中級會計實務預習總結

1、2021中級會計實務預習總結工作計劃 匯報人：XXXXYour content to play here, or through your copy, paste in this box, and select only the text. Your content to play here, or through your copy, paste inthis box, and select only the text.一、金融資產的概念和分類：（一）1.廣義的金融資產廣義的金融資產可以簡單的理解為，資產負債表中除了實物資產和無形資產之外的資產。具體主要包括庫存現金、應收賬款、應收票據、貸款

2、、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。2.狹義的金融資產狹義的金融資產，共分為四類，具體如下：企業(yè)應當結合自身業(yè)務特點、投資策略和風險管理要求，將取得的金融資產在初始確認時劃分為以下幾類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售的金融資產。（二）、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產具體分為交易性金融資產和直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產兩類。（一）交易性金融資產滿足以下條件之一的金融資產，應當劃分為交易性金融資產：1.取得該金融資產的目的，主要是為了近期內

3、出售并獲利。2.基于管理上的需要3.屬于衍生工具。（二）直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產注意：會計處理時，也通過“交易性金融資產”科目來核算。只有在滿足以下條件之一時，企業(yè)才能將某項金融資產直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（直接指定的原因）：1.該指定可以消除或明顯減少由于該金融資產的計量基礎不同所導致的相關利得或損失在確認或計量方面不一致的情況。2.企業(yè)管理上的需要。企業(yè)風險管理或投資策略的正式書面文件已載明，該金融資產組合等，以公允價值為基礎進行管理、評價并向關鍵管理人員報告。在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，不得指定為以

4、公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。以上所指活躍市場，是指同時具有下列特征的市場：（1）市場內交易的對象具有同質性；（2）可隨時找到自愿交易的買方和賣方；（3）市場價格信息是公開的。（三）、持有至到期投資（一）定義持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。其基本特征如下：1.到期日固定；2.回收金額固定或可確定；3.有明確意圖和能力持有至到期；4.是非衍生金融資產。（二）確認條件1.到期日固定、回收金額固定或可確定；2.有明確意圖持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產投資持有至到期：（1）持有該金融資

5、產的期限不確定。（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產出售除外。（3）該金融資產的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產持有至到期的情況。3.有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期：（1）沒有可利用的財務資源持續(xù)地為該金融資產投資提供資金支持，以使該金融

6、資產投資持有至到期。（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產投資持有至到期；（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產投資持有至到期的情況。（四）、貸款和應收款項貸款和應收款項，是指在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。比如，金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權，但又不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權。非金融企業(yè)持有的現金和銀行存款、銷售商品或提供勞務形成的應收款項、企業(yè)持有的其他企業(yè)的債權（不包括在活躍市場上有報價的債務工具）等，只要符合貸款和應收款項的定義，可以劃分為這一類。劃分為貸款和應收款項類的金融資產，與劃分為持有至到期投資的金融資產，其主要差別在于

7、前者不是在活躍市場上有報價的金融資產，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。如果某債務工具投資在活躍市場上沒有報價，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產劃分為貸款和應收款項：（1）準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產，這類非衍生金融資產應劃分為交易性金融資產；（2）初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產；（3）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產；（4）因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產，如企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。（五）、可供出售金融資產可供出

8、售金融資產，是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及除下列各類資產以外的金融資產：（1）貸款和應收款項；（2）持有到到期投資；（3）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。【拓展】產生背景：可供出售金融資產的產生及其核算特點（公允價值變動計入所有者權益）是相關各方利益博弈、妥協的結果。隨著社會經濟的發(fā)展，金融資產的分類在未來還將不斷地變化、發(fā)展、完善。（了解即可）企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產或持有至到期投資等金融資產的，可歸為此類。對于在活躍市場上有報價的金融資產，既可能劃分為以公允價值計量且其變動

