè)務(wù)循環(huán)及其分類 在現(xiàn)代審計中 注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制的了解 測試和評價 一般采用業(yè)務(wù)循環(huán)法來進行 業(yè)務(wù)循環(huán)法 也稱切塊審計法 它是將密切相關(guān)的交易種類或賬戶余額劃為同一塊 作為一個業(yè)務(wù)循環(huán)來組織安排審計工作的方法 值得注意的是 實質(zhì)性測試也可按業(yè)務(wù)循環(huán)法來組織 業(yè)務(wù)循環(huán)是指處理某一類型經(jīng)濟業(yè)務(wù)的工作程序和先后順序的總稱 對于制造業(yè)企業(yè)來說 可劃分為銷售與收款循環(huán) 購貨與付款循環(huán) 生產(chǎn)循環(huán) 包括工資與人事循環(huán) 籌資與投資循環(huán)等 也可將工資與人事循環(huán)單列成為一個獨立的循環(huán) 對于商業(yè)企業(yè)來說 沒有生產(chǎn)循環(huán) 對于金融企業(yè)來說 沒有生產(chǎn)循環(huán) 但有放貸款循環(huán)與活期存款業(yè)務(wù)循環(huán) 二 了解內(nèi)部控制 至于對內(nèi)部控制的了解一般可通過以下 五種 具體方法 性質(zhì) 進行 1 詢問被審計單位有關(guān)管理人員或業(yè)務(wù)人員 并查閱相關(guān)內(nèi)部控制文件 2 檢查內(nèi)部控制生成文件和記錄 3 觀察被審計單位的業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制的運行情況 4 選擇若干具有代表性的交易和事項進行 穿行測試 所謂穿行測試是指在每一類循環(huán)中 選擇一筆或若干筆交易事項進行測試 以驗證內(nèi)容的實際運行是否與審計工作底稿所描述的內(nèi)容一致 5 通過內(nèi)部審計了解內(nèi)部控制 對內(nèi)部審計的了解應(yīng)關(guān)注 內(nèi)部審計人員的獨立性 內(nèi)部審計人員的經(jīng)驗和能力 內(nèi)部審計程序的性質(zhì) 時間和范圍 內(nèi)部審計人員所獲取的審計證據(jù)的充分性和適當(dāng)性 管理當(dāng)局對內(nèi)部審計工作的重視程度 了解內(nèi)部控制程序的性質(zhì) 執(zhí)行時間和操作范圍的確定 主要取決于以下因素 被審計單位經(jīng)營規(guī)模及業(yè)務(wù)復(fù)雜程度 被審計單位數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)類型及復(fù)雜程度 審計重要性 相關(guān)內(nèi)部控制類型 人工控制或自動化控制 相關(guān)內(nèi)部控制的描述方式 固有風(fēng)險的評價結(jié)果 注冊會計師根據(jù)以前年度審計掌握的情況 通過前述五種了解內(nèi)部控制的具體方法對內(nèi)部控制風(fēng)險作出初步評價 三 描述內(nèi)部控制 一 文字?jǐn)⑹龇ㄎ淖謹(jǐn)⑹龇?是指注冊會計師對被審單位內(nèi)部控制健全程度和執(zhí)行情況的文字?jǐn)⑹?這種文字?jǐn)⑹?