企業(yè)實(shí)施舞弊審計(jì)初探

1、企業(yè)實(shí)施舞弊審計(jì)初探（作者 :_單位 : _ 郵編 : _ ）一、舞弊的涵義、種類及其成因（一）舞弊的涵義舞弊的定義。我國內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第 6 號(hào)舞弊的預(yù)防、檢查與報(bào)告中將舞弊定義為：組織內(nèi)、外人員采用欺騙等違法違規(guī)手段，損害或謀取組織經(jīng)濟(jì)利益， 同時(shí)可能為個(gè)人帶來不正當(dāng)利益的行為。舞弊基本特征主要有以下幾個(gè)方面： 舞弊的行為人有不良動(dòng)機(jī)和目的；事先要經(jīng)過預(yù)謀策劃，事后要設(shè)法掩蓋罪行；舞弊形態(tài)呈多樣化、復(fù)雜化、隱蔽化，并且其危害性很大。舞弊與錯(cuò)誤的辨析。舞弊與錯(cuò)誤有以下實(shí)質(zhì)性區(qū)別： （1）性質(zhì)不同。錯(cuò)誤屬于非故意的過失行為； 舞弊則屬于主觀原因造成的違法違紀(jì)行為。（2）目的不同。錯(cuò)誤不以實(shí)現(xiàn)

2、錯(cuò)誤結(jié)果為目的；舞弊則是以獲得非法利益等為目的。 （3）表現(xiàn)形式不同。錯(cuò)誤表現(xiàn)形式一般較為明顯；舞弊表現(xiàn)形式則較為隱蔽，難以發(fā)現(xiàn)。此外，在一定條件下，兩者是可能相互轉(zhuǎn)化的，并且作弊者還可能會(huì)利用他人不小心犯下的錯(cuò)誤而來實(shí)施舞弊行為。因此，要特別關(guān)注那種借“錯(cuò)誤”之名行“舞弊”之實(shí)的情況。（二）舞弊的種類、手法及其成因剖析舞弊的種類。舞弊可以按不同標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類。 通常是按照舞弊主體的不同， 即作弊者身份的不同， 將舞弊劃分為管理舞弊與非管理舞弊兩類。 這種分類有利于深入剖析舞弊的根源， 并尋找防范舞弊的有效途徑。（1）管理舞弊，是指管理階層所蓄謀的舞弊行為，主要表現(xiàn)為財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊。 與管理舞弊相

3、近， 還有一種難以辨別的盈余管理概念，其實(shí)質(zhì)是指因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則留有較大的判斷空間， 公司管理者可以選擇使其自身效用或公司價(jià)值最大化的會(huì)計(jì)政策。 以上兩者雖作為管理層的一種有企圖的、 蓄意的行為，都可以采用其專業(yè)判斷來實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)，但兩者又有根本的不同： 管理舞弊是一種違反公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的舞弊行為，而盈余管理則是一種沒有違背公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的管理方法。（2）非管理舞弊也稱為員工舞弊，是指企業(yè)中的職員利用內(nèi)部控制的各種漏洞， 采用涂改或偽造單據(jù)賬冊(cè)及其他手段貪污、 盜竊或挪用財(cái)產(chǎn)的不法行為，常常表現(xiàn)在將現(xiàn)金或其他資產(chǎn)竊為己有。舞弊的手法剖析。（1）在會(huì)計(jì)信息方面，主要表現(xiàn)在蓄意使用不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策，以便掩蓋事實(shí)

4、真相；變?cè)?、篡改原始憑證，不按實(shí)際業(yè)務(wù)進(jìn)行記錄核算；隨意改變會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)或計(jì)量方法，編造虛假收益或隱瞞收益。 （2）在財(cái)產(chǎn)物資方面，主要表現(xiàn)在利用接近財(cái)物的職務(wù)之便， 通過串通轉(zhuǎn)移、 盜取挪用等手段侵占各種資財(cái)。（3）在信息管理系統(tǒng)方面，更顯示出其智能性的特點(diǎn)，主要表現(xiàn)在利用技術(shù)攻擊，如破譯程序、破解口令等方式；篡改輸入數(shù)據(jù)；修改軟件程序；病毒、監(jiān)聽、遠(yuǎn)程控制等，以達(dá)到繞過或取消硬件、軟件存取控制機(jī)制進(jìn)入計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，修改、盜取資料信息的目的。舞弊的成因剖析。管理舞弊的形成原因主要有以下幾個(gè)方面：（1）企業(yè)負(fù)責(zé)人為追求業(yè)績或自身利益而虛增企業(yè)利潤； （2）企業(yè)為追求良好外在形象而虛增企業(yè)利