9、計入當期損益的金融資產，也可能劃分為可供出售金融資產；如果該金融資產屬于有固定到期日、回收金額固定或可確定的金融資產，則該金融資產還可能劃分為持有至到期投資。某項金融資產具體應分為哪一類，主要取決于企業(yè)管理層的風險管理、投資決策等因素。金融資產的分類應是管理層意圖的如實表達。企業(yè)取得一項債券投資，如果管理層的持有目的是只要獲利，隨時可出售，則作為交易性金融資產核算；如果管理層明確表示將持有至到期，且有能力持有至到期，則一般應作為持有至到期投資核算；如果管理層持有意圖尚未明確，持有時間不確定，則可以將其劃分為可供出售金融資產。注意：兩類限售股權1.股權分置改革中持有的股權：（1）重大影響之上，作

10、為長期股權投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產核算。2.對上市公司持有的限售股權（不含股權分置改革中持有的）：（1）重大影響之上，作為長期股權投資核算；（2）重大影響之下，作為可供出售金融資產或以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產核算。（六）、金融資產的重分類1.某項金融資產劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產后，不能再重分類為其他類別的金融資產；其他類別的金融資產也不能再重分類為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產。2.持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產三者之間，也不得隨意重分類。3.企業(yè)因持有意圖或能力改變，使某項投資不再適合劃分為

11、持有至到期投資，應將其重分類為可供出售金融資產。企業(yè)將持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產的金額相對于該類投資（即企業(yè)全部持有至到期投資）在出售或重分類前的總額較大（通常比例為10%），則企業(yè)在處置或重分類后應立即將其剩余的持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分）重分類為可供出售金融資產。但是，需要說明的是，遇到以下情況時可以例外（即不需重分類的情況）：1.出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前三個月內），且市場利率變化對該項投資的公允價值沒有顯著影響；2.根據合同約定的償付方式

12、，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金；3.出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事件所引起。比如因金融危機、政策法規(guī)變化等等因素引起的持有至到期投資的出售。二金融資產的計量（一）金融資產的初始計量計量原則：（初始計量時）以公允價值計量注意：1.相關交易費用（是指與金融資產的購建直接相關的新增交易費用。如，手續(xù)費、傭金、稅金等）：第一類金融資產計入當期損益（投資收益）；其他三類金融資產計入初始入賬金額。2.買價中包括的已宣告未發(fā)放的現金股利或已到期未領取的利息，應單獨確認為“應收股利”或“應收利息”。（二）公允價值的確定（重點）公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自

13、愿進行資產交換或債務清償確定的金額。（一）存在活躍市場的金融資產公允價值的確定采用活躍市場中的報價。歸納：1.資產的公允價值通常應當按照資產的買方出價確定。2.假如，企業(yè)持有的金融資產為了規(guī)避風險（如，外幣、儲備等），此時的公允價值一般為要價與出價的中間價。3.有些金融資產雖然有活躍市場，但是沒有明確的報價（即，沒有出價，沒有要價），那么此時應該參照同類市場類似金融資產的最近的交易價格。4.多項金融資產組合，那么應該根據組合內單項金融資產的數量與單位市場報價共同確定。企業(yè)有足夠的證據表明最近交易的市場報價不是公允價值的，應當對最近交易的市場報價作出適當調整，以確定該金融資產的公允價值。（二）不

14、存在活躍市場的金融資產公允價值的確定思路：采用估值技術確定。采用估計技術的依據：1.相同環(huán)境下同類金融資產的市場價格；（重要依據）2.現金流量折現的方法確定；3.采用期權定價模型等。在估值過程中，需要注意：1.采用估值技術確定金融資產的公允價值時，應當盡可能使用市場參與者在金融資產定價時考慮的所有市場參數。如，期權的定價模型，通常要考慮的因素有：風險、上行價格、下行價格等。2.企業(yè)應當定期使用沒有經過修正或重新組合的金融資產公開交易價格校正所采用的估值技術，并測試該估值技術的有效性。如，市場條件發(fā)生變化，仍采用以前的估值技術、模型，這就失去了應有的作用。3.同類市場環(huán)境下同類金融資產存在的交易

