會計準則與所得稅法差異分析.ppt

1、第三部分 會計準則與所得稅法差異分析,主講人：中國注冊會計師 中國注冊資產(chǎn)評估師 馬軍熙,第一章 基本差異分析,一、適用范圍差異 所得稅：全部企業(yè)，包括事業(yè)單位和組織，但不包括個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè) 個人獨資企業(yè)個人所得稅 合伙企業(yè)對利潤是先分后稅，合伙人是個人的繳個稅，是法人的繳企業(yè)所得稅 會計準則：全部企業(yè)，包括個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)，但不包括事業(yè)單位和組織,二、基本假設差異 1、納稅主體和會計主體 ： “合并納稅”和“匯總納稅”：更取決于法人征稅 企業(yè)集團合并納稅09年被取消了，獨立法人獨立納稅 總分支機構匯總納稅以前總分支機構在當?shù)乩U稅，形成各分公司在各地繳所得稅，08年開始匯總納稅。

2、 2、貨幣計量 ： 以人民幣以外的貨幣計量的應當按匯率折算為人民幣。預繳當期的以當期月底的，匯算清繳的以當年底的，稅務檢查補繳的以上一個月底的。,三、會計基礎及其從屬原則的差異 （一）會計基礎的差異 會計準則：權責發(fā)生制 新所得稅法：應納稅所得額計算基本上以權責發(fā)生制為基礎。有特殊情況： 對事業(yè)單位的應納稅所得額計算應考慮其會計核算的收付實現(xiàn)制基礎。 對非居民企業(yè)應納所得稅實行源泉扣繳，預提所得稅的計算與繳納，無疑是行得實收付實現(xiàn)制基礎。 確定收入總額時考慮納稅人的現(xiàn)實支付能力，也按收付實現(xiàn)制征收稅款入庫。如，房地產(chǎn)商的預售收入；以分期收款方式銷售貨物收入；按照納稅年度內完工進度或者完成的工作

3、量確定收入的實現(xiàn)；對以產(chǎn)品分成的形式取得收入的企業(yè)，按照分得產(chǎn)品時間確定收入等。 在扣除的規(guī)定上強調實際發(fā)生原則，實際也是收付實現(xiàn)制。,關于收入： （1）以下收入按合同約定日期作為收入的實現(xiàn)：利息、租 金、特許權使用費 （2）接受非貨幣捐贈收入，經(jīng)批準遞延(5年)納稅輔助賬登記 （3）以分期收款方式銷售，按合同約定的收款日期確認收入 （4）原內資企業(yè)符合條件的股權轉讓所得（損失）遞延納稅，08年后不得遞延,(二)從屬原則的差異 1、從屬原則：配比原則,內涵上的差別：稅法上有同期應稅收入、不納稅收入、免稅 收入之分；收入逾期未報，以偷稅處，加收滯納金；已發(fā)生成本、費用應當期扣除，一般不允許在以后

4、納稅年度補扣；稅法上申報不實要承擔法律責任，會計準則允許會計估計變更和差錯變更。,2、區(qū)分收益性支出與成本性支出原則： 收益性支出允許在當年稅前扣除；資本性支出在以后納稅年度逐年扣除。,四、會計要素處理差異 1、資產(chǎn)：會計與稅法基本一致。 差異：計提的資產(chǎn)減值準備，不允許稅前扣除，要做納 稅調整。 2、負債： 差異：法定義務形成的負債，一般不允許負債本身直接在稅前扣除。由于負債而產(chǎn)生的費用（利息等）符合稅法規(guī)定的可以稅前扣除。 推定義務（由經(jīng)營習慣、對客戶承諾或公開宣布的政策導致企業(yè)將承擔的義務）形成的負債，一般不允許稅前扣除。,3、所有者權益： 差異：會計上直接計入所有者權益的利益和損失（接

5、受捐贈、債務豁免）。 稅法上要計入應納稅所得額，征收企業(yè)所得稅。 4、收入： 差異：稅法收入含不征稅收入、免稅收入，比會計收入的定義要廣。 5、費用： 差異：不允許扣除、限額扣除，是稅法的核心問題，會計上無這些規(guī)定。 6、利潤： 差異：會計利潤=(收入-費用)+直接計入當期利潤的利得-損失 稅法：應納稅所得額=（收入總額-不征稅收入-免稅收入）-各項扣除-彌補以前年度虧損,第二章 資產(chǎn)處理,一、計量屬性 1、資產(chǎn)計量屬性的規(guī)定： 各項資產(chǎn)以歷史成本為計稅基礎。 2、資產(chǎn)的計稅基礎： 永久性差異：借：所得稅費用 貸：應繳稅費應繳所得稅 暫時性差異：a、可抵扣的暫時性差異：資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基

6、礎、負債的賬面價值大于計稅基礎，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，確認為“遞延所得稅資產(chǎn)” 借：所得稅費用 所得稅資產(chǎn) 貸：應繳稅費應繳所得稅 b、應納稅的暫時性差異：資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎、負債賬面價值小于計稅基礎，產(chǎn)生應納稅暫時性差異，確認為“遞延所得稅負債” 借：所得稅費用 貸：應繳稅費應繳所得稅 遞延所得稅負債,3、交易性金融資產(chǎn) 持有期間公允價值變?yōu)榱腥霌p益，稅法不列入應納稅所得額，購入固定資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)等 例題某公司08年底利潤總額為1000萬，稅率25%，期初遞延所得稅資產(chǎn)及負債無余額。（1）07年末購入固定資產(chǎn)成本200萬，年限5年（稅法10年），凈殘值為零，會計直線法折舊，（同