5、潤； （3）企業(yè)為了規(guī)避稅收而隱瞞企業(yè)利潤。員工舞弊的形成原因。一般來說，員工舞弊的動(dòng)機(jī)是在個(gè)人利益的驅(qū)使下，為了貪圖享受，通過一切可能的機(jī)會(huì)，利用職務(wù)之便監(jiān)守自盜，故意變?cè)?、隱匿、毀損會(huì)計(jì)資料，貪污挪用公款等。一般來說，動(dòng)機(jī)、機(jī)會(huì)、缺乏誠實(shí)性，是舞弊產(chǎn)生的 3 個(gè)重要因素。二、建立健全企業(yè)防范和檢查舞弊機(jī)制全美反舞弊財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)建議采取 4 道防線來防范和發(fā)現(xiàn)舞弊：高層管理理念、 業(yè)務(wù)經(jīng)營中的內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)和外部獨(dú)立審計(jì)。著名的畢馬威會(huì)計(jì)師事務(wù)所曾就被發(fā)現(xiàn)進(jìn)行了調(diào)查， 從調(diào)查結(jié)果可以看出， 內(nèi)部控制、內(nèi)部審計(jì)和管理當(dāng)局檢查等方法是防范和檢查舞弊的有效手段， 因此它們應(yīng)當(dāng)成為企業(yè)建立健全

6、防范和檢查舞弊機(jī)制的重要組成部分。（一）建立健全企業(yè)防范舞弊機(jī)制是解決舞弊問題的根本所在企業(yè)防范舞弊機(jī)制， 是指企業(yè)在舞弊尚未形成或發(fā)生前所采取的一系列防止或杜絕的綜合措施：1、倡導(dǎo)企業(yè)文化，注重職業(yè)道德品質(zhì)教育。2、創(chuàng)造可能條件，幫助員工緩減所承受的壓力。3、完善內(nèi)部控制，減少舞弊發(fā)生的機(jī)會(huì)。4、加大對(duì)舞弊問題的懲治力度，建立懲治制度。（二）建立健全企業(yè)檢查舞弊機(jī)制是解決舞弊問題的重要保證企業(yè)檢查舞弊機(jī)制， 是指企業(yè)所采取的捕捉并查明企業(yè)日常業(yè)務(wù)過程中已發(fā)生的舞弊的綜合措施。1、明確舞弊的發(fā)現(xiàn)主體。一般應(yīng)包括審計(jì)、紀(jì)檢、司法等在內(nèi)的職能部門。 但我們?cè)趯?shí)際工作中發(fā)現(xiàn)， 這些部門作為單一主體雖

7、能發(fā)揮其重要的監(jiān)控作用，但尚未形成一種合力， 還有待加強(qiáng)協(xié)調(diào)和溝通。2、采用多種方法發(fā)現(xiàn)舞弊。想方設(shè)法尋找和捕捉舞弊所隱藏的異常會(huì)計(jì)信息。3、考慮發(fā)現(xiàn)舞弊的成本。根據(jù)成本與效益原則，必須考慮發(fā)現(xiàn)舞弊的代價(jià)或成本應(yīng)小于由此所帶來的利益或效益， 否則，就需要調(diào)整舞弊問題的發(fā)現(xiàn)方式或策略。三、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)面對(duì)社會(huì)公眾和投資者等相關(guān)利益者對(duì)企業(yè)管理產(chǎn)生信任危機(jī)的情況，麥克爾。鮑威爾在審計(jì)爆炸中指出，當(dāng)非正式的信任關(guān)系難以獨(dú)立的支撐其責(zé)任、 責(zé)任必須正式化、 表面化并加以檢驗(yàn)時(shí)，就需要審計(jì)。（一）舞弊審計(jì)的涵義1、舞弊審計(jì)的定義。美國舞弊審計(jì)人員協(xié)會(huì)認(rèn)為是一種發(fā)現(xiàn)舞弊的先發(fā)制人的方法，即運(yùn)用