一般是按不同的循環(huán)環(huán)節(jié) 分別寫明各個職務(wù)上所完成的各種工作 辦理業(yè)務(wù)時所經(jīng)歷的各種手續(xù)等 還應(yīng)說明各項工作的負責(zé)人 經(jīng)辦人員以及由他們編寫和記錄的文件憑證等 優(yōu)點是比較靈活 可對被審計單位內(nèi)部控制的各個業(yè)務(wù)循環(huán)的各個環(huán)節(jié)做出比較深入和具體的描述 論述內(nèi)容可詳可略 不受任何限制 缺點是有時很難用簡明易懂的文字描述企業(yè)錯綜復(fù)雜的控制細節(jié) 從而可能使文字描述顯得較為冗贅 重點不突出 難以揭示出控制弱點 不利于為有效地進行內(nèi)部控制評價和控制風(fēng)險評價提供直接的依據(jù) 適用于任何類型 任何規(guī)模的企業(yè) 特別適用于內(nèi)部控制不很健全且內(nèi)部控制程序簡單 比較容易描述的中小企業(yè) 某公司現(xiàn)金收支內(nèi)部控制某公司收入現(xiàn)金 先由出納審核有關(guān)憑證 并填寫收款收據(jù) 收妥現(xiàn)金后 編制記賬憑證 并登記現(xiàn)金日記帳 而后 將此憑證交給會計用以登記相關(guān)的賬目 每日收到的現(xiàn)金于第二天由出納送存銀行 支出現(xiàn)金 先由出納審核支出款項的原始憑證 一般為發(fā)票 然后填制付款記帳憑證 并于款項付出后在原始憑證上加蓋 付訖 的戳記 出納根據(jù)付款記賬憑證登記現(xiàn)金日記帳 而后將記帳憑證交給會計登記相關(guān)的賬目 憑證上的復(fù)核印章一般先蓋好 因此就不再復(fù)核 出納每隔9天進行一次核對 如有差異 須報領(lǐng)導(dǎo)審批后處理 月終 由財務(wù)負責(zé)人進行盤點 評價 該公司的內(nèi)部控制較差 尤其是由出納填制付款憑證又不經(jīng)復(fù)核的做法容易出現(xiàn)錯弊 例 某工廠材料采購程序為 每月生產(chǎn)車間根據(jù)下月生產(chǎn)計劃計算所需各種原材料 填寫請購單 寫明原材料品名 規(guī)格 數(shù)量 交送采購部門 由采購部門采購員與供貨工廠簽訂合同 材料運到后 由采購部門采購員驗收 開出驗收單一式三聯(lián) 第一聯(lián)存根 第二聯(lián)送交財會部門辦理付款及入賬手續(xù) 第三聯(lián)送倉庫登記材料明細賬 驗收的原材料由采購員組織力量送存?zhèn)}庫 要求 指出上述某工廠在材料控制上有哪些問題和容易發(fā)生的弊端 應(yīng)如何改進 題解 某工廠材料采購內(nèi)部控制有以下問題及改進建議一請購請購單的填發(fā) 原規(guī)定每月由生產(chǎn)車間根據(jù)下月生產(chǎn)計劃所需各種原材料填寫請購單 這樣規(guī)定 應(yīng)改為生產(chǎn)老產(chǎn)品因材料有儲備最高量和最低量 應(yīng)由倉庫保管員在材料達到最低儲備量前開出請購單 對于新產(chǎn)品因未核定儲備定額 倉庫沒有正常儲備 因而可由生產(chǎn)部門根據(jù)下月生產(chǎn)計劃計算所需各種原材料 并填寫請購單 二訂購采購員根據(jù)請購單同供貨工廠簽訂合同 應(yīng)改進 要經(jīng)過供應(yīng)部門負責(zé)人審批或授權(quán) 才能同供貨工廠簽訂合同 三收料收料原定由采購員驗收 采購員一身兼管訂購 送庫和收料 缺乏應(yīng)有控制 應(yīng)改為將材料送交倉庫 由倉庫保管員驗收 并開出收料單 收料單原定三聯(lián) 應(yīng)再增加一聯(lián) 給采購員 以便考核和督促訂購材料有否如期到達 審計人員審查長運機械廠材料采購業(yè)務(wù)事前控制時 發(fā)現(xiàn)發(fā)現(xiàn)該廠的材料采購業(yè)務(wù)首先由倉庫根據(jù)庫存和生產(chǎn)需要 提出材料采購申請 填寫一份 請購單 然后將 請購單 交給供應(yīng)科審批 并由供應(yīng)科負責(zé)采購材料要求 1請指出該廠材料采購事前控制中存在的問題2請指出 請購單 合理的處理程序 題解 1該廠在材料采購事前控制中 未將不相容職務(wù)進行分離 