15、價格，始終是估值技術最好的一個依據。4.涉及到折現率的選擇。折現率一般采用同類金融資產相同環(huán)境下的市場利率?？偟闹笇枷耄赫郜F率是實際的利率/市場的利率，反映的是金融資產內含的報酬率。5.沒有標明利率的短期應收款項的現值與實際交易價格相差很小的，可以按照實際交易價格計量。即根據會計成本與效益原則，不需要再采用復雜的估值技術進行確定。如，短期的應收賬款，其期限本身就短，沒有必要進行折現，計算折現率。另外，在活躍市場中沒有報價的權益工具投資，以及與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具，滿足下列條件之一的，標明其公允價值能夠可靠計量：（1）該金融工具公允價值合理估計數的變動區(qū)間很?。唬?/p>

16、如，采用上下限的平均數確定）（2）該金融工具公允價值變動區(qū)間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理地確定。（如，采用期望值的原理確定）總結：存在活躍市場的金融資產公允價值的確定，采用市場報價；不存在活躍市場的金融資產公允價值的確定，應采用科學合理的估值技術。（三）金融資產的后續(xù)計量（一）原則1.第一類金融資產：公允價值計量，且其變動計入當期損益（“公允價值變動損益”科目），處置時，須將“公允價值變動損益”科目的余額轉到“投資收益”科目；2.第二類金融資產：應用實際利率法，按攤余成本計量；3.第三類金融資產：應用實際利率法，按攤余成本計量；4.第四類金融資產：公允價值計量，且其變動計入“資

17、本公積其他資本公積”科目，處置時，需要將“資本公積其他資本公積”科目的余額轉到“投資收益”科目。（二）實際利率法和攤余成本1.實際利率法是指按照金融資產或金融負債的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。（指導思想）（1）實際利率。實際利率，是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。金融資產合同各方之間支付或收取的、屬于實際利率組成部分的各項收費、交易費用及溢價或折價等，應當在確定實際利率時予以考慮。企業(yè)在確定實際利率時，應當在考慮金融資產或金融負債所有合同條款（包括提前還款權、看漲期權、類似期權等

18、）的基礎上預計未來現金流量，但不應考慮未來信用損失。金融資產的未來現金流量或存續(xù)期間無法可靠預計時，應當采用該金融資產在整個合同期內的合同現金流量。（2）持有至到期投資初始確認時，應當計算確定其實際利率，并在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時不能調整實際利率，只能改變投資的攤余成本。）2.攤余成本攤余成本，是指該金融資產的初始確認金額經下列調整后的結果：（1）扣除已償還的本金；（如，提前償還的本金，則計算時要將這部分本金扣除掉。）（2）加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；（簡單的講就是利

19、息調整的攤銷）（3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多選題的考察）期末攤余成本期初攤余成本+投資收益應收利息已收回的本金已發(fā)生的減值損失投資收益（即實際的利息）期初攤余成本實際利率應收利息（現金流入）債券面值票面利率1.期初攤余成本持有至到期投資有三個明細賬：成本、利息調整、應計利息?！俺杀尽泵骷毜怯浢嬷担弧皯嬂ⅰ泵骷毜怯浺淮芜€本付息債券到期的利息。分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過“應收利息”科目核算；“利息調整”明細倒擠。交易費用實際是調整了債券的溢折價。（溢折價的本質是對實際利率和票面利率差額的調整。市場利率低于票面利率時，溢價；反之，折價。實際利率與票面利率相同時，平價。）2.

20、期末攤余成本=期初攤余成本投資收益現金流入已收本金已計提減值準備“+投資收益-現金流入”體現為”利息調整”的攤銷金額投資收益期初攤余成本實際利率現金流入面值票面利率順序：（把握要點）先計算實際利率；計算投資收益；計算現金流入。（注意：如果是分期付息的情況，那么每期都會有現金流入；如果是一次還本付息的情況，持有期間是沒有現金流入的。）（三）金融資產相關利得或損失的處理1.第一類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入當期損益（通過“公允價值變動損益”科目核算），處置時，須將“公允價值變動損益”科目余額轉到“投資收益”科目；2.第二類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認