8、會(huì)計(jì)記錄和其他信息， 進(jìn)行分析性復(fù)核，識(shí)別出舞弊行為及其隱瞞方法。這種針對(duì)舞弊行為所進(jìn)行的審計(jì)，就其廣義來說，它不僅應(yīng)包括在舞弊發(fā)生之后的審計(jì)調(diào)查，還應(yīng)當(dāng)包括針對(duì)舞弊正在或?qū)⒁l(fā)生的整個(gè)防范和監(jiān)督活動(dòng)。2、舞弊審計(jì)的特點(diǎn)。舞弊審計(jì)并非內(nèi)部審計(jì)的常規(guī)性審計(jì)任務(wù)，它是一種發(fā)現(xiàn)性冒險(xiǎn)活動(dòng)， 并可以通過其他審計(jì)來發(fā)現(xiàn)線索。它在審計(jì)主體、審計(jì)目標(biāo)、 取證來源、證據(jù)充分性等方面與財(cái)務(wù)審計(jì)及其他常規(guī)性審計(jì)均明顯不同，具有層次性、特殊性、困難性、復(fù)雜性、風(fēng)險(xiǎn)性等特點(diǎn)。3、舞弊審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。舞弊審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)主要是指企業(yè)組織中實(shí)際存在著舞弊行為及現(xiàn)象， 而審計(jì)未能有效發(fā)現(xiàn)， 從而做出了不恰當(dāng)審計(jì)結(jié)論的可能性。此外，還

9、包括因?qū)徲?jì)越權(quán)造成的法律風(fēng)險(xiǎn)。形成舞弊審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素較多， 主要有以下方面：（ 1）從審計(jì)模式看，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式并不能有效的履行舞弊審計(jì)的責(zé)任和目標(biāo)， 仍然存在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。（2）從審計(jì)權(quán)限看，由于內(nèi)部審計(jì)人員沒有真正的法律權(quán)力，不能使被審計(jì)者認(rèn)真對(duì)待審查，在實(shí)施舞弊審計(jì)時(shí)，很難把握審計(jì)的深度和審計(jì)的職責(zé)范圍， 容易在審計(jì)過程中超越審計(jì)職權(quán)而觸犯有關(guān)的法律法規(guī)， 從而導(dǎo)致審計(jì) “越權(quán)” 風(fēng)險(xiǎn)。（3）從審計(jì)方法看，在采用抽樣審計(jì)方法下， 內(nèi)部審計(jì)人員不可能逐一檢查企業(yè)賬務(wù)， 而舞弊是有意的隱瞞事實(shí)，因此審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)更大。另外，重要業(yè)務(wù)審計(jì)的難度、關(guān)聯(lián)方面的影響、控制環(huán)境的薄弱等眾多因素的存在，會(huì)使內(nèi)部

10、審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)有較大的風(fēng)險(xiǎn)，還有可能形成吃力不討好的現(xiàn)象。（4）從審計(jì)報(bào)告看，在編制舞弊審計(jì)報(bào)告時(shí)，也往往會(huì)忽視舞弊審計(jì)報(bào)告與常規(guī)審計(jì)報(bào)告程序上的差別，沒有征求法律顧問的意見，致使由于措辭或定性不當(dāng)而使審計(jì)報(bào)告有違法的風(fēng)險(xiǎn)。（二）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)的責(zé)任1、實(shí)施舞弊審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)基本職責(zé)就是要對(duì)企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行檢測(cè)， 通過評(píng)價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)是否健全和有效來找出存在的管理盲區(qū)并及時(shí)補(bǔ)救， 這在一定程度上就可以防范和發(fā)現(xiàn)舞弊。 并且“內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，合理關(guān)注組織內(nèi)部可能發(fā)生的舞弊行為， 以協(xié)助組織管理層預(yù)防、檢查和報(bào)告舞弊行為” 。但是審計(jì)人