即負責(zé)材料采購審批和實施材料采購都由供應(yīng)科承擔(dān)2 請購單 合理的處理程序為 1 倉庫填寫 請購單 一式三聯(lián)后 交生產(chǎn)計劃科或主管副廠長審批 2 生產(chǎn)計劃科審批后 一聯(lián)留存 一聯(lián)退回倉庫備查 一聯(lián)交給供應(yīng)科辦理訂貨和采購手續(xù) 3 倉庫將批準(zhǔn)的 請購單 與供應(yīng)科交來的采購合同副本相互核對 4 請購單內(nèi)容若同采購計劃不符 須報廠長特殊批準(zhǔn) 二 調(diào)查問卷法 調(diào)查問卷法 也稱調(diào)查表法 是指注冊會計師通過預(yù)先設(shè)計好的有關(guān)內(nèi)部控制的問題式調(diào)查表 利用其向被審計單位有關(guān)人員調(diào)查了解內(nèi)部控制 從而對內(nèi)部控制加以描述的一種方法 編制內(nèi)部控制調(diào)查表是調(diào)查表法的關(guān)鍵 調(diào)查法的設(shè)計是否恰當(dāng) 直接關(guān)系到調(diào)查與評價工作的質(zhì)量 調(diào)查表法是將那些與保證會計記錄的正確性和可靠性以及與保證財產(chǎn)物資的完整性有密切關(guān)系的事項列作調(diào)查對象 由注冊會計師設(shè)計成標(biāo)準(zhǔn)化的調(diào)查表 并利用表格形式 通過征詢來了解內(nèi)部控制的強弱程度 在調(diào)查表中 為每個問題分設(shè) 是 否 不適用 和 備注 四欄 表9 2銷售業(yè)務(wù)內(nèi)部控制調(diào)查表 優(yōu)點 1 簡便易行 即使沒有較高的專業(yè)知識和專業(yè)技能的人員也能操作 2 能對所調(diào)查的對象提供一個概括的說明 有利于注冊會計師利用對內(nèi)部控制進行分析和評價 3 編制調(diào)查表省時省力 有利于審計成本的節(jié)約 4 注冊會計師能從調(diào)查表中 否 欄的信息很容易找出內(nèi)部控制存在的問題 有利于抓住審計重點 減少注冊會計師忽略重要控制的可能性 缺點 1 因其調(diào)查內(nèi)容 格式的固定性 缺乏彈性 沒有充分考慮不同被審計單位的特殊情況 使 不適用 欄目填的太多 導(dǎo)致該方法本身不適用 2 調(diào)查表一般是按項目考查被審計單位的內(nèi)部控制情況的 調(diào)查內(nèi)容只限于明確的調(diào)查事項 而不易了解其他方面的有關(guān)信息 往往不能提供一個完整的 系統(tǒng)的 全面的分析評價 適用 了解內(nèi)部控制系統(tǒng)中各項具體的控制點和控制措施 三 流程圖法 流程圖法是指用特定的符號 線條和圖形來表示被審計單位內(nèi)部控制的方法 流程圖是一種十分有用的方法 它可以清晰地反映出被審計單位的組織結(jié)構(gòu) 職責(zé)分工 權(quán)限范圍 各種業(yè)務(wù)處理流程 各種文件或憑證的編制及傳遞流程 會計檔案的種類及存放地點等情況 能直觀地表現(xiàn)內(nèi)部控制實際情況 流程圖法是世界各國審計界記錄內(nèi)部控制時普遍采用的方法 用流程圖描述內(nèi)部控制頗受國內(nèi)外注冊會計師的歡迎 材料收發(fā)業(yè)務(wù)流程圖 N N 材料總帳 憑以付款和登記總帳 符號說明 業(yè)務(wù)起點憑證單據(jù)表總帳明細帳 蓋章N存檔合并文件業(yè)務(wù)終點 優(yōu)點 1 形象直觀 能從整體的角度 以簡明的形式描繪內(nèi)部控制的實際情況 突出了控制點和關(guān)鍵控制點 便于較快地檢查出內(nèi)部控制邏輯上的薄弱環(huán)節(jié) 從而有利于對內(nèi)部控制進行評價 2 