21、時產生的利得或損失計入當期損益；3.第三類金融資產：按攤余成本計量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認時產生的利得或損失計入當期損益；4.第四類金融資產：公允價值計量，且其變動形成的利得或損失計入資本公積，但在終止確認時轉出并計入當期損益。注意：一般認為計入所有者權益的利得和損失，是指計入“資本公積其他資本公積”科目的金額，計入利潤表的金額，是指計入“營業(yè)外收支”科目的金額。利得和損失有廣義和狹義之分，教材這里將公允價值變動、減值損失、投資收益都稱之為利得和損失了。（廣義的概念）（四）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產的會計處理（一）企業(yè)取得該類金融資產時按取得的公允價值計入“交易性金融資產

22、成本”；取得時發(fā)生的交易費用不計入金融資產成本，計入當期損益（投資收益）。（二）取得投資時買價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息分別應計入“應收股利”或“應收利息”，不計入金融資產成本。其他三類金融資產對于已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息的處理和此處一致。具體會計分錄如下：借：交易性金融資產成本（公允價值）投資收益（發(fā)生的交易費用）應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現金股利）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）貸：銀行存款等（三）持有期間收到現金股利或利息的處理。1.收到取得金融資產時的現金股利或利息借：銀行存款貸：應收股利（或應收利息）對于債券性質的短期

23、投資，持有期間獲得的利息處理：借：應收利息貸：投資收益2.被投資方在持有期間宣告發(fā)放的現金股利或持有期間產生的利息，應計入投資收益。借：應收股利/應收利息貸：投資收益借：銀行存款貸：應收股利/應收利息（四）資產負債表日公允價值變動時1.公允價值上升借：交易性金融資產公允價值變動貸：公允價值變動損益2.公允價值下降借：公允價值變動損益貸：交易性金融資產公允價值變動（五）出售交易性金融資產時借：銀行存款貸：交易性金融資產成本公允價值變動（也可能在借方）投資收益（差額，也可能在借方）同時要特別注意，處置時將該金融資產持有期間形成的“公允價值變動損益”科目累計發(fā)生額轉入“投資收益”科目：借：公允價值變

24、動損益貸：投資收益或：借：投資收益貸：公允價值變動損益處置時的上述分錄可以合并處理，最后倒擠“投資收益”科目金額。（五）持有至到期投資的會計處理（取得、期末、出售或到期日）持有至到期投資有三個明細科目：“成本”、“利息調整”、“應計利息”?！俺杀尽泵骷毧颇績H反映債券的面值，“應計利息”明細科目在核算到期一次還本付息債券時才用。（一）企業(yè)取得的持有至到期投資借：持有至到期投資成本（面值）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）持有至到期投資利息調整（倒擠差額，也可能在貸方）貸：銀行存款等注意：交易費用計入“利息調整”。（二）資產負債表日計算利息具體會計分錄：借：應收利息（分期付息債券，按票面利率與

25、面值計算的利息）持有至到期投資應計利息（到期時一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息）貸：投資收益（期初攤余成本和實際利率計算確定的利息收入）持有至到期投資利息調整（差額，也可能在借方）注意：1.利息調整攤銷金額一般是通過投資收益與應收利息/應計利息倒擠得到的。2.如果是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計算的利息計入應計利息，在計算期末攤余成本時，不需要減去計入應計利息的金額。因為應計利息屬于持有至到期投資的明細科目，在持有期間不產生現金流量。期末攤余成本的一般計算公式如下：（三）出售持有至到期投資借：銀行存款等持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資（成本、利息調整明細科目余額）

26、投資收益（差額，也可能在借方）（六）貸款和應收款項的會計處理（以攤余成本來計量）（一）貸款的會計處理（了解）總結：貸款的合同金額，相當于債券的面值；合同利率，相當于債券的票面利率。合同金額可能與實際收到金額不同，這可能是手續(xù)費、貼息貸款的扣除造成的。實際收到金額相當于購買債券付出的代價。類似于持有至到期投資的處理。金融企業(yè)發(fā)放貸款：（合同金額與實際收到金額不等，意味著實際利率與票面利率不等。）借：貸款本金【合同金額】貸：吸收存款（或存入中央銀行款項）【相當于一般企業(yè)的銀行存款】貸款利息調整（倒擠）期末按實際利率確認利息收入，賬務處理為：借：應收利息貸款利息調整（倒擠，或貸記）貸：利息收入（二）