11、員對(duì)這種舞弊的責(zé)任并不能替代、減輕或免除管理當(dāng)局對(duì)舞弊所承擔(dān)的責(zé)任。2、實(shí)施舞弊審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)的自身要求。內(nèi)部審計(jì)與企業(yè)是一個(gè)榮辱與共的利益經(jīng)濟(jì)體， “一榮俱榮，一損俱損” ；并且它對(duì)企業(yè)的管理、業(yè)務(wù)都比較熟悉，開展舞弊審計(jì)可以不受時(shí)間的限制，其方式靈活，有的放矢，切合實(shí)際；還可以與企業(yè)內(nèi)其他相關(guān)部門相互配合，提出處理意見和建議的操作性強(qiáng)，因此會(huì)促使內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施舞弊審計(jì)時(shí)更加具有深度和力度，從而能更有效地防范和發(fā)現(xiàn)舞弊行為。（三）企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)的條件、程序和方法1、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)，應(yīng)當(dāng)具備以下幾個(gè)方面的重要條件：（1）嚴(yán)格遵循內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范和職業(yè)準(zhǔn)則。（2）保持

12、審計(jì)獨(dú)立性。（3）具有職業(yè)懷疑態(tài)度和專業(yè)熟練性。2、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)的程序：（ 1）了解舞弊環(huán)境，評(píng)估舞弊風(fēng)險(xiǎn)。（2）制訂周密的審計(jì)計(jì)劃。（3）實(shí)施有效的審計(jì)測(cè)試。（4）編寫嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲?jì)報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)從舞弊行為的性質(zhì)和金額兩方面來考慮其嚴(yán)重程度，出具相應(yīng)的審計(jì)報(bào)告。3、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)的方法。 實(shí)施舞弊審計(jì)時(shí)，除了采用常規(guī)審計(jì)方法外，還需要采用以下重要方法： （1）分析性復(fù)核法。采用這種現(xiàn)代最主要的審計(jì)方法， 有助于審計(jì)人員識(shí)別影響財(cái)務(wù)報(bào)表的異常交易事項(xiàng)， 以及不易覺察的舞弊跡象。 內(nèi)部審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)利用對(duì)企業(yè)的了解， 恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用復(fù)核比較等審計(jì)程序， 將財(cái)務(wù)信息與類似的相關(guān)

13、信息或預(yù)期結(jié)果進(jìn)行比較， 建立分析模式， 分析各種信息之間的關(guān)系，從中發(fā)現(xiàn)異常的預(yù)警信號(hào)。 （2）“紅旗”標(biāo)志法。紅旗標(biāo)志也稱舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素， 是指公司的經(jīng)營環(huán)境中可能存在故意錯(cuò)報(bào)的高風(fēng)險(xiǎn)征兆，它可以警示他人注意舞弊發(fā)生的可能性及發(fā)生的特征。管理舞弊方面的“紅旗” ，主要有以下7 個(gè)方面：被審計(jì)單位管理人員遭受異常壓力或期望業(yè)績；資金短缺，影響營運(yùn)周轉(zhuǎn)；未加解釋的會(huì)計(jì)政策變更； 管理層的薪酬與經(jīng)營成果掛鉤；會(huì)計(jì)人員或信息技術(shù)人員等變動(dòng)頻繁，或不具備勝任能力； 存在異常交易或大量的調(diào)賬項(xiàng)目； 審計(jì)人員難以獲取充分、 適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)等。員工舞弊方面的 “紅旗”主要有以下幾個(gè)方面： 主管有不法前科記錄

14、；員工有大額負(fù)債或具有吸毒、賭博等不良嗜好； 由某人處理某項(xiàng)重要交易的全部業(yè)務(wù)；會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)失效或內(nèi)部控制設(shè)計(jì)不合理等。（3）制造錯(cuò)誤法。該方法是指內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施舞弊審計(jì)時(shí)，制造真正的錯(cuò)誤以觀察其能否通過控制系統(tǒng)， 據(jù)以評(píng)估控制系統(tǒng)的弱點(diǎn)和易受舞弊破壞的環(huán)節(jié)。（4）追溯復(fù)核法。該方法主要是指復(fù)核會(huì)計(jì)估計(jì)以發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的舞弊偏差。（5）實(shí)施計(jì)算機(jī)舞弊審計(jì)法。事前審計(jì)計(jì)算機(jī)系統(tǒng)；加強(qiáng)對(duì)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制的審計(jì)測(cè)試；聘請(qǐng)專家，開發(fā)輔助審計(jì)軟件。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施舞弊審計(jì)的過程中， 上述各項(xiàng)條件是保證，審計(jì)程序是基礎(chǔ)，審計(jì)方法是手段。審計(jì)人員不能將它們割裂開來理解，各種審計(jì)程序和方法也要靈活運(yùn)用。 只有找到適合的程序和方法，才能有助于提高舞弊