流程圖便于修改或更新 缺點 1 編制流程圖需具備較嫻熟的技術(shù)和較豐富的工作經(jīng)驗 并頗費時間 繪制工作復(fù)雜 繪制難度較大 初學(xué)者不易掌握和運用 2 無法直接反映控制流程之外的控制措施 如實物控制等 也不能明顯地標(biāo)出內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié) 描述內(nèi)部控制的三種方法并不相互排斥 而是相互依賴和相互補充的 在描述某一單位內(nèi)部控制時 可對不同業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)使用不同的方法 也可同時結(jié)合使用兩種或三種方法 三者結(jié)合使用 往往比采用某一種方法效果更好 四 初步評價內(nèi)部控制 注冊會計師在對內(nèi)部控制的了解后 對被審計單位的內(nèi)部控制狀況有了大致的認(rèn)識 應(yīng)對控制風(fēng)險進行初步評估 以決定是否對相關(guān)的內(nèi)部控制進行控制測試 進行控制測試實質(zhì)上是評價內(nèi)部控制運行的有效性 評價控制風(fēng)險 就是評價被審計單位的內(nèi)部控制在防止 發(fā)現(xiàn)和糾正會計報表的重要錯報或漏報中的有效程度的過程 第四節(jié)內(nèi)部控制的控制測試及其進一步評價 一 控制測試的概念和內(nèi)容 一 控制測試的概念控制測試是指注冊會計師在調(diào)查了解內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上 為了確定內(nèi)部控制設(shè)計和執(zhí)行的有效性而實施的審計測試 控制測試主要目的是評價內(nèi)部控制的可靠性 進一步估計控制風(fēng)險水平 據(jù)以決定實質(zhì)性測試的時間 性質(zhì)和范圍 控制測試的目的是為已經(jīng)評價的控制風(fēng)險水平提供證據(jù)水平 控制測試的條件是 內(nèi)部控制是可信賴的 實施控制測試能減少實質(zhì)性測試的時間 二 控制測試的內(nèi)容 控制測試的基本內(nèi)容包括 1 控制設(shè)計測試控制設(shè)計測試是對被審計單位的內(nèi)部控制的設(shè)計是否合理所進行的測試 其目的在于確定被審計單位現(xiàn)有的內(nèi)部控制是否能夠防止 發(fā)現(xiàn) 糾正特定會計報表認(rèn)定的重大錯報或漏報 2 控制執(zhí)行測試 控制執(zhí)行測試是對被審計單位的內(nèi)部控制是否發(fā)揮應(yīng)有的作用所進行的測試 其目的在于確定已建立的內(nèi)部控制是否有效地執(zhí)行 是否實際能夠防止 發(fā)現(xiàn) 糾正會計報表某項認(rèn)定的重大錯報或漏報 控制執(zhí)行測試所要解決的問題是 被審計單位的內(nèi)部控制政策和程序?qū)嶋H是否發(fā)揮作用 內(nèi)部控制政策和程序是如何運用的 在審計期間是否持續(xù)運用 由誰來執(zhí)行 在實務(wù)中 注冊會計師應(yīng)考慮成本效益的關(guān)系 并不是對所有的控制都必須加以測試 為了更好地實現(xiàn)審計目標(biāo) 注冊會計師應(yīng)當(dāng)只對那些有助于防止或發(fā)現(xiàn)會計報表認(rèn)定發(fā)生重大錯報的控制執(zhí)行測試 二 控制測試的種類 注冊會計師可在計劃階段和實施階段執(zhí)行控制測試 在主要證實法下可能執(zhí)行同步控制測試和追加控制測試 在較低的控制風(fēng)險估計水平法下 必須執(zhí)行計劃控制測試 一 同步控制測試同步控制測試 是注冊會計師在對內(nèi)部控制了解的同時執(zhí)行的控制測試 