7、稅法）。（2）違法經(jīng)營罰款100萬支出。（3）期末計提80萬壞賬準備。（4）購入一項交易性金融資產(chǎn)，成本300萬，期末公允價值450萬 要求：（1）計算 （2）賬務處理 解：應納稅說得額=1000+（20+100+80-150）=1050萬元 應繳所得稅=105025%=262.5萬元 遞延所得稅資產(chǎn)=（20+80）25%=25萬元 遞延所得稅負債=15025%=37.5萬元 遞延所得稅=37.5-25=12.5萬元 所得稅費用=262.5+12.5=275萬元 分錄：借：所得稅費用 275萬 遞延所得稅資產(chǎn) 25萬 貸：應繳稅費應繳所得稅 262.5萬 遞延所得稅負債 37.5萬,二、固定資

8、產(chǎn)處理差異： 1、概念界定 2、初始計量的差異： （1）外購固定資產(chǎn) 差異：稅法規(guī)定的原值不含預計棄置費用 棄置費會計處理：借：固定資產(chǎn)：預計棄置費 貸：預計負債：預計棄置費支出 （預計棄置折現(xiàn)值） 價款超正常使用條件延期支付（具融資性質），會計上的購買價現(xiàn)值入賬，差額予以資本化或計入當期損益 分錄：改進時 借：固定資產(chǎn)（長期應付款現(xiàn)值） 借：未確認融資費用（差額） 貸：長期應付款 攤銷時 借：財務費用（固定資產(chǎn)） 貸：為確認融資費用,（2）自行建造的固定資產(chǎn) 形成固定資產(chǎn)時間：會計：達到預定可使用狀態(tài)； 稅法：竣工使用 費用資本化： a、停止資本化時點 會計：達到預定可使用狀態(tài)的當天 稅法：

9、交付使用的當天 b、費用資本化金額： 關于關聯(lián)方利息的扣除：債務/資本比例 金融企業(yè)不超過51，其他企業(yè)不超過21 債務：所有關聯(lián)方債權性投資。 資本：債權人所有者權益 例題B企業(yè)從關聯(lián)方借款100萬一年，按8%支付年息8萬元，銀行同期同類利率5%，當年B企業(yè)所有者權益平均余額40萬，計算利息的調整。 解：關聯(lián)方債務資本比=100/40=2.5 利息調整=8（1-2/2.5）=1.6萬元（不能扣除） 超標調整=402（8%-5%）=2.4萬元 合計調整=1.6+2.4=4萬元,三、無形資產(chǎn) 1、無形資產(chǎn)界定： 稅法包含外夠商譽。會計強調可辨認性，而為列舉商譽。 2、初始計量 具有融資性質的外購

10、，會計以購買價款的現(xiàn)值確定入賬價，實際支付價款與現(xiàn)值之差，列入“未確認融資費用”。稅法則以購買價款金額確定。 投資者投入的 ，會計按合同或協(xié)議約定價。稅法規(guī)定為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的，按投資者賬面價值確定。 非貨幣性交換：有關聯(lián)交易情況下，會計以換出資產(chǎn)的賬面價值確認，稅法以換入資產(chǎn)的公允價值確認。,四、長期待攤費用： 自有未提足折舊的固定資產(chǎn)改建支出，列入原值，稅法上列入計稅基礎；已提足折舊的改建支出，列入“長期待攤費用”，并在受益期限內攤銷。 差異：大修理支出：會計在大修間隔期內攤銷 稅法在尚可使用期內平均攤銷 其他長攤費用：會計未規(guī)定期限 稅法規(guī)定“不低于3年” 五、投資資產(chǎn) 1

11、、初始成本差異 參考：同一控制下形成的長期股權投資，具有商業(yè)性質的非貨幣交換取得的股權投資。,2、持有期間的差異：成本法核算差異 3、處置差異： 每年扣除股權轉讓損失，不得超過當年實現(xiàn)的股權投資收益和投資轉讓所得。超過部分可無限期結轉。 轉讓所得數(shù)額較大，在一個納稅年度確認應納稅所得額確有困難的，經(jīng)批準，可作為遞延所得，在不超過5年中逐步轉入應納稅所得額。 股權轉讓收益或損失=股權轉讓價-股權成本價 企業(yè)進行清算或轉讓全資子公司以及持股95%以上的企業(yè)時，投資方應分享的被投資方累計分配利潤和累計盈余公積應確認為股息性質所得，可以從轉讓收入中減除。（一般的股權轉讓，則全額征稅）,六、存貨處理差異

12、 存貨的期末計量與納稅調整： 期末確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前存貨減值因素已經(jīng)恢復時應予轉回，計入當期損益。稅法不確認存貨減值。,第三章 收入處理的差異分析,一、概念界定的差異： 稅法所界定的收入范圍和內涵大于會計收入。即稅法不承認會計的重要性原則和謹慎性原則，只要符合稅法規(guī)定的應納稅收入（不論業(yè)務是否重要和金額大小），只要納稅人對銷售額有控制權時（不論能否收回），就確認收入的實現(xiàn)。 二、銷售商品收入處理的差異分析 1、會計與稅法基本確認原則的趨同：權責發(fā)生制 2、確認條件的差異,3、確認時間的差異： 托收承付方式，預收款方式，銷售商品需要安裝和檢驗的，委托代銷方式，售后租回方式，分期收款方式。收入確認時間一致。 4、銷售折扣、折讓、退回差異 現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務費用扣除。 商業(yè)折扣按扣除折扣后的金額確定收入額。 銷售折讓和退回，在實際發(fā)生時沖減當期收入。 5、售后回購，不確認收入（負債），差額列財務費用 6、具融資性質的分期收款銷售：收入確認時間不一致,三、在建工程試運行收入 會計沖減在建成本；稅法以收支凈額確認當期所得。 四、債務重組收入：