27、應收賬款和應收票據的會計處理（重點）1.應收賬款和應收票據取得時借：應收賬款（或應收票據）貸：主營業(yè)務收入應交稅費應交增值稅（銷項稅額）2.應收賬款的出售、應收票據的貼現：（金融資產轉移）（1）應收賬款的轉讓應收賬款轉讓后，若附追償權，按短期借款處理；如：甲公司將應收乙公司的應收賬款出售給a銀行，假定a銀行支付給甲公司現金。a銀行附有追索權。這種情況是指，乙公司將來不能償還該筆應收賬款，那么a銀行可以直接要求甲公司支付。因附追索權情況，風險報酬并未真正轉移，應收賬款仍在企業(yè)的賬上。甲公司從a銀行取得的錢，直接作為借款進行核算。應收賬款轉讓后，若不附追償權，按終止確認應收賬款處理。如，見上例，假

28、定a銀行不附追索權，即乙公司將來不能支付該筆應收賬款，a銀行也不能向甲公司進行追償。風險報酬已經轉移，甲公司應終止確認該筆應收賬款。賬務處理為：借：銀行存款營業(yè)外支出貸：應收賬款（2）應收票據的貼現如，甲公司將一應收票據拿到a銀行進行貼現，乙公司承諾6個月后承兌。假定乙公司到時不能承兌，該金額應該由甲公司來承擔。由此判斷，該票據的風險報酬并未轉移，不能終止確認；假定是銀行承兌匯票，到期時乙公司不能支付，那么乙公司的開戶銀行肯定會為其支付，那么對于該應收票據，其風險報酬實質上已經轉移，應終止確認?？偨Y：應收票據貼現是否終止確認，由誰來承兌決定。銀行承兌匯票的貼現屬于不附追償權的貼現，商業(yè)承兌匯票

29、的貼現屬于附有追償權的票據貼現。處理思路同應收賬款的轉讓。不附追償權時：借：銀行存款財務費用貸：應收票據附追償權時：借：銀行存款財務費用貸：短期借款3.收到款項借：銀行存款貸：應收票據（七）可供出售金融資產的會計處理（取得、期末、出售）（一）企業(yè)取得可供出售的金融資產1.股票投資借：可供出售金融資產成本（公允價值與交易費用之和）應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現金股利）貸：銀行存款等2.債券投資借：可供出售金融資產成本（面值）應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）可供出售金融資產利息調整（差額，也可能在貸方）貸：銀行存款等（二）資產負債表日公允價值變動1.公允價值上升借：可供出售金融資產公允價值變

30、動貸：資本公積其他資本公積2.公允價值下降借：資本公積其他資本公積貸：可供出售金融資產公允價值變動注意：持有期間投資單位確認的現金股利和利息，應確認投資收益（同交易性金融資產）。（三）出售可供出售金融資產時借：銀行存款貸：可供出售金融資產成本公允價值變動利息調整（或借記）投資收益（金額倒擠，或借記）同時將持有過程中累計產生的資本公積轉入投資收益科目。累計產生的資本公積包括持有至到期投資金融資產轉為可供出售金融資產時產生的資本公積和可供出售金融資產資產負債表日由于公允價值變動所產生的資本公積。借：資本公積其他資本公積貸：投資收益或作相反分錄。可供出售金融資產核算的歸納：1.初始確認交易費用如何處

31、理；2.已宣告但尚未發(fā)放的應收股利和已到期但尚未領取的應收利息如何處理；3.持有期間的股利和利息如何處理；4.持有期間公允價值變動計入資本公積的處理；5.可供出售金融資產處置的處理。（八）金融資產重分類的處理1.重分類的原因：（1）意圖改變；（2）能力不夠。當企業(yè)沒有能力將債券投資持有至到期，將持有至到期投資部分出售或重分類的金額較大（“較大”的比例一般為10%以上）。且不屬于例外情況，使該投資的剩余部分不再適合劃分為持有至到期投資的，企業(yè)應當將該投資的剩余部分重分類為可供出售金融資產，并以公允價值進行后續(xù)計量。注意：持有至到期投資重分類為可供出售金融資產后，且在重分類當年度及以后兩個完整的會