這種同步控制測試 不管注冊會計師是否有意設(shè)計 其獲得的證據(jù)是在計劃階段獲取的 能減少注冊會計師稍后可能執(zhí)行的追加控制測試的范圍 在審計實務(wù)中 注冊會計師運用某些了解內(nèi)部控制的程序了解內(nèi)部控制時 常常能獲取有關(guān)控制政策和程序是否有效的證據(jù) 這樣執(zhí)行了解程序的同時也執(zhí)行了控制測試 這種控制測試就是同步控制測試 二 追加控制測試 追加控制測試 是注冊會計師在外勤工作中執(zhí)行的控制測試 在主要證實法下 執(zhí)行追加控制測試是為了進一步降低注冊會計師對控制風(fēng)險的估計水平 三 計劃控制測試 計劃控制測試 也是注冊會計師在外勤工作中執(zhí)行的控制測試 這種測試也是在實施階段中執(zhí)行的 如果注冊會計師未執(zhí)行同步控制測試而在一開始就決定選用較低的控制風(fēng)險估計水平審計策略 在此前提下擬進行的控制測試 當(dāng)然就是計劃控制測試 在選用較低的控制風(fēng)險估計水平法下必須執(zhí)行這種測試 執(zhí)行的目的是為了支持注冊會計師計劃的實質(zhì)性測試水平 通過計劃控制測試取得的證據(jù)應(yīng)足以支持評價某些認(rèn)定的控制風(fēng)險為中等或低水平 三 控制測試的性質(zhì) 控制測試的性質(zhì)問題 就是執(zhí)行測試時使用什么樣的審計程序問題 1 檢查即通過對被審計單位在現(xiàn)有內(nèi)部控制下產(chǎn)生的憑證或記錄進行檢查 審核經(jīng)手人的簽字 蓋章 以確定內(nèi)部控制是否有效執(zhí)行 檢查交易和事項的憑證適用于執(zhí)行后會留下痕跡的內(nèi)部控制 2 詢問即詢問被審計單位執(zhí)行內(nèi)部控制職責(zé)的有關(guān)人員 3 觀察即實地觀察被審計單位內(nèi)部控制的運行情況 以確定內(nèi)部控制是否有效執(zhí)行 4 重新執(zhí)行注冊會計師對被審計單位的內(nèi)部控制重新執(zhí)行一次 以獲取被審計單位內(nèi)部控制執(zhí)行情況的證據(jù) 四 控制測試的范圍 控制測試范圍的大小 取決于的控制風(fēng)險估計水平 初步估計水平 如果估計一個較低的控制風(fēng)險水平 則無論是從測試的控制程序的數(shù)量 還是從每一個控制程序測試的程度來說 都應(yīng)執(zhí)行廣泛的控制測試 如果控制風(fēng)險的估計水平 初步估計水平 為中等或高低時 比估計水平為低時所需要的證據(jù)更少 測試的范圍就更小 在續(xù)約審計的情況下 注冊會計師也可以根據(jù)以前年度審計中已進行的控制測試來確定本次控制測試的范圍 五 控制測試的時間 從審計的有效性和職業(yè)謹(jǐn)慎性的角度來看 控制測試應(yīng)盡可能安排在被審計的會計期間的后期進行 在確定控制測試的種類 性質(zhì)和范圍之后 注冊會計師還要決定執(zhí)行控制測試的時間 追加的或計劃的控制測試通常是在期中工作中執(zhí)行 并且很可能在審計年度結(jié)束前的幾個月里進行 因此 這些測試將只能提供自年度開始至測試日為止這個期間控制有效性的證據(jù) 從審計有效性的角度來看 控制測試應(yīng)盡可能安排在期中的后期執(zhí)行 如期中審計已進行控制測試 注冊會計師在決定完全信賴其結(jié)果前 應(yīng)當(dāng)考慮以下因素 以進一步獲取期中至期末的相關(guān)審計證據(jù) 1 期中審計控制測試的結(jié)論 2 期中審計后剩余期間的長短 3 期中審計后內(nèi)部控制的變動情況 4 期中審計后發(fā)生的交易和事項的性質(zhì)及金額 5 擬實施的實質(zhì)性測試程序 六 