經(jīng)濟(jì)金融財(cái)務(wù)貿(mào)易詞庫：有效稅制的質(zhì)量特征

1、經(jīng)濟(jì)金融財(cái)務(wù)貿(mào)易詞庫系列文庫有效稅制的質(zhì)量特征經(jīng)濟(jì)金融是人類活動(dòng)重要組成，在社會(huì)生產(chǎn)中有重要地位。本文提供“有效稅制的質(zhì)量特征”的現(xiàn)代視點(diǎn)解讀，以供大家了解。有效稅制的質(zhì)量特征【內(nèi)容介紹】： 國(guó)際貨幣基金組織財(cái)政事務(wù)部主任、著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家坦茲(Tanzi，1991，p157164)在幾年前曾就稅收制度的質(zhì)量特征，構(gòu)建了判斷特定的稅收變化使稅收制度在整體上作為經(jīng)濟(jì)政策的工具是好是壞以及估價(jià)現(xiàn)行稅收制度的效率的簡(jiǎn)單框架。他認(rèn)為，分析一國(guó)稅收制度的某些相關(guān)質(zhì)量特征，對(duì)于研究稅制結(jié)構(gòu)本身很有意義：稅收制度的質(zhì)量特征在很大程度上決定著一國(guó)稅制的好壞。為了估價(jià)稅收制度的有效程度，坦茲首先作了兩項(xiàng)假設(shè)：第一，

2、政府最好有為數(shù)不多但能有效地貫徹經(jīng)濟(jì)政策的工具，而不是數(shù)量繁多但無效的工具；第二，政府強(qiáng)有力地控制著法定稅制(statutory tax system)，但常常缺乏對(duì)有效稅制(effective tax system)的控制。然后，坦茲提出了診斷稅收制度的八種檢驗(yàn)方法：在其他條件不變的情況下，以這些檢驗(yàn)方法評(píng)估而獲得高分的稅制比獲得低分的稅制作為經(jīng)濟(jì)政策工具的質(zhì)量高。1集中性指標(biāo) 衡量有效稅制的第一個(gè)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)是所謂的集中性指標(biāo)(concentration index)，即在某種既定的稅制體系下，如果相對(duì)少量的稅種和稅率就能籌措到大部分稅收收入，那么，這種稅制就是優(yōu)良的稅制。盡管很難說集中性稅收

3、收入到何種程度為恰到好處，但少數(shù)稅種就能籌措到大部分稅收收入的優(yōu)點(diǎn)是顯而易見的：集中程度越高，稅制的透明度就越高，管理就越容易。例如，在這種情況下，就比較容易分析稅收歸宿和估價(jià)它對(duì)收入分配、要素使用、儲(chǔ)蓄以及其他方面的影響。而且，每當(dāng)需要增加或減少稅收收入時(shí)，也比較容易估算法定變化對(duì)稅收收入、收入分配以及要素使用的影響，也便于向決策者、立法者和公眾解釋。倘若大部分稅收是通過許多分散的小稅種或某一特定稅種的許多分散的稅率征收的，那么，要實(shí)行連貫的稅收政策雖然不是不可能但極其困難。例如，要想通過稅收的變化來實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定政策就相當(dāng)困難，因?yàn)檫@需要對(duì)許多稅種進(jìn)行立法和估價(jià)。在這種情況下，對(duì)法定稅率變化的稅

4、收收入效應(yīng)很難做出正確的預(yù)測(cè)。集中性指標(biāo)的具體計(jì)算方法是：三四個(gè)稅種或稅率所產(chǎn)生的稅收收入占稅收總收入的比例。該指標(biāo)包括兩個(gè)方面的內(nèi)容：第一，主要稅種和稅率的區(qū)分及其所產(chǎn)生稅收收入的單獨(dú)計(jì)算。(1)“一般”銷售稅有許多稅率，每一稅率所產(chǎn)生的稅收收入可看成是一種不同的稅收來源；(2)就分類所得稅而言，每一項(xiàng)所得所產(chǎn)生的稅收收入可以看作是一種稅；(3)綜合所得稅盡管稅率較多，但也可以看成是單一收入來源。第二，這些稅種所籌措的稅收收入占稅收總收入的比例是70%以上還是80%以上，要視很多條件而定，到目前為止，理論界尚無定論。2分散性指標(biāo) 從大部分稅收收入來自少數(shù)稅種這個(gè)意義上說，一國(guó)的集中性指標(biāo)可能