32、計年度內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資。2.會計處理：將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時：借：可供出售金融資產（重分類日公允價值）貸：持有至到期投資資本公積其他資本公積（差額，也可能在借方）注意：借貸方的差額均計入資本公積，等到可供出售金融資產出售時，再將“資本公積其他資本公積”轉到“投資收益”科目中。與投資性房地產核算的區(qū)分：在非投資性房地產轉為采用公允價值模式計量的投資性房地產時，賬面價值大于公允價值的差額，計入“公允價值變動損益”科目，賬面價值小于公允價值的差額，計入“資本公積其他資本公積”科目。三.金融資產減值（一）金融資產減值的范圍和判斷依據（一）金融資產減值的范圍的

33、理解第一類金融資產，因其以公允價值計量且公允價值變動直接計入當期損益（公允價值變動損益），直接體現在利潤表中，所以不需要計提減值準備。其他三類金融資產都需要考慮計提減值準備。可供出售金融資產雖然也是以公允價值進行后續(xù)計量，但要在期末考慮計提減值準備。原因如下：其一，其是長期資產而非短期資產，在資產負債表中作為非流動資產列示，其公允價值變動未必能夠反映其價值出現的長期嚴重下跌的狀況，故公允價值變動核算和減值的核算要區(qū)別開來；其二，其公允價值變動計入了資本公積，沒有計入當期損益，而減值損失是要反映在利潤表中的資產減值損失項目中的，因此可供出售金融資產期末公允價值變動的有關核算代替不了減值損失的計提

34、，在發(fā)生長期的減值時，要將原來公允價值降低時計入到資本公積的部分轉入資產減值損失中。采用公允價值模式計量的投資性房地產與交易性金融資產類似的，按公允價值計量且公允價值變動計入當期損益，所以這類投資性房地產也不計提減值準備。（二）金融資產減值的判斷依據金融資產發(fā)生減值的客觀證據，包括下列各項：1.發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難；2.債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；3.債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步；4.債務人很可能倒閉或進行其他財務重組；5.因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易；6.無法辨認一組金融資產中的某項資

35、產的現金流量是否已經減少，但根據公開的數據對其進行總體評價后發(fā)現，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高，擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等；7.發(fā)行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本；8.權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌；9.其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據。（二）金融資產減值損失的計量和處理（一）持有至到期投資、貸款和應收款項（均以攤余成本進行后續(xù)計量）1.持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產發(fā)生減值時

36、，應當將該金融資產的賬面價值減記至預計未來現金流量（不包括尚未發(fā)生的未來信用損失）現值，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益。借：資產減值損失貸：持有至到期減值準備（或壞賬準備等）對貸款的減值不要求掌握其核算。2.對于存在大量性質類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產的企業(yè)，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。單獨測試未發(fā)現減值的金融資產，應當包括在具有類似信用風險特征的金融資產

37、組合中再進行減值測試。3.對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，如有客觀證據表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），應在原確認的減值損失范圍內按恢復的金額，計入當期損益。但是，轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。計提減值準備后，價值又回升時：借：持有至到期投資減值準備貸：資產減值損失4.外幣金融資產發(fā)生減值的，預計未來現金流量現值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。因此，這種情況下，減值額受兩個因素影響：以外幣計價的現金流量、匯率。5.計提減值準備后，持有至到期投資、貸款和應收款項仍需按新的攤余成本和計算未來現金流量現值時使用的折現率計算利息收入。（二）可供出售金融資產減值準備的計提1.可供出售金融資產減值計提時的特殊要求（1）跡象比較特殊可供出售金融資產的減值跡象，通常表現為兩個方面：大幅度下跌。幅度在20%及以上。持續(xù)性的下跌。預期短期內不會回轉，或者發(fā)行債券的債務人出現了嚴重的財務困難，短期