進一步評價內(nèi)部控制 在了解內(nèi)部控制基礎(chǔ)上 對內(nèi)部控制進行的初步評價只能確定內(nèi)部控制大概可以依賴的程度 在控制測試之后 需要對內(nèi)部控制的進行進一步評價 即控制風(fēng)險的進一步評估 從而確定內(nèi)部控制的確切可依賴程度 據(jù)以確定將要執(zhí)行的實質(zhì)性測試程序的性質(zhì) 時間和范圍 確定采用抽查還是詳查 以及抽取樣本的規(guī)模和數(shù)量 一 評價內(nèi)部控制設(shè)計的健全性注冊會計師在了解內(nèi)部控制以后 應(yīng)對內(nèi)部控制進行初步評價 初步評價內(nèi)部控制實際上就是評價內(nèi)部控制的健全性 所謂內(nèi)部控制的健全性 是指企業(yè)每一項內(nèi)部控制是否健全 手續(xù)是否嚴(yán)密 環(huán)環(huán)緊扣 設(shè)計的措施和方法 能否真正起到事先控制的作用評審內(nèi)部控制是否健全的標(biāo)志是 1 各項內(nèi)部控制是否符合內(nèi)部控制的基本原則 2 關(guān)鍵控制點是否進行了控制 3 所有的控制目標(biāo)是否已達到 所謂關(guān)鍵控制點 是指未加控制就容易產(chǎn)生錯弊的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié) 一般來說 對企業(yè)內(nèi)部控制健全性的評審 主要包括以下內(nèi)容 1生產(chǎn) 經(jīng)營 管理部門是否健全 責(zé) 權(quán) 利是否明確 不相容職務(wù)是否分離 分工能否起到應(yīng)有的相互制約作用 2 會計信息及相關(guān)的經(jīng)濟信息的報告制度是否健全 會計信息及相關(guān)經(jīng)濟信息的記錄 傳遞程序是否都有明確規(guī)定 4 企業(yè)的員工是否具備了必要的知識水平和業(yè)務(wù)技能 有無定期的職務(wù)輪換制度 企業(yè)員工是否經(jīng)常接受必要的培訓(xùn) 3 用來證明經(jīng)濟業(yè)務(wù)的憑證制度是否健全 憑證的填制 傳遞和保管是否有嚴(yán)格的程序 憑證是否做到了順序編號 5 對財產(chǎn)物資是否建立了定期盤點制度 對重要的業(yè)務(wù)活動是否建立了事后核對制度 并有無將盤點和核對后的信息及時反饋給相關(guān)部門 6 企業(yè)是否建立了嚴(yán)格的經(jīng)濟責(zé)任制和崗位責(zé)任制 責(zé)任是否落實 是否嚴(yán)格執(zhí)行了獎懲制度 7 企業(yè)是否對各項業(yè)務(wù)活動的程序做出明確規(guī)定 有無清晰的流程圖交由有關(guān)人員嚴(yán)格執(zhí)行 8 企業(yè)各個業(yè)務(wù)循環(huán)中的各關(guān)鍵控制點是否都設(shè)有控制措施 各項控制措施是否經(jīng)濟 是否切實可行 9 企業(yè)是否建立了內(nèi)部審計制度 對查錯揭弊 改進管理 提高效率是否發(fā)揮了作用 10 與上年度的內(nèi)部控制評價結(jié)果相比 是否有了較大的改進 評價結(jié)果指出的控制弱點 目前是否已經(jīng)加強 二 評價內(nèi)部控制運行的有效性注冊會計師根據(jù)對被審單位內(nèi)部控制健全性的評價 決定全部或部分地信賴內(nèi)部控制 就必須對內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進行詳細檢查 確定每項具體控制程序的執(zhí)行是否有效 即是否被嚴(yán)格執(zhí)行 這種評價工作是通過對控制測試來實現(xiàn)的 三 評價內(nèi)部控制的風(fēng)險水平所謂內(nèi)部控制的風(fēng)險水平 