5、很高，但仍然有分散的、總體收入很少的小稅種。分散性指標(biāo)(dispersion index)要求收入少的小稅種數(shù)量要保持在最低限度。這是因?yàn)椋?1)小稅種過多會(huì)擾亂稅制，難以對(duì)其進(jìn)行分析；(2)納稅人為了適應(yīng)如此之多的稅種要付出很高的納稅成本，即使稅負(fù)水平不高，納稅人也會(huì)感覺征稅過高；(3)稅務(wù)當(dāng)局不得不花費(fèi)有限的管理資源征管這些小稅種，而征收成本常常超過新增稅收收入；(4)低收入稅種往往與高收入稅種所需的管理努力一樣多，使得整個(gè)稅制的每單位收入的平均征收成本變得很高(當(dāng)然，有些稅種的征收并不是出于收入目的)。因此，要保持稅制健全且有活力，就必須像管理果樹那樣，時(shí)常對(duì)稅制加以“修剪”，取消那些小

6、而沒有多少收入的稅種；對(duì)于一般銷售稅甚至所得稅來說，就要取消多余的稅率。這種稅制改革可以騰出管理資源，用于改善主要稅種的管理。分散性指標(biāo)的具體計(jì)算方法是：小稅種所產(chǎn)生的稅收收入占稅收總收入的平均比例，或曰這些小稅種的平均貢獻(xiàn)率。假如50個(gè)小稅種所產(chǎn)生的稅收收入占稅收總收入的10%，那么，這些稅種的平均貢獻(xiàn)率僅為02%。坦茲(Tanzi，1991，p159160)認(rèn)為，這是令人難以接受的低比例；同時(shí)指出，一國(guó)應(yīng)當(dāng)認(rèn)真對(duì)待那些其貢獻(xiàn)率連1%都達(dá)不到的稅種。3侵蝕性指標(biāo) 這種一般性診斷檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)是估算實(shí)際稅基與潛在稅基相接近的程度。無論是發(fā)展中國(guó)家還是發(fā)達(dá)國(guó)家，稅基侵蝕是稅收制度的主要問題之一。稅基侵

7、蝕一般有兩種原因，一是合法措施，如免稅期、稅收豁免、納稅扣除、進(jìn)口關(guān)稅減免、零稅率等等；二是非法行為，如逃稅、走私等。不管是合法措施還是非法行為，其結(jié)果都是使實(shí)際稅基大大低于其潛在稅基。例如，一般銷售稅僅征得消費(fèi)總額的10%，綜合所得稅占國(guó)民收入的比例也大致為10%，進(jìn)口關(guān)稅僅征得進(jìn)口總額的30%40%。由于稅基侵蝕的因素大量存在，國(guó)家為了取得稅收收入不得不對(duì)其他可征收到的稅基實(shí)行高稅率或另辟其他稅種。這不僅會(huì)降低集中性指標(biāo)，而且必然會(huì)使逃稅現(xiàn)象更加嚴(yán)重；高稅率連同小稅種增多，必然加重稅務(wù)管理負(fù)擔(dān)；同時(shí)，這對(duì)橫向公平的實(shí)現(xiàn)以及國(guó)民經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行也會(huì)產(chǎn)生不利影響。因此，侵蝕性指標(biāo)(erosion

8、 index)要求一國(guó)的實(shí)際稅基要盡可能地接近于它的潛在稅基水平，或者說，某種稅的侵蝕性指標(biāo)越小越好。4征收時(shí)滯指標(biāo) 人們?cè)絹碓阶⒁獾竭@樣一個(gè)事實(shí)，即在許多國(guó)家，稅款的繳納遠(yuǎn)遠(yuǎn)滯后于其應(yīng)繳納的時(shí)間(Hirao and Aguirre，1970；Tanzi，1977)。征收時(shí)滯可分為合法時(shí)滯(legal lags)和拖欠時(shí)滯(delinquency lags)。征收時(shí)滯中之所以有合法時(shí)滯之說，是因?yàn)槎惙ū旧砘蚋嗟氖枪芾硪?guī)定允許納稅人在產(chǎn)生納稅義務(wù)的特定事件(如取得收益、產(chǎn)品銷售、進(jìn)口業(yè)務(wù)等)發(fā)生之后的長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)才納稅。特別是資本來源所得的合法時(shí)滯比較長(zhǎng)：在某些工業(yè)化國(guó)家，這種時(shí)滯長(zhǎng)達(dá)兩年之久是常

9、事(OECD，1983)。拖欠時(shí)滯是指納稅人因種種原因或故意拖延納稅時(shí)間。當(dāng)然，納稅人拖延繳納稅款也與對(duì)滯納行為懲罰很輕有關(guān)。特別是在高通貨膨脹的情況下，征收時(shí)滯越長(zhǎng)，對(duì)納稅人越有利，而對(duì)政府越不利。因此，稅制改革的基本目標(biāo)之一是將征收時(shí)滯降低到最低限度，或者說，征收時(shí)滯指標(biāo)(collection lags index)越小越好。5從量性指標(biāo) 衡量一種稅制是否健全的另一種檢驗(yàn)標(biāo)準(zhǔn)是它對(duì)從量稅種的依賴程度。在許多國(guó)家特別是發(fā)展中國(guó)家，從量稅在進(jìn)口關(guān)稅和消費(fèi)稅中仍起著重要作用。因?yàn)閺牧空魇者M(jìn)口關(guān)稅使稅收與進(jìn)口價(jià)值無關(guān)，可以避免進(jìn)口商低估其進(jìn)口商品的價(jià)值，提高進(jìn)口產(chǎn)品的質(zhì)量；又因?yàn)閺牧空魇障M(fèi)稅，其

10、管理技能要求較低，而且不會(huì)導(dǎo)致通貨膨脹。這些理由中有些是有依據(jù)的，有些則是錯(cuò)誤的(如假定從價(jià)稅具有通貨膨脹效應(yīng))。關(guān)鍵的問題是，在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)運(yùn)行條件下，從量稅的稅收收入會(huì)隨著通貨膨脹的加劇而大幅度下降，或者說，從量稅的稅收收入占稅收總收入的比重越高，稅收總收入受通貨膨脹的負(fù)面影響就越大。此外，如果存在大量的從量稅，稅制彈性必然下降，違背了現(xiàn)代稅制的要求。因此，一個(gè)良好的稅制必須使對(duì)從量稅的依賴程度最小化，或者說從量性指標(biāo)(specificity index)最小化。6客觀性指標(biāo) 客觀性指標(biāo)(objective index)是指對(duì)客觀上可以測(cè)定的稅基征稅的程度。有人可能不加思索地認(rèn)為，所得稅課征于

11、清楚而客觀的所得額，銷售稅施之于清楚的銷售額，進(jìn)口關(guān)稅征收于進(jìn)口商品的客觀價(jià)值等。但是，在許多發(fā)展中國(guó)家，所得、進(jìn)口、銷售、財(cái)產(chǎn)等項(xiàng)目可能有客觀的或?qū)嶋H的價(jià)值，但總的來看，這些不同于用來實(shí)際計(jì)算稅額的價(jià)值。因?yàn)?，在一些?guó)家，記賬和會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)十分不健全，連納稅人自己也不能準(zhǔn)確計(jì)算出他的銷售額或所得額。在這種情況下，所得稅與銷售稅之間的界限變得模糊不清；以推定價(jià)值取代實(shí)際價(jià)值來征稅可能是一種簡(jiǎn)便做法。例如，許多非洲國(guó)家對(duì)公司課征的所謂最小稅，雖然是一種所得稅，但它按公司的流轉(zhuǎn)額以一定比例征收。因此，一個(gè)良好的稅制要求有健全的核算體系和明確的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，在此基礎(chǔ)上，客觀指標(biāo)越高越好。7執(zhí)行性指標(biāo) 如果一

12、種稅制由于來自納稅人的阻力而得不到有效執(zhí)行，法定稅制與有效稅制之間的偏差就可能大到足以使合法稅制失去其存在的意義。這種情況常常與不重視對(duì)不遵章納稅行為的處罰制度有關(guān)(Sisson，1981)。由于政府一般不花任何貨幣成本就可以增加處罰，而改善管理通常需要追加支出，所以，有人建議，與逃稅行為作斗爭(zhēng)的最好方法是實(shí)行重罰而不是改進(jìn)管理。但這種方法至少存在兩個(gè)問題：第一，當(dāng)處罰訂得太重時(shí)，它們往往難以執(zhí)行；第二，雖然對(duì)政府來說處罰成本很低甚至為零，但隨之而來的其他成本(政治的、社會(huì)的)不能忽視。因此，最佳的政策是健全稅務(wù)管理(如改進(jìn)稅款查定、征收手續(xù)、納稅人登記、計(jì)算機(jī)使用、稅務(wù)審計(jì)等)，并輔之以合理

13、的處罰。雖然執(zhí)行性指標(biāo)(enfocement index)是一種模糊概念，或者說一般不能確定處罰和執(zhí)行程度的確切數(shù)量指標(biāo)，但在這方面收集一些基本情況是有益的。例如，有多少納稅人被審計(jì)?被起訴?被監(jiān)禁?有多少納稅申報(bào)表被審查?通過比較分析這些情況，就可以在一定程度上看出現(xiàn)行稅制的健全程度。8征收成本指標(biāo) 毋庸置疑，在其他條件相同的情況下，征收成本越低，這種稅制就越好。從目前來看，征收成本占稅收收入的比重，有些國(guó)家為2%3%，而有些國(guó)家為7%8%。就單個(gè)稅種來看，該比例有時(shí)超過100%。一般來說，一般銷售稅和外貿(mào)稅的征收成本大大低于所得稅。因此，一國(guó)的總體征收成本與稅制結(jié)構(gòu)有關(guān)，此外還與國(guó)家的幅員

14、大小、人口數(shù)量、識(shí)字率、會(huì)計(jì)核算水平等有關(guān)?？梢钥隙?，征收成本指標(biāo)(costofcollection index)越低越好?？傊瑹o論一國(guó)的稅制結(jié)構(gòu)如何，有效稅制的指標(biāo)要求是：(1)高集中性指標(biāo)；(2)低侵蝕性指標(biāo)；(3)低征收時(shí)滯指標(biāo)；(4)低從量性指標(biāo)；(5)高客觀性指標(biāo)；(6)合理的處罰；(7)低征收成本指標(biāo)。只有當(dāng)稅收制度在一定程度上滿足了上述這些要求時(shí)，它才能作為政策工具在實(shí)現(xiàn)多種目標(biāo)過程中起作用，否則，它將僅具有籌措稅收收入的職能?！緟⒖嘉墨I(xiàn)】： Hirao, T. and C. Aguirre, 1970, Maintaining the Level of Income Tax Collection under Inflationary Conditions,IMF, Staff Papers. OECD, 1983, Income Tax Collection Lags, OECD Studies in Taxation. Sisson, C., 1981, Tax Evasion: A Survey of Major Determinants