是指由于內(nèi)部控制可信賴程度的不確定性 注冊會計師由此決定的審計程序 進行的審計事項和作出的審計結(jié)論 對內(nèi)部控制風(fēng)險水平的評價通常可分為高 中 低三個等級 分別代表內(nèi)部控制未能防止或查出會計報表中包含的錯誤的概率大于40 在10 和40 之間 低于10 與內(nèi)部控制風(fēng)險水平高低相對的是內(nèi)部控制的可信賴速度 一般來說 內(nèi)部控制風(fēng)險水平與可信賴程度呈反向關(guān)系 一 高信賴程度高信賴程度是指被審計單位具有健全 科學(xué)的內(nèi)部控制 并且均能有效地發(fā)揮作用 因此 被審計單位的業(yè)務(wù)循環(huán)過程和會計記錄發(fā)生錯弊的可能性很小 注冊會計師可以較多地信賴 利用被審計單位的內(nèi)部控制 在實施審計時可相應(yīng)減少實質(zhì)性測試的數(shù)量和范圍 二 中信賴程度中信賴程度是指被審計單位的內(nèi)部控制不很健全 科學(xué) 存在著一定的缺陷或薄弱環(huán)節(jié) 或內(nèi)部控制較健全 科學(xué) 但實際執(zhí)行不力 在某種程度上有可能影響會計記錄的真實性和可靠性 注冊會計師應(yīng)減少信賴 利用內(nèi)部控制 擴大實質(zhì)性測試的深度和廣度 三 低信賴程度低信賴程度是指被審單位的內(nèi)部控制設(shè)計不健全 不科學(xué) 在實施過程中又沒有執(zhí)行 造成大部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)和會計記錄失控 各項數(shù)據(jù)資料經(jīng)常出差錯 從而導(dǎo)致無法信賴被審單位的內(nèi)部控制 在這種情況下 注冊會計師應(yīng)大幅度修改審計程序 擴大對業(yè)務(wù)循環(huán)過程和會計報表項目實施真實性 合法性審查的樣本數(shù)量和范圍 以獲取足夠的 有充分證明力的審計證據(jù) 當(dāng)被審單位內(nèi)部控制的可信賴程度很低的時候 審計組織可以考慮取消審計約定書 拒絕接受被審單位的審計業(yè)務(wù)委托 四 控制風(fēng)險的再評價注冊會計師在完成控制測試以后 根據(jù)控制測試的結(jié)果對控制風(fēng)險水平進行修正 并以此作為確定實質(zhì)性測試的性質(zhì) 范圍和時間的基礎(chǔ) 一 對控制風(fēng)險再次評價的標(biāo)準(zhǔn)和步驟注冊會計師在對控制風(fēng)險進行再次評價時 將控制風(fēng)險可評價為高水平 也可以評價為低水平 注冊會計師只有在確認(rèn)以下事項的情況下 才能將控制風(fēng)險評價為高水平 1 控制政策和程序與認(rèn)定不相關(guān) 2 控制政策和程序無效 3 取得證據(jù)和評價控制政策和程序顯得不經(jīng)濟 注冊會計師只有在確認(rèn)以下事項的情況下 才能將控制風(fēng)險評價為低水 1 控制政策和程序與認(rèn)定相關(guān) 2 通過控制測試已獲得證據(jù)證明控制有效 控制風(fēng)險的估計水平既可以用高 中 低的概念加以表示 也可以將控制風(fēng)險量化為百分比表示 二 對控制風(fēng)險再次評價結(jié)果的記錄注冊會計師應(yīng)將控制風(fēng)險的評價過程和結(jié)果記錄在工作底稿中 通常的做法是 1 控制風(fēng)險評價為高水平時 只需記錄這一評價結(jié)論 2 控制風(fēng)險評價為低水平時 還必須記錄評價的依據(jù) 三 評價結(jié)果對實質(zhì)性測試的影響如前所述 注冊會計師對企業(yè)內(nèi)部控制了解和